0111-KDIB2-1.4010.102.2017.3.JP - Spłata kredytu przez osobę trzecią jako przychód w CIT.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 9 czerwca 2017 r.), uzupełnionym 4 września 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy spłata wskazanego we wniosku kredytu przez nabywcę kompleksu hotelowego, będzie powodować powstanie po stronie Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu przychodu podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) - jest prawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy spłata wskazanego we wniosku kredytu przez nabywcę kompleksu hotelowego będzie powodować powstanie po stronie Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu przychodu podatkowego. Z uwagi na braki formalne złożonego wniosku, pismem z 22 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB3-1.4012.265.2017.1.IK, 0111-KDIB2-1.4010.101.2017.2.JP, 0111-KDIB2-1.4010.102.2017.1.JP, zwrócono się do Wnioskodawcy o jego uzupełnienie. Wniosek został uzupełniony 4 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowaną jako czynny podatnik Vat, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie organizowania wyjazdów turystycznych, pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych oraz wynajmu obiektów noclegowych. Na potrzeby prowadzonej działalności wnioskodawca w 2014 r. nabył kompleks hotelowy składający się z nieruchomości (gruntów i budynków) oraz rzeczy ruchomych stanowiących wyposażenie hotelu. Wnioskodawca dokonał pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia hotelu. Nieruchomości i rzeczy ruchome, spełniające definicję środków trwałych zawartą w art. 16a u.p.d.o.p., wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i podlegały amortyzacji. Zakup hotelu został częściowo sfinansowany kredytem bankowym zaciągniętym przez Wnioskodawcę na ten cel. Kredyt został w części spłacony przez Wnioskodawcę, a w pozostałej części będzie spłacany przez nabywcę hotelu po dokonaniu transakcji sprzedaży opisanej w niniejszym wniosku.

Po nabyciu kompleksu hotelowego Wnioskodawca wykonywał w nim prace remontowe i modernizacyjne, jak również nabywał rzeczy ruchome stanowiące wyposażenie hotelu oraz usługi związane z eksploatacją hotelu. Jedne z prac modernizacyjnych są w trakcie realizacji i nie zostaną zakończone przed dokonaniem transakcji sprzedaży opisanej w niniejszym wniosku. Wydatki z tytułu rozpoczętej modernizacji przekroczyły kwotę 3500 zł. Wnioskodawca dokonywał pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nabywania ww. towarów i usług. Hotel wraz z wyposażeniem wykorzystywany był przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem Vat, mianowicie został oddany w dzierżawę podmiotowi trzeciemu, który prowadzi w nim działalność hotelarską. Oprócz dzierżawy hotelu Wnioskodawca prowadzi również inne rodzaje działalności gospodarczej. W celu organizowania tej części działalności Wnioskodawcy związanej z dzierżawą hotelu oraz sprawowania nadzoru nad prawidłowym wywiązywaniem się dzierżawcy z umowy, Wnioskodawca zatrudnia pracownika, którego miejscem pracy jest teren hotelu, a zakres obowiązków jest ściśle związany z wykonywaniem zadań dotyczących hotelu.

W swojej ewidencji rachunkowej Wnioskodawca posiada wyodrębnione konta, na których dokonuje zapisów księgowych związanych z hotelem. Ta część działalności Wnioskodawcy jest zatem odrębnie ewidencjonowana od reszty działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Ewidencja rachunkowa umożliwia m.in. wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z obsługą hotelu. Wnioskodawca zamierza sprzedać hotel w całości, tj. wszystkie grunty, budynki oraz urządzenia i rzeczy ruchome związane z hotelem.

Zgodnie z zawartą umową nabywca hotelu, oprócz zapłaty ceny sprzedaży:

* przejmie prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy hotelu,

* przejmie prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej z pracownikiem zajmującym się obsługą hotelu,

* jako współkredytobiorca dołączy do umowy kredytowej zawartej w celu sfinansowania zakupu hotelu przez wnioskodawcę i dokonywać będzie spłaty pozostałej części zadłużenia.

Cena sprzedaży uzgodniona zostanie z uwzględnieniem wszystkich okoliczności towarzyszących transakcji, w szczególności:

* poniesionych przez wnioskodawcę wydatków na spłatę kredytu zaciągniętego w celu sfinansowania zakupu hotelu,

* konieczności spłaty pozostałej części kredytu przez nabywcę hotelu,

* wydatków na zakup towarów i usług związanych z rozpoczętymi pracami modernizacyjnymi.

Ponieważ sposób spłaty kredytu będzie stanowić element kalkulacyjny ceny sprzedaży hotelu, nabywca hotelu nie będzie uprawniony do żądania od Wnioskodawcy zwrotu wydatków poniesionych w związku ze spłatą rat kredytu po dokonaniu transakcji sprzedaży hotelu.

W uzupełnieniu ujętym w piśmie z 23 sierpnia 2017 r., Wnioskodawca wskazał, że ogół zobowiązań Wnioskodawcy i nabywcy związanych z transakcją sprzedaży hotelu, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, uregulowany zostanie w umowie sprzedaży zawartej między Wnioskodawcą i nabywcą, w tym zobowiązanie nabywcy do przystąpienia do umowy kredytowej oraz dokonywania spłaty rat kredytowych.

Samo przystąpienie do umowy kredytowej, będące realizacją postanowienia umownego między Wnioskodawcą i nabywcą, zostanie zrealizowane w banku po zawarciu umowy sprzedaży hotelu. W stosunku do banku, zarówno Wnioskodawca, jak i nabywca pozostaną współkredytobiorcami solidarnie zobowiązanymi do uregulowania długu. Natomiast na mocy porozumienia między Wnioskodawcą i nabywcą, zawartego w umowie sprzedaży hotelu, to nabywca będzie zobowiązany do spłaty pozostałej części kredytu i nie będzie uprawniony do żądania od Wnioskodawcy zwrotu wydatków poniesionych w związku ze spłatą rat kredytu po dokonaniu transakcji sprzedaży hotelu.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dokonywanie przez nabywcę hotelu (po dokonaniu transakcji sprzedaży i przystąpieniu do umowy kredytowej jako współkredytobiorca) spłaty rat kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę w celu sfinansowania zakupu hotelu, stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonywanie przez nabywcę hotelu spłaty rat kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę w celu sfinansowania zakupu hotelu, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przychodami, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...). Prawidłowe rozumienie pojęcia "nieodpłatnych świadczeń" wymaga sięgnięcia do orzecznictwa sądów administracyjnych. W wyroku z 29 września 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2439/15 WSA w Warszawie wyjaśniał: "Zatem w świetle ww. przepisu, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe". Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje również, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. "Świadczenie" jest pojęciem prawa cywilnego, przez które należy rozumieć zachowanie się dłużnika zgodnie z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu godnemu ochrony interesowi wierzyciela. Może ono polegać na zachowaniu się czynnym, tj. działaniu lub na zachowaniu się biernym, tj. zaniechaniu, czyli powstrzymaniu się od podjęcia jakiegoś działania (zob. W. Czachórski - "Zobowiązania", PWN Warszawa, 1994, s. 34 i n.). Zgodnie z art. 353 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121; winno być: tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm., dalej również "k.c.")), zobowiązanie polega na tym, ze wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Świadczenie jest zatem przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może na działaniu lub zaniechaniu osoby zobowiązanej np. wykonanie dzieła lub innego rodzaju usług, bądź na niewykonywaniu pewnych uprawnień czy czynności itp.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia dla celów podatkowych ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1503/10 stwierdza, że: "Na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. za nieodpłatne świadczenie należy uznać wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02; publik. ONSA 2003, Nr 2, poz. 47 oraz z 16 października 2006., sygn. akt II FPS 1/06; publik. ONSAIWSA 2006, Nr 12, poz. 153)".

"Nieodpłatnym świadczeniem jest uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa, niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Innymi słowy, podmiot dokonując świadczenia nieodpłatnego nie jest uprawniony do otrzymania w zamian żadnego ekwiwalentu. Powyższy pogląd znajduje oparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym m.in. w wyroku z 5 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1889/14, którego tezy podziela sąd rozpoznający niniejszą sprawę, przyjmując je za swoje."

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że "Zakup hotelu został częściowo sfinansowany kredytem bankowym zaciągniętym przez Wnioskodawcę na ten cel. Kredyt został w części spłacony przez Wnioskodawcę, a w pozostałej części będzie spłacany przez nabywcę hotelu po dokonaniu transakcji sprzedaży opisanej w niniejszym wniosku. (...) Wnioskodawca zamierza sprzedać hotel w całości, tj. wszystkie grunty, budynki oraz urządzenia i rzeczy ruchome związane z hotelem. Zgodnie z zawartą umową nabywca hotelu, oprócz zapłaty ceny sprzedaży (...) jako współkredytobiorca dołączy do umowy kredytowej zawartej w celu sfinansowania zakupu hotelu przez Wnioskodawcę i dokonywać będzie spłaty pozostałej części zadłużenia.

Cena sprzedaży uzgodniona zostanie z uwzględnieniem wszystkich okoliczności towarzyszących transakcji, w szczególności:

* poniesionych przez wnioskodawcę wydatków na spłatę kredytu zaciągniętego w celu sfinansowania zakupu hotelu,

* konieczności spłaty pozostałej części kredytu przez nabywcę hotelu (...).

Ponieważ sposób spłaty kredytu będzie stanowić element kalkulacyjny ceny sprzedaży hotelu, nabywca hotelu nie będzie uprawniony do żądania od Wnioskodawcy zwrotu wydatków poniesionych w związku ze spłatą rat kredytu po dokonaniu transakcji sprzedaży hotelu."

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dokonywanie spłaty rat kredytu przez nabywcę hotelu nie będzie stanowiło nieodpłatnego świadczenia na rzecz Wnioskodawcy. Nabywca hotelu stanie się współkredytobiorcą, solidarnie zobowiązanym do uregulowania zobowiązania kredytowego razem z Wnioskodawcą. W myśl art. 366 Kodeksu cywilnego "kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani". Jednocześnie zgodnie z art. 376 § 1 k.c., "jeżeli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych".

Spłacając raty kredytu, nabywca hotelu jako współkredytobiorcą będzie więc regulował własny dług, a nie cudze zobowiązanie ciążące wyłącznie na Wnioskodawcy. Jednocześnie w opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że "ponieważ sposób spłaty kredytu będzie stanowić element

kalkulacyjny ceny sprzedaży hotelu, nabywca hotelu nie będzie uprawniony do żądania od Wnioskodawcy zwrotu wydatków poniesionych w związku ze spłatą rat kredytu po dokonaniu transakcji sprzedaży hotelu." Zatem zgodnie z treścią art. 376 § 1 k.c., strony transakcji wyłączyły prawo nabywcy hotelu do kierowania roszczeń regresowych przeciwko Wnioskodawcy z tytułu spłacania zobowiązania kredytowego ciążącego na nich solidarnie. Jest to związane z tym, że przejęcie zobowiązania przez nabywcę zostanie uwzględnione podczas kalkulacji ceny sprzedaży hotelu.

Nie będzie więc skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, lecz stanowić będzie realizację wcześniejszych zobowiązań i wzajemnych rozliczeń, na podstawie których nabywca hotelu, w zamian za spłatę pozostałej części zobowiązania kredytowego, otrzyma od Wnioskodawcy ekwiwalent w postaci odpowiednio skalkulowanej ceny sprzedaży hotelu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

W zakresie wniosku obejmującego pytania oznaczone nr 1-4 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.