0111-KDIB1-3.4011.43.2020.2.IM - 5% stawka PIT dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku 11 lutego 2020 r., który wpłynął w tym samym dniu, uzupełnionym 24 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy:

* dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o pit - jest prawidłowe.

* u wnioskodawcy prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów, uwzględnione w odrębnej ewidencji informacje, wskazane w opisanym stanie faktycznym, spełniają przesłanki ustawowe wyrażone w art. 30cb ustawy o pit - jest prawidłowe.

W dniu 11 lutego 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy:

* dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o pit oraz,

* u wnioskodawcy prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów, uwzględnione w odrębnej ewidencji informacje, wskazane w opisanym stanie faktycznym, spełniają przesłanki ustawowe wyrażone w art. 30cb ustawy o pit.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 kwietnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4011.43.2020.1.IM, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków, co też nastąpiło 24 kwietnia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową, pozarolniczą działalność gospodarczą, w ramach której świadczy profesjonalne usługi programistyczne (dalej jako "usługi") na rzecz zagranicznych przedsiębiorstw, mających swoje oddziały na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej jako "usługobiorcy"). Na podstawie zawieranych umów, wnioskodawca bierze udział w realizacji innowacyjnych projektów badawczo-rozwojowych, których celem jest wytworzenie (tj. projektowanie, implementowanie i modyfikowanie) umówionych części oprogramowania, które po połączeniu tworzą docelowy i finalny program komputerowy, o którym mowa w art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. O prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm., dalej jako "pr. Aut"). W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, w roku 2019 wnioskodawca świadczył usługi, których przedmiotem było m.in.: przygotowanie architektury oprogramowania oraz implementacja programu komputerowego obsługującego innowacyjnego robota chirurgicznego e (...), zaprojektowanego w celu ułatwienia wykonywania skomplikowanych zabiegów chirurgicznych metodą mało inwazyjną. Rozwój oraz wprowadzanie innowacyjnych funkcjonalności do oprogramowania obsługującego maszyny CNC. Oprogramowanie jako prekursor w dziedzinie wykorzystuje aplikacyjny interfejs wielodotykowy. Zaprojektowanie, zaimplementowanie oraz późniejszy rozwój modułu do rozpoznawania i analizy mowy (post-call speech analysis), wykorzystywanego do automatyzacji pracy w call center. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm., dalej jako "ustawa o pit"). Zgodnie z treścią zawieranych umów wnioskodawca przenosi na rzecz usługobiorców całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych lub zmodyfikowanych programów komputerowych, lub ich części, za co otrzymuje umówione wynagrodzenie. Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych prowadzi natomiast podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz osobną ewidencję księgowo-podatkową, w której uwzględnia wymagane przepisami informacje dotyczące wystawionych dokumentów księgowych oraz kwalifikowanych praw własności intelektualnej, z których wnioskodawca uzyskuje przychody, wykazując przy tym: przychody, koszty uzyskania przychodów oraz dochód przypadający na każde z wyodrębnionych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o pit.

W odpowiedzi na wezwanie z 21 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca informuje, że:

Prowadzona przeze mnie działalność obejmuje prace badawczo-rozwojowe i jest podejmowana w sposób systematyczny, przede wszystkim w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań oraz, w mniejszym stopniu, zwiększania zasobów wiedzy. W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, w roku 2019 świadczyłem usługi, których przedmiotem było m.in.:

(1) przygotowanie architektury oprogramowania oraz implementacja programu komputerowego obsługującego innowacyjnego robota chirurgicznego E (...), zaprojektowanego w celu ułatwienia wykonywania skomplikowanych zabiegów chirurgicznych metodą mało inwazyjną,

(2) rozwój oraz wprowadzanie innowacyjnych funkcjonalności do oprogramowania obsługującego maszyny CNC, które to oprogramowanie, jako prekursor w swojej dziedzinie, wykorzystuje aplikacyjny interfejs wielodotykowy oraz

(3) zaprojektowanie, zaimplementowanie oraz późniejszy rozwój modułu do rozpoznawania i analizy mowy (post-call speech analysis), wykorzystywanego do automatyzacji pracy w cali center.

Każdy z wymienionych w odpowiedzi na pierwsze pytanie produkt, który w 2019 r. rozwijałem świadcząc usługi, charakteryzował element innowacyjności:

Wytworzone przeze mnie w roku 2019 oprogramowanie w ramach świadczonych usług na rzecz rozwoju wymienionych w odpowiedziach do pytań 1 i 2 produktów stanowi utwór, który korzysta z ochrony prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Oprogramowanie, które rozwijam, jest mi udostępniane na podstawie postanowień zawartych w łączących Strony Umowach o świadczenie usług. W momencie ulepszania (rozwijania) oprogramowania komputerowego, nie staję się jego właścicielem ani współwłaścicielem, ani też użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji.

Prowadzę na bieżąco i od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP odrębną ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do wytwarzanych produktów i usług cyfrowych oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw.

W związku z ulepszaniem/rozwijaniem oprogramowania osiągam dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lub jest on uwzględniony w cenie usługi). Zarówno taki dochód, jak i dochód uzyskany poprzez sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do programu komputerowego napisanego od zera w ramach realizowanych usług, mam zamiar opodatkować preferencyjną (5%) stawką podatku dochodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o pit?

2. Czy u wnioskodawcy prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów, uwzględnione w odrębnej ewidencji informacje, wskazane w opisanym stanie faktycznym, spełniają przesłanki ustawowe wyrażone w art. 30cb ustawy o pit?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Odpowiedź na wyżej postawione pytanie jest twierdząca, gdyż spełnione zostały wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, gdyż: po pierwsze, zdaniem wnioskodawcy podejmowana przez niego działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o pit. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o pit, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność podejmowana przez wnioskodawcę jest nowatorska i twórcza. Tworzone programy komputerowe lub ich części są autorskimi rozwiązaniami, projektowanymi i często tworzonymi przez wnioskodawcę od podstaw. Posiadają one indywidualny charakter stanowiący odpowiedź na zmienne zapotrzebowania klientów biznesowych, dla których wnioskodawca świadczy usługi oraz dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek it). Działania, którymi posługuje się wnioskodawca, służą kreowaniu innowacyjnych i oryginalnych rozwiązań, mających na celu tworzenie nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług do których niezbędna jest wykorzystywana przez niego wiedza i umiejętności z zakresu szeroko pojętego oprogramowania oraz specjalistycznej technologii. W trakcie tworzenia oprogramowania wnioskodawca zmierza się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenia czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. Prace są prowadzone w sposób zorganizowany i systematyczny, z nastawieniem na ciągły rozwój i doskonalenie. Każda faza projektu począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach danego usługobiorcy, przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez wnioskodawcę realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny. Jednocześnie każdy etap podejmowanej przez wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie po drugie, zdaniem wnioskodawcy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego wytwarzanego przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o pit. Zgodnie z punktem 8 przywołanego przepisu, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej zalicza się autorskie prawo do programu komputerowego, przy czym, aby można było mówić o "kwalifikowanym" prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, by spełnione zostały dwa kryteria: przedmiot ochrony musi zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz winien podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest rzeczpospolita polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest unia europejska. Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Art. 1 ust. 2 pkt 1 pr. Aut. kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Prace prowadzone przez wnioskodawcę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programu komputerowego lub jego części w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowią rezultat własnej, indywidualnej twórczej działalności intelektualnej wnioskodawcy, a w związku z tym należy zakwalifikować je jako utwór podlegający ochronie na podstawie 74 ust. 1 pr. Aut. Podsumowując, zdaniem wnioskodawcy, prawo autorskie do tworzonego przez niego programu komputerowego, zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o pit, gdyż:

Po trzecie, w ramach świadczonych przez wnioskodawcę usług przenosi on na rzecz usługobiorców całość majątkowych praw autorskich do wytwarzanego przez siebie oprogramowania i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem - w ocenie wnioskodawcy - osiąga dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o pit.

Ad. 2

Przedsiębiorca prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, który uwzględnia w odrębnej ewidencji informacje dotyczące dokumentów księgowych (takie jak ich daty, numery oraz kwoty z nich wynikające) oraz w której wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których wnioskodawca uzyskuje przychody (wnioskodawca wykazuje przychody, koszty ich uzyskania oraz dochód przypadający na każde z wyodrębnionych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30 ca ust. 4 ww. Ustawy) spełnia przesłanki ustawowe wyrażone w art. 30cb ustawy o pit.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo - rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo - rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo - rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Stosownie do art. 30ca ust. 14 ustawy o PIT, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo - rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Powyższy przepis stanowi, że jednym z warunków do skorzystania z preferencji IP BOX jest posiadanie licencji do skorzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa (tzw. licencja wyłączna).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Według art. 30cb ust. 3 ustawy o PIT, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odnosząc przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.; dalej: "ustawa o prawie autorskim").

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo - rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki zgodnie z art. 1 ustawy o prawie autorskim, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo - rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 i 3 ustawy o PIT.

Jednocześnie, warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w opisanej sytuacji gospodarczej, może korzystać z preferencyjnego opodatkowania z uwzględnieniem stawki 5%, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy, uznać za prawidłowe.

W ocenie tut. Organu, Wnioskodawca prowadząc odrębną ewidencję księgowo-podatkową, w której uwzględnia wymagane przepisami informacje dotyczące wystawionych dokumentów księgowych oraz kwalifikowanych praw własności intelektualnej, z których wnioskodawca uzyskuje przychody, wykazując przy tym: przychody, koszty uzyskania przychodów oraz dochód przypadający na każde z wyodrębnionych praw własności intelektualnej o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o pit, spełnia wymogi ustawowe wyrażone w art. 30cb ustawy o pit.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.