0111-KDIB1-3.4010.644.2021.1.MBD - Zwolnienie z CIT dochodu z działalności na terenie SSE

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy środki otrzymane przez Spółkę z FGŚP na podstawie art. 15g ustawy Antycovidowej jako Dofinansowanie Wynagrodzeń strefowych stanowią przychód z działalności zwolnionej od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Na podstawie zezwolenia nr (...) z 10 listopada 2005 r. (dalej: "Zezwolenie") udzielonego na gruncie przepisów dotyczących Specjalnych Stref Ekonomicznych (dalej: "SSE") Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie X SSE w zakresie produkcji płyt.

Zezwolenie zostało udzielone Spółce na prowadzenie działalności gospodarczej rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie wyrobów i usług, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego:

- Sekcja D, podsekcja DD, dział 20,

- grupa 20.2 - Fornir, płyty laminowane, płyty wiórowe, płyty pilśniowe oraz pozostałe rodzaje płyt i desek; sklejka,

- grupa 20.4 - Opakowania drewniane,

- Sekcja D, podsekcja DE, dział 21,

- grupa 21.1 - Masa włóknista, papier i tektura,

- grupa 21.2 - Wyroby z papieru i tektury

- Sekcja D, podsekcja DG, dział 24,

- grupa 24.1 - Chemikalia podstawowe z wyłączeniem produktów i usług o których mowa w § 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie... specjalnej strefy ekonomicznej

- grupa 24.6 - Produkty chemiczne pozostałe z wyłączeniem produktów i usług o których mowa w § 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie... specjalnej strefy ekonomicznej

- Sekcja K, dział 73,

- grupa 73.1 - Usługi badawczo - rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych.

Dodatkowo, na podstawie Decyzji Ministra Gospodarki z 29 lutego 2008 r. dotyczącej Zezwolenia, przedmiot działalności wskazany w Zezwoleniu został rozszerzony o pozycję PKWiU "sekcja D podsekcja DD dział 20 podkategoria 20.10.40 - trociny oraz odpady drewna i ścinki drewniane".

Pojawienie się pandemii COVID-19 w 2020 r. znacząco wpłynęło na prowadzoną przez Spółkę działalność gospodarczą, skutkując spadkiem jej obrotów gospodarczych spowodowanym ograniczeniem popytu na towary oferowane przez Spółkę.

W celu zachowania płynności finansowej, Spółka podjęła decyzję o zmniejszeniu wymiaru czasu pracy pracowników tak, aby dostosować go do nowo zaistniałej sytuacji.

Spółka chcąc jednak zminimalizować wywołane dla niej negatywne skutki pandemii COVID-19 oraz jednocześnie utrzymać jak największą liczbę utworzonych miejsc pracy podjęła decyzję o skorzystaniu ze wsparcia przewidzianego w art. 15g ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020.374, z późn. zm.; dalej: "ustawa Antycovidowa").

W ramach ww. wsparcia Spółka otrzymała w 2020 r. z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: "FGŚP") środki na wypłatę świadczeń z tytułu obniżonego wymiaru czasu pracy z przeznaczeniem na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników oraz pokrycie składek na ubezpieczenie społeczne pracowników należnych od Spółki od kwoty dofinansowania do wynagrodzenia (dalej: "Dofinansowanie"). Dofinansowanie zostało przyznane Spółce na okres trzech miesięcy.

Udzielone Spółce Dofinansowanie dotyczyło:

- wynagrodzeń pracowników (i ww. składek na ubezpieczenie społeczne), którzy wykonują zadania związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: "podatek CIT"),

- wynagrodzeń pracowników (i ww. składek na ubezpieczenie społeczne), którzy wykonują zadania związane wyłącznie z działalnością gospodarczą określoną w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE,

- wynagrodzeń pracowników (i ww. składek na ubezpieczenie społeczne), którzy:

- wykonują zadania związane z działalnością gospodarczą określoną w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE, jak również

- wykonują zadania związane z działalnością opodatkowaną podatkiem CIT.

W przypadku kosztów w postaci wynagrodzeń pracowników wykonujących wyłącznie zadania związane z działalnością gospodarczą określoną w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE i uiszczanych od nich składek na ubezpieczenie społeczne stanowią one dla Spółki koszty związane z działalnością podlegającą zwolnieniu z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT (dalej: "Wynagrodzenia strefowe").

W przypadku kosztów w postaci wynagrodzeń i uiszczanych od nich składek na ubezpieczenie społeczne w odniesieniu do pracowników wykonujących zarówno zadania związane z działalnością gospodarczą określoną w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu, jak i działalnością opodatkowaną, koszty te są odpowiednio alokowane do działalności strefowej i opodatkowanej zgodnie z przepisami ustawy o CIT. Koszty alokowane do działalności strefowej są uwzględniane w kalkulacji wyniku podlegającego zwolnieniu od podatku CIT (dalej również nazywane jako: "Wynagrodzenia strefowe").

Natomiast, koszty w postaci wynagrodzeń pracowników wykonujących zadania związane z działalnością opodatkowaną podatkiem CIT i uiszczane od nich składki na ubezpieczenie społeczne stanowią dla Spółki koszty związane z działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem CIT.

Spółka wskazuje przy tym, że przedmiotem niniejszego Wniosku jest wyłącznie odpowiednia kwalifikacja na potrzeby podatku CIT otrzymanego przez Spółkę Dofinansowania do Wynagrodzeń strefowych.

Przyznane Spółce Dofinansowanie zostało przekazane jej w trzech transzach. Spółka wykorzystała otrzymane Dofinansowanie zgodnie z celem i na warunkach, na jakich zostało uzyskane, tj. na rzecz ochrony miejsc pracy.

Pytanie

Czy środki otrzymane przez Spółkę z FGŚP na podstawie art. 15g ustawy Antycovidowej jako Dofinasowanie Wynagrodzeń strefowych stanowią przychód z działalności zwolnionej od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki, środki otrzymane przez Spółkę z FGŚP na podstawie art. 15g ustawy Antycovidowej jako Dofinasowanie Wynagrodzeń strefowych stanowią przychód z działalności zwolnionej od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy zawartego w punkcie III Wniosku.

1. Bezpośredni związek otrzymanego Dofinansowania z działalnością gospodarczą Spółki prowadzoną na podstawie Zezwolenia

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wolne od podatku są cyt. "dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1670), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami".

Jak stanowi art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, ww. zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE.

W kontekście powyższych przepisów dla możliwości zwolnienia dochodów z podatku CIT koniecznym jest, aby łącznie zostały spełnione dwa warunki, tj.:

Przy czym dochodem z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE jest różnica pomiędzy przychodami i kosztami uzyskania tych przychodów, które alokowane zostały do działalności strefowej (tj. zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT).

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego stanu faktycznego, w ocenie Spółki otrzymane przez nią Dofinansowanie Wynagrodzeń strefowych, które nastąpiło w formie wypłaty środków pieniężnych stanowi przychód w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Jednocześnie, mając na uwadze, że Dofinansowanie to dotyczy Wynagrodzeń strefowych, tj. wynagrodzeń ściśle związanych z działalnością gospodarczą określoną w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE, Dofinansowanie to powinno stanowić przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, jako bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE na podstawie Zezwolenia.

Jak wskazano bowiem w opisie stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym Wniosku, Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność na terenie SSE w zakresie produkcji płyt drewnopochodnych na podstawie Zezwolenia. W związku z pandemią COVID-19 w 2020 r. Spółka doświadczyła negatywnych dla prowadzonej przez nią działalności gospodarczej skutków w postaci spadku obrotów Spółki wynikającego z ograniczonego popytu na towary oferowane przez Spółkę. W celu zminimalizowania wskazanych negatywnych skutków pandemii COVID-19 oraz jednocześnie utrzymania jak największej liczby utworzonych miejsc pracy Spółka podjęła decyzję o skorzystaniu ze wsparcia przewidzianego w art. 15g ustawy Antycovidowej w postaci Dofinansowania z FGŚP.

Dofinansowanie to zostało Spółce przyznane na okres trzech miesięcy i wykorzystane zgodnie z celem i na warunkach, na jakie zostało uzyskane, tj. na rzecz ochrony miejsc pracy.

W kontekście powyższego, wskazać należy, że pracownicy strefowi dla których Spółka otrzymała Dofinansowanie do wynagrodzeń (tj. pracownicy wykonujący zadania związane z działalnością gospodarczą określoną w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu), nie tylko warunkują możliwość prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej określonej w tym Zezwoleniu, ale również mają oczywisty wpływ na wielkość tej działalności, a w konsekwencji osiągane z tego tytułu przez Spółkę dochody, które na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT.

Wskazać bowiem należy, że otrzymane przez Spółkę Dofinansowanie do Wynagrodzeń strefowych przełożyło się w bezpośredni sposób na możliwość prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej na terenie SSE określonej w Zezwoleniu i osiągane z tego tytułu dochody. Gdyby Spółka nie otrzymała przedmiotowego Dofinansowania najprawdopodobniej nie byłaby w stanie utrzymać utworzonych stanowisk pracy w zakresie, w jakim było to możliwe dzięki otrzymanemu Dofinansowaniu, a w konsekwencji nie byłaby również w stanie prowadzić działalności na którą otrzymała Zezwolenie.

W kontekście powyższego, nie ulega zatem żadnej wątpliwości, iż Dofinansowanie Wynagrodzeń strefowych pozostaje w bezpośrednim i ścisłym związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie SSE na podstawie Zezwolenia.

W tym aspekcie niezbędnym jest również wskazanie, że pojęcie "dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej" na potrzeby stosowania art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie powinno być interpretowane zawężająco, tj. ograniczać się jedynie do dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży towarów/usług w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, ale powinno obejmować również inne kategorie przychodów, do których powstania może dochodzić w związku z prowadzeniem tego typu działalności, a które to przychody wykazują ścisły związek z działalnością objętą zezwoleniem.

Jakkolwiek, zarówno przepisy ustawy o CIT, jak i ustawy o SSE nie definiują pojęcia "dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia", tym niemniej zagadnienie to było niejednokrotnie przedmiotem wyroków polskich sądów administracyjnych. Sądy te w uzasadnieniach swoich orzeczeń prezentowały sposób wykładni pojęcia "dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia" analogiczny do wskazanego powyżej przez Spółkę. W wydawanych orzeczeniach sądy podkreślały wyraźnie, że przy interpretacji przedmiotowego pojęcia na potrzeby stosowania art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie można stosować wykładni zawężającej.

Stanowisko takie w odniesieniu do rekompensat otrzymywanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie zezwolenia - jako jednej z kategorii przychodów, które powinny zostać rozliczone w ramach dochodu strefowego mimo, że nie stanowią przychodów ze sprzedaży towarów i usług - zaprezentowano przykładowo w: - wyroku WSA w Gliwicach z 9 września 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 9/20, w którym Sąd wskazał, że cyt.: "(...) dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu. Jeżeli zatem rekompensata pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w zezwoleniu i prowadzonej przez spółkę na obszarze SSE to nie ma przeszkód aby uznać, że rekompensata ta powinna być rozliczona w ramach dochodu strefowego. (...)

Jak słusznie zauważa strona skarżąca, uzyskiwanie odszkodowań nie stanowi samoistnej działalności gospodarczej. W konsekwencji, oczywistym jest, że w treści zezwolenia nie mogło zostać wskazane, iż przedmiotem działalności strefowej będzie uzyskiwanie odszkodowań (czy jakichkolwiek innych rekompensat w związku z umowami zawieranymi z innymi podmiotami w ramach prowadzonej działalności na terenie SSE).

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 o.d.o.p. odwołuje się do zezwolenia, ale nie traktuje tego zezwolenia jako źródła, które wyznacza określone koszty i przychody tworzące dochód zwolniony od podatku, albowiem przychód i koszty, a w konsekwencji dochód powstaje na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 14 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 345/16).

Powyższe argumenty przemawiają zdaniem Sądu za uznaniem, że wskazane przez skarżącą rodzaje świadczeń mieszczą się w pojęciu dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, a organ interpretacyjny dokonał zawężającej wykładni przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 p.d.o.p."

- wyroku NSA z 22 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 896/17, w którym Sąd wskazał, że cyt.:

"Odnosząc się do akcentowanego przez Sąd I instancji celu tworzenia specjalnych stref ekonomicznych, którym zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy strefowej ma być przyspieszenie rozwoju gospodarczego części terytorium kraju, w szczególności przez rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej, należy stwierdzić, że celem tworzenia specjalnych stref ekonomicznych jest nie tylko sprzedaż towarów i usług, ale również i tworzenie miejsc pracy (art. 3 pkt 6 ustawy strefowej). Skoro przedmiotowa rekompensata ma pozwolić Spółce co najmniej pokryć takie koszty, jak m.in. amortyzacja składników majątkowych, koszty prac badawczo-rozwojowych, koszty pracownicze, które to koszty Spółka jest zmuszona ponieść w celu realizacji umowy bez względu na faktycznie zrealizowany wolumen sprzedaży, to należy uznać, że funkcją rekompensaty jest pokrycie ponoszonych przez Spółkę kosztów utworzenia miejsc pracy oraz utrzymania gotowości do wytwarzania towarów na zamówienie kontrahenta. Tak więc rekompensata otrzymana od kontrahenta powinna być kwalifikowana jako przychód uzyskiwany z wykonywania działalności gospodarczej na terenie SSE, jest bowiem bezpośrednią konsekwencją prowadzonej działalności.

Odnosząc się do akcentowanej przez Sąd I instancji zasady ścisłego interpretowania wyjątków od zasady powszechności opodatkowania trzeba podkreślić, że wspomniana reguła interpretacyjna opiera się niejako na dwóch zakazach, mianowicie zabrania dokonywania interpretacji rozszerzającej, ale także zabrania dokonywania interpretacji zawężającej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji dopuścił się w niniejszej sprawie naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., albowiem dokonał zawężającej interpretacji analizowanego przepisu utożsamiając zwrot dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej z ceną uzyskaną ze sprzedaży konkretnych towarów, stąd też konieczne stało się uchylenie zaskarżonego wyroku."

- wyroku NSA z 15 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 245/16, w którym Sąd wskazał, że cyt.:

" (...). za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej oraz poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalności zawodowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Jednocześnie trzeba stwierdzić, że nie ma uzasadnionych podstaw, aby twierdzić, że przez dochód taki należy rozumieć tylko takie świadczenie, które stanowi bezpośrednio cenę za konkretny towar lub usługę, z kategorycznym wyłączeniem jakichkolwiek innych świadczeń. (...)

Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do wypowiedzi Ministra Finansów sformułowanej w odpowiedzi na skargę kasacyjną, w ramach której wskazuje on, że przychód w postaci rekompensaty od klienta z powodu odstąpienia od odbioru pełnego wolumenu zamówienia nie jest następstwem działalności gospodarczej polegającej na produkcji i dostawie części oraz akcesoriów do pojazdów silnikowych, wyprodukowanych na terenie SSE, tj. wynikającej z treści zezwolenia Spółki ale wynika z ustaleń pomiędzy stronami stwierdza, że Minister Finansów dokonuje w ten sposób sztucznego i arbitralnego wyłączenia z dochodów z działalności gospodarczej określonych jego składników. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że zarówno cena uzyskana bezpośrednio ze sprzedaży towarów i usług jak i inne świadczenia, które Spółka otrzymuje w ramach realizacji umowy przedmiotowo mieszczącej się w granicach wyznaczonych zezwoleniem, są dochodami z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Podkreślić należy, że wskazany przepis nie mówi o dochodach ze sprzedaży towarów i usług, ale o "dochodach uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia", który to zwrot jest niewątpliwie szerszy aniżeli zwrot - dochód ze sprzedaży towarów i usług."

Powyższe wyroki jednoznacznie potwierdzają, że pojęcie "dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia" w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie może być rozumiane w sposób zawężający i powinno odnosić się do wszystkich kategorii dochodów (i służących do ich ustalenia przychodów), które dany podmiot otrzymuje w związku z prowadzeniem działalności na terenie SSE na podstawie zezwolenia. Te kategorie dochodów nie mogą być zawężane wyłącznie do dochodów z działalności wprost w tym zezwoleniu wymienionej, a dokładnie do dochodów z transakcji sprzedaży towarów/usług wprost wymienionych w zezwoleniu.

W konsekwencji, aby dochód podlegał zwolnieniu od opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wystarczającym jest, aby dochód ten uzyskany przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie zezwolenia wykazywał ścisły i bezpośredni związek z działalnością podstawową wskazaną w zezwoleniu.

Przenosząc powyższe na grunt stanu faktycznego zawartego w niniejszym Wniosku, wskazać należy, że otrzymanie przez Spółkę Dofinansowanie do Wynagrodzeń strefowych nie zostało wprost wskazane w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, co wynika z faktu, że tego typu zdarzenie jest zdarzeniem incydentalnym i nie stanowi ono odrębnego rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Otrzymanie Dofinansowania jest jedynie skutkiem skorzystania przez Spółkę z pomocy udzielonej przedsiębiorcom w związku z trudną sytuacją, w jakiej się znaleźli wskutek pandemii COVID-19. Nie zmienia to jednak faktu, że Dofinansowanie to jest ściśle związane z podstawową działalnością gospodarczą Spółki wskazaną w Zezwoleniu - gdyby Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniu na terenie SEE i nie zatrudniała w związku z tym pracowników strefowych, nie otrzymałaby również Dofinansowania do Wynagrodzeń strefowych.

Dodatkowo należy podkreślić, że nie ulega żadnej wątpliwości, że Wynagrodzenia strefowe oraz związane z nimi składki na ubezpieczenia społeczne stanowią koszty podatkowe Spółki oraz że koszty te powinny być uwzględnione w kalkulacji dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu (tj. dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT). Tym samym, otrzymane Dofinansowanie do tych Wynagrodzeń powinno w sposób oczywisty stanowić przychód strefowy, jako wykazujące ścisły i bezpośredni związek z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w Zezwoleniu otrzymanym przez Spółkę. Należy bowiem tutaj zaznaczyć, że Dofinansowanie, które z perspektywy przepisów ustawy o CIT, stanowi odrębny przychód podatkowy, z perspektywy ekonomicznej stanowi tak naprawdę zwrot poniesionych przez Spółkę kosztów. W przedmiotowym zakresie nie można więc wskazać, że Spółka dokonała jakiejkolwiek transakcji lub czynności o charakterze gospodarczym, która swoim charakterem wykracza poza zakres otrzymanego Zezwolenia. Przyjęcie rozwiązania polegającego na uznaniu, że koszty poniesione przez Spółkę na Wynagrodzenia strefowe oraz związane z nimi składki na ubezpieczenia społeczne powinny być zaliczone do kosztów działalności zwolnionej, natomiast Dofinansowanie do tych kosztów ma stanowić przychód opodatkowany podatkiem CIT, byłoby sprzeczne z jakąkolwiek racjonalnością ekonomiczną i stanowiło w sposób oczywisty niedopuszczalne zawężenie interpretacji art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W kontekście powyższego, nie ulega zatem żadnej wątpliwości, że otrzymane przez Spółkę z FGŚP na podstawie art. 15g ustawy Antycovidowej, środki jako Dofinasowanie Wynagrodzeń strefowych stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Prawidłowość powyżej zaprezentowanego stanowiska Spółki została również potwierdzona w wyroku WSA w Szczecinie z 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 125/21, który wydany został na gruncie stanu faktycznego zbliżonego do tego przedstawionego przez Spółkę we Wniosku. W wyroku tym Sąd wskazał, że cyt.: "(...) Spółce zostało przyznane dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w fabrykach na terenie PSSE i wykonujących zadania związane z prowadzoną tam działalnością gospodarczą na podstawie zezwoleń.

Jak wynika z powyżej przytoczonych regulacji kluczowe dla odpowiedzi czy tego rodzaju przychód kwalifikuje się do przychodu o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. jest ustalenie czy można go zakwalifikować do dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomiczne.

Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, iż tych dochodów nie można utożsamiać jedynie z dochodami ze sprzedaży towarów i usług pochodzących z działalności prowadzonej na terenie strefy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 312/18 uznał, że: "należy także zauważyć, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. nie mówi o dochodach ze sprzedaży towarów i usług, ale o "dochodach uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia", który to zwrot jest niewątpliwe szerszy aniżeli zwrot - dochód ze sprzedaży towarów i usług."

Trzeba podkreślić, że dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników ze środków FGSP ma charakter przychodu incydentalnego, wynikającego ze zdarzenia losowego, jednak bezpośrednio związanego z podstawową działalnością gospodarczą przedsiębiorcy. Pozyskiwanie wsparcia finansowego nie może stanowić samodzielnego przedmiotu działalności gospodarczej. Dofinansowanie to zawsze jest bezpośrednio związane z podstawową działalnością przedsiębiorcy, przy której zatrudnieni zostali pracownicy, których wynagrodzenie zostało objęte dofinansowaniem. Otrzymanie wsparcia finansowego w formie dofinansowania do wynagrodzeń nie byłoby możliwe, gdyby Wnioskodawca nie prowadził podstawowej działalności, przy której zatrudnieni zostali pracownicy objęci dofinansowaniem, i których miejsca pracy zobowiązał się on utrzymać.

W ocenie Sądu pomiędzy dofinansowaniem do wynagrodzeń pracowników ze środków FGŚP, a działalnością podstawową Skarżącej istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem stanowi ono integralną część działalności strefowej. Przy uwzględnieniu celów ustanowienia specjalnych stref ekonomicznych oraz powyższych rozważań w ocenie Sadu przyznane dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w fabrykach na terenie PSSE i wykonujących zadania związane z prowadzoną tam działalnością gospodarczą na podstawie zezwoleń stanowią przychód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p."

2. Cel udzielonego Dofinansowania

Spółka również zwraca uwagę, że prezentowane przez nią stanowisko jest zgodne z intencją przepisów, na podstawie których przyznane zostało Dofinansowanie. W analizowanym stanie faktycznym Spółka podjęła racjonalne działania z punktu widzenia prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniu - w postaci wystąpienia z wnioskiem o otrzymanie Dofinansowania do Wynagrodzeń strefowych - które miały w konsekwencji umożliwić jej utrzymanie utworzonych stanowisk pracy. Dofinansowanie zostało udzielone na podstawie przepisu art. 15g ustawy Antycovidowej.

Jak wskazano w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej do ustawy Antycovidowej, przedmiotowy przepis art. 15g (tj. ustawy z dnia 28 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. 2020.568; dalej: "Ustawa wprowadzająca"), cyt.: "8 marca 2020 r. weszła w życie ustawa o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (dalej: "specustawa"). Koncentrowała się ona na regulacjach z zakresu zapobiegania oraz zwalczania zakażenia i rozprzestrzeniania się choroby zakaźnej u ludzi, wywołanej wirusem SARS- CoV-2.

Podejmowane przez władze publiczne działania prewencyjne, minimalizujące rozprzestrzenianie się COVID-19, obejmują m.in. kwarantannę osób mających kontakt z zakażonymi, zamykanie placówek, czy też odwoływanie wydarzeń i imprez masowych. To z kolei może prowadzić do wstrzymania produkcji i świadczenia usług, a w efekcie do trudności finansowych poszczególnych firm. (...)

Wobec powyższego zaistniała potrzeba wprowadzenia szczególnych rozwiązań mających na celu przeciwdziałanie negatywnym skutkom gospodarczym tej sytuacji. Konieczne stało się opracowanie pakietu osłonowego dla firm, zapobiegającego zwłaszcza utracie płynności w ramach prowadzonych przez nie działalności. Przedkładany projekt ustawy pozwoli na uruchomienie nadzwyczajnych instrumentów wspierających przedsiębiorców w tym okresie. Dokonuje on szeregu zmian w specustawie, nie tylko poszerzając i rozwijając niektóre występujące już w niej rozwiązania, ale także wprowadzając nowe mechanizmy.

W kontekście powyższego, nie ulega żadnej wątpliwości, że celem wprowadzenia przedmiotowego przepisu art. 15g ustawy Antycovidowej i dostępnego w jego ramach Dofinansowania była realizacja ww. działania, tj. wprowadzenia takich mechanizmów i instrumentów osłonowych dla firm, które pozwolą zminimalizować negatywne skutki wywołane dla nich w związku z rozprzestrzenianiem się pandemii COVID-19.

Dofinansowanie stanowi zatem nadzwyczajny instrument pomocowy, który miał wspierać Spółkę, a tym samym zapobiec utracie płynności finansowej Spółki. W ocenie Spółki, jest to kolejny argument przemawiający za prawidłowością zaprezentowanego w niniejszym Wniosku stanowiska, zgodnie z którym otrzymane przez Spółkę na podstawie art. 15g ustawy Antycovidowej, środki z FGŚP jako Dofinasowanie Wynagrodzeń strefowych stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Przyjęcie bowiem odmiennego stanowiska, zgodnie z którym Dofinansowanie powinno stanowić przychód alokowany do działalności opodatkowanej podatkiem CIT, podczas gdy koszty Wynagrodzeń strefowych alokowane są do działalności strefowej (tj. zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT) skutkowałoby w rzeczywistości naruszeniem celu art. 15g ustawy Antycovidowej - tj. udzielenia przedsiębiorcom pomocy w postaci zapobiegania utraty przez nich płynności finansowej. Konieczność opodatkowania środków pomocowych (takich jak Dofinansowanie) otrzymywanych przez podmioty prowadzące działalność na terenie SSE skutkuje bowiem w rzeczywistości uszczupleniem otrzymanych kwot mających na celu zapewnienie odpowiedniej płynności finansowej.

3. Dyskryminacja w stosunku do podatników działających poza SSE

Spółka wskazuje, że przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym środki z otrzymanego Dofinansowania stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT, będzie w sposób oczywisty dyskryminowało Spółkę w porównaniu do innych podatników, którzy nie prowadzą działalności na terenie SSE.

Spółka w związku z otrzymaniem Dofinansowania, które przypisane zostałoby do działalności opodatkowanej podatkiem CIT, a jednocześnie brakiem możliwości rozpoznania kosztu na tej działalności w postaci Wynagrodzeń strefowych (który to koszt stanowi koszt działalności strefowej) byłaby bowiem zobowiązana do rzeczywistego opodatkowania podatkiem CIT otrzymanego Dofinansowania i odprowadzenia podatku dochodowego z tego tytułu do urzędu skarbowego. W przypadku natomiast przedsiębiorców, którzy nie prowadzą działalności na terenie SSE na podstawie otrzymanego zezwolenia, otrzymanie przez nich analogicznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników byłoby dla nich neutralne na gruncie podatku CIT. Należy bowiem wskazać, że całość ich przychodów z tytułu otrzymanego dofinansowania jak również całość kosztów wynagrodzeń pracowniczych (składek na ubezpieczenie społeczne) jest rozliczana w ramach tego samego rodzaju działalności, tj. działalności opodatkowanej podatkiem CIT. W efekcie wartość przychodu z dofinansowania i kosztów podatkowych, których dotyczy to dofinansowanie będzie taka sama i nie spowoduje powstania żadnego dochodu do opodatkowania.

Tak więc, uznanie, że Spółka powinna zaliczyć wartość środków finansowych otrzymanych w ramach Dofinansowania do działalności opodatkowanej podatkiem CIT, będzie stanowiło nieuprawnioną dyskryminację Spółki z perspektywy stosowania przepisów podatkowych wobec innych podatników, którzy nie korzystają ze zwolnienia z tytułu prowadzenia działalności na terytorium SSE.

4. Cel przepisów dotyczących SSE

W tym miejscu odwołać należy się również do ogólnego celu ustanowienia w Polsce SSE. Jak stanowi art. 3 ustawy o SSE, cyt.: "Strefa może być ustanowiona w celu przyspieszenia rozwoju gospodarczego części terytorium kraju, w szczególności przez:

Podmioty prowadzące działalność na wyodrębnionych częściach terytorium kraju, jakimi są SSE, realizują zatem istotny cel, jakim jest przede wszystkim przyspieszenie rozwoju gospodarczego terenu, na którym SSE jest zlokalizowana, poprzez podejmowanie m.in. czynności wprost wskazanych w art. 3 ustawy o SSE.

W kontekście powyższego, stawianie podatników działających na terenie SSE na podstawie specjalnie wydanego zezwolenia w gorszej pozycji niż podmiotów prowadzących działalność gospodarczą poza terytorium SSE, które takiej działalności - istotnej z punktu widzenia przyspieszenia rozwoju gospodarczego poszczególnych części kraju - nie prowadzą, jest w sposób rażący naruszeniem sensu nie tylko przepisów prawa podatkowego, ale również przepisów dotyczących funkcjonowania SSE.

W sytuacji bowiem, gdyby Spółka nie wystąpiła o przedmiotowe Dofinansowanie Wynagrodzeń strefowych mogłoby to skutkować w przyszłości ograniczeniem jej mocy produkcyjnych, a w konsekwencji zmniejszeniem uzyskiwanych przez nią przychodów, co jednocześnie przełożyłoby się w sposób bezpośredni na ograniczenie możliwości realizacji ww. podstawowego celu funkcjonowania SSE.

Dodatkowo, jak wskazano w art. 3 pkt 6 ustawy o SSE, jednym z możliwych sposobów realizacji odgórnego celu, jakim jest przyspieszenie rozwoju obszaru kraju, na którym znajduje się SSE, jest tworzenie nowych miejsc pracy.

Niewątpliwie, w związku z prowadzeniem działalności na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i utworzeniem w związku z tym określonej liczby miejsc pracy, Spółka realizuje ten cel. W związku z pandemią COVID-19 i negatywnymi skutkami, jakie wywołała ona dla Spółki, dalsza realizacja ww. celu przez Spółkę została zagrożona. Spółka, aby w miarę możliwości ochronić utworzone miejsca pracy wystąpiła o Dofinansowanie Wynagrodzeń strefowych, które przyznawane było właśnie na ten konkretny cel, tj. ochronę miejsc pracy.

Powyższe, potwierdza zatem bezpośredni związek Dofinansowania do Wynagrodzeń strefowych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie SSE na podstawie Zezwolenia. W konsekwencji, Dofinansowanie to stanowi przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

5. Podsumowanie

W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy wskazać, że:

- nie ulega wątpliwości, że Dofinansowanie do Wynagrodzeń strefowych jest ściśle związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę na terytorium SSE na podstawie Zezwolenia,

- otrzymanie Dofinansowanie nie jest jednocześnie wynikiem żadnej transakcji zrealizowanej przez Spółkę, która wykraczałaby poza zakres posiadanego przez nią Zezwolenia,

- sądy administracyjne w wydawanych wyrokach wprost potwierdzają, że pojęcie "dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej" na potrzeby stosowania art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie powinno być interpretowane zawężająco, tj. nie powinno ograniczać się jedynie do dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży towarów/usług w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, ale powinno obejmować również inne kategorie przychodów, do których powstania może dochodzić w związku z prowadzeniem tego typu działalności,

- powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie przykładowo w następujących wyrokach sądów administracyjnych, tj. w wyroku WSA w Gliwicach z 9 września 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 9/20, w wyroku NSA z 22 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 896/17, w wyroku NSA z 15 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 245/16.

- ponadto, w wyroku WSA w Szczecinie z 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 125/21, Sąd wprost wskazał, że pomiędzy dofinansowaniem do wynagrodzeń pracowników strefowych ze środków FGŚP (otrzymanymi w związku z pandemią COVID-19), a działalnością podstawową określoną w zezwoleniu istnieje ścisły, nierozerwalny i funkcjonalny związek, a zatem stanowi ono integralną część działalności, a w konsekwencji stanowi ono przychód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Należy dodatkowo podkreślić, że przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym środki w postaci Dofinansowania do Wynagrodzeń strefowych powinny zostać alokowane przez Spółkę do przychodów z działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem CIT będzie:

- sprzeczne z sensem i celem przepisów dotyczących udzielania wsparcia w związku z pandemią COVID-19, a także przepisów ustawy o SSE,

- stanowiło oczywistą dyskryminację podatkową Spółki (w związku z powstaniem obowiązku zapłaty przez Spółkę podatku z tytułu otrzymanego Dofinansowania do Wynagrodzeń strefowych), w porównaniu do podmiotów nieprowadzących działalności w SSE, które otrzymały analogiczne dofinansowania (ich rozliczenie pozostaje dla podatników neutralne podatkowo).

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że środki otrzymane przez Spółkę z FGŚP na podstawie art. 15g ustawy Antycovidowej, jako Dofinansowanie Wynagrodzeń strefowych stanowią przychód z działalności zwolnionej od opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568 z późn. zm.), dokonano zmian m.in. w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. O szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095, z późn. zm., dalej "ustawa o COVID").

Zgodnie z art. 15zzb ust. 1 ustawy o COVID):

starosta może, na podstawie zawartej umowy, przyznać przedsiębiorcy w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców dofinansowanie części kosztów wynagrodzeń pracowników w rozumieniu art. 15g ust. 4 zdanie pierwsze oraz należnych od tych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia społeczne w przypadku spadku obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19.

W myśl art. 15g ust. 1 ustawy o COVID:

przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, organizacja pozarządowa w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2020 r. poz. 1057 oraz z 2021 r. poz. 1038, 1243 i 1535) oraz podmiot, o którym mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19, państwowa lub prowadzona wspólnie z ministrem właściwym do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego instytucja kultury, w rozumieniu ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 194), u której wystąpił spadek przychodów w następstwie wystąpienia COVID-19, a także kościelna osoba prawna działająca na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, oraz jej jednostka organizacyjna, może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, o wypłatę ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy, w następstwie wystąpienia COVID-19, na zasadach określonych w ust. 7 i 10.

Zgodnie z art. 15g ust. 2 ustawy o COVID:

podmiotom, o których mowa w ust. 1 i 1a, przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 423, 432, 619, 1621 i 1834) od przyznanych świadczeń, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a.

Zgodnie z art. 31q ust. 1 ustawy o COVID:

koszty, o których mowa w art. 15zzb-15zze oraz art. 15zze2, oraz koszty ich obsługi są finansowane w roku 2020 ze środków Funduszu Pracy, o którym mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, w ramach kwot ujętych w planie finansowym Funduszu Pracy na rok 2020.

Podsumowując, dofinansowanie z FGŚP przyznawane na podstawie art. 15g ustawy o COVID, co do zasady, stanowi bezzwrotną pomoc finansową, która ma na celu obniżenie kosztów pracodawcy związanych z zatrudnieniem pracowników (wynagrodzeń pracowniczych) w okresie zastoju gospodarczego, spowodowanego kryzysem wywołanym pandemią wirusa SARS-CoV-2.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 u.p.d.o.p.).

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.:

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie Zezwolenia. Z działalności prowadzonej na podstawie Zezwoleń Spółka osiąga dochody zwolnione z opodatkowania.

W celu zachowania płynności finansowej, Spółka podjęła decyzję o zmniejszeniu wymiaru czasu pracy pracowników tak, aby dostosować go do nowo zaistniałej sytuacji. Spółka chcąc jednak zminimalizować wywołane dla niej negatywne skutki pandemii COVID-19 oraz jednocześnie utrzymać jak największą liczbę utworzonych miejsc pracy podjęła decyzję o skorzystaniu ze wsparcia przewidzianego w art. 15g ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych.

W ramach ww. wsparcia Spółka otrzymała w 2020 r. z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych środki na wypłatę świadczeń z tytułu obniżonego wymiaru czasu pracy z przeznaczeniem na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników oraz pokrycie składek na ubezpieczenie społeczne pracowników należnych od Spółki od kwoty dofinansowania do wynagrodzenia. Dofinansowanie zostało przyznane Spółce na okres trzech miesięcy.

Udzielone Spółce Dofinansowanie dotyczyło:

- wynagrodzeń pracowników (i ww. składek na ubezpieczenie społeczne), którzy wykonują zadania związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych,

- wynagrodzeń pracowników (i ww. składek na ubezpieczenie społeczne), którzy wykonują zadania związane wyłącznie z działalnością gospodarczą określoną w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE,

- wynagrodzeń pracowników (i ww. składek na ubezpieczenie społeczne), którzy:

- wykonują zadania związane z działalnością gospodarczą określoną w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE, jak również

- wykonują zadania związane z działalnością opodatkowaną podatkiem CIT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy środki otrzymane przez Spółkę z FGŚP na podstawie art. 15g ustawy o COVID, jako Dofinasowanie Wynagrodzeń strefowych stanowią przychód z działalności zwolnionej od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1670, z późn. zm. dalej: "ustawa o SSE").

Zgodnie z ww. przepisem, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., zgodnie z którym:

wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1670), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego Zezwolenia.

Równocześnie art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p. stanowi, że:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jak wynika z powyższych przepisów omawiane zwolnienie jest formą pomocy publicznej, której celem jest skłonienie przedsiębiorców do rozpoczęcia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Przepisy te wyznaczają jednocześnie granice korzystania z tej pomocy. Zarówno art. 12 ustawy o SSE, jak i art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., odwołujący się w swej treści do art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, wiążą prawo do zwolnienia z posiadaniem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz respektowaniem warunków określonych w tym zezwoleniu.

Oznacza to, że zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., podlega tylko dochód z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie strefy, stosownie do uzyskanego zezwolenia na prowadzenie działalności w granicach strefy. Jeżeli zatem dany rodzaj działalności gospodarczej nie został wymieniony w zezwoleniu, to uzyskany z tej działalności dochód nie korzysta ze zwolnienia podatkowego.

W tym miejscu wskazać należy, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Istotnym jest również podkreślenie, że ze zwolnienia nie korzystają dochody związane z działalnością na terenie strefy, bowiem ustawodawca w przepisie ustanawiającym zwolnienie świadomie użył określenia "dochody z działalności gospodarczej" a nie sformułowania "dochody związane z wykonywaniem działalności gospodarczej". Należy zatem uznać, że zwolnieniem podatkowym wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., objęty jest tylko dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu.

W związku z tym, dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie stanowi przychodu z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Potwierdzenie prezentowanego stanowiska znajduje się w odpowiedzi na zapytanie poselskie z 3 lipca 2020 r. nr PG7.054.2.2020, w którym Minister Finansów stwierdził: (...) dofinansowania do wynagrodzeń pracowników nie można uznać za przychód z działalności strefowej, gdyż nie jest to koszt kwalifikowany dla celów pomocy "strefowej".

Podsumowując, środki otrzymane przez Spółkę z FGŚP na podstawie art. 15g ustawy o COVID, jako Dofinansowanie Wynagrodzeń strefowych nie stanowią przychodu z działalności zwolnionej od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę we wniosku wyroków sądowych, zauważyć należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i odnoszą się tylko do nich, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. W konsekwencji, nie mogą wpływać na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednakże stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach osadzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).