0111-KDIB1-3.4010.449.2023.2.JMS - Ulga B+R w firmie działającej w zakresie tworzyw sztucznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 sierpnia 2023 r., wpłynął Państwa wniosek z 31 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 października 2023 r. (data wpływu do Organu 16 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Dochody uzyskiwane przez wspólników Spółki do dnia (...) r. (będącej wówczas spółką komandytową) objęte były opodatkowaniem na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od dnia (...) r. Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej w zakresie niżej opisanych prac projektowych za lata podatkowe 2021-2022, a w przyszłości Spółka zamierza dokonywać odliczeń w zeznaniach również za kolejne lata podatkowe, w których ponosiła będzie koszty kwalifikowane. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 u.p.d.o.p. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2474). Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani w ramach Polskiej Strefy Inwestycji, tj. Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p.

Spółka od (...) roku prowadzi (...) działalność (...) rynku tworzyw sztucznych. W ciągu tych (...) lat przeszła drogę od importera do producenta (...) maszyn oraz (...) linii technologicznych do (...) tworzyw sztucznych według własnych projektów, a także od recyklera do producenta (...) dodatków do tworzyw sztucznych takich jak (...) czy (...) wilgoci o cechach (...) u innych producentów. Rozległa wiedza branżowa, a przede wszystkim długoletnie doświadczenie pozwala Spółce na produkowanie, a także doradztwo techniczne i technologiczne z szerokiego zakresu zagadnień związanych z (...) tworzyw sztucznych. W wyniku ciągłego dążenia do rozwoju, Spółka współpracuje obecnie z kontrahentami (...). Jako jedna z (...) w zakresie ponownego przygotowania tworzyw sztucznych do (...) w produkcji, produkowane przez Spółkę (...) do tworzyw sztucznych są wykorzystywane w firmach recyklingowych w (...), dzięki czemu Spółka jest znanym (...), (...) producentem technologii stosowanych w recyklingu.

W ramach swojej działalności Spółka korzysta z (...) parku maszynowego oraz bardzo dobrze wyposażonego laboratorium, co pozwala jej m.in. na (...) złożonych elastomerów pod indywidualne zamówienia klientów. Najnowszym i jednocześnie najbardziej zaawansowanym produktem są (...), (dalej również: "...").

Spółka w swojej działalności opiera się na czterech głównych kierunkach:

- (...),

- (...),

- (...),

- (...).

Działalność Spółki została sklasyfikowana w sposób następujący według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD):

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...).

Spółka, wychodząc naprzeciw oczekiwaniom rynku, stworzyła gamę (...) nowej generacji o obniżonej (...) oraz ulepszonych właściwościach. Produkt ten jest tworzywem sztucznym, (...) powstałym w wyniku połączenia fazy (...), ((...) itp.) z fazą (...). Specjalnie dobrane komponenty użyte do produkcji omawianego (...) zapewniają wysoką jakość końcowego produktu i zadowolenie klienta.

(...) produkowane przez Spółkę mogą być przetwarzane za pomocą konwencjonalnych metod takich jak: (...).

(...) Spółki wyróżniają się przede wszystkim doskonałą elastycznością i wytrzymałością na rozciąganie, niską emisyjnością (...), brakiem (...) komórkowej, małą gęstością. Ponadto, są one dostępne w różnych twardościach, łatwy do barwienia, odporne na UV, nie zawierają (...) i są łatwe w recyklingu. Dzięki temu znajdują one zastosowanie w produkcji m.in.:

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...).

(...) wytwarzane są przede wszystkim na indywidualne zamówienia klientów. Zdecydowaną przewagą konkurencyjną Spółki jest spersonalizowane podejście do Klienta oraz szybkie reakcje na zmieniające się potrzeby rynku. Powyższe jest możliwe dzięki stale prowadzonym pracom o charakterze badawczo-rozwojowym w (...).

Spółka, realizując prace, korzysta przede wszystkim z posiadanego laboratorium, wyposażonego w:

- (...);

- (...);

- (...);

- (...);

- (...);

- (...);

- (...);

- (...).

Klientami Spółki i odbiorcami jej produktów są głównie (...). Kontrahenci lub przyszli Kontrahenci Spółki zależnie od stopnia własnej wiedzy technicznej składają kompletne lub prawie kompletne zamówienie na (...). Wspomniane zamówienia zawierają listę oczekiwanych właściwości i parametrów (w zakresie przede wszystkim twardości, płynięcia i innych właściwości fizycznych takich jak np. odporność na ciągnięcie). W innych przypadkach przedstawiciele Kontrahentów wysyłają do Spółki próbkę wyrobu, który chcą uzyskać i który Spółka ma dla nich przygotować. W zdecydowanej większości przypadków działalność Spółki w ramach (...) sztucznych przyjmuje postać wysoce zindywidualizowaną, polegającą w głównej mierze na tym, że w ramach procesu jest przygotowywane (...) o ściśle określonych właściwościach, niewystępujących w innych zamówieniach, a następnie jest sprzedawane w hurcie. Należy podkreślić, że przedmiot zamówienia jest ściśle dostosowany do potrzeb zamawiającego. Wynika to z faktu, że funkcjonujące na obecnym rynku tworzywa sztuczne są na tyle zindywidualizowane i odznaczające się różnymi parametrami (cechami), że często nie mogą być względem siebie porównywalne czy konkurencyjne. Każda formulacja wymaga unikalnych parametrów (...) oraz różnych konfiguracji sprzętowych, aby odpowiednio dostosowywać temperaturę, moc, prędkość, ciśnienie i tym podobne parametry maszyny służącej do produkcji (...). Laboratorium musi do każdego zamówienia przygotować unikalną recepturę dla klienta biorąc przede wszystkim pod uwagę spektrum maszynowe oraz efekt, który chcemy na danej maszynie uzyskać.

W celu zapewnienia Kontrahentom oraz przyszłym Kontrahentom oczekiwanych produktów w postaci (...), Spółka prowadzi systematyczne prace badawczo-rozwojowe, których przedmiotem co do zasady jest projektowanie, tworzenie całkowicie nowych lub co najmniej zmienionych lub udoskonalonych wyrobów. Spółka dążąc, w procesie opracowywania receptur oraz produkcji (...), do realizacji zindywidualizowanych zamówień pozyskuje nową wiedzę branżową, ale także uzyskuje nową wiedzę i doświadczenie w zakresie projektowania i (...).

Do prac, które zdaniem Spółki mieszczą się w definicji prac, o których mowa w przepisie art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p. Spółka nie klasyfikuje działań, które obejmują jedynie rutynowe lub okresowe zmiany wprowadzane do prac nad (...), nawet jeżeli w ocenie Spółki zmiany te mają charakter ulepszeń.

Do prac o charakterze, o którym mowa w przepisie art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., Spółka zalicza tylko prace nad tworzywami sztucznymi, w których dochodzi do istotnych zmian w zakresie ich opracowania oraz właściwości względem dotychczas wytworzonych.

Spółka w trakcie prac prowadzi kompleksową dokumentację projektową każdego zamówienia na dane (...) o określonych właściwościach, aby móc w razie potrzeby wykorzystać ją w przyszłości, np. gdy Klient zgłosi ponowne zamówienie na produkt, który został dla niego wcześniej zaprojektowany i wytworzony.

Przesłankami przemawiającymi za klasyfikacją danego zlecenia jako wymagającego podjęcia prac o charakterze badawczo-rozwojowym są m.in.:

- potrzeba dokładnego dopasowania parametrów (...) oraz właściwości fizycznych do danego zamówienia;

- potrzeba stworzenia nowej receptury, uwzględniającej wymagania klienta w zakresie ww. parametrów i właściwości;

- potrzeba zastosowania specjalistycznego wyposażenia laboratorium;

- potrzeba dostosowania parametrów pracy maszyn wykorzystywanych przez Spółkę na potrzeby stworzenia zamówionego (...).

Co najmniej jedna z wyżej wymienionych przykładów cech wpływa na fakt, że Spółka musi rozpocząć prace, o których mowa w przepisie art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.

Wyżej wskazane działania, polegające na tworzeniu na indywidualne zamówienia (...) Spółka traktuje jako Projekt badawczo-rozwojowy (dalej: "Projekt"). Głównym celem Projektu jest stworzenie receptury (...) oraz unikatowy dobór składników pozwalający na uzyskanie parametrów jakościowych zgodnych z wymaganiami klienta.

Do celów realizacji Projektu, tj. zindywidualizowanych zleceń na (...) powołany został specjalny zespół pracowników zaangażowanych w realizację tego typu zamówień (dalej: "Zespół").

Prace nad każdym zindywidualizowanym projektem toczą się zgodnie z ustalonym procesem, który wynika z doświadczeń Spółki w (...) tworzyw sztucznych. Spółka uznała, ze prace toczone w ten sposób dają najpewniejsze rezultaty i pozwalają na zachowanie odpowiedniej systematyki i ciągłości w celu szybszej realizacji indywidualnych zamówień.

Początkowo, po otrzymaniu zamówienia od klienta, do zadań Zespołu należy przede wszystkim ustalenie zakresu prac, analiza oczekiwanych właściwości i parametrów tworzywa, określenie badań, których przeprowadzenie na etapie realizacji zamówienia będzie niezbędne oraz określenie niezbędnego do tego sprzętu.

Na wstępie Spółka analizuje więc zamówienie, opracowuje zapotrzebowanie, przygotowuje podział prac i zadań, a następnie zajmuje się pracami projektowymi.

Następnie, Zespół opracowuje recepturę zamówionego tworzywa, tj. pracownicy Spółki w oparciu o otrzymane informacje od klienta, sporządzone na podstawie nich notatki i wstępnie przygotowane samodzielnie dokumentacje, wykorzystując przy tym posiadane know-how i wieloletnie doświadczenie.

W dalszej kolejności pracownicy Spółki tworzą pierwsze próbki produktu, dla którego powstała receptura, w celu weryfikacji, czy receptura ta pozwala uzyskać parametry, na które zapotrzebowanie zgłosił klient.

Ww. weryfikacja polega na zasadzie zbadania otrzymanego produktu, poprzez jego (...) laboratoryjnej. Następnie, uzyskany w toku prac (...) jest badany na sprzęcie laboratoryjnym (pod kątem uzyskanych parametrów). Dzięki temu pracownicy Spółki są w stanie ocenić, czy stworzony produkt spełnia wymagania klienta.

Jednakże niezwykle rzadko zdarza się, aby zaprojektowana receptura dała oczekiwany skutek już przy pierwszych próbach, tj., aby wytworzony produkt odznaczał się cechami pożądanymi przez zamawiającego. W konsekwencji najczęściej następuje moment poprawiania receptury, biorąc w szczególności pod uwagę doświadczenia wynikające z prób powstałych i zbadanych w ramach poprzednich działań.

Na podstawie nowo utworzonej receptury, ponownie następuje etap tworzenia prób produktu oraz badań na (...) laboratoryjnej, w celu weryfikacji czy uzyskany (...) cechuje się wymaganymi parametrami.

Niekiedy zdarza się również, że już w tym momencie prace są przerywane, bowiem generują zbyt wysokie koszty własne produktu, które nie są akceptowalne dla klienta.

W momencie uzyskania pożądanych przez klienta parametrów, koniecznym jest jeszcze zweryfikowanie wytworzonego (...) na maszynie, z której taki klient korzysta. Specyfika tego typu urządzeń nie pozwala stuprocentowo uznać, że mimo spełnienia warunków dotyczących parametrów i właściwości tworzywa sztucznego, możliwe będzie jego wykorzystywanie do wytwarzania określonych wyrobów, których produkcją zajmuje się klient.

Mimo tego, że Spółka posiada ogromne know-how w zakresie przetwórstwa tworzyw sztucznych, nie posiada ona wystarczających zasobów sprzętowych, narzędziowych do samodzielnego zbadania wytworzonego (...) w każdych potencjalnych warunkach. W konsekwencji koniecznym jest wysłanie danej partii do klienta, aby ten zweryfikował uzyskane tworzywo na maszynach, z których korzysta. Jest to swego rodzaju próba generalna, przed przystąpieniem przez Spółkę do właściwej produkcji (...) na zamówienie klienta.

Na tym etapie, w chwili, gdy - czysto hipotetycznie - stworzona receptura pozwoliła wytworzyć (...) o właściwościach i cechach zgodnie z wymaganiami klienta (przy czym co warto podkreślić - w praktyce niemożliwe jest idealne odwzorowanie produktu, który cechowałby się wymaganymi parametrami ze stuprocentową dokładnością), przygotowywane są próby o wielkościach od 5 do 100 kg i próby te wysyłane są do klienta. Następnie Spółka oczekuje na informację od klienta, czy otrzymane od Spółki (...) pracuje na jego maszynie zgodnie z założeniami (weryfikacji na maszynach klienta nie dokonują już pracownicy Spółki).

Niekiedy, pomimo spełnienia wymogów co do parametrów, cech i właściwości fizycznych wytworzonego (...), zdarza się, że produkt ten nie współdziała w odpowiedni sposób z parkiem maszynowym klienta. W przypadku braku akceptacji otrzymanych przez niego prób, następuje etap poprawienia receptury, bądź nawet stworzenia zupełnie nowej - w oparciu o często zmienione, choć czasem nieznacznie, parametry - aby poza uzyskaniem pożądanego przez klienta efektu co do samego (...), wytworzony produkt pracował w odpowiedni sposób na (...).

Powyższe działania są zatem zbliżone do wcześniejszych, podczas których tworzono próby, wykonywano badania na (...) i wprowadzano ewentualne poprawki, w celu uzyskania pożądanego efektu. Następnie ponownie uzyskane próby są wysyłane do klienta w celu ich ostatecznej weryfikacji.

Jeżeli produkt spełnił wszystkie wymagania klienta, rozpoczyna się produkcja gotowa, tj. wytworzenie na podstawie (...) w ilości zgodnej z zapotrzebowaniem klienta. Wnioskodawca uzyskuje wówczas przychody z tytułu sprzedaży tego produktu.

Reasumując powyższe, aby dojść do finalnego efektu, niezbędne jest podejmowanie licznych iteracji, często we współpracy z klientem, aby po wielu próbach i poprawkach dopasować tworzywo - po pierwsze do przedstawionych w zamówieniu wymagań, a po drugie do parku maszynowego, z którego taki klient korzysta.

Zdaniem Spółki, prowadzone przez nią prace, które Jej zdaniem mają charakter prac, o których mowa w przepisie art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p. opierają się w głównej mierze na eksperymentalnych pracach rozwojowych.

W ramach eksperymentalnych prac rozwojowych przewiduje się, że główne wydatki będą obejmowały:

- wynagrodzenia personelu,

- koszty zakupu surowców,

- koszty amortyzacji środków trwałych, niezbędnych do wytwarzania (...).

Wszelkie prace polegające na sporządzaniu receptur i na ich podstawie - (...) podejmowane są w sposób systematyczny oraz mają twórczy charakter. Prace projektowe są twórcze, ponieważ ich rezultatem każdorazowo jest produkt całkowicie zmieniony względem poprzednich, które są dziełem Spółki. Realizacja tworzenia danego zamówienia (...) w Spółce zaczyna się od etapu pomysłu, opracowania receptury oraz zakresu niezbędnych działań. Każda receptura, a w konsekwencji (...) jest innowacyjne, ponieważ zamówienie dostosowane jest do konkretnych potrzeb klientów, odznaczając się unikalnymi parametrami i cechami.

Prace projektowe ukierunkowane były ponadto na zdobycie nowej wiedzy pracowników Spółki, ale także wiedzy kluczowej dla rozwoju branży (...) tworzyw sztucznych. Wiedza zdobywana oraz utrwalana w trakcie prac pozwala co do zasady uzyskać pozytywny rezultat prac, tj. stworzenie granulatów o nowych właściwościach, które spełnią oczekiwania zamawiającego.

W związku z realizacją Projektu, Wnioskodawca ponosił następujące koszty:

Koszty pracownicze.

Jak wspomniano, do realizacji zamówień indywidualnych (...), Spółka powołała Zespół. Należy podkreślić, że pracownicy są kluczowi przy opracowywaniu receptur, sporządzaniu prób i weryfikacji rezultatów. To pracownicy Spółki obmyślają koncepcję (...) o oczekiwanych przez klienta właściwościach i parametrach, opracowują zamierzenia i zakres niezbędnych działań. Na podstawie własnych receptur pracownicy tworzą próby, które następnie samodzielnie badają (z wyłączeniem weryfikacji dokonywanej przez klienta na jego maszynach).

Kadra pracowników zaangażowanych w niniejsze prace posiada wieloletnie doświadczenie zawodowe w branży (...) tworzyw sztucznych. Część z nich podnosi swoje kwalifikacje, uczestnicząc w branżowych kursach i szkoleniach.

W skład Zespołu konstrukcyjnego wchodzą technolog oraz kierownik kontroli jakości i odpowiadają oni przede wszystkim za:

- projektowanie (...) dostosowanych do potrzeb klienta (tj. opracowywanie receptur i technologii produkcji (...)),

- poprawianie receptur w dalszej,

- tworzenie zapotrzebowania na wymagane surowce,

- określanie sprzętu niezbędnego do przygotowania prób,

- opracowywanie formulacji i technologii dla nowych produktów,

- badanie parametrów surowców i produktów,

- analizowanie i monitorowanie wyników badań.

Ponadto, niektóre prace (związane z wytwarzaniem nowego produktu, jego badaniem czy obsługą sprzętów laboratoryjnych) związane z prowadzonymi pracami (które w ocenie Spółki stanowią prace badawczo-rozwojowe) wykonują również inni pracownicy Spółki, realizujący na co dzień zupełnie inne zadania.

Nad przebiegiem całości prac nad Projektem czuwa Główny Technolog - odpowiadając w szczególności za nadzór techniczny, merytoryczny i terminowy nad zamówieniami; optymalizację procesów; kontrolę jakości wytwarzanego granulatu, nadzór nad Zespołem, przeprowadzanie cyklicznych spotkań z członkami Zespołu.

Ponadto zajmuje się on również:

- wdrażaniem technologii produkcji i opracowanie (...),

- przygotowywaniem próbek do badań,

- badaniem materiałów i surowców,

- sporządzaniem dokumentacji technologicznej i produkcyjnej,

- doradztwem technologicznym dla klientów,

- wizytami technologicznymi u klientów,

- wskazywaniem nowych rozwiązań produkcyjnych.

Spółka na bieżąco prowadzi ewidencję czasu pracy poszczególnych pracowników wchodzących w skład Zespołu, a także innych pracowników, którzy niekiedy angażują się w działania nad Projektem, poświęconego na prace nad zindywidualizowanymi zamówieniami na (...).

W związku z powyższym, prowadząc prace projektowe, Spółka ponosi koszty wynagrodzeń pracowników oraz innych świadczeń z tytułu stosunku pracy, jak również sfinansowanych przez Spółkę, jako płatnika składek z tytułu tych należności wskazanych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, dotyczących pracowników zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe. Spółka z racji tego, że w przedmiotowe prace angażowani są pracownicy, którzy poza pracami, które zdaniem Spółki noszą charakter badawczo-rozwojowy, wykonują standardowe zadania i obowiązki, na potrzeby prac nad indywidualnymi zamówieniami na (...) stworzyła odpowiednią ewidencję czasu pracy.

W konsekwencji, aby prawidłowo określić wysokość potencjalnego kwalifikowanego kosztu prac rozwojowych, w każdym miesiącu, dla każdego pracownika, Spółka stworzyła odpowiednią ewidencję czasu pracy.

Koszty materiałów i surowców.

W celu wytworzenia prób (...) na podstawie sporządzonych receptur, Spółka nabywa m.in. niezbędne do ich przygotowania surowce, takie jak:

- związki chemiczne (...);

- oleje - (...);

- tworzywa sztuczne jakimi są m.in. (...);

- modyfikatory, m.in. (...);

- dodatki, w tym m.in. (...).

Wskazany powyżej katalog ma jedynie przykładowy charakter, ponieważ Spółka ponosi wydatki różnego rodzaju zależnie od specyfikacji zamówienia i nie jest w stanie przewidzieć jakie surowce będzie musiała nabywać w przyszłości.

Spółka zaznacza równocześnie, że bez wykorzystania odpowiednich surowców, prace o charakterze badawczo-rozwojowym nie mogłyby być realizowane. W efekcie, koszty zakupu tych surowców, które przekazywane są dla celów opisanych wyżej prac, Spółka uznaje za koszty kwalifikowane, ściśle (bezpośrednio) związane z określonym zakresem prac o charakterze badawczo-rozwojowym.

Jednocześnie, sam fakt przekazania danego rodzaju surowców oraz ich ilości do prac o charakterze badawczo-rozwojowym Spółka dokumentuje dokumentem wewnętrznym. Dokument ten pozwala na jednoznaczną identyfikację materiału jaki został zużyty/wykorzystany w ramach określonego projektu.

Konsekwentnie, na podstawie wyżej powoływanej dokumentacji Spółka jest w stanie określić jakie aktywa rzeczowe - surowce - zostały wykorzystywane przy realizacji poszczególnych prac o charakterze badawczo-rozwojowym.

Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby prac badawczo-rozwojowych:

W toku opisanych wyżej prac, pracownicy Spółki korzystali ze środków trwałych amortyzowanych na cele podatkowe.

Spółka od początku prac projektowych prowadzi szczegółową ewidencję dotyczącą odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przy przedmiotowych pracach, aby móc wyodrębnić wydatki z nimi związane na potrzeby skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

W ramach opisywanej w niniejszym wniosku działalności Spółka korzystała z następujących środków trwałych:

- (...);

- Maszyna (...);

- Komora (...);

- Komora (...);

- (...);

- (...);

- (...);

- (...).

Wnioskodawca podkreśla, że wszystkie wskazane wyżej wydatki, które zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p. (w części, która nie była dofinansowana).

W odpowiedzi na wezwanie, uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, następująco:

1. Spółka zatrudnia Pracowników biorących udział w Projekcie polegającym na stworzeniu receptury (...) na podstawie umowy o pracę.

2. Koszty wynagrodzeń Pracowników biorących udział w Projekcie polegającym na stworzeniu receptury (...) stanowią należności, o których mowa w przepisie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych.

3. W skład wynagrodzeń wchodzą: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe oraz premie.

4. W skład ww. wynagrodzeń nie wchodzi wynagrodzenie za czas choroby, urlopu ani czas innych nieobecności pracownika.

Pytania

1. Czy działalność Spółki w zakresie opracowywania receptury oraz (...), na wysoce zindywidualizowane potrzeby Klientów - jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.?

2. Czy opisane przez Wnioskodawcę koszty ponoszone na, Jego zdaniem, prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p.?

3. Czy w przypadku uzyskania twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone w przedmiotowym wniosku jako pytanie nr 2, Spółka będzie uprawniona do odliczania od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych w wysokości obowiązującej w danym roku podatkowym?

Państwa stanowisko w sprawie

1. W ocenie Spółki, prowadzona przez Nią działalność opracowywania receptury oraz (...), na wysoce zindywidualizowane potrzeby Klientów jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.

2. W ocenie Wnioskodawcy, opisane w niniejszym wniosku koszty które ponosi w zakresie działalności, Jego zdaniem - badawczo-rozwojowej, będą stanowić koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p.

3. W ocenie Wnioskodawcy, będzie On uprawniony do odliczenia od podstawy obliczenia podatku, poniesionych kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p. w wysokości obowiązującej w danym roku podatkowym.

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność polegająca na opracowywaniu receptur oraz (...), na wysoce zindywidualizowane potrzeby Klientów - stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej została wyjaśniona w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (winno być, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p. wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem w rozumieniu ww. przepisów określona działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

- działalność ma charakter twórczy,

- działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,

- działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Powyższe kryteria zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: "Objaśnienia MF"), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z Objaśnieniami MF działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia. Z kolei w doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone prace nad opracowywaniem receptury oraz (...), na indywidualne zamówienia Klientów są kreatywne, ponieważ każdorazowo opierają się o całkowicie nową recepturę, uwzględniającą potrzeby Klienta indywidualnego, przede wszystkim w zakresie wymaganych parametrów i właściwości fizycznych - w wyniku czego należy uznać, iż powstaje produkt o właściwościach znacznie różniących się od innych (...), a w konsekwencji spełniający jego oczekiwania. Proces opracowywania receptury, planowania, (...) tego typu tworzyw sztucznych wymaga kreatywności i innowacyjnego myślenia, aby stworzyć recepturę określonego granulatu, a następnie jej realizację przy zastosowaniu odpowiednich maszyn. Prace nad produkowaniem tego typu wyrobów wymagają również rozwiązywania wielu problemów technicznych, co z kolei wymaga od pracowników ich kreatywności oraz zdolności myślenia poza schematami. Część prac wymaga eksperymentowania z danymi rozwiązaniami i weryfikowania ich skuteczności.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Prace nad każdym zamówieniem prowadzone są w sposób systematyczny i uporządkowany. Spółka prace projektowe dokumentuje w szczególności za pomocą dokumentacji projektowej na którą składa się - lista projektów, przebieg projektu i receptury, które przetrzymywane są w postaci elektronicznej na dysku wspólnym. W związku z realizacją prac nad indywidualnymi zamówieniami na (...), które zdaniem Spółki są pracami, które noszą charakter prac badawczo-rozwojowych, Spółka prowadzi ewidencję wykorzystanych surowców oraz szczegółową ewidencję czasu pracy pracowników zaangażowanych w ten proces.

Pod pojęciem zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań należy rozumieć zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W ramach prac nad indywidualnymi zamówieniami klientów na (...) niewątpliwie wzrosły i nadal wzrastają zasoby wiedzy Spółki. Nabyta w ten sposób specjalistyczna wiedza i umiejętności była przez Spółkę niejednokrotnie wykorzystywana zarówno w celu poprawy jakości i skuteczności procesów produkcji bieżącej, a także do tworzenia zupełnie nowych zastosowań, przy podejmowaniu prac nad kolejnymi zindywidualizowanymi zamówieniami. W wyniku zdobytej wiedzy, na podstawie doświadczeń zdobytych w toku prac projektowych - przede wszystkim z uwagi na poznanie jakości i zachowania się wyprodukowanego tworzywa o określonych parametrach i właściwościach -Spółka poprawia jakość oferowanych wyrobów, w tym jest w stanie prowadzić prace nad kolejnymi nowymi produktami. Ponadto, niekiedy pojawiające się zamówienia na (...) dotyczą wyprodukowania tworzywa takich właściwościach, które nie są nawet zbliżone do tego, co Spółka wcześniej wytwarzała. W wyniku realizacji takiego zamówienia nabywana jest wiedza dotycząca możliwości (...) o określonych parametrach. Spółka ocenia, że nawet w sytuacji, gdy wstępnie Klient podaje określone parametry i właściwości tworzywa, które chce uzyskać i których proces uzyskania Spółka jest w stanie określić na podstawie posiadanej wiedzy - to niejednokrotnie zdarza się, że w ramach dalszych prac owe tworzywo charakteryzuje się całkowicie innymi cechami. Ponadto nie sposób pominąć faktu, że profilem działalności Spółki jest również produkcja maszyn do (...) o ściśle określonych właściwościach przy wykorzystaniu (...) laboratoryjnych czy tych, z których korzystają klienci Spółki, również pozwala na uzyskanie w tym zakresie wiedzy, którą Spółka może wykorzystywać przy samodzielnym produkowaniu (...) przeznaczonych do sprzedaży.

Ponadto warto wskazać, że pomocne w zakresie definiowania działalności badawczo-rozwojowej są także dokumenty opracowane przez (...). W krajach (...) do celów statystycznych w zakresie prac badawczo-rozwojowych stosowany jest Podręcznik Frascati Manuał 2015 (dalej: "Podręcznik Frascati").

W Podręczniku Frascati wskazano, iż działalność badawcza i rozwojowa obejmuje pracę twórczą podejmowaną w sposób metodyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy - w tym wiedzy o rodzaju ludzkim, kulturze i społeczeństwie - oraz w celu tworzenia nowych zastosowań dla istniejącej wiedzy. Działalność B+R definiuje zbiór wspólnych cech, nawet jeśli działalność ta jest prowadzona przez różnych wykonawców. Prace badawcze i rozwojowe mogą mieć na celu osiągnięcie celów szczegółowych lub ogólnych. Działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku. Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczą i rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów.

W Podręczniku Frascati podkreślono, iż działalność badawczo-rozwojowa musi być przede wszystkim:

- nowatorska,

- twórcza,

- nieprzewidywalna,

- metodyczna,

- możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Zatem na podstawie powyższego, w sektorze przedsiębiorstw należy ocenić między innymi potencjalny walor nowatorskości projektów B+R w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle. Działalność B+R w ramach projektu musi prowadzić do wyników, które są nowe dla przedsiębiorstwa. Z działalności takiej wyłączone są więc działania podejmowane w celu kopiowania, naśladowania lub realizowania tzw. inżynierii wstecznej jako środka zdobywania wiedzy, ponieważ wiedza ta nie ma charakteru nowatorskiego.

W ocenie Wnioskodawcy, wprowadzone każdorazowo rozwiązania, które są wymagane w jednostkowej produkcji zindywidualizowanych zamówień (...) stanowią innowację dla Spółki. Wynika to przede wszystkim z faktu, że produkcja występująca w Spółce dostosowana jest w pełni do indywidualnych oczekiwań poszczególnych odbiorców. Praktycznie w żadnym wypadku nie można Klientowi zaproponować gotowego, (...). Bardzo często nie można nawet wykorzystać projektu, który był stworzony na potrzeby innego Klienta. Wynika to przede wszystkim z faktu, że z usług Spółki korzystają przedstawiciele różnych branż, wykorzystujących nabywane od Spółki tworzywa w zupełnie różnych celach. Ponadto, kontrahenci korzystają z własnego parku maszynowego, w związku z czym konieczne jest dopasowanie (...) do możliwości, typu i specyfiki pracy wykorzystywanych przez nich urządzeń. W konsekwencji zostaje spełniona przesłanka nowatorskiego charakteru podejmowanych działań.

Prace nad samymi (...) nie wpisują się w zwykłe, rutynowe działania w Spółce. Spółka realizuje prace, które Jej zdaniem mają charakter prac badawczo-rozwojowych obok tradycyjnej, standardowej produkcji tworzyw sztucznych, a także maszyn do ich (...). Należy zaznaczyć, że prace te nie pokrywają się ze sobą.

Celem projektu B+R muszą być ponadto nowe koncepcje lub pomysły, które wzbogacają istniejącą wiedzę. Wyklucza to z działalności B+R wszelkie rutynowe zmiany w produktach lub procesach, a zatem z kreatywnością w sferze B+R nieodłącznie związany jest wkład człowieka. W efekcie, projekt B+R wymaga wkładu badacza. Jednym z obszarów wymagających starannej oceny jest sztuka - istnieje tu pierwiastek twórczy, jednak, aby dana działalność została zakwalifikowana jako działalność B+R, należy potwierdzić spełnienie pozostałych kryteriów. Z zakresu działalności B+R wyłączono działalność o charakterze rutynowym, natomiast włączono do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań.

Jak zostało wcześniej wspomniane - (...) o ściśle określonych właściwościach i parametrach tworzona jest od nowa przez pracowników Spółki, którzy w celu realizacji tego typu prac tworzą Zespół. Wynikiem takich prac są natomiast całkowicie nowe lub znacznie zmienione tworzywa sztuczne o ściśle określonych cechach, dotychczas niewystępujących w danej konfiguracji w pozostałych tworzywach oferowanych przez Spółkę, co podkreśla innowacyjny charakter działań Spółki w ramach prac projektowych. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, podejmowane działania mają charakter wysoce kreatywny.

Ponadto, podczas samego procesu realizacji prac nad indywidualnymi zamówieniami na (...) planuje się odkrywanie nowych rozwiązań oraz metod produkcji, a także stworzenie powtarzalnych i doskonałych w ocenie Spółki (...) do tworzenia określonych zastosowań. Spółka (...) o określonych cechach dąży do tego, aby dana receptura stała się powtarzalna, a także możliwa do wykorzystania w przyszłości w celu prac nad innymi rodzajami tworzyw. Spółka w trakcie prac dąży do stworzenia takiego (...) i takiej jego formuły, aby w przypadku, gdy ten sam Klient zgłosi w przyszłości zapotrzebowanie na kolejny, tożsamy egzemplarz - mogła go odtworzyć na podstawie opracowanego projektu i jego dokumentacji.

Pracownicy Spółki każdorazowo muszą obmyślać, opracowywać i planować poszczególne etapy prac, sposoby odpowiedniego (...) i doboru właściwych surowców do (...) o ściśle określonych parametrach i cechach.

Działalność badawcza i rozwojowa wiąże się z niepewnością, co ma wiele wymiarów. Na początku projektu B+R nie można dokładnie określić rodzaju rezultatu ani kosztu (w tym poświęconego czasu). W przypadku badań podstawowych, które mają na celu poszerzenie granic wiedzy formalnej, szeroko uznaje się, że zamierzone wyniki mogą nie zostać osiągnięte. Na przykład może się zdarzyć, że w projekcie badawczym osiągnięty zostanie cel wyeliminowania szeregu konkurujących ze sobą hipotez, jednak nie wszystkie zostaną wyeliminowane. W przypadku działalności B+R generalnie istnieje niepewność co do kosztów lub czasu potrzebnego do osiągnięcia oczekiwanych wyników, a także co do tego, czy cele te można w ogóle w jakimś stopniu osiągnąć. Nieprzewidywalność jest kluczowym kryterium przy odróżnianiu np. tworzenia prototypów w ramach B+R (modele stosowane do testowania koncepcji technicznych i technologii o wysokim ryzyku niepowodzenia pod względem możliwości zastosowania) od tworzenia prototypów poza działalnością B+R (jednostki przedprodukcyjne stosowane do uzyskiwania certyfikatów technicznych lub prawnych).

Pozytywny wynik prac w przypadku każdej zamówionej (...) jest niepewny, ze względu na to, że każda z nich co do zasady ma cechować się całkowicie innymi właściwościami, parametrami, przy jednoczesnym dopasowaniu do parku maszynowego klienta. Wynikiem powyższego jest fakt, że Spółka nigdy nie jest w stanie ocenić, czy końcowy produkt spełni oczekiwania Klienta co do poszczególnych parametrów (takich jak np. (...). W praktyce niezwykle rzadko możliwe jest idealne odwzorowanie produktu, który cechowałby się wymaganymi parametrami ze stuprocentową dokładnością. Ponadto zdarzają się sytuacje, w których już na etapie badań laboratoryjnych okazuje się, że (...) o określonych parametrach pociąga za sobą zbyt wysokie koszty i jest dla klienta nieopłacalne - w konsekwencji czego prace są porzucane. Niepewność prac co do ich efektów trwa aż do momentu zakończenia w pełni pozytywnej próby, tj. do momentu, aż Klient zaakceptuje próbę zamówionej partii, która spełni oczekiwane cechy i będzie nadawać się do prac na urządzeniach przez niego wykorzystywanych. Wcześniej Spółka nie jest w stanie wyeliminować tej niepewności.

Działalność badawcza i rozwojowa to formalna działalność prowadzona w sposób metodyczny. W tym kontekście "metodyczny" oznacza, że działalność B+R jest prowadzona w sposób zaplanowany, przy czym rejestruje się zarówno przebieg procesu, jak i jego wynik. Aby to zweryfikować, należy określić cel projektu B+R oraz źródła finansowania prowadzonych prac badawczych i rozwojowych. Dostępność takiej dokumentacji jest zgodna z projektem B+R, który ma na celu zaspokojenie konkretnych potrzeb i w ramach którego są dostępne własne zasoby ludzkie i finansowe. Opisana powyżej struktura zarządzania i sprawozdawczości jest częściej spotykana w przypadku dużych projektów, może ona również mieć zastosowanie do działań na małą skalę, w przypadku których wystarczy zatrudnić jednego lub niewielką grupę pracowników bądź konsultantów do opracowania konkretnego rozwiązania praktycznego problemu (pod warunkiem uwzględnienia w tym gronie badacza).

Jak zostało już wspomniane wcześniej prace nad każdym zamówieniem prowadzone są w sposób systematyczny i metodyczny. O spełnieniu warunku "metodyczności" świadczy dokumentowany przez Spółkę przebieg prac w postaci takich dokumentów jak: listy projektów, przebieg projektu i receptura, które przetrzymywane są w postaci elektronicznej na dysku wspólnym. Ponadto Spółka prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy pracowników zaangażowanych w prace projektowe.

Projekt B+R powinien zaowocować wynikiem, który potencjalnie daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając innym badaczom odtworzenie wyników w ramach własnej działalności B+R. Uwzględnia się tu działalność B+R przynoszącą negatywne wyniki w przypadku, gdy pierwotna hipoteza nie zostanie potwierdzona lub gdy produkt nie może zostać opracowany zgodnie z pierwotnym zamierzeniem. Ponieważ celem B+R jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. nie mogą pozostać wyłącznie w umysłach badaczy), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej.

Efekty prac noszą walor zbywalności, ponieważ Spółka w ramach tych prac dąży każdorazowo do stworzenia (...) o określonych właściwościach, która będzie możliwa do odtworzenia w oparciu o dany typ maszyn, na których (...). Efekty prac nad takimi formułami noszą walor powtarzalności a konsekwencji potencjalnie mogłyby być zbywalne.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca uważa, że prowadzone przez niego prace wpisują się definicję prac rozwojowych, w konsekwencji czego podjęte działania stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.

Spółka podkreśla, że po całkowitym zakończeniu prac nad danym zamówieniem, kolejne ewentualne prace związane z masową (...) zgodnie z przygotowaną wcześniej recepturą, nie są już przez nią uznawane za prace o charakterze badawczo-rozwojowym.

Ad. 2

Jak stanowi art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

Zgodnie z ust. 2a ww. przepisu, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1–4a lub ust. 3a pkt 2.

Z kolei w myśl art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, Spółka w związku z realizacją prac, które Jej zdaniem mają charakter prac badawczo-rozwojowych, ponosi m.in. koszty wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w te prace. Wnioskodawca uważa zatem, że wydatki poniesione na ich pensje oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności, w części w jakiej pracownicy ci przeznaczali swój czas pracy na prace, o ww. charakterze, będą stanowić dla niego koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Warto zaznaczyć, że w celu prawidłowej realizacji prac nad zamówieniami (...), dla Spółki niezbędne jest przeznaczanie części godzin pracy jej pracowników, ponieważ to oni są kluczowymi elementami tych prac. To pracownicy Spółki obmyślają, jak spełnić oczekiwania i zapotrzebowanie Klienta, opracowują koncepcję i zakres niezbędnych prac, tworzą receptury, dobierają odpowiednie surowce i składniki, a także przeprowadzają odpowiednie badania, pozwalające na potwierdzenie przyjmowanych założeń.

Spółka każdorazowo w ramach (...) na indywidualne zamówienia ponosi również koszty związane z zakupem niezbędnych surowców/składników do ich wytworzenia.

Przykładowymi surowcami, które nabywa Spółka są:

- związki chemiczne np. (...) o różnych nazwach handlowych;

- oleje - (...);

- tworzywa sztuczne jakimi są m.in. (...);

- modyfikatory, m.in. (...);

- dodatki, w tym m.in. (...);

Koszty materiałów i surowców bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową w świetle przepisu art. 18d ust. 2 pkt 2 uznawane są przez ustawodawcę za koszty kwalifikowane.

Przepis art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p. nie zawiera dalszych ograniczeń, ani wyłączeń z kategorii materiałów i surowców, które mogą stanowić koszty kwalifikowane, poza wskazaniem, ze koszty te muszą być zużyte bezpośrednio w prowadzonej działalności. Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcia materiałów i surowców nie stwarzają problemów interpretacyjnych, ale pozwalają na objęcie nimi szerokiej listy różnego rodzaju przedmiotów, substancji itp.

W ocenie Wnioskodawcy, przykładem surowców, o których mowa ww. przepisie, są wszelkie opisane we wniosku, zakupione przez Spółkę surowce i składniki niezbędne do wytworzenia (...). Wnioskodawca zauważa, że przepis art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p. w ogólnym ujęciu, nie zawęża katalogu kosztów kwalifikowanych do ściśle określonej kategorii wydatków na nabycie surowców - mają one zasadniczo mieć związek z działalnością innowacyjną. Stanowisko to powielane jest również przez przedstawicieli doktryny, w tym w Komentarzu do art. 18d u.p.d.o.p. (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019): "Ustawodawca nie objaśnia przy tym, co należy rozumieć przez bezpośredni związek nabywanych materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, pozostawiając tym samym swobodę podatnikom w zakresie możliwości udowodnienia takiego związku. Zasadne wydaje się przyjęcie, że materiały i surowce nabyte i wykorzystane na potrzeby prowadzonej działalności innowacyjnej (...) są bezpośrednio z tą działalnością związane".

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do kosztów kwalifikowanych wskazanych w sposób rodzajowy w treści art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., należy zaliczyć koszty surowców zużytych w celu wytworzenia opisanych we wniosku tworzyw.

Ostatnią kategorią ponoszonych wydatków na działalność projektową Spółki, były dokonywane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, wykorzystywanych przez nią częściowo do prac, takich jak:

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...),

- (...).

Z art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p. wynika, że za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W związku z tym, Spółka uważa, że dokonywane odpisy amortyzacyjne w części, w jakiej wskazane środki trwałe były wykorzystywane do prowadzenia prac projektowych - będą stanowić dla niej koszty kwalifikowane.

Przy czym Spółka podkreśla, że zamierza dokonać stosownych odliczeń od tej części wydatków, które nie zostały jej zwrócone w jakiejkolwiek formie (np. dofinansowania, dotacji).

Ad.3

Zgodnie z art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p. koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy, opisane przez niego wydatki, które zgodnie z zaprezentowanym przez niego stanowiskiem w ramach pytania oznaczonego nr 2, będą stanowić koszty kwalifikowane i Wnioskodawca będzie mógł je odliczyć od podstawy obliczenia podatku, na podstawie art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Stosownie do art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."):

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 1, wskazać należy, że ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p., mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy działalność Spółki w zakresie opracowywania receptury oraz (...), na wysoce zindywidualizowane potrzeby Klientów - jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., jest prawidłowe.

Ad. 2 i 3

Zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

Na podstawie art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością

Stosownie do treści art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym do grudnia 2021 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

Z art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

W myśl art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, dalej: "u.p.d.o.f."),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot "w szczególności" oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w "projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej". Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, część dotycząca wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R bez względu na to czy osoby te są w pełni dedykowane do działalności badawczo-rozwojowej czy tylko w części, przypadająca na ich absencję w pracy (m.in. z powodu choroby, opieki nad dzieckiem, innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiła kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z powyższym, przedstawione przez Państwa koszty wynagrodzeń Pracowników wykonujących prace badawczo-rozwojowe, mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Przechodząc z kolei do kosztów nabycia materiałów i surowców związanych z realizacją prac B+R, jak już powyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie "surowce", w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia "surowce" funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie "surowce" to "materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii" (www.sjp.pwn.pl).

W zakresie interpretacji pojęcia "materiały", odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to "składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp." (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Zatem, wydatki na nabycie wymienionych przez Państwa materiałów oraz surowców, mogą stanowić koszty kwalifikowane, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.

Dalej, przechodząc do odpisów amortyzacyjnych, od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wskazać należy, że mogą one zostać odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

- zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

- nie dotyczą środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

- środek trwały/wartość niematerialna i prawna, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Tak więc, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p. sformułowania "wyłącznie", to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, wskazać należy, że opisane przez Wnioskodawcę koszty ponoszone na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p. - stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie, jest prawidłowe.

W konsekwencji, Spółka będzie uprawniona do odliczania od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych w wysokości obowiązującej w danym roku podatkowym, na podstawie art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.

Reasumując, wskazać należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

- działalność Spółki w zakresie opracowywania receptury oraz (...), na wysoce zindywidualizowane potrzeby Klientów - jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., jest prawidłowe;

- opisane przez Wnioskodawcę koszty ponoszone na, Jego zdaniem, prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p., jest prawidłowe;

- w przypadku uzyskania twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone w przedmiotowym wniosku jako pytanie nr 2, Spółka będzie uprawniona do odliczania od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych w wysokości obowiązującej w danym roku podatkowym, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.)