0111-KDIB1-3.4010.293.2017.1.AN - Kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zaliczek utraconych wskutek wyłudzenia jakiego dopuścił się kontrahent.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 września 2017 r. (data wpływu 11 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty zaliczki z tytułu zawartej przez Spółkę transakcji - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 września 2017 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty zaliczki z tytułu zawartej przez Spółkę transakcji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka") jest firmą zajmującą się przede wszystkim obrotem śrutą sojową. W 2015 r. w celu zwiększenia przychodów Spółka podjęła decyzję o wejściu na rynek obrotu rzepakiem. W tym celu, Spółka rozpoczęła poszukiwania dostawców i odbiorców tego towaru. W pierwszej kolejności Spółka skoncentrowała się na znalezieniu kluczowego odbiorcy. Po wstępnych ustaleniach Spółka rozpoczęła poszukiwania dostawców zagranicznych. Spółka nawiązała kontakt z rosyjską spółką X (dalej: "Spółka X"), z którą podpisała umowę na dostawę 500 ton rzepaku.

Przed podpisaniem umowy Spółka przeprowadziła szczegółową weryfikację Spółki X, za pośrednictwem biura prawnego. W toku weryfikacji Spółka ustaliła, że Spółka X na dzień podpisania przedmiotowej umowy była zarejestrowana zgodnie z rosyjskim prawem, nie były prowadzone wobec niej żadne postępowania sądowe. Spółce został również przedstawiony Statut Spółki X. Podpisanie umowy zostało poprzedzone spotkaniami z przedstawicielami kontrahenta w jego siedzibie. Podczas pierwszej wizyty u kontrahenta (w spotkaniu brał udział również tłumacz) Prezesowi Zarządu Spółki przedstawiono ofertę sprzedaży rzepaku. Po ok. trzech tygodniach Prezes Zarządu Spółki był na elewatorze portowym, gdzie potwierdzono podpisanie umowy na przeładunek przedmiotowego rzepaku z samochodów na barkę podstawioną przez Spółkę. Zatem nic nie wskazywało, aby mogło dojść do jakichkolwiek nieprawidłowości. W konsekwencji, w trakcie kolejnej wizyty podpisano przedmiotową umowę.

Umowa na dostawę 500 ton rzepaku została podpisana 21 września 2015 r. Z postanowień umowy wynika, że towar miał zostać dostarczony i załadowany na barkę zamówioną przez Spółkę. Spółka przed dokonaniem dostawy była zobowiązana zapłacić zaliczkę w wysokości 20% wartości dostawy. Następna część (60%) miała zostać uiszczona po załadowaniu statku i otrzymaniu odpowiednich dokumentów związanych ze spedycją towaru. Ostatnia część (20%) miała zostać uiszczona po dostarczeniu towaru do portu przeznaczenia i przeprowadzeniu procedury przyjęcia towaru do magazynu w ciągu 10 dni roboczych. Spółka otrzymała fakturę (z 25 września 2015 r.) na całość wartości dostawy i zgodnie z umową uiściła zaliczkę przelewem bankowym w wysokości 20% kwoty wynikającej z faktury 1 października 2015 r. Kontrahent nie dostarczył jednak towaru. Pomimo wielu prób Spółce nie udało się nawiązać ponownego kontaktu z przedstawicielami kontrahenta. Spółka wzywała kontrahenta do zwrotu wpłaconej zaliczki, jednak bezskutecznie. Wszelka korespondencja wracała do Spółki jako nieodebrana przez adresata.

Spółka przy pomocy polskich, jak i rosyjskich prawników podejmuje obecnie kroki prawne niezbędne do ściągnięcia środków pieniężnych od kontrahenta. Jak wskazał rosyjski prawnik, w niniejszej sprawie zaistniały uzasadnione przesłanki, do uznania działania dyrektora wykonawczego Spółki X, który podpisał przedmiotową umowę - za przestępstwo oszustwa na dużą kwotę w rozumieniu rosyjskiego kodeksu karnego. Spółka, za pośrednictwem polskich i rosyjskich prawników zamierza podjąć niezbędne kroki prawne w celu wszczęcia postępowania karnego względem rosyjskiego kontrahenta i osoby Go reprezentującej. Rosyjskiemu prawnikowi - działającemu na zlecenie Spółki - udało się ustalić, że:

* Spółka X istnieje, nie ma danych o jej likwidacji;

* firma nie prowadzi działalności w siedzibie rejestrowej;

* rachunki bankowe rosyjskiego kontrahenta zostały zablokowane przez Inspektorat Federalnej Służby Podatkowej ze względu na niedostarczenie deklaracji podatkowych lub z powodu istnienia zadłużenia;

* przeciwko dyrektorowi wykonawczemu było prowadzonych 6 postępowań komorniczych na łączną kwotę ponad 30.000 euro;

* rosyjski kontrahent nie jest podmiotem spraw sądowych;

* działania kontrahenta związane z brakiem dostawy rzepaku wskazują na popełnienie niego przestępstwa oszustwa na dużą kwotę (część 4 art. 159 kodeksu karnego Federacji Rosyjskiej).

Zdaniem Spółki, z doświadczenia życiowego wynika, że odzyskanie wpłaconych Spółce X kwot nie będzie możliwe.

Na moment złożenia niniejszego wniosku Spółka nie zaliczyła przedmiotowej zaliczki do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wpłacone kontrahentowi środki stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

2. Z jaką datą Spółka może te wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Kwoty wpłacone przez Spółkę stanowią koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Zatem, dla uznania wydatku za koszty uzyskania przychodów istotne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

W zakresie dwóch pierwszych przesłanek należy stwierdzić, że doszło do poniesienia wydatku poprzez przelew bankowy, a całość służyła nabyciu towaru w celu jego sprzedaży przez Spółkę, czyli w celu osiągnięcia przychodu. Zatem, dwie pierwsze przesłanki zostały spełnione. Odnośnie trzeciej z przesłanek należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.

Zdaniem Spółki, przedmiotowy przepis dotyczy sytuacji, w których do niewykonania umowy doszło w związku z typowym ryzykiem związanym z zawieraniem różnego rodzaju kontraktów i faktyczną niemożnością wykonania przedmiotu umowy z powodów zależnych od stron umowy, ewentualnie z uiszczeniem zadatku i rezygnacją z nabycia rzeczy.

Wyłączenie tego typu wydatków z kosztów uzyskania przychodów wydaje się w pełni uzasadnione. Przepis ten nie dotyczy natomiast wyłudzeń środków finansowych wskutek popełnienia przez kontrahenta oszustwa/wyłudzenia. Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego, wyłudzenie oznacza "przypadek uzyskania czegoś, zwłaszcza pieniędzy, w wyniku podstępu, kłamstwa lub oszustwa". Zatem, istnieje silne zróżnicowanie pomiędzy utratą, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p., a oszustwem/wyłudzeniem, o którym mowa w przedstawionym stanie faktycznym. Istotna jest przede wszystkim okoliczność, że Spółka działała w sposób niezawiniony, padła ofiarą przestępstwa. Przyczyny negatywne zaistniałego stanu faktycznego nie leżały zatem po stronie Spółki. Co istotne, Spółka dochowała należytej staranności zlecając szczegółową weryfikację kontrahenta biuru prawnemu (a zatem profesjonalnemu podmiotowi) przed zawarciem przedmiotowej umowy. Ponadto, Spółka dokonała także weryfikacji faktycznej w siedzibie Spółki X. Zatem, wyłudzenie środków nie było wynikiem zaniedbań Spółki.

Należy także wskazać, że Spółce znane są stanowiska organów podatkowych w tym zakresie. W wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe wyrażały bowiem pogląd, zgodnie z którym " (...) utrata wpłaconej przedpłaty (zaliczki, zadatku) powoduje, że powstała w ten sposób strata nie będzie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów" (por.m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 stycznia 2013 r. IPPB1/415-1568/12-2/MT). Należy jednak zauważyć, że interpretacje te były wydawane w zgoła odmiennym stanie faktycznym. Interpretacja z 22 stycznia 2013 r. dotyczyła bowiem zaliczenia zaliczki do kosztów uzyskania przychodów w przypadku, w którym nie dojdzie do podpisania umów nabycia nieruchomości (aktów notarialnych) z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawcy. Zatem, istotą interpretacji było niezawarcie umowy, do którego doszło wskutek winy wnioskodawcy. Natomiast, w przedstawionym stanie faktycznym należy stwierdzić, że doszło do popełnienia przestępstwa oszustwa przez kontrahenta rosyjskiego. Spółka została bowiem oszukana przez Spółkę X. Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 stycznia 2011 r. (ILPB3/423-12/07/11-S/HS) organ stwierdził, że utracona zaliczka nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu, jednak sprawa dotyczyła sytuacji gdzie podatnik wypowiedział sprzedawcy umowę i jak sam wskazał "przyczyna rozwiązania umów sprzedaży było niedopełnienie przez sprzedającego warunków zapewniających możliwość zrealizowania inwestycji polegającej na budowie wielkoformatowego obiektu handlowego", zatem to stanowisko organu podatkowego również nie może mieć przełożenia na grunt przedmiotowej sprawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że przedmiotowa wpłata środków na rzecz Spółki X stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Przedmiotowy wydatek nie stanowi jednakże kosztu bezpośredniego, ponieważ stanowi on środki finansowe zapłacone w wyniku oszustwa. Zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Z kolei, w myśl ust. 4e tego samego artykułu, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Należy wskazać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 25 maja 2017 r. (I SA/Wr 144/17) stwierdził, iż " (...) zamieszczając w nawiasie po zwrocie "ujęto koszt w księgach rachunkowych" słowo "zaksięgowano" ustawodawca definiuje użyty zwrot. Poprzez zamieszczenie słowa w nawiasie zgodnie z regułami interpunkcji wyjaśnia się (uzupełnia) tekst główny poprzez użycie alternatywnego sformułowania (synonimu) wyrażenia wyrażonego wcześniej (por. Słownik ortograficzny PWN. http://so.pwn.pl). Ustawa o rachunkowości nie posługuje się pojęciem księgowania. W potocznym rozumieniu zaksięgować znaczy "wpisać do ksiąg wpływy, wydatki, transakcje, inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji" (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka. Warszawa 1981, t. III, s. 918). Za dzień poniesienia kosztu należy zatem uznać dzień wpisania w księgach rachunkowych wydatku na podstawie faktury".

W związku z powyższym Spółka może rozpoznać poniesiony wydatek jako koszt uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia, tj. w rozliczeniu za rok podatkowy 2015.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów. Wśród kosztów wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów, ujętym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., ustawodawca zawarł m.in. art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.

Powołany przepis art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p., należy interpretować ściśle. Założenie takie wynika z interpretacji wyjątków zawartych w aktach normatywnych, do których zalicza się art. 16 ust. 1 ustawy. Powyższe unormowanie stanowi, że utrata wręczonej przedpłaty (zadatku) powoduje, że powstała w ten sposób strata nie będzie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Wyłączenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p., dotyczy wartości poniesionych przez podatnika wydatków, które - przy założeniu zawarcia umowy w celu uzyskania przychodów, zachowania albo zabezpieczenia ich źródła albo w celu nabycia lub wytworzenia składników majątku wykorzystywanych w prowadzonej działalności - w przypadku wykonania umowy podlegałyby rozliczeniu dla celów podatkowych odpowiednio jako element kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami, kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami albo element kapitalizowany w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (rozliczany podatkowo poprzez odpisy amortyzacyjne lub jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia składnika majątku). Celem powołanego przepisu jest wyłączenie wartości tych wydatków (wartości dokonanych przedpłat/zaliczek/zadatków) z kategorii kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy umowa nie została wykonana, a przedpłaty te (zaliczki/zadatki) zostały przez podatnika utracone. Użycie w art. 16 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.p., pojęcia "kosztu" i "straty" pozwala przy tym na objęcie zakresem zastosowania omawianego przepisu zarówno wydatki, które w przypadku wykonania umowy stanowiłyby koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodami albo inne niż bezpośrednio związane z przychodami, jak również wydatków, które stanowiłyby element wartości początkowej środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej i byłyby odnoszone w koszty przy zbyciu tego składnika majątku albo poprzez amortyzację.

Zatem, na gruncie prawa podatkowego strata powstała w wyniku utraty zadatku/zaliczki w związku z niewykonaniem umowy nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, ponieważ została wprost wymieniona w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, na obecnym etapie nie można mówić o stracie. W złożonym wniosku Wnioskodawca bowiem wskazał, że Spółka przy pomocy polskich, jak i rosyjskich prawników podejmuje obecnie kroki prawne niezbędne do ściągnięcia środków pieniężnych od kontrahenta. Spółka, za pośrednictwem polskich i rosyjskich prawników zamierza podjąć niezbędne kroki prawne w celu wszczęcia postępowania karnego względem rosyjskiego kontrahenta i osoby Go reprezentującej. Ponadto, Spółka wskazała, że z doświadczenia życiowego wynika, że odzyskanie wpłaconych Spółce X kwot nie będzie możliwe.

W związku z brakiem w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych definicji zarówno straty, jak również środków obrotowych należy znaczenie to postrzegać w świetle wykładni językowej. Strata w języku potocznym oznacza ubytek, poniesioną szkodę, to co się przestało posiadać. Na ogół stratą jest zniszczenie, uszkodzenie, utracenie towarów lub maszyn i urządzeń w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży, czyli jest ona następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania podatnika. W odniesieniu do środków obrotowych oznacza to, że za stratę w tych środkach można uznać wyłącznie skutki takiego nagłego i nieprzewidywalnego zdarzenia, które spowodowało uszczerbek w majątku podatnika, tj. utratę (bądź zmniejszenie wartości) składników majątku (środków obrotowych) będących w jego posiadaniu lub stanowiących jego własność.

Wypłacone Spółce X środki nie mają definitywnego charakteru, bowiem mogą zostać przez Spółkę odzyskane.

Zatem, odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wypłacone kontrahentowi środki stanowią koszty uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Uznając za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku, za bezprzedmiotowe należy uznać pytanie nr 2, gdyż odnosi się ono do kwestii momentu zaliczenia wypłaconych kontrahentowi środków do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/15, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.