0111-KDIB1-2.4010.640.2023.1.EJ - Podatek u źródła – obowiązki płatnika

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy płatności dywidend, które będą dokonywane przez Spółkę do Udziałowca, objęte uzyskaną opinią o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinny zostać wyłączone z procesu ustalania łącznej kwoty należności wypłacanych na rzecz Udziałowca na potrzeby stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji nie powinny wpływać na ewentualne przekroczenie progu 2 000 000 zł.

Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną, utworzoną i działającą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowaną w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (...) w dniu 14 lipca 2016 r.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, zarejestrowanym w Polsce jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawca należy obecnie do międzynarodowej grupy kapitałowej działającej na rynku nieruchomości komercyjnych w Europie.

Jedynym udziałowcem Spółki jest obecnie (...). z siedzibą w (...) przy ul. (...), (dalej: "Udziałowiec"). Udziałowiec posiada nieprzerwanie 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki przez okres ponad 2 lat.

Działalność Spółki jako spółki zależnej, polega na wynajmie powierzchni komercyjnych w posiadanym przez nią parku handlowym zlokalizowanym w (...). Do głównych przychodów Spółki należą czynsz oraz dodatkowe opłaty z tytułu wynajmu/dzierżawy powierzchni parku handlowego, czyli z bieżącej działalności operacyjnej Spółki.

Po rozpatrzeniu wniosku Udziałowca, w dniu (...), Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w (...) wydał opinię, o której mowa w art. 26b ust. 1 ustawy o CIT, o stosowaniu przez Spółkę zwolnienia w poborze zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "podatek u źródła") w przypadku dokonywania przez Spółkę wypłat dywidend na rzecz Udziałowca, których łączna kwota przekroczy w roku podatkowym Spółki kwotę określoną w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT.

Oprócz dywidend, w przyszłości Spółka zamierza dokonywać na rzecz Udziałowca płatności podlegających podatkowi u źródła, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, co do których Udziałowiec, ani Spółka nie wnioskowali o wydanie opinii o stosowaniu preferencji w poborze podatku u źródła. W szczególności, Spółka będzie dokonywała wypłat lub kapitalizacji odsetek z tytułu zaciągniętych od Udziałowca pożyczek lub innych instrumentów dłużnych.

Na moment dokonywania przez Spółkę na rzecz Udziałowca wypłaty lub kapitalizacji należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, Spółka nie będzie zatem dysponować opinią o stosowaniu preferencji w poborze podatku u źródła wydaną w odniesieniu do tych należności.

W konsekwencji, w przyszłości Wnioskodawca będzie dokonywać zarówno płatności dywidendowych objętych uzyskaną opinią o stosowaniu zwolnienia w poborze podatku u źródła, jak i płatności podlegających podatkowi u źródła, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, które - na moment ich dokonywania - nie będą objęte opinią o stosowaniu preferencji w poborze podatku u źródła.

Łączna kwota płatności dywidendowych objętych uzyskaną opinią o stosowaniu zwolnienia w poborze podatku u źródła oraz należności wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz Udziałowca z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 może przekroczyć w roku podatkowym obowiązującym u Wnioskodawcy łącznie kwotę 2 000 000 zł. Udziałowiec będzie rzeczywistym właścicielem należności wypłacanych przez Spółkę.

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwość co do tego czy płatności dywidendowe, co do których Spółka uzyskała opinię o stosowaniu zwolnienia z poboru podatku u źródła powinny być wliczane przy kalkulacji progu 2 000 000 zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT.

Spółka wskazuje, że zgodnie z wiedzą Spółki, Udziałowiec, na rzecz którego Spółka będzie wypłacać wskazane powyżej należności, nie prowadzi w Polsce działalności poprzez zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy o CIT. Tym samym wypłacane należności nie są i nie będą związane z działalnością podmiotu zagranicznego prowadzoną poprzez zakład w Polsce.

Pytanie

Czy płatności dywidend, które będą dokonywane przez Spółkę do Udziałowca, objęte uzyskaną opinią o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b ustawy o CIT, powinny zostać wyłączone z procesu ustalania łącznej kwoty należności wypłacanych na rzecz Udziałowca na potrzeby stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, a w konsekwencji nie powinny wpływać na ewentualne przekroczenie progu 2 000 000 zł, o którym mowa w tym przepisie?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy należności wypłacane przez Spółkę do Udziałowca, które są objęte opinią o stosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b ustawy o CIT, powinny zostać wyłączone z procesu ustalania łącznej kwoty należności wypłacanych na rzecz danego Udziałowca na potrzeby stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, a w konsekwencji nie powinny wpływać na ewentualne przekroczenie progu 2 000 000 zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi wstępne

Na mocy ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) od 1 stycznia 2022 r. wszedł w życie zmieniony art. 26 ust. 2e ustawy o CIT regulujący zasady stosowania tzw. mechanizmu pay and refund, który zmodyfikował zasady dotyczące poboru podatku u źródła.

Wśród płatności objętych mechanizmem pay and refund znajdują się m.in. płatności wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT tj. płatności odsetkowe, płatności z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), a także płatności wymienione w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT tj. płatności dywidendowe, oraz z tytułu innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Mechanizm pay and refund zakłada pobór podatku u źródła według podstawowych stawek od wskazanych kategorii płatności dokonywanych na rzecz podmiotów powiązanych, które przekraczają w roku podatkowym kwotę 2 000 000 zł. Pobór podatku następuje niezależnie od tego, czy podatnikowi przysługuje zwolnienie z opodatkowania lub prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku na mocy ustawy o CIT lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Limit 2 000 000 zł jest liczony oddzielnie dla każdego podmiotu, na rzecz którego wypłacane są należności.

Na gruncie ustawy o CIT możliwe jest niepobranie podatku w ramach mechanizmu pay and refund nawet w razie przekroczenia limitu 2 000 000 zł, w przypadku, gdy podatnik (lub płatnik) uzyska opinię organu podatkowego o stosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b ustawy o CIT lub płatnik złoży oświadczenie o spełnianiu warunków do niepobierania podatku/stosowania obniżonej stawki lub zwolnienia z podatku u źródła.

Regulacje podatkowe

Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT: jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

W myśl art. 26 ust. 2g ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 wypłacona podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym przekracza kwotę, o której mowa w ust. 2e, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami mogą nie pobrać podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosować stawkę wynikającą z takiej umowy bądź zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b.

Powołany art. 26 ust. 2g ustawy o CIT dopuszcza zatem możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej lub zwolnienia, pomimo przekroczenia progu 2 000 000 zł, jeżeli wypłacający należności posiada obowiązującą opinię właściwego organu podatkowego wydaną na podstawie art. 26b ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie opinii o stosowaniu preferencji w podatku u źródła w odniesieniu do danej kategorii płatności sprawia, że płatności z tego tytułu nie powinno się wliczać do limitu 2 000 000 zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT.

Za taką wykładnią tych przepisów przemawia także uzasadnienie ustawy wprowadzającej do polskiego systemu podatkowego system pay and refund oraz instytucję opinii o stosowaniu preferencji (zwolnienia).

Jak wskazano w pkt 33 uzasadnienia do ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193) wprowadzającej art. 26b ustawy o CIT, "w celu umożliwienia podatnikom korzystania ze zwolnień przewidzianych w art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 ustawy o CIT po przekroczeniu kwoty, o której mowa w art. 26 ust. 1 tej ustawy, przewiduje się możliwość uzyskania opinii o stosowaniu zwolnienia, po spełnieniu ustawowych wymogów i złożeniu wniosku do organu podatkowego (art. 26b ust. 1 ustawy o CIT)".

Jak wskazał ustawodawca w przytoczonym uzasadnieniu: "W przypadkach określonych w art. 26b ust. 4 organ podatkowy odmówi wydania opinii o stosowaniu zwolnienia. (...) Rozwiązanie to podyktowane jest możliwością wykorzystania do nadużyć podatkowych np. podmiotów nowopowstałych, o nieudokumentowanej historii podatkowej, bądź zarejestrowanych w jurysdykcjach uznawanych za stosujące szkodliwą konkurencję podatkową lub faktycznie nieudzielających informacji podatkowych na wniosek polskich władz".

Celem wdrożenia mechanizmu pay and refund było zatem wyeliminowanie nadużyć podatkowych w podatku u źródła przy wykorzystaniu obniżonych stawek podatkowych oraz zwolnień wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ustawy o CIT. Stąd wprowadzony został mechanizm, w którym płatnik najpierw pobiera podatek u źródła, a następnie organ podatkowy po zbadaniu wszelkich warunków do zastosowania preferencji podatkowej zwraca ten podatek, o ile warunki do zastosowania preferencji zostały spełnione.

Jak stanowi art. 26b ust. 1 ustawy o CIT: organ podatkowy na wniosek złożony przez podatnika, płatnika lub podmiot dokonujący wypłaty należności za pośrednictwem podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze wydaje opinię o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych na rzecz podatnika należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, lub stosowaniu stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobraniu podatku zgodnie z taką umową (opinia o stosowaniu preferencji), jeżeli we wniosku zostało wykazane spełnienie warunków określonych w art. 21 ust. 3-9 lub w art. 22 ust. 4-6 albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z uwagi na to, że kompetentny organ podatkowy wydał opinię o stosowaniu preferencji, należy uznać, że nie istnieje w odniesieniu do tych płatności ryzyko niepobrania należnego poboru podatku czy pobrania go w niewłaściwej wysokości, a zatem nie istnieje ryzyko uszczuplenia należności budżetu państwa. Organ podatkowy wydając opinię bada dokładnie wszelkie okoliczności warunkujące skorzystanie z danej preferencji podatkowej w podatku u źródła i ma prawo odmówić wydania opinii w sytuacji, gdy warunki nie są spełnione. To powoduje, że w odniesieniu do płatności objętych opinią korzystanie z mechanizmu pay and refund staje się bezprzedmiotowe.

Co więcej, należy zauważyć, że taka wykładnia art. 26 ust. 2e, zgodnie z którą płatności objęte opinią o stosowaniu preferencji należałoby uwzględniać przy kalkulacji limitu 2 000 000 zł, powodowałaby, że mechanizmem pay and refund mogłyby potencjalnie być objęte niewielkie kwoty, nieistotne dla administracji skarbowej z punktu widzenia ryzyka nieprawidłowego poboru podatku u źródła oraz celu zamierzonego przez ustawodawcę. Taka wykładnia powodowałaby niepotrzebne obciążenie pracą dla administracji skarbowej, która musiałaby rozpatrywać wnioski podatników o zwrot podatku u źródła pobrany w procedurze pay and refund w odniesieniu do niewielkich, nieistotnych kwot.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, próg 2 000 000 zł, który warunkuje pobór podatku przez płatnika WHT wedle mechanizmu "pay and refund" został wprowadzony w związku z powyższymi trudnościami i możliwością uszczuplenia budżetu państwa w sytuacji nieprawidłowego niepobrania podatku u źródła przez płatnika lub zastosowania obniżonej stawki WHT. Do wskazanych sytuacji nie powinno dojść w sytuacji otrzymania opinii o stosowaniu preferencji, co - zdaniem Wnioskodawcy - wpływa na bezprzedmiotowość uwzględniania płatności objętych opinią o stosowaniu preferencji w kalkulacji progu 2 000 000 zł. Przyjęcie przeciwnego rozumowania i ujmowanie płatności objętych opinią, w kalkulacji progu 2 000 000 zł prowadziłoby do sytuacji, w której mechanizm "pay and refund" musiałby być stosowany do niewielkich wartościowo wypłat, nieistotnych dla administracji skarbowej z punktu widzenia ryzyka nieprawidłowego poboru WHT oraz celu jaki przyświecał ustawodawcy wprowadzając przepisy w zakresie WHT. W ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie opinii o stosowaniu preferencji w odniesieniu do danych płatności wyklucza możliwość powstania wskazanych w uzasadnieniu "trudności w ustaleniu prawidłowej stawki podatkowej", skoro to organ podatkowy wydał opinię o stosowaniu preferencji, wskazującą na możliwość zastosowania preferencyjnej stawki WHT albo zastosowania zwolnienia.

Biorąc zatem pod uwagę celowościową wykładnię analizowanych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Udziałowca, które będą objęte wydaną opinią o stosowaniu zwolnienia, uregulowaną w art. 26b ustawy o CIT, nie powinny być uwzględniane w limicie 2 000 000 zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT.

Takie stanowisko przedstawił również Minister Finansów w projekcie objaśnień podatkowych z dnia 19 czerwca 2019 r. w zakresie Zasad poboru podatku u źródła (pkt 5.1., str. 35) wskazując, że: "Do kalkulacji progu 2 mln zł nie są wliczane te wypłaty, które objęte są opinią o stosowaniu zwolnienia, uregulowaną w art. 26b ustawy o CIT. Płatnik, obliczając kwotę wypłat dokonywanych należności, w celu ustalenia, czy łączna kwota wypłat nie przekracza 2 mln zł na rzecz jednego podatnika, nie wlicza wypłat, które objęte są obowiązującą opinią o stosowaniu zwolnienia. Pozostałe płatności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła i dokonywane są na rzecz tego podatnika, podlegają sumowaniu w celu weryfikacji czy doszło do przekroczenia progu 2 mln zł".

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych w odniesieniu do tego zagadnienia. Przykładowo należy wskazać na poniższe interpretacje indywidualne:

- interpretacja z 16 listopada 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.591.2022.1.ANK i 0111-KDIB1- 2.4010.586.2022.1.ANK:, w której Dyrektor stwierdził, iż: "Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że należności wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz nierezydentów, które będą objęte opiniami o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (opinia o stosowaniu preferencji), nie będą brane pod uwagę przy kalkulacji progu 2 000 000 zł. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 - jest prawidłowe.".;

- interpretacja z 21 czerwca 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.192.2022.1.AW: "Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że należności wypłacane przez Bank na rzecz nierezydentów, które będą objęte opiniami o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (opinia o stosowaniu preferencji), nie będą brane pod uwagę przy kalkulacji progu 2 000 000 zł. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 - jest prawidłowe".

- interpretacja z 17 czerwca 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.176.2022.2.BD, w której Dyrektor wskazał, iż: "Biorąc zatem pod uwagę celowościową wykładnię analizowanych przepisów, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wypłaty dokonywane na rzecz W DE., które zostaną objęte wydaną opinią o stosowaniu zwolnienia, uregulowaną w art. 26b ustawy o CIT, nie powinny być uwzględniane w limicie 2 mln zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ww. ustawy. Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3 jest prawidłowe".;

- interpretacja z 25 stycznia 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.656.2021.1.JD, w której Dyrektor KIS uznał, że: "Powołane przepisy art. 26 ust. 2g ustawy o CIT, zarówno w brzmieniu wcześniejszym jak i obecnie obowiązującym, dopuszczają możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej (wynikającej z UPO) lub zwolnienia, pomimo przekroczenia progu 2 mln zł jeżeli wypłacający należności posiada obowiązującą opinię właściwego organu podatkowego wydaną na podstawie art. 26b ustawy o CIT. Powyższe upoważnia do stwierdzenia, że wypłacane na rzecz nierezydenta należności z tytułów objętych opinią o jakiej mowa z zdaniu poprzednim, nie są brane pod uwagę przy ustaleniu limitu 2 000 000 zł, po przekroczeniu którego płatnik zobowiązany jest do pobrania podatku u źródła według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

- interpretacja z 14 maja 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.45.2020.2.JKT: "Biorąc zatem pod uwagę celowościową wykładnię analizowanych przepisów, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wypłaty dokonywane na rzecz G., które zostaną objęte wydaną opinią o stosowaniu zwolnienia, uregulowaną w art. 26b u.p.d.o.p., nie powinny być wliczane do progu 2 mln zł, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy, w konsekwencji czego do wypłat należności licencyjnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy dokonywanych na rzecz G. Spółka nie będzie musiała składać oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a u.p.d.o.p. w przypadku gdy łączna ich wartość nie przekroczy w danym roku podatkowym progu 2 mln zł. Reasumując, stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe".

Podsumowując, zdaniem Spółki, przy kalkulacji limitu 2 000 000 zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, nie powinna ona uwzględniać kwot należności dywidendowych wypłacanych na rzecz Udziałowca w danym roku podatkowym, co do których uzyskana została opinia o stosowaniu zwolnienia z poboru podatku u źródła,

W konsekwencji, płatności dywidendowe objęte opinią nie będą wpływać na przekroczenie przez Spółkę progu 2 000 000 zł, po przekroczeniu którego Spółka powinna pobrać podatek u źródła w ramach procedury pay and refund z tytułu należności wypłacanych do Udziałowca, co do których Spółka nie uzyskała opinii o stosowaniu preferencji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT"):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Tytuły należności których wypłata rodzi po stronie wypłacającego (polskiego rezydenta podatkowego) obowiązek poboru podatku (art. 26 ust. 1 ustawy o CIT) zostały wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Natomiast art. 22 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że:

Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Zgodnie z art. 22a ustawy o CIT:

Przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ponadto w myśl art. 22b ustawy o CIT:

Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Z treści ww. przepisów wynika, iż od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest osobą prawną, utworzoną i działającą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jedynym udziałowcem Spółki jest obecnie X s.r.o. z siedzibą w Republice Czeskiej (dalej: "Udziałowiec"). Udziałowiec posiada nieprzerwanie 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki przez okres ponad 2 lat.

Po rozpatrzeniu wniosku Udziałowca, w dniu 17 sierpnia 2023 r., Naczelnik Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie wydał opinię, o której mowa w art. 26b ust. 1 ustawy o CIT, o stosowaniu przez Spółkę zwolnienia w poborze zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: podatek u źródła) w przypadku dokonywania przez Spółkę wypłat dywidend na rzecz Udziałowca, których łączna kwota przekroczy w roku podatkowym Spółki kwotę określoną w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT.

Oprócz dywidend, w przyszłości Spółka zamierza dokonywać na rzecz Udziałowca płatności podlegających podatkowi u źródła, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, co do których Udziałowiec, ani Spółka nie wnioskowali o wydanie opinii o stosowaniu preferencji w poborze podatku u źródła. W szczególności, Spółka będzie dokonywała wypłat lub kapitalizacji odsetek z tytułu zaciągniętych od Udziałowca pożyczek lub innych instrumentów dłużnych. Na moment dokonywania przez Spółkę na rzecz Udziałowca wypłaty lub kapitalizacji należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, Spółka nie będzie zatem dysponować opinią o stosowaniu preferencji w poborze podatku u źródła wydaną w odniesieniu do tych należności. W konsekwencji, w przyszłości Wnioskodawca będzie dokonywać zarówno płatności dywidendowych objętych uzyskaną opinią o stosowaniu zwolnienia w poborze podatku u źródła, jak i płatności podlegających podatkowi u źródła, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, które - na moment ich dokonywania - nie będą objęte opinią o stosowaniu preferencji w poborze podatku u źródła. Łączna kwota płatności dywidendowych objętych uzyskaną opinią o stosowaniu zwolnienia w poborze podatku u źródła oraz należności wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz Udziałowca z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 może przekroczyć w roku podatkowym obowiązującym u Wnioskodawcy łącznie kwotę 2 000 000 zł. Udziałowiec będzie rzeczywistym właścicielem należności wypłacanych przez Spółkę.

Jak stanowi art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

Stosownie do przepisu art. 26 ust. 2ea ustawy o CIT:

Przez podmioty powiązane, o których mowa w ust. 2e, rozumie się podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 26 ust. 2ec omawianej ustawy:

Jeżeli doszło do wypłaty należności, która bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych nie została zakwalifikowana do należności wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 26 ust. 2g ustawy o CIT:

Jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 wypłacona podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym przekracza kwotę, o której mowa w ust. 2e, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami mogą nie pobrać podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosować stawkę wynikającą z takiej umowy bądź zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b.

Powołane przepisy art. 26 ust. 2g ustawy o CIT dopuszczają możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej (wynikającej z UPO) lub zwolnienia, pomimo przekroczenia progu 2 000 000 zł jeżeli wypłacający należności posiada obowiązującą opinię właściwego organu podatkowego wydaną na podstawie art. 26b ustawy o CIT.

Powyższe upoważnia do stwierdzenia, że wypłacane na rzecz nierezydenta należności z tytułów objętych opinią, o jakiej mowa w zdaniu poprzednim, nie są brane pod uwagę przy ustaleniu limitu 2 000 000 zł, po przekroczeniu którego płatnik zobowiązany jest do pobrania podatku u źródła według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Okres ważności ww. opinii wynika z art. 26b ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Opinia o stosowaniu preferencji wygasa:

Jak wskazano w opisie sprawy, 17 sierpnia 2023 r. Naczelnik Lubelskiego Urzędu Skarbowego wydał dla Podatnika opinię o stosowaniu przez Płatnika (X) zwolnienia w poborze zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku dokonywania, w obowiązującym u Płatnika roku podatkowym, wypłat dywidend na rzecz Podatnika (X) z siedzibą w Czechach, których łączna kwota przekroczy kwotę określoną w art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Opinia została wydana dla dywidend stąd brak obowiązku poboru podatku u źródła według stawki krajowej od nadwyżki ponad limit 2 mln zł dotyczy tylko należności wskazanych w opinii.

W konsekwencji, w przyszłości będą Państwo dokonywać płatności, które będą objęte wydaną opinią o stosowaniu preferencji, jak również mogą Państwo dokonywać płatności, które nie są objęte tą opinią, ale które są objęte regulacją zawartą w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT.

Jeszcze raz należy podkreślić, że w myśl art. 26 ust. 2e ustawy o CIT nakazującego pobrać zryczałtowany podatek, postanowienia tego przepisu stosuje się z zastrzeżeniem powołanego wyżej art. 26 ust. 2g tej ustawy. Regulacja ta przewiduje, że w przypadku przekroczenia kwoty 2 000 000 zł, o której mowa w art. 26 ust. 2e ww. ustawy, płatnik może nie pobrać podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosować stawkę wynikającą z takiej umowy bądź zwolnienie na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu preferencji.

Tym samym mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że należności wypłacane przez Państwa, które będą objęte opinią o stosowaniu przez Płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (opinia o stosowaniu preferencji), nie będą brane pod uwagę przy kalkulacji progu 2 000 000 zł.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

- Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).