0111-KDIB1-2.4010.614.2022.9.DP - Zwolnienie z CIT dochodów spółek holdingowych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze zwolnień przewidzianych w art. 24n ust. 1 ustawy o CIT i art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, odpowiednio w stosunku do przychodów z dywidend otrzymywanych od Spółek Zależnych lub przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) Spółek Zależnych, jeśli niniejsze przychody (z dywidend lub zbycia udziałów (akcji)) uzyskane zostaną w 2022 r. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 października 2022 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca nie należy i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku nie będzie należał do podatkowej grupy kapitałowej.

Spółka nie korzysta i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku nie będzie korzystała ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.

Wnioskodawca prowadzi i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku będzie prowadzić rzeczywistą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 24a ust. 18 ustawy o CIT.

Jedynym akcjonariuszem Spółki jest spółka Societe anonyme - (odpowiednik polskiej spółki akcyjnej) z siedzibą w Luksemburgu. Tym samym, akcji Spółki nie posiada i na moment realizacji transakcji objętych wnioskiem nie będzie posiadał pośrednio lub bezpośrednio akcjonariusz mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT,

- wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

- Wnioskodawca posiada i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku będzie posiadał akcje lub udziały m.in. w spółkach, które spełniają i będą spełniały łącznie następujące warunki:

- co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tych spółek Wnioskodawca posiada i na moment zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku będzie posiadał bezpośrednio na podstawie tytułu własności, nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku (przykładowo, w sytuacji gdy zdarzenie przyszłe - zbycie udziałów nastąpi 1 listopada 2022 r., Wnioskodawca będzie posiadał udziały (akcje) przynajmniej od 1 listopada 2021 r.),

- nie posiadają i nie będą posiadały więcej niż 5% udziałów (akcji) w kapitale innej spółki,

- nie posiadają i nie będą posiadały tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

- nie są i nie będą spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową,

- nie są i nie będą korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT

- dalej łącznie: "Spółki Zależne".

Część Spółek Zależnych podlega i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku podlegać będzie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz prowadzona jest w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółki akcyjnej.

Wnioskodawca wskazuje, iż do dywidend otrzymywanych od Spółek Zależnych, w odniesieniu do których Spółka skorzystała/planuje skorzystać ze zwolnienia opisanego w art. 24n ust. 1 lub 24o ust. 1 ustawy o CIT, Spółka w 2022 r. nie korzystała i nie będzie korzystała ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Z kolei Spółki Zależne podlegające w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów (bez względu na miejsce ich osiągania) i nie korzystające ze zwolnienia z tego opodatkowania:

- posiadają i będą posiadać osobowość prawną oraz

- nie są i nie będą mieć siedziby ani zarządu, ani nie są i nie będą, zarejestrowane ani położone na terytorium lub w kraju:

- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT,

- wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Wnioskodawca planuje dokonanie w 2022 r. odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w wybranych Spółkach Zależnych na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

W przypadku wykonania rozważanych transakcji zbycia udziałów w Spółkach Zależnych oraz podjęcia decyzji o skorzystaniu z regulacji Rozdziału 5b ustawy o CIT, Wnioskodawca co najmniej 5 dni przed dniem zbycia udziałów (akcji) w Spółkach Zależnych, złoży właściwemu dla niego naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia przewidziane w art. 24o ust. 2 ustawy o CIT.

Spółki Zależne, w odniesieniu do których Wnioskodawca planuje skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT nie stanowią i na moment zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku nie będą stanowiły spółek, wskazanych w art. 24o ust. 3, tj. których co najmniej 50% wartości aktywów bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Pytanie

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze zwolnień przewidzianych w art. 24n ust. 1 ustawy o CIT i art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, odpowiednio w stosunku do przychodów z dywidend otrzymywanych od Spółek Zależnych lub przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) Spółek Zależnych, jeśli niniejsze przychody (z dywidend lub zbycia udziałów (akcji)) uzyskane zostaną w 2022 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnień przewidzianych w art. 24n ust. 1 i art. 24o ust. 1 ustawy o CIT (dalej: "Reżim Holdingowy") odpowiednio w stosunku do przychodów z dywidend otrzymywanych od Spółek Zależnych lub przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) Spółek Zależnych, jeśli niniejsze przychody (z dywidend lub zbycia udziałów (akcji)) uzyskane zostaną w 2022 r.

Od 1 stycznia 2022 r., na mocy ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 z późn. zm.; dalej: "Ustawa zmieniająca") do ustawy o CIT został dodany Rozdział 5b pt. "Opodatkowanie spółek holdingowych", który umożliwił spółkom holdingowym skorzystanie z preferencji podatkowych w postaci:

- zwolnienia z CIT w wysokości 95% kwoty dywidend otrzymanych przez spółkę holdingową od krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej (art. 24n ust. 1 ustawy o CIT);

- zwolnienia z CIT zysków ze zbycia udziałów lub akcji krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego (art. 24o ust. 1 ustawy o CIT).

Warunki uznania spółki za spółkę holdingową

Stosownie do art. 24m pkt 2 ustawy o CIT, za spółkę holdingową uznaje się spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (spółka podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), spełniającą łącznie następujące warunki:

Warunki uznania za spółkę zależną

Zgodnie z art. 24m pkt 3 ustawy o CIT, przez spółkę zależną rozumie się spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

Dodatkowo, w odniesieniu do definicji krajowej spółki zależnej, ustawodawca wskazuje, że oznacza to spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (spółka podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

Natomiast, przez zagraniczną spółkę zależną rozumie się spółkę zależną będącą spółką, która spełnia łącznie następujące warunki:

Mając na uwadze informacje przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy:

- Spółka spełnia i na moment zdarzenia przyszłego spełniała będzie definicję spółki holdingowej przewidzianą w art. 24m pkt 2 ustawy o CIT,

- Spółki Zależne spełniają i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, będą spełniać definicję "krajowej spółki zależnej" (przewidzianą w art. 24m pkt 1 ustawy o CIT) albo "zagranicznej spółki zależnej" (przewidzianą w art. 24m pkt 4 ustawy o CIT).

Warunki zastosowania Reżimu Holdingowego

Zgodnie z art. 24n ust. 1 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego przychody z dywidend, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, uzyskane przez spółkę holdingową od krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, w części odpowiadającej 95% kwoty tych dywidend.

Zdaniem Wnioskodawcy ww. zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem łącznego spełnienia dwóch przesłanek:

Stosownie do art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

Z analizy ww. przepisu wynika, że warunki do zastosowania zwolnienia w odniesieniu do zbycia udziałów w ramach Reżimu Holdingowego są analogiczne jak w przypadku otrzymania dywidendy od spółki zależnej. Z tą różnicą, że spółka holdingowa jest zobowiązana złożyć oświadczenie o zamiarze skorzystania zwolnienia.

Moment oceny spełnienia warunków do zastosowania Reżimu Holdingowego

W kontekście powyższego, istotne jest ustalenie momentu, od którego możliwe jest zastosowanie Reżimu Holdingowego m.in. w kontekście warunku posiadania udziałów (akcji) przez okres jednego roku - przewidzianego odpowiednio w art. 24m pkt 2 lit. a) oraz art. 24m pkt 3 lit. a) ustawy o CIT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że przepisy Reżimu Holdingowego weszły w życie od 1 stycznia 2022 r. W przepisach intertemporalnych nie przewidziano żadnych regulacji odraczających wejście życie Reżimu Holdingowego. Zatem, zgodnie z normą interpretacyjną Lege non distinguente nec nostrum est distinguere, należy przyjąć, że przepisy Reżimu Holdingowego powinny mieć zastosowanie do zdarzeń zaistniałych od 1 stycznia 2022 r.

Co więcej, w art. 62 Ustawy zmieniającej wprost wskazano, że zwolnienie, o którym mowa w art. 24n ust. 1 ustawy zmienianej w art. 2, ma zastosowanie do dywidend wypłaconych po dniu 31 grudnia 2021 r.

Należy przy tym podkreślić, że warunek posiadania, nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku, bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej (wskazany w art. 24m pkt 2 lit. a ustawy o CIT oraz art. 24m pkt 3 lit. a ustawy o CIT) stanowi jeden z warunków niezbędnych dla uznania danej spółki odpowiednio za spółkę holdingową i spółkę zależną. Tym samym, jest to warunek niezbędny zarówno do skorzystania ze zwolnienia dotyczącego przychodów z dywidend (art. 24n ust. 1 ustawy o CIT), jak i odpłatnego zbycia udziałów (akcji) (art. 24o ust. 1 ustawy o CIT).

Mając na uwadze aktualne brzmienie Rozdziału 5b ustawy o CIT oraz Ustawy zmieniającej, należy wskazać, że ze zwolnień przewidzianych w art. 24n ust. 1 oraz 24o ust. 1 ustawy o CIT Wnioskodawca może korzystać w odniesieniu do przychodów (odpowiednio z dywidend oraz zbycia udziałów (akcji)) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2021 r.

W ocenie Wnioskodawcy, inna od przedstawionej wykładnia analizowanych przepisów - w szczególności dowodzenie że z analizowanych zwolnień skorzystać można dopiero od 1 stycznia 2023 r. - stałaby w jawnej sprzeczności z podstawowymi zasadami wykładni, w tym zasadą wykładni językowej, celowościowej oraz systemowej. Taka wykładnia w oczywisty sposób byłaby sprzeczna z literalnym brzmieniem art. 62 Ustawy zmieniającej oraz godziłaby w założenie racjonalności ustawodawcy, który:

- wprowadził przepisy od 1 stycznia 2022 r.

- wskazał, że dotyczą one przychodów uzyskiwanych po 31 grudnia 2021 r.

- nie przewidział regulacji odraczających stosowanie przepisów (w tym w szczególności od daty 1 stycznia 2023 r.).

Tym samym, mając na uwadze spełnienie pozostałych warunków opisanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w sytuacji gdy zdarzenie przyszłe - zbycie udziałów nastąpi np. 1 listopada 2022 r., a Wnioskodawca będzie posiadał udziały (akcje) w zbywanej Spółce Zależnej przynajmniej od 1 listopada 2021 r., będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Podsumowanie

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnień przewidzianych w art. 24n ust. 1 i art. 24o ust. 1 ustawy o CIT odpowiednio w stosunku do przychodów z dywidend otrzymywanych od Spółek Zależnych lub przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) Spółek Zależnych, jeśli niniejsze przychody (z dywidend lub zbycia udziałów (akcji)) uzyskane zostaną w 2022 r.

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 2 listopada 2022 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-2.4010.614.2022.2.MS, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 9 listopada 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 25 listopada 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 28 listopada 2022 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, na podstawie norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 18 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2935/22 uchylił zaskarżoną interpretację.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 10 sierpnia 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zwrócił akta sprawy 29 września 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.