0111-KDIB1-2.4010.504.2022.1.AK - Odszkodowanie otrzymane z OC biura rachunkowego jako niestanowiące przychodu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę Odszkodowanie nie zalicza się do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: "Spółka" lub "C") jest podmiotem znajdującym się w Grupie Kapitałowej (dalej jako: "Grupa"), w której to Spółka prowadzi działalność pomocniczą w stosunku do działalności innych spółek z Grupy.

Głównym obszarem działalności Spółki są przede wszystkim usługi rachunkowo-księgowe świadczone na rzecz innych podmiotów z Grupy. Z tytułu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Spółka posiada ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej na podstawie Umowy z dnia 27 września 2021 r. zawartej z X Zakładem Ubezpieczeń S.A. w koasekuracji z Y Towarzystwem Ubezpieczeń (...) S.A. oraz Z Towarzystwo Ubezpieczeń S.A. (dalej jako: "Umowa ubezpieczenia") (dalej jako: "Towarzystwo Ubezpieczeniowe"), które to ubezpieczenie obejmuje między innymi szkody powstałe z tytułu nieprawidłowo wykonywanych przez Spółkę usług.

Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zajmuje się między innymi szeroko pojętą obsługą księgową innych spółek z Grupy. W związku z przedmiotową obsługą, Spółka zobowiązana była do naliczania wysokości zobowiązań podatkowych na rzecz swoich klientów, którą to należność klienci Spółki zobowiązani byli uiszczać do właściwych urzędów skarbowych. Spółka w okresie lat 2017-2018 dokonała na rzecz Wnioskodawcy (dalej jako: "Klient", "Poszkodowany", "Wnioskodawca") błędnego naliczenia wysokości zobowiązania podatkowego, wobec czego Klient Spółki poniósł stratę, został on bowiem zobowiązany do dopłaty na rzecz właściwego organu skarbowego różnicy między naliczoną przez Spółkę wysokością należnego podatku a rzeczywistą jego wysokością, wraz z odsetkami z tytułu opóźnienia w płatności.

Klient poinformował Spółkę o poniesionej przez niego szkodzie opisanej powyżej. W związku z poniesioną szkodą finansową, która nastąpiła w wyniku nieprawidłowego wykonania usług z zakresu księgowości przez Spółkę, Spółka zwróciła się do Towarzystwa Ubezpieczeniowego z wnioskiem o wypłatę przez nie na rzecz Klienta odszkodowania.

Towarzystwo Ubezpieczeniowe dokonało wypłaty odszkodowania. Cześć odszkodowania została jednak wypłacona bezpośrednio przez Spółkę ponieważ Spółka była zobowiązana do pokrycia kosztu franszyzy własnej (udział własny w szkodzie). Kwota, wypłacona przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe oraz Spółkę na rzecz Wnioskodawcy, stanowiła odszkodowanie za szkodę poniesioną przez Wnioskodawcę w postaci uiszczonych przez niego na rzecz Skarbu Państwa odsetek od podatku dochodowego od osób prawnych, który został uiszczony z opóźnieniem wynikłym z nieprawidłowego wykonania usług przez Spółkę (dalej jako: "Odszkodowanie").

Zapłacone przez Wnioskodawcę odsetki nie stanowiły dla niego kosztu uzyskania przychodu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 21 Ustawy o CIT.

Opisane powyżej zdarzenie określone zostało przez Wnioskodawcę jako stan faktyczny. Z uwagi na to, że Wnioskodawca korzysta nadal z usług rachunkowo-księgowych świadczonych przez osobę trzecią, tym samym zakresie co dotychczas, nie może on wykluczyć, że do analogicznego zdarzenia dojdzie także w przyszłości - zdarzenie przyszłe.

Pytanie

Czy w świetle wyżej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego otrzymane przez Wnioskodawcę Odszkodowanie nie zalicza się do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie powinna brzmieć następująco - w świetle wyżej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego otrzymane przez Wnioskodawcę Odszkodowanie nie zalicza się do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT.

Koszt uzyskania przychodu - definicja

W ocenie Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy wskazać na generalną definicję czym jest koszt uzyskania przychodu.

Jak wynika bowiem z brzmienia art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800, dalej: "Ustawa o CIT"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Przychód

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem wyjątków, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Ponadto, wyjątek od reguły, zgodnie z którą przychodem podatnika są przysporzenia faktycznie przez niego uzyskane, wprowadza art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, zgodnie z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość - Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej.

Tak więc przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 Ustawy o CIT.

Wyłączenie z kategorii przychodu

Katalog wydatków wymienionych w tym przepisie ma charakter zamknięty. Niedopuszczalne jest więc rozszerzanie go na inne kategorie nieujęte wprost w tym przepisie.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Na gruncie językowym pojęcie "zwrot" oznacza "zwrócenie czegoś", zaś "zwrócić" to "oddać komuś jego własność" (Słownik Języka Polskiego, wersja internetowa https://sjp.pwn.pl).

Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT, konieczne jest, by "wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów" w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek zwrócony powinien być odpowiednikiem wydatku poniesionego.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 21 Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Przez "należności budżetowe" należy rozumieć zarówno należności budżetu państwa, jak i budżetów samorządowych. Do należności budżetowych należą wszelkiego rodzaju podatki oraz opłaty. Należnościami budżetowymi są także inne należności publicznoprawne, co do których przepisy prawa wyraźnie stanowią, że są one dochodem budżetu państwa albo dochodem budżetów jednostek samorządowych.

Należności, do których zastosowanie znajdą przepisy Ordynacji podatkowej, to także niepodatkowe należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są organy inne niż podatkowe. Należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej muszą wynikać ze zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, tzn. musi istnieć wyraźny przepis prawa stanowiący o zastosowaniu przepisów Działu III Ordynacji podatkowej do tych należności.

Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego w pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż zapłacone przez Wnioskodawcę odsetki od podatku z tytułu nieterminowej wpłaty nie stanowią kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 21 Ustawy o CIT. W konsekwencji, wypłacona Wnioskodawcy kwota odszkodowania odpowiadająca wysokości zapłaconych przez tegoż Wnioskodawcę odsetek od podatku z tytułu jego nieterminowej wpłaty, nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT. Otrzymana przez Wnioskodawcę od Towarzystwa Ubezpieczeniowego oraz Spółki kwota odszkodowania z polisy OC należącej do Spółki (podmiotu świadczącego na rzecz Wnioskodawcy usługi rachunkowe) jest bowiem odpowiednikiem wydatku poniesionego tytułem odsetek za zwłokę od uiszczonego z opóźnieniem (z winy Spółki) podatku, który to wydatek nie został zaliczony przez Wnioskodawcę do jego kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowanie

W opinii Wnioskodawcy oczywistym jest że otrzymane przez niego odszkodowanie stanowi zwrot innych wydatków, jakimi były zapłacone przez niego uprzednio odsetki z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych, których to odsetek Wnioskodawca nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 21 Ustawy o CIT.

Jak wynika z przeprowadzonej przez Wnioskodawcę kwerendy orzecznictwa sądowo-administracyjnego, odszkodowania pozyskane przez podatnika CIT kwalifikuje się jako przychód podlegający opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy owa należność otrzymywana jest w związku z zaistnieniem warunków ujętych w umowie ubezpieczenia zawartej przez poszkodowanego. W takiej sytuacji otrzymana należność ma ścisły związek z wydatkami ubezpieczonego na rzecz ubezpieczyciela w postaci składek ubezpieczeniowych (tak: wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1011/16; wyrok NSA z 14 października 2008 r., sygn. akt II FSK 985/07; wyrok NSA z 13 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 455/09; wyrok NSA z 1 grudnia 2005 r., sygn. akt FSK 2673/04).

Oczywistym jest, że sytuacja opisana przez Wnioskodawcę jest diametralnie odmienna. Wnioskodawca uzyskał bowiem zwrot tego samego wydatku, co poniesiony, od ubezpieczyciela podmiotu trzeciego. Wydatek ten z kolei nie został zaliczony przez Wnioskodawcę do jego kosztów uzyskania przychodów. Zagadnienie, czy zwrot tego samego wydatku należy zaliczyć do przychodów podatnika, było już przedmiotem analizy orzecznictwa - zgodnie z wyrokiem WSA w Gdańsku z dnia 12 czerwca 2007 r. (sygn. akt I SA/Gd 358/07) kwota odszkodowania wypłacona podatnikowi, który uprzednio poniósł wydatki związane ze zdarzeniem wywołującym szkodę, a które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie mogły zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów, w wysokości odpowiadającej poniesionym wydatkom, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a powołanej ustawy, nie stanowi przychodu podatnika.

Wnioskodawca podziela w pełni to stanowisko gdańskiego sądu administracyjnego. Nie powinno ulegać jakiejkolwiek wątpliwości, że zwrot poniesionego wydatku stanowił wyrównanie stanu majątkowego Wnioskodawcy do stanu sprzed wyrządzenia spółce szkody. Przyjęcie z kolei stanowiska odmiennego - tj. uznanie, iż otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie stanowi przychód podatnika - doprowadziłoby do sytuacji, że poszkodowana spółka nigdy nie otrzymałaby należnej jej rekompensaty, z jednej bowiem strony ubezpieczyciel sprawcy (jak i sam sprawca szkody) mogą podnieść słuszny zarzut ograniczenia odpowiedzialności jedynie do granic rzeczywistej szkody (po myśli art. 361 k.c.), a z drugiej poszkodowany zmuszony byłby od wartości odszkodowania naliczyć podatek dochodowy, pomniejszając w ten sposób uzyskane przysporzenie. Tym samym sytuacja spółki poszkodowanej byłaby (w zakresie kwoty naliczonego podatku) gorsza od sytuacji tej samej spółki, gdyby do powstania szkody nigdy nie doszło.

Warto także odnotować, że w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych uzyskanego od ubezpieczyciela odszkodowania wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.123.2020.2.MK. W treści tego pisma organ ten wskazał, iż odszkodowanie takie nie będzie stanowiło przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie wnioskodawcy, tj. spółki, która w wyniku nieprawidłowo wykonanych przez biuro doradztwa podatkowego usług zobowiązana była do zapłaty karnych odsetek na rzecz urzędu skarbowego.

Biorąc więc pod uwagę opisane w tym miejscu argumenty Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jego pogląd prawny, wyrażony na wstępie wniosku, jest prawidłowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.