0111-KDIB1-2.4010.473.2019.3.DP - Rozliczenia CIT w związku z podziałem spółki.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 listopada 2019 r. (data wpływu 28 listopada 2019 r.) uzupełnionym 30 stycznia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

* zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i przenoszony stanowić będą na dzień podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa ("ZCP") w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

* w związku z podziałem Spółki po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy

- jest prawidłowe.

W dniu 28 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

* zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i przenoszony stanowić będą na dzień podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa ("ZCP") w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* w związku z podziałem Spółki po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 20 stycznia 2020 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.473.2019.3.DP; 0111-KDIB3-2.4012.802.2019.3.MGO wezwano do jego uzupełnienia. Wnioskodawca dokonał uzupełnienia 30 stycznia 2020 r. (data wpływu do Organu).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: Spółka, Spółka Dzielona) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz w całości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od dochodów osiąganych w Polsce.

W przyjętym modelu biznesowym Spółki funkcjonują dwie działalności operacyjne: działalność związana z gospodarką i przetwarzaniem odpadów (dalej: ZCP Odpady bądź Działalność odpadowa) oraz działalność inwestycyjna związana z kupnem, sprzedażą oraz wynajmowaniem nieruchomości komercyjnych (dalej: ZCP Nieruchomości bądź Działalność nieruchomościowa). Przedmiotowe działalności są na tyle wyodrębnione, iż mogą w sposób samodzielny funkcjonować jako przedsiębiorstwa niezależne.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe i podlega obowiązkowemu badaniu sprawozdania finansowego przez biegłego rewidenta.

Działalność związana z ZCP Nieruchomości jest przedmiotowo różna od działalności ZCP Odpady - pełni inne funkcje gospodarcze, angażuje inne aktywa, posiada inne koszty oraz ma inny profil ryzyka gospodarczego. Niezależnie od powyższego zarówno Działalność nieruchomościowa jak i Działalność odpadowa są w pełni równorzędnymi przedsiębiorstwami i cechuje je wysoka samodzielność w funkcjonowaniu.

Działalność nieruchomościowa prowadzona w ramach działalności Wnioskodawcy polega w szczególności na nabywaniu i zbywaniu nieruchomości, kompleksowym zarządzaniu procesem budowy nieruchomości, w szczególności w oparciu o umowy z generalnym wykonawcą, samodzielnej komercjalizacji wybudowanych i pozyskanych nieruchomości, a także na windykowaniu należności, bieżącej obsłudze administracyjnej a przede wszystkim na zarządzaniu tymi nieruchomościami.

Z uwagi na okoliczność, że Wnioskodawca prowadzi działalność zasadniczo w dwóch odrębnych obszarach, podjęto decyzję w przedmiocie wyodrębnienia i wydzielenia ze struktury Wnioskodawcy obszaru związanego z działalnością w zakresie ZCP Nieruchomości i przeniesienia tego obszaru do nowo utworzonej spółki K. Spółka z o.o. (zwanej dalej: Spółką Przejmującą). Przedmiotowy podział ma nastąpić w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej jako k.s.h.) - podział przez wydzielenie. Podział zostanie przeprowadzony w trybie uproszczonym zgodnie z art. 5381 § 1 k.s.h. w związku z wyrażeniem zgody przez wszystkich wspólników Spółki Dzielonej na powyższe, zgodnie z treścią art. 5381 § 1 k.s.h.

Powyższa decyzja podyktowana jest względami natury biznesowej, tj. odseparowaniem dwóch różnych obszarów działalności prowadzonych przez Spółkę oraz zasadnością uporządkowania struktury biznesowej i zabezpieczenia majątku związanego z działalnością w obszarze Nieruchomości. Szczególne znaczenie w kontekście potrzeby odseparowania dwóch różnych obszarów działalności ma właśnie ryzyko gospodarcze. Ryzyko gospodarcze dotyczące działalności nieruchomościowej jest zdecydowanie niższe niż w ramach działalności odpadowej, a wynika to przede wszystkim z faktu, iż branża odpadowa jest obciążona ryzykiem zmian prawnych, wysokiego zaangażowania osobowego i kapitałowego, brakiem stabilności na rynku. Branża nieruchomościowa w Polsce od lat cieszy się sporym zainteresowaniem inwestorów i zapewnia przede wszystkim stabilne i powtarzalne przychody z wykonywanej działalności.

Sposób podziału majątku Wnioskodawcy opisany w Planie Podziału odpowiadać będzie istniejącej w Spółce strukturze organizacyjnej obejmującej dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W wyniku podziału objętego Planem Podziału część majątku Spółki Dzielonej (stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa w obszarze Działalności Nieruchomościowej) zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą, w zamian za udziały, które wspólnicy Spółki Dzielonej otrzymają w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej (podział przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4) k.s.h., dalej: Podział) i zostanie przeprowadzony w następujący sposób:

* w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, które zostaną przyznane wspólnikom Spółki Dzielonej, na Spółkę Przejmującą w ramach Podziału zostanie przeniesiony majątek Spółki Dzielonej, który został funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej. Stanowi on zespół składników majątkowych i niemajątkowych, przy pomocy których można prowadzić odrębny, niezależny i samodzielny zakład (przedsiębiorstwo) przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. prowadzenia działalności nieruchomościowej bezpośrednio związanej z posiadaniem nieruchomości. Działalność ta obejmuje w szczególności działalność związaną z: (i) wynajmem nieruchomości własnych, (ii) zakupem nowych nieruchomości, (iii) prowadzeniem gospodarczej i administracyjnej obsługi nieruchomości, (iv) przygotowaniem, zawieraniem i nadzorem nad prawidłową realizacją umów z dostawcami mediów do nieruchomości, (v) przygotowaniem, negocjowaniem i realizacją umów dzierżawy i najmu, (vi) realizacją projektów związanych z rozbudową/przebudową nieruchomości oraz (vii) utrzymywaniem bieżących kontaktów i załatwianiem wszelkich spraw z kontrahentami w zakresie korzystania przez nich z nieruchomości ("Działalność Nieruchomościowa"). W związku z powyższym wyodrębniony majątek stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "Przejmowana Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa"); Spółka Przejmująca przejmie wszystkie prawa i obowiązki związane z Przejmowaną Zorganizowaną Częścią Przedsiębiorstwa;

* w Spółce Dzielonej pozostanie majątek, stanowiący organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji działalności związanej z gospodarką odpadami, w tym w szczególności: (i) prowadzeniem Regionalnej Instalacji Przetwarzania Odpadów Komunalnych (tzw. RIPOK, a obecnie Instalacja Komunalna), (ii) odbieraniem, zbieraniem i przetwarzaniem odpadów (w tym zbiórka selektywna), (iii) utylizacją odpadów, (iv) składowaniem odpadów, (v) prowadzeniem gospodarczej i administracyjnej obsługi związanej z gospodarką odpadami (w tym w szczególności obsługa klienta, pozyskiwanie nowych klientów, udział w przetargach, zawieranie umów i nadzór nad ich prawidłową realizacją), (vi) podejmowania działań promocyjnych i marketingowych ("Działalność Odpadowa"), tj. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "Pozostająca Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa"); w Spółce Dzielonej pozostaną prawa i obowiązki związane z Pozostającą Zorganizowaną Częścią Przedsiębiorstwa;

* w wyniku przeprowadzenia Podziału Spółka Dzielona nie zostanie wykreślona z Rejestru Przedsiębiorców KRS;

* podział nastąpi bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej, z użyciem kapitałów własnych Spółki Dzielonej innych niż kapitał zakładowy, tj. poprzez przeniesienie kapitału zapasowego, z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (część kapitału zapasowego zostanie przeznaczona na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego, a pozostała część pozostanie na kapitale zapasowym (agio));

* dokonanie Podziału jest uzależnione od: (i) podjęcia uchwał o Podziale przez Zgromadzenie Wspólników Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej oraz (ii) wpisu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej oraz Podziału do Rejestru Przedsiębiorców KRS ("Dzień Wydzielenia");

* podczas Zgromadzenia Wspólników Spółki Dzielonej podjęta zostanie uchwała o Podziale (projekt uchwały o Podziale stanowi Załącznik nr la do Planu Podziału);

* podczas Zgromadzenia Wspólników Spółki Przejmującej podjęta zostanie uchwała o wzięciu udziału w Podziale (projekt stosownej uchwały stanowi Załącznik nr 1b do Planu Podziału) oraz uchwała w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego oraz zmiany Umowy Spółki Przejmującej (projekt stosownej uchwały stanowi Załącznik nr 2 do Planu Podziału);

* Podział zostanie przeprowadzony w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 5381 § 1 k.s.h. w związku z uzyskaniem zgód wszystkich wspólników Spółki Dzielonej i wszystkich wspólników Spółki Przejmującej na powyższe, zgodnie art. 5381 § 1 k.s.h.;

* po podjęciu uchwał o Podziale, zgodnie z art. 542 i 543 k.s.h., Zarządy obu Spółek złożą do właściwych sądów rejestrowych wnioski o wpisanie odpowiednich zmian w KRS, w szczególności:

i. Zarząd Spółki Dzielonej złoży wniosek o wpisanie wzmianki o podjęciu uchwały o Podziale, ze wskazaniem, że Spółka Dzielona uczestniczy w Podziale jako spółka dzielona w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.; oraz

ii. Zarząd Spółki Przejmującej złoży wniosek o podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, ze wskazaniem, że Spółka Przejmująca uczestniczy w Podziale jako spółka przejmująca w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., oraz o dokonanie ogłoszenia o podziale.

W wyniku przeprowadzenia Podziału Spółka Dzielona nie zostanie wykreślona z Rejestru Przedsiębiorców KRS.

W ramach przedmiotowej czynności ma dojść do przeniesienia wyodrębnianego zespołu składników majątkowych, w tym zobowiązań, związanych z działalnością nieruchomościową w celu dalszego kontunuowania działalności w zakresie ZCP Nieruchomości.

Powyższy zespół składników będący przedmiotem czynności faktycznie będzie umożliwiał kontynuowanie działalności w zakresie działalności nieruchomościowej.

Po przejęciu ww. składników majątkowych przez Spółkę Przejmującą, będzie kontynuowana działalność w zakresie ZCP Nieruchomości przez podmiot przejmujący.

Wydzielenie biznesu związanego z wynajmowanymi Nieruchomościami i przeniesienie go do Spółki Przejmującej stanowi działanie mające na celu skoncentrowanie działalności związanej z nieruchomościami w jednym, wyspecjalizowanym podmiocie.

Zasadą przyjętą dla określenia, które składniki majątku Spółki Dzielonej przypadają w ramach Podziału Spółce Przejmującej, jest zasada, aby Spółce Przejmującej przypadły wszystkie te składniki majątku, które są związane z Działalnością Nieruchomościową oraz które są wykorzystywane w Działalności Nieruchomościowej. Zasada ta dotyczy również wszelkich praw, obowiązków, należności i zobowiązań, decyzji administracyjnych oraz zezwoleń powiązanych z Działalnością Nieruchomościową.

W wyniku Podziału Spółki Dzielonej, Spółka Przejmująca przejmie Przejmowaną Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa, która jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnionym w strukturze przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania związane z zadaniami realizowanymi w ramach Działalności Nieruchomościowej, w szczególności:

* nieruchomości (grunty, budynki i budowle) opisane w Załączniku nr 5 do Planu Podziału, będące przedmiotem prawa własności albo prawa użytkowania wieczystego;

* inne środki trwałe (w tym urządzenia i środki transportu) wykorzystywane w Działalności Nieruchomościowej;

* wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością Nieruchomościową;

* należności i zobowiązania związane z Działalnością Nieruchomościową;

* prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych, zezwoleń, koncesji oraz ulg pozostające w związku ze składnikami majątkowymi wchodzącymi w skład Przejmowanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa;

* stanowiska pracy (pracownicy) dotyczące Działalności Nieruchomościowej i ich wyposażenie. W Dniu Wydzielenia z mocy prawa, na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy, Spółka Przejmująca stanie się pracodawcą tych pracowników Spółki Dzielonej, którzy na Dzień Wydzielenia będą zatrudnieni w obszarze Działalności Nieruchomościowej. Lista stanowisk pracy w obszarze Działalności Nieruchomościowej na dzień sporządzenia Planu Podziału, znajduje się w Załączniku nr 4 do Planu Podziału,

* inne składniki funkcjonalnie związane z Działalnością Nieruchomościową, w tym wszelkie dokumenty.

Jednocześnie wskazać należy, iż w ramach działalności nieruchomościowej istnieje struktura pracownicza, która obejmuje Członka Zarządu Wnioskodawcy, który wraz z kierownikiem do spraw nieruchomości zarządza tymże działem. W ramach przyjętej struktury organizacyjnej - dział nieruchomościowy zatrudnia również 4 osoby, które zajmują się dozorem nieruchomości.

Poza składnikami majątku określonymi powyżej, pozostała część majątku Spółki Dzielonej pozostaje majątkiem Spółki Dzielonej. W okresie od dnia sporządzenia Planu Podziału do Dnia Wydzielenia, tj. do dnia wpisania podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, Spółka Dzielona będzie prowadziła działalność gospodarczą. W związku z powyższym, we wskazanym okresie mogą wystąpić zmiany w składzie i strukturze aktywów i pasywów Spółki Dzielonej. Wszelkie nowe prawa lub zobowiązania, które zostaną, odpowiednio nabyte lub zaciągnięte w tym okresie w związku z Działalnością Nieruchomościową zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą jako składniki Przejmowanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa, natomiast prawa lub zobowiązania, które zostaną, odpowiednio nabyte lub zaciągnięte w związku z Działalnością Odpadową pozostaną w Spółce Dzielonej jako składniki Pozostającej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa.

Zasady dotyczące zmian w składzie i strukturze aktywów i pasywów Spółki Dzielonej, przypadających po Dniu Wyceny, tj. dniu 1 września 2019 r. (dzień, na który sporządzono szczegółowe zestawienie składników Przejmowanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa, stanowiące Załącznik nr 4 do Planu Podziału) do Dnia Wydzielenia, zostały opisane poniżej:

* składniki majątku (aktywa i pasywa) nabyte lub uzyskane w zamian za składniki majątku przypisane Spółce Przejmującej, zgodnie z Planem Podziału, przejęte zostaną przez Spółkę Przejmującą,

* składniki majątku (aktywa i pasywa) nabyte lub uzyskane w zamian za składniki majątku przypisane Spółce Dzielonej, zgodnie z Planem Podziału, pozostaną w Spółce Dzielonej,

* zobowiązania, które zostaną zaciągnięte przez Spółkę Dzieloną w związku z działalnością prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w ramach Przejmowanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa, zostaną, przejęte przez Spółkę Przejmującą,

* zobowiązania, które zostaną zaciągnięte przez Spółkę Dzieloną w związku z działalnością prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w ramach Pozostającej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa, pozostaną w Spółce Dzielonej,

* inne składniki majątku nabyte lub uzyskane przez Spółkę Dzieloną przypadają tej Spółce, której zgodnie z Planem Podziału przypadają składniki majątku, z którymi związane są nowo nabyte lub uzyskane aktywa lub pasywa. W szczególności Spółce Przejmującej przypadają składniki majątku nabyte lub uzyskane przez Spółkę Dzieloną pozostające w związku funkcjonalnym z Działalnością Nieruchomościową,

* prawa i obowiązki, w tym należności i zobowiązania, wynikające z umów, czynów niedozwolonych, bezpodstawnego wzbogacenia oraz innych zdarzeń prawnych przechodzą na: (i) Spółkę Przejmującą, o ile są związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w ramach Przejmowanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa albo (ii) pozostają w Spółce Dzielonej, o ile są związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w ramach Pozostającej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa.

Jeżeli po dacie podpisania Planu Podziału Spółka Dzielona zainicjuje postępowanie sądowe, pozasądowe lub administracyjne lub wstąpi do takiego postępowania jako strona, Spółka Przejmująca stanie się stroną takiego postępowania, o ile jego przedmiot będzie związany z działalnością prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w ramach Przejmowanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa.

W razie wątpliwości, czy dany składnik majątku, prawo, obowiązek, należność lub zobowiązanie jest związane funkcjonalnie z Działalnością Nieruchomościową czy z Działalnością Odpadową, a tym samym czy przeszło na mocy art. 531 § 1 k.s.h. na Spółkę Przejmującą, czy pozostało w Spółce Dzielonej, uzna się, że taki składnik majątku, prawo, obowiązek, należność, zobowiązanie jest związany z Działalnością Odpadową i tym samym pozostaje w Spółce Dzielonej.

Powyższe działania pozwolą w szczególności na:

* uporządkowanie działalności operacyjnej Wnioskodawcy tj. skupienie się na działalności jaką jest działalność odpadowa;

* wypracowanie indywidualnej strategii oraz osobne skupienie się na każdej z prowadzonych działalności w innym podmiocie;

* ograniczenie ryzyka biznesowego związanego z każdym z tych dwóch obszarów działalności i możliwe rzutowanie tego ryzyka na drugi obszar;

* wzmocnienie pozycji Spółki Przejmującej, już w formie osobnej spółki prowadzącej działalność związaną z nieruchomościami, w szczególności poprzez dalsze prowadzenie działalności związanej z najmem i zarządzaniem nieruchomościami;

* poprawę efektywności biznesowej i optymalizację kosztów działalności poszczególnych spółek (potencjalny spadek kosztów jednostkowych obsługi działalności nieruchomościowej);

* dodatkowo reorganizacja oraz przejęcie aktywów i pasywów ma przyczynić się również do zwiększenia wiarygodności wśród instytucji finansowych oraz ułatwienia dostępu do środków na finansowanie kolejnych inwestycji biznesowych;

* reorganizacja działalności pozwoli na lepsze i bardziej optymalne wykorzystanie majątku Wnioskodawcy;

* zabezpieczenie majątku Wnioskodawcy poprzez proces podziału tj. Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej na wypadek potencjalnych roszczeń związanych z prowadzoną działalnością operacyjną poszczególnych podmiotów.

Stwierdzić również należy, iż oba ZCP funkcjonujące w strukturze Wnioskodawcy są na tyle wyodrębnione, iż po dokonanym podziale - Wnioskodawca i Spółka Przejmująca nie muszą ze sobą współpracować, co ewidentnie świadczy o pełnej niezależności organizacyjnej, finansowej i prawnej obu ZCP.

W piśmie z 29 stycznia 2020 r. (data wpływu do Organu 30 stycznia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu, Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego o odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu:

1. Czy zespół składników, o których mowa we wniosku, stanowiący ZCP Nieruchomości w momencie podziału będzie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy?

Tak, zespół składników, o których mowa we wniosku, stanowiący ZCP Nieruchomości w momencie podziału będzie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

2. Czy po podziale na bazie przejętego majątku składników podmiot przejmujący będzie kontynuował działalność w takim samym zakresie jak Wnioskodawca?

Tak. Zgodnie ze zdarzeniem przyszłym opisanym we wniosku - ZCP Odpady i ZCP Nieruchomości są na tyle wyodrębnione i samodzielne, iż po przejęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP Nieruchomości), Spółka K. Sp. z o.o. będzie prowadziła działalność dotychczas prowadzoną za pomocą zorganizowanej części przedsiębiorstwa opisanej we wniosku jako ZCP Nieruchomości w takim samym zakresie jak Wnioskodawca. Jednocześnie Spółka K. Sp. z o.o. zachowa całkowitą niezależność operacyjną od Wnioskodawcy i będzie mogła samodzielnie kontynuować działalność nieruchomościową, nawet gdyby w przyszłości udziałowcy Wnioskodawcy podjęli decyzję o rozszerzeniu, ograniczeniu albo zaprzestaniu prowadzenia działalności w obszarze ZCP Odpady.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, które zakłada, iż ZCP Nieruchomości stanowić będzie w momencie podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, które zakłada, iż majątek pozostały u Wnioskodawcy (ZCP Odpady) stanowić będzie w momencie podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, które zakłada, iż podział Wnioskodawcy przez wydzielenie w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca ZCP Nieruchomości i nastąpi przeniesienie ZCP Nieruchomości na inną spółkę prawa handlowego posiadającą osobowość prawną z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nie będzie podlegać u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na mocy art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy ZCP Nieruchomości (działalność nieruchomościowa) stanowić będzie w momencie podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 dalej "Ustawa CIT") ponieważ będzie to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, "ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Zdaniem Wnioskodawcy ZCP Nieruchomości będzie w momencie podziału wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Wnioskodawca przyporządkował do ZCP Nieruchomości składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia przez ZCP Nieruchomości działalności, czyli zespół składników majątkowych spełniających ściśle określoną rolę gospodarczą w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że systemy księgowe oraz księgi rachunkowe prowadzone są w sposób umożliwiający wyodrębnienie faktur zakupowych i sprzedażowych, oraz środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez ZCP Nieruchomości przy wykorzystaniu zespołu składników majątkowych przyporządkowanych do ZCP Nieruchomości.

Wyodrębnienie funkcjonalne będzie polegać na tym, że zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach ZCP Nieruchomości będzie przeznaczony tylko i wyłącznie do realizacji zadania gospodarczego w postaci wynajmu, kupna i zarządzania nieruchomościami. Funkcjonalnie zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach ZCP Nieruchomości stanowi odrębną całość gdyż obejmuje wszystkie niezbędne elementy do prowadzenia samodzielnie zadania gospodarczego polegającego na świadczeniu wspomnianych wyżej usług. Zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach ZCP Nieruchomości mógłby funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy, odrębnie i niezależnie od przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W przypadku dokonania wydzielenia w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca ZCP Nieruchomości i nastąpi przeniesienie ZCP Nieruchomości na Spółkę Przejmującą spółka ta w oparciu o nabyty w ten sposób zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach ZCP Nieruchomości będzie kontynuować działalność w takim zakresie w jakim prowadzi ją ZCP Nieruchomości w ramach Wnioskodawcy.

Za uznaniem ZCP Nieruchomości za samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo przemawia przede wszystkim:

* wyodrębnienie finansowe, księgowe;

* samodzielna struktura organizacyjna wraz z przyporządkowanymi pracownikami do Działu Nieruchomości;

* posiadanie aktywów i pasywów związanych z prowadzoną działalnością;

* możliwość samodzielnego i niezakłóconego funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, poprzez dokonywanie dalszych inwestycji na rynku nieruchomości i podpisywaniu kolejnych umów z kontrahentami.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy majątek pozostały w Spółce stanowić będzie również zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT ponieważ będzie to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, "ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Zdaniem Wnioskodawcy majątek pozostały w Spółce jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, służących realizacji określonych zadań gospodarczych w postaci działalności związanej z gospodarką odpadów (ZCP Odpady).

Zespół składników majątku, który w wyniku dokonanego podziału pozostanie u Wnioskodawcy jest odrębnym organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Wyodrębnienie to nastąpiło poprzez wyodrębnienie z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy działalności nieruchomościowej tj. ZCP Nieruchomości.

Od strony formalnej zespół składników majątku, który ma pozostać u Wnioskodawcy zostanie potwierdzony w planie podziału, gdzie jednoznacznie jest wskazane, że zespół składników majątku przyporządkowany do ZCP Nieruchomości, jak również zespół składników majątku, który ma pozostać u Wnioskodawcy stanowią odrębne organizacyjnie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Przedmiotowe wyodrębnienie obu ZCP funkcjonujących w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy mają również potwierdzenie w stosownych dokumentach wewnętrznych (regulaminach), które potwierdzają formalne i organizacyjne wyodrębnienie ZCP Nieruchomości oraz ZCP Odpady.

Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że systemy księgowe oraz księgi rachunkowe prowadzone są w sposób umożliwiający wyodrębnienie i przyporządkowanie do ZCP Nieruchomości faktur zakupowych i sprzedażowych, oraz środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez ZCP Nieruchomości przy wykorzystaniu zespołu składników majątkowych alokowanych do ZCP Nieruchomości oraz przyporządkowanie do pozostałej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę tych aktywów zobowiązań, które związane są z zespołem składników majątkowych niewyodrębnionych do ZCP Nieruchomości.

Wyodrębnienie funkcjonalne polega na tym, że zespół składników majątkowych niewyodrębnionych do ZCP Nieruchomości będzie przeznaczony tylko i wyłącznie do realizacji zadania gospodarczego w postaci usług związanych z przetwarzaniem i gospodarką odpadami.

Wskazać należy, iż w Spółce Dzielonej pozostanie majątek, stanowiący organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji działalności związanej z gospodarką odpadami, w tym w szczególności:

i. prowadzeniem Regionalnej Instalacji Przetwarzania Odpadów Komunalnych (tzw. RIPOK, a obecnie Instalacja Komunalna),

ii. odbieraniem, zbieraniem i przetwarzaniem odpadów (w tym zbiórka selektywna)

iii. utylizacją odpadów,

iv. składowaniem odpadów,

v. prowadzeniem gospodarczej i administracyjnej obsługi związanej z gospodarką odpadami (w tym w szczególności obsługa klienta, pozyskiwanie nowych klientów, udział w przetargach, zawieranie umów i nadzór nad ich prawidłowa realizacją),

vi. podejmowania działań promocyjnych i marketingowych ("Działalność Odpadowa"),

które to składniki niewątpliwie stanowią tzw. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ("Pozostająca Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa").

Jednocześnie - w Spółce Dzielonej pozostaną prawa i obowiązki związane z Pozostającą Zorganizowaną Częścią Przedsiębiorstwa.

Zespół składników majątkowych niewyodrębnionych do ZCP Nieruchomości mógłby funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy, odrębnie i niezależnie od przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W oparciu o zespół składników majątkowych niewyodrębnionych do ZCP Nieruchomości możliwe jest prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której przedmiotem jest świadczenie wspomnianych usług związanych z przetwarzaniem i gospodarką odpadami.

Ad.3.

Zdaniem Wnioskodawcy podział Spółki przez wydzielenie w rozumieniu przepisu art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., gdzie wydzielona zostanie część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiąca ZCP Nieruchomości i nastąpi przeniesienie składników majątkowych ZCP Nieruchomości na Spółkę Przejmującą nie będzie podlegać u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na mocy art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli w przypadku podziału przez wydzielenie majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek wydzielany nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstwa transakcja podziału będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychodem do opodatkowania dla spółki dzielonej będzie w takim przypadku wartość rynkowa składników majątkowych, przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalona na dzień podziału.

Natomiast w sytuacji gdy przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek wydzielany, jak i pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa to transakcja podziału przez wydzielenie jest neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa uregulowana jest w przepisie art. 4a pkt 4 Ustawy podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak już Wnioskodawca wykazał w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, ZCP Nieruchomości stanowić będzie na dzień podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uwzględniając tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa uregulowanej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie ulega także wątpliwości, że pozostała w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy działalność niewyodrębniona do ZCP Nieruchomości stanowić będzie na dzień podziału, zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uwzględniając powyższe, skoro zarówno składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału (w formie ZCP Nieruchomości) oraz składniki majątkowe pozostające w przedsiębiorstwie (ZCP Odpady) Wnioskodawcy stanowić będą na dzień podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4 ust. 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym. Wartość rynkowa składników majątkowych składających się na ZCP Nieruchomości przeniesionych na spółkę przejmującą nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r. o sygn. akt I SA/Wr 1823/15 wskazano, że podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zdaniem Wnioskodawcy - biorąc pod uwagę, że ZCP Nieruchomości może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, planowany podział będzie w całości neutralny na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 505 z późn. zm., dalej: "k.s.h.").

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 k.s.h., spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 k.s.h.).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, dalej: "u.p.d.o.p."),

Stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m u.p.d.o.p., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

* przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

* przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

* przychody spółki dzielonej.

Powołany przepis nie stanowi jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p., przychodami są, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p., należy stwierdzić, że ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p., uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.

A zatem, zgodnie z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p., ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w ramach Spółki (Wnioskodawcy) funkcjonują dwie działalności operacyjne:

* działalność związana z gospodarką i przetwarzaniem odpadów (ZCP Odpady), oraz

* działalność inwestycyjna związana z kupnem, sprzedażą oraz wynajmem nieruchomości komercyjnych (ZCP Nieruchomości).

Z uwagi na okoliczność, że ww. działalności prowadzone są w dwóch odrębnych obszarach podjęto decyzję o wyodrębnieniu i wydzieleniu ze struktury Spółki obszaru ZCP Nieruchomości i przeniesienia tej części do nowo utworzonej Spółki Przejmującej. Przedmiotowy podział ma nastąpić w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. - jako podział przez wydzielenie.

Jak już wyjaśniono wcześniej, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zgodnie z opisem przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, które zostaną przyznane wspólnikom Spółki Dzielonej, na Spółkę Przejmującą w ramach Podziału zostanie przeniesiony majątek Spółki Dzielonej, który został funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej. Stanowi on zespół składników majątkowych i niemajątkowych, przy pomocy których można prowadzić odrębny, niezależny i samodzielny zakład (przedsiębiorstwo) przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Spółka Przejmująca przejmie wszystkie prawa i obowiązki związane z Przejmowaną Zorganizowaną Częścią Przedsiębiorstwa.

W Spółce Dzielonej pozostanie majątek, stanowiący organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji działalności związanej z gospodarką odpadami. W Spółce Dzielonej pozostaną prawa i obowiązki związane z Pozostającą Zorganizowaną Częścią Przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Wnioskodawca, wydzielenie biznesu związanego z wynajmowanymi Nieruchomościami i przeniesienie go do Spółki Przejmującej stanowi działanie mające na celu skoncentrowanie działalności związanej z nieruchomościami w jednym, wyspecjalizowanym podmiocie. Powyższa decyzja podyktowana jest względami natury biznesowej, tj. odseparowaniem dwóch różnych obszarów działalności prowadzonych przez Spółkę oraz zasadnością uporządkowania struktury biznesowej i zabezpieczenia majątku związanego z działalnością w obszarze Nieruchomości.

W wyniku Podziału Spółki Dzielonej, Spółka Przejmująca przejmie Przejmowaną Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa, która jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnionym w strukturze przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania związane z zadaniami realizowanymi w ramach Działalności Nieruchomościowej, w szczególności:

* nieruchomości (grunty, budynki i budowle) będące przedmiotem prawa własności albo prawa użytkowania wieczystego;

* inne środki trwałe (w tym urządzenia i środki transportu) wykorzystywane w Działalności Nieruchomościowej;

* wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością Nieruchomościową;

* należności i zobowiązania związane z Działalnością Nieruchomościową;

* prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych, zezwoleń, koncesji oraz ulg pozostające w związku ze składnikami majątkowymi wchodzącymi w skład Przejmowanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa;

* stanowiska pracy (pracownicy) dotyczące Działalności Nieruchomościowej i ich wyposażenie. W Dniu Wydzielenia z mocy prawa, na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy, Spółka Przejmująca stanie się pracodawcą tych pracowników Spółki Dzielonej, którzy na Dzień Wydzielenia będą zatrudnieni w obszarze Działalności Nieruchomościowej. Lista stanowisk pracy w obszarze Działalności Nieruchomościowej na dzień sporządzenia Planu Podziału, znajduje się w Załączniku nr 4 do Planu Podziału,

* inne składniki funkcjonalnie związane z Działalnością Nieruchomościową, w tym wszelkie dokumenty.

Jak wynika z wniosku, wyodrębnienie finansowe opisywanego zespołu składników majątkowych polega na tym, że systemy księgowe oraz księgi rachunkowe prowadzone są w sposób umożliwiający wyodrębnienie faktur zakupowych i sprzedażowych, oraz środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez ZCP Nieruchomości przy wykorzystaniu zespołu składników majątkowych przyporządkowanych do ZCP Nieruchomości.

Wyodrębnienie funkcjonalne polega natomiast na tym, że zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach ZCP Nieruchomości jest przeznaczony tylko i wyłącznie do realizacji zadania gospodarczego w postaci wynajmu, kupna i zarządzania nieruchomościami. Funkcjonalnie zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach ZCP Nieruchomości stanowi odrębną całość gdyż obejmuje wszystkie niezbędne elementy do prowadzenia samodzielnie zadania gospodarczego polegającego na świadczeniu wspomnianych wcześniej usług. Zespół składników majątkowych wyodrębnionych w ramach ZCP Nieruchomości mógłby funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy, odrębnie i niezależnie od przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Od strony formalnej zespół składników majątku, który ma pozostać u Wnioskodawcy zostanie potwierdzony w planie podziału, gdzie jednoznacznie jest wskazane, że zespół składników majątku przyporządkowany do ZCP Nieruchomości, jak również zespół składników majątku, który ma pozostać u Wnioskodawcy stanowią odrębne organizacyjnie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Poza składnikami majątku określonymi powyżej, pozostała część majątku Spółki Dzielonej pozostaje majątkiem Spółki Dzielonej. W okresie od dnia sporządzenia Planu Podziału do Dnia Wydzielenia, tj. do dnia wpisania podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, Spółka Dzielona będzie prowadziła działalność gospodarczą.

Jak wskazał Wnioskodawca, oba ZCP funkcjonujące w strukturze Wnioskodawcy są na tyle wyodrębnione, iż po dokonanym podziale - Wnioskodawca i Spółka Przejmująca nie muszą ze sobą współpracować, co świadczy o pełnej niezależności organizacyjnej, finansowej i prawnej obu ZCP.

A zatem biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe, stanowisko Wnioskodawcy oraz powołane regulacje prawne, należy stwierdzić, że przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy pozwalają na uznanie, że zarówno zespół składników majątkowych przenoszony do nowo utworzonej Spółki Przejmującej, jak i zespół składników majątkowych pozostający u Wnioskodawcy, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, który w dniu dokonania transakcji będzie posiadał samodzielność finansową. Zatem należy przyjąć, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiący ZCP Nieruchomości, który zostanie wydzielony z majątku Spółki Dzielonej na rzecz nowo utworzonej Spółki Przejmującej, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych ZCP Odpady, który pozostanie u Wnioskodawcy, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Zatem, w przedstawionej sytuacji, po stronie Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać więc za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.