0111-KDIB1-1.4011.81.2020.2.NL - 5% stawka PIT dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 marca 2020 r. (data wpływu 12 marca 2020 r.), uzupełnionym 8 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku określonej w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla dochodów uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku określonej w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla dochodów uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4011.81.2020.1.NL wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 8 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i w ramach tej działalności zajmuje się tworzeniem oprogramowania. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W celu realizowania projektów Wnioskodawca prowadzi stale prace rozwojowe polegające na zwiększaniu zasobów wiedzy, co umożliwia mu jej zastosowanie przy tworzeniu programów komputerowych (aplikacji) rozwiązujących konkretne problemy praktyczne i posiadających usprawnienia umożliwiające wykonywanie pewnych czynności w sposób sprawniejszy, szybszy i skuteczniejszy.

W 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę współpracy z zagranicznym podmiotem, niepowiązanym z Wnioskodawcą, o wykonanie usług programistycznych. Zagraniczny podmiot zajmuje się tworzeniem gier komputerowych. Umowa współpracy trwa do dnia dzisiejszego.

W ramach zawartej umowy Wnioskodawca od 2015 r. wykonywał prace programistyczne polegające na stworzeniu od podstaw systemu, który zbiera opinie i reakcje graczy na rozgrywkę w grze komputerowej. Na rynku nie było systemu, który spełniałby wszystkie funkcje wymagane przez zagraniczny podmiot.

System jest w chwili obecnej powiązany z dwoma tytułami wydanymi przez zagraniczny podmiot (...) oraz jednym, który nie został jeszcze zapowiedziany publicznie. Gry te są grami przygodowymi grami akcji osadzonymi w otwartym, obcym świecie.

Na podstawie przedstawionych oczekiwań zagranicznego podmiotu Wnioskodawca opracował założenia systemu, który pozwala na szybkie reagowanie na negatywne i pozytywne trendy, które występują wśród graczy, a następnie zaprojektował i zaprogramował. System jaki został stworzony przez Wnioskodawcę to system oparty na bazie otwartego oprogramowania (platforma programistyczna PHP - Laravel) i technologii (PHP, MongoDB, PostgreSOL, C#, JavaScript, CSS, HTML). System nie był bazowany na istniejącym oprogramowaniu, które spełniało podobne funkcje. Wnioskodawca stworzył następujące moduły dla tego nowego systemu:

* moduł zbierania danych - stanowiący element gry komputerowej, który pozwala zatrzymać rozgrywkę i przesłać dane,

* moduł serwerowy - odpowiedzialny za przetworzenie i zapis danych,

* moduł bazy danych i przechowywania plików,

* moduł analizy danych - przetwarza dane do formy potrzebnej do raportowania i dalszych operacji na danych,

* moduł powiadamiania i detekcji problemów - automatycznie wysyła wiadomości informujące o problemach i trendach,

* moduł raportowania - obejmujący zestaw narzędzi, który pozwala klientowi na wyciągnięcie wniosków z zebranych danych.

Stworzony przez Wnioskodawcę system jest implementowany w kolejnych grach zagranicznego podmiotu.

Na podstawie umowy zawartej przez Wnioskodawcę z zagranicznym podmiotem, Wnioskodawca przekazał pełny kod źródłowy do stworzonego systemu, który nabywca zagraniczny może modyfikować i dostosowywać do nowych potrzeb. Wnioskodawca przeniósł prawa autorskie do wytworzonego przez siebie oprogramowania na podmiot zagraniczny w zamian za wynagrodzenie, co wynika z umowy między Wnioskodawcą a podmiotem zagranicznym.

W 2019 r. Wnioskodawca kończąc dotychczasowe prace programistyczne otrzymał wynagrodzenie i wykazywał je jako przychód w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu w Polsce.

W przyszłości Wnioskodawca dopuszcza możliwość wykonywania kolejnych prac programistycznych na zlecenie zagranicznego podmiotu.

Wnioskodawca używając sformułowania "system" ma na myśli część aplikacji/oprogramowania, z jakiej korzysta zagraniczny nabywca, a "kod źródłowy" po zainstalowaniu i konfiguracji tworzy aplikację/oprogramowanie.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, jak również prowadzi odrębną od niej ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W uzupełnieniu Wniosku ujętym w piśmie z 2 czerwca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że:

* system, o którym mowa we wniosku, został wytworzony w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

* prowadzona przez Wnioskodawcę działalność ma charakter innowacyjny, twórczy, obejmujący prace rozwojowe. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę posiada cechę "nowości", a jego stworzenie wymagało prac o charakterze kreacyjnym. Nabywca nie posiadał oprogramowania spełniającego wszystkich wymaganych cech oraz na rynku nie było dostępnego takiego oprogramowania, a w związku z tym, że oczekiwania podmiotu zagranicznego nie mogły zostać spełnione przy użyciu istniejących na rynku rozwiązań, Wnioskodawca zaprojektował i opracował nowe oprogramowanie, które ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy.

Wnioskodawca przy tworzeniu oprogramowania na rzecz zagranicznego podmiotu prace wykonywał w sposób uporządkowany i systematyczny, tj. ich rozpoczęcie zostało poprzedzone określeniem celów do osiągnięcia, stworzeniem harmonogramu kolejności prac i określeniem niezbędnych zasobów.

* Wnioskodawca w związku z wytworzeniem systemu osiągnął dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

* system, o którym mowa we wniosku, stanowi autorskie prawo do programu komputerowego i podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy oz dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

* Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję zapewniającą wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadające na każde z tych praw od listopada 2018 r.

* w ramach prac programistycznych, jakie Wnioskodawca wykonuje na rzecz zagranicznego podmiotu, o którym mowa we wniosku, Wnioskodawca:

* wytwarza kwalifikowane prawo własności intelektualnej, do którego następnie przenosi autorskie prawa majątkowe za co otrzymuje wynagrodzenie, oraz

* świadczy inne usługi (poza wytworzeniem i przeniesieniem prawa do kwalifikowanego IP), za które otrzymuje odrębne wynagrodzenie.

Wnioskodawca chce opodatkować 5% stawką podatku wyłącznie wynagrodzenie uzyskane z tytułu wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do którego przeniósł autorskie prawo majątkowe na rzecz zagranicznego kontrahenta. Pozostałe usługi są odrębnie fakturowane i z tytułu tych pozostałych usług Wnioskodawcy przysługuje dodatkowe wynagrodzenie. Wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu pozostałych usług (innych niż kwalifikowane prawo własności intelektualnej) Wnioskodawca opodatkował 19% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych, adekwatnie do wybranej formy opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane we wniosku prace programistyczne pozwalają na zastosowanie stawki podatku określonej w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego prace spełniają warunki określone w art. 30ca i 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.) i podlegają opodatkowaniu według stawki 5%, o której mowa w art. 30ca ust. 1 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z ust. 2 powołanego przepisu kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Oprogramowanie, definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów, podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

W pkt 79 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box wskazano, że " (...) doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejścia do definiowania pojęcia "autorskie prawo do programu komputerowego", które wskazują, że część chronioną prawem (formę (ekspresji) utworu) jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego (...)".

Na podstawie przedstawionych regulacji w ocenie Wnioskodawcy przekazanie kodu źródłowego do stworzonego przez siebie systemu wraz z przekazaniem praw autorskich do stworzonego oprogramowania spełnia warunki do uznania, że doszło do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest innowacyjne i posiada cechę "nowości", a jego stworzenie wymagało prac o charakterze kreacyjnym. Nabywca nie posiadał oprogramowania spełniającego wszystkich wymaganych cech oraz na rynku nie było dostępnego takiego oprogramowania, co świadczy o tym, że wykonane przez Wnioskodawcę miały charakter twórczy i ich rezultatem było powstanie nowego wytworu intelektu.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Wnioskodawca przy tworzeniu oprogramowania na rzecz zagranicznego podmiotu prace wykonywał w sposób uporządkowany i systematyczny, tj. ich rozpoczęcie zostało poprzedzone określeniem celów do osiągnięcia, stworzeniem harmonogramu kolejności prac i określeniem niezbędnych zasobów.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej dotyczy celu ich wykonywania, a mianowicie muszą one być wykonywane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W związku z tym, że oczekiwania podmiotu zagranicznego nie mogły zostać spełnione przy użyciu istniejących na rynku rozwiązań, Wnioskodawca zaprojektował i opracował nowe oprogramowanie, które ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy.

Zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, którzy podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązani są do:

* - wyodrębnienia każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

* - prowadzenia ewidencji zapewniającej ustalenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Podsumowując, Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie ma charakter twórczy, a wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przekazuje autorskie prawa majątkowe do stworzonych przez siebie programów. Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw autorskich do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do wskazania Wnioskodawcy w opisie stanu faktycznego przedmiotem interpretacji jest wyłącznie ocena możliwości opodatkowania 5% stawką podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Natomiast przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z pozostałych usług innych niż kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP Box, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego m.in. przez patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(...) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych-oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85), badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca, lub jednego tygodnia, lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

* badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz

* prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ww. ustawy, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Mając na względzie przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że wytwarzanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy i wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w postaci ewaluacji zadań programistycznych użytkowników z całego świata zatem prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto z opisu stanu faktycznego wynika, że oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę stanowi utwór, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dodatkowo Wnioskodawca na potrzeby skorzystania z IP Box będzie posiadał szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja ta będzie odrębną ewidencją od podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu/straty przypadającej na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, co pozwoli na określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z powyższym, skoro jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca stworzył oprogramowanie stanowiące programy komputerowe, a autorskie prawo do niego podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przeniósł na rzecz zagranicznego podmiotu całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania, za co otrzymał wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania według stawki 5%.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest sam przepis prawa. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.