0111-KDIB1-1.4011.18.2017.2.BS - Ustalenie rezydencji podatkowej w związku ze świadczeniem usług na terytorium Niemiec.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.), uzupełnionym 2 czerwca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia rezydencji podatkowej Wnioskodawcy w związku ze świadczeniem usług na terytorium Niemiec oraz kraju, w którym dochody z tej działalności winny zostać opodatkowane - jest prawidłowe.

W dniu 31 marca 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia rezydencji podatkowej Wnioskodawcy w związku ze świadczeniem usług na terytorium Niemiec oraz kraju, w którym dochody z tej działalności winny zostać opodatkowane. Ww. wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 maja 2017 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4011.18.2017.1.BS wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 2 czerwca 2017 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wykonuje prace spawalniczo-montażowe (maszyny i elementy instalacji dla przemysłu spożywczego ze stali nierdzewnej) na warsztacie kontrahenta niemieckiego w siedzibie jego firmy na terenie Niemiec. Wnioskodawca nie posiada zarejestrowanej działalności w Niemczech oraz nie posiada na terenie Niemiec oddziału w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rzeczpospolitą Polska, a Republiką Federalną Niemiec. Jest ubezpieczony w Polsce i tutaj też odprowadza składki ZUS. W kraju posiada również całą rodzinę, która na terenie Polski wykonuje pracę, a dzieci uczęszczają do szkoły. Okres jaki Wnioskodawca wykonuje pracę na terenie Niemiec jest ciężki do określenia. Wprawdzie usługę swoją wykonuje dla jednego kontrahenta, ale nieregularność zleceń i różny okres ich trwania nie pozwala na wskazanie czy okres ten przekracza 183 dni w skali roku. Bezwzględnie centrum interesów życiowych Wnioskodawcy jest w Polsce, cały zarobek, poza bieżącymi wydatkami, inwestuje lub przywozi do kraju. W Polsce, w ramach prowadzonej działalności, posiada warsztat. Niestety realia ekonomiczne sprawiają, że obecnie bardziej opłacalnym jest wykonywaniu usług dla kontrahenta niemieckiego.

Istotne elementy stanu faktycznego zawarto również we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że Wnioskodawca posiada w Polsce centrum interesów osobistych oraz gospodarczych, jak również, że nie posiada za granica zakładu w rozumieniu umowyw sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 29 maja 2017 r., wskazano, m.in., że:

* zasady opodatkowania podatnika są znane organowi z urzędu, we wniosku o ustalenie rezydencji podatkowej nie ma żadnego znaczenia, czy podatnik jest rozliczany na zasadach ogólnych, czy też wg form uproszczonych,

* umowa ustna została zawarta pomiędzy podmiotami gospodarczymi prowadzącymi działalność;

* Wnioskodawca uzyskuje również dochody na terenie kraju w związku z tą samą działalnością,

* prace wykonywane na terytorium Niemiec nie są pracami budowlanymi, czy instalacyjnymi. Są to prace na warsztacie i inne prace uzupełniające.

Ponadto w odpowiedzi, na pytanie sformułowane alternatywnie jeżeli Wnioskodawca nie zawarł z kontrahentem niemieckim umowy w ramach prowadzonej przez siebie na terytorium Polski działalności gospodarczej, proszę podać jaka umowa cywilnoprawna, łączy Wnioskodawcę z tym kontrahentem (...), Wnioskodawca udzielił odpowiedzi "nie dotyczy", z czego wywieść należy, że umowa z kontrahentem niemieckim została zawarta w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Gdzie podatnik posiada swoją rezydencję podatkową i w którym kraju ma obowiązek opodatkować dochody z działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, podlega on nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w kraju. Zgodnie z art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej p.d.o.f.) podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce jeżeli na terenie kraju posiada centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Warunek ten jest spełniony w 100%, wnioskujący posiada w kraju nie tylko firmę, ale przede wszystkim rodzinę (centrum interesów osobistych). Drugi z warunków wymienionych w ustępie 1a ustawy ciężko zweryfikować ze względu na brak stałości w miejscu wykonywania działalności. Ponadto pomiędzy obydwoma punktami mamy spójnik "lub" co oznacza alternatywę, wystarczy że podatnik spełni jeden z warunków wymienionych w tym ustępie. Zgodnie z komentarzem do modelowej umowy OECD o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz do naszej ustawy za centrum interesów osobistych uznaje się miejsce (kraj), w którym dana osoba posiada najwięcej powiązań osobistych, tj. rodzinnych (tzw. ognisko domowe), towarzyskich, miejsce, w którym podejmuje aktywność społeczną, kulturalną, polityczną, obywatelską, w którym należy do organizacji/klubów, uprawia hobby itp. Podstawowym czynnikiem jest tu miejsce przebywania rodziny, głównie współmałżonka (partnera życiowego) i małoletnich dzieci. Natomiast za miejsce interesów gospodarczych uznaje się miejsce (kraj) prowadzenia działalności zarobkowej, czyli kraj, w którym dana osoba uzyskuje większość swoich dochodów (przychodów). Chodzi tu przede wszystkim o to, gdzie wykonuje ona pracę, wolny zawód czy prowadzi działalność gospodarczą, gdzie uzyskuje inne istotne dochody, np. z najmu, z kapitałów pieniężnych. Obecnie Wnioskodawca osiąga wyższe dochody z pracy za granicą ale główne miejsce położenia działalności jest w kraju, to tutaj ciągle poszukuje nowych zleceń, to tutaj zaciąga zobowiązania z nią związane i biorąc pod uwagę sytuację rodzinną to w kraju podatnik zamierza prowadzić działalność. Praca wykonywana za granicą jest efektem bardziej konieczności regulowania krajowych zobowiązań prywatnych i firmowych (ZUS) niż chęcią przeniesienia tam swojej działalności. Poza polskimi przepisami wiele wskazówek odnośnie określenia miejsca rezydencji podatnika daje ramowa umowa OECD, a przede wszystkim Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Artykuł 5 tej umowy określa w jakich sytuacjach miejsce prowadzenia działalności przez podatnika można określić jako "zakład". Biorąc pod uwagę komentarz do tej umowy można wyraźnie stwierdzić, że podatnik zagranicą nie prowadzi działalności poprzez zakład. Żadna z przesłanek wymienionych w tym artykule nie dotyczy Wnioskodawcy. Z kolei artykuł 7 pkt 1 tejże umowy wskazuje, że dochody dotyczące zakładu mogą być opodatkowane w drugim państwie. Ergo, skoro podatnik nie posiada zakładu poza Polską to wszystkie jego dochody powinny być opodatkowane w kraju.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów, przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 kwietnia 2015 r. Znak: IPTPB1/4511-9/15-5/MR,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 sierpnia 2014 r. Znak: IPPB4/415-94/14-6/JK,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 czerwca 2013 r. Znak: ILPB1/415-293/13-4/AG.

Reasumując Wnioskodawca:

* posiada w Polsce centrum interesów osobistych oraz gospodarczych,

* nie posiada za granicą zakładu w rozumieniu umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku,

dlatego uważa, że wszystkie dochody z działalności gospodarczej powinny być opodatkowane w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że w kontekście zadanego pytania, wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia była wyłącznie kwestia dot. ustalenia rezydencji podatkowej Wnioskodawcy w związku ze świadczeniem usług na terytorium Niemiec oraz kraju w którym dochody z tej działalności winny zostać opodatkowane. Nie była natomiast przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia przedstawiona we własnym stanowisku w sprawie kwestia dot. ustalenia, czy podatnik posiada w Polsce centrum interesów osobistych oraz gospodarczych, jak również, czy podatnik posiada zakład na terytorium Niemiec, w rozumieniu w art. 5 ust. 3 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Berlinie w dniu 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90). Powyższe okoliczności przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym, w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wyżej wskazane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy). Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

W świetle powyższego przepisu, w celu ustalenia miejsca (państwa) opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu usług świadczonych na terytorium Niemiec istotne jest ustalenie kraju jego rezydencji, jako kraju w którym podatnik posiada nieograniczony obowiązek podatkowy. Jak wynika z wniosku w Polsce Wnioskodawca posiada miejsce faktycznego zamieszkania, gdyż tu posiada całą rodzinę, a dzieci uczęszczają do szkoły, tutaj też Wnioskodawca jest ubezpieczony oraz prowadzi działalność gospodarczą. Jak twierdzi w Polsce posiada również centrum interesów osobistych oraz gospodarczych, co oznacza, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym.

Dla celów podatkowych, jako polski rezydent podatkowy, Wnioskodawca podlega zatem w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Natomiast w Niemczech podlega, co do zasady, ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czego konsekwencją jest opodatkowanie w Niemczech jedynie dochodów osiąganych na terytorium Niemiec.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba, że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Uzyskiwany dochód z działalności gospodarczej prowadzonej w Niemczech będzie zatem podlegał opodatkowaniu w Polsce chyba, że działalność gospodarcza na terytorium Niemiec prowadzona jest przez położony tam "zakład", przez który zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 tej umowy należy rozumieć, stałą placówkę, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, a w szczególności:

Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy (art. 5 ust. 3 ww. umowy).

Z powyższych przepisów wynika zatem, że dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej (usług świadczonych) na terytorium Niemiec, mógłby być opodatkowany w Niemczech, pod warunkiem że działalność prowadzona byłaby poprzez położony na terytorium Niemiec zakład i w takiej mierze w jakiej dochody mogą być przypisane temu zakładowi.

Z treści złożonego wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, m.in. że w ramach prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy na terytorium Niemiec usługi spawalniczo-montażowe (maszyny i elementy instalacji dla przemysłu spożywczego ze stali nierdzewnej) na warsztacie kontrahenta niemieckiego w siedzibie jego firmy. Nie posiada zarejestrowanej działalności w Niemczech, ani nie posiada również tam oddziału, czy zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jednocześnie umowa z kontrahentem niemieckim zawarta została przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

Z tego też względu, o ile w istocie Wnioskodawca:

* posiada na terytorium Polski, centrum interesów osobistych lub gospodarczych,

* nie posiada na terytorium Niemiec zakładu w rozumieniu art. 5 ww. umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, a więc świadczone przez niego usługi nie stanowią usług budowlanych albo instalacyjnych, o których mowa w art. 5 ust. 3 tej umowy,

to przychód/dochód uzyskany przez niego z tytułu usług świadczonych na terytorium Niemiec, w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej na terytorium Polski, podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce wg wybranej przez niego formy opodatkowania przychodów/dochodów, jeżeli świadczenie usług dla kontrahenta zagranicznego nie wyłącza możliwości opodatkowania w wybranej przez niego formie opodatkowania.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy, z powyższym zastrzeżeniem uznano za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego (w tym dot. formy opodatkowania dochodów Wnioskodawcy) stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Karków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.