0111-KDIB1-1.4011.138.2022.2.JJ - PIT w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie, stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 27 kwietnia 2022 r., który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 13 czerwca 2022 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca od dnia XXX r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą związaną z tworzeniem, rozwijaniem oraz ulepszaniem oprogramowania zarejestrowaną

w CEIDG (...).

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), dalej: Ustawa PIT i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca korzysta z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa we wniosku, na zasadach określonych w art. 30c (podatek liniowy) Ustawy PIT. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402). Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) dalej: Ordynacja podatkowa, Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poniżej przedstawiony zostanie wyczerpujący opis zdarzenia faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz pytania interpretacyjne wraz ze stanowiskiem Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej. Wnioskodawca do tej pory nie rozliczył dochodów zgodnie z art. 30ca Ustawy PIT, gdyż podjął decyzję o uzyskaniu w pierwszej kolejności indywidualnej interpretacji podatkowej, dotyczącej jego sytuacji. Zamierza jednak skorzystać z preferencyjnego rozliczenia za 2021 oraz kolejne lata. Przedmiot działalności Wnioskodawcy: Działalność Wnioskodawcy dotyczy projektowania, rozwijania, ulepszania i utrzymywania oprogramowań komputerowych, które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.), dalej: Ustawa PAIPP są utworami.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej wykonuje czynności:

Wnioskodawca na podstawie umowy o współpracy zawartej w dniu XXX r. z (...) świadczy usługi programistyczne. W ramach współpracy Wnioskodawca tworzy aplikację z branży e-commerce do zarządzania hurtowniami w oparciu o framework (z ang. szkielet do budowy aplikacji) Ruby on Rails, tj. napisany w języku Ruby z użyciem architektury MVC (ang. Model-View-Controller). Wnioskodawca w ramach ww. usług tworzy nowe oprogramowania, rozwija lub ulepsza oprogramowania już istniejące, przy czym przez ulepszanie należy rozumieć rozbudowywanie, poszerzanie zakresu funkcjonalnego lub użyteczności istniejącego już oprogramowania. Usługi wnioskodawcy polegają w szczególności na pisaniu kodów źródłowych, tworzeniu modułów i aplikacji, tworzeniu algorytmów i skryptów stanowiących elementy składowe oprogramowania, projektowaniu architektury oprogramowania, tworzeniu dokumentacji oprogramowania, pracach R&D, przeprowadzaniu analiz technologii oprogramowania, prototypowaniu, projektowaniu interfejsu użytkownika, a także projektowaniu koncepcji oprogramowania. Tworzone przez Wnioskodawcę w ramach współpracy oprogramowanie jest cały czas rozwijane; dochodzą nowe funkcjonalności, jak i następuje ulepszanie istniejących. W ramach przedmiotowej umowy o współpracę Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Zleceniodawca ma prawo do swobodnego dysponowania nabytymi prawami autorskimi, w tym przeniesienia ich na inny podmiot. Przeniesienie autorskich praw majątkowych w ramach tej współpracy następuje bez ograniczenia w czasie i co do terytorium. Wnioskodawca w oparciu o umowę współpracy zawartą w dniu 30 czerwca 2021 r. z Spółką (...) świadczy na jej rzecz usługi polegające m.in. na tworzeniu, rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania, polegające w głównej mierze na tworzeniu aplikacji z branży e-commerce do zarządzania hurtowniami. W tym przypadku Wnioskodawca przy tworzeniu aplikacji webowych również opiera się o wcześniej wspomniany framework, (...). Jego praca polega na tworzeniu nowych oprogramowań, rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania już istniejącego. Podobnie jak w pierwszych przypadku - Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do oprogramowania, za co otrzymuje określone wynagrodzenie. Na podstawie umowy współpracy zawartej w dniu XXX roku ze spółką (...), Wnioskodawca świadczy na jej rzecz usługi z zakresu inżynierii oprogramowania. Usługi te w szczególności polegają na tworzeniu rozwiązań na potrzeby projektów programistycznych, tworzeniu kodu programistycznego oraz dokumentowaniu go, a także na innych czynnościach zleconych przez Klienta w zakresie objętych przedmiotową umową. W szczególności są to projekty dotyczące tworzenia części programu komputerowego służącego do weryfikacji tożsamości klientów, (...).

Procedura (...), w Polsce bardziej znana jako procedura (...), polega na przeprowadzaniu przez banki, instytucje finansowe i inne podmioty prawnie obowiązane identyfikacji klientów, celem sprawdzenia legalności podejmowanych działań. Weryfikacja taka w głównej mierze skupia się na weryfikacji tożsamości klienta, prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a następnie wiarygodności względem instytucji weryfikującej. Przy tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu tego typu oprogramowania Wnioskodawca opiera się także na (...). W ramach współpracy z (...) Wnioskodawca odpowiedzialny jest za tworzenie infrastruktury za pomocą kodu. Wykorzystuje przy tym takie narzędzia jak (...), służące do programowania deklaratywnego. Wnioskodawca przenosi wszelkie prawa majątkowe, w tym całość praw autorskich majątkowych do utworów, które tworzy w ramach współpracy ze Zleceniodawcą, za co dostaje wynagrodzenie. Każdorazowo przenoszone są autorskie prawa majątkowe do utworów i jego elementów składowych, w szczególności kodów źródłowych, na wszystkich znanych w dniu przeniesienia polach eksploatacji, m.in. wskazanych w art. 50 i art. 74 ust. 4 ustawy PAIPP. Na podstawie umowy zawartej w dniu 31 października 2021 r. ze spółką (...), Wnioskodawca - jak w przypadku wcześniej wspomnianych współprac - tworzy, rozwija i ulepsza aplikację z branży e-commerce do zarządzania hurtowniami przy wykorzystaniu (...). Powołane wyżej umowy w dalszej części wniosku będą zwane łącznie "Umowami", a zleceniodawcy - "Kontrahenta/-mi". W ramach świadczonych usług, Wnioskodawca tworzy kod źródłowy (dalej: "usługi programistyczne"). Wykorzystuje przy tym nową i istniejącą wiedzę w celu tworzenia nowych rozwiązań. Prace te prowadzone są w systematyczny sposób - według z góry zdefiniowanych celów (zakładających stworzenie określonych funkcjonalności/efektów w zakładanym czasie). Mają one także charakter twórczy - w ich wyniku powstaje nowy kod źródłowy.

Reasumując, autorskie prawa do tworzonych przez Wnioskodawcę Oprogramowań, w tym Oprogramowań stanowiących nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy PAIPP. W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody źródłowe w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej obejmujące nowe Oprogramowanie, stanowiące nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do Oprogramowania, stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy PAIPP i prawa te Wnioskodawca również przenosi na Kontrahentów. W przypadku gdy Wnioskodawca rozwija/ulepsza oprogramowanie nie jest On właścicielem, ani współwłaścicielem tego oprogramowania, ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej. Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania (Kontrahenta/-ów) na podstawie zawartej Umowy. Wnioskodawcy natomiast będą przysługiwały - do momentu przeniesienia na rzecz Kontrahenta/-ów - autorskie prawa majątkowe do stworzonych, nowych części oprogramowania, tj. do Oprogramowań stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, które to części mają na celu ulepszenie danego programu i stanowią odrębny przedmiot ochrony w rozumieniu art. 74 ustawy PAIPP. W wyniku dokonywanej przez Wnioskodawcę modyfikacji oprogramowania lub jego części, tworzone są nowe kody źródłowe w językach programowania, które stanowią przedmiot nowego prawa własności intelektualnej, które następnie w całości są przenoszone na Kontrahenta/-ów. Powyższe oznacza, że Wnioskodawca jest autorem i właścicielem Oprogramowań, stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, do których autorskie prawa majątkowe są przenoszone na Kontrahenta/-ów i następnie utwory te są implementowane do istniejącego systemu informatycznego należącego do Kontrahenta/-ów. System informatyczny należący do Kontrahenta/-ów tworzony jest przez zespół programistów, a każdy członek zespołu (w tym Wnioskodawca) tworzy jego poszczególne części. Każdą z tych części można wydzielić, nazwać i przetestować. Zatem w zakresie współpracy z zespołem Kontrahenta/-ów, Wnioskodawca odpowiada za wykonanie określonego obszaru i wytwarza zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy kodu źródłowego. Elementy te mają charakter indywidualny i są utrwalone w postaci kodu źródłowego, a zatem spełniają definicję utworu oraz podlegają ochronie określonej w art. 74 ustawy PAIPP. Reasumując, Wnioskodawca wytwarza samodzielne elementy kodu źródłowego (a więc zestawu instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio na komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu), które stanowią program komputerowy w rozumieniu ustawy PAIPP. Prawa do programu komputerowego (zarówno do wytworzonego oprogramowania, jak i jego późniejszych rozwinięć/ulepszeń podlegających ochronie na gruncie ustawy PAIPP) Wnioskodawca przenosi następnie na Kontrahenta/-ów w zamian za wynagrodzenie. Zatem pomimo tego, że prace nad projektami są koordynowane przez Kontrahenta/-ów i wymagają współpracy z innymi programistami, wykonującymi inne części systemu informatycznego, to programy komputerowe wytwarzane w ramach takich projektów przez Wnioskodawcę stanowią samodzielny utwór w rozumieniu ustawy PAIPP.

Oznacza to, że:

a. Działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania programów komputerowych jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę dla potrzeb działalności gospodarczej Wnioskodawcy;

b. Tworzenie oprogramowania polega na stworzeniu takiego oprogramowania, które będzie wykonywać określone przez Kontrahenta/-ów zadanie. Wnioskodawca odpowiada za wykonanie określonego obszaru i wytwarza zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy kodu źródłowego (w postaci tworzenia, rozwijania/ulepszania oprogramowania). Elementy te mają charakter indywidualny i są utrwalone w postaci kodu źródłowego, a zatem spełniają definicję utworu oraz podlegają ochronie określonej w art. 74 ustawy PAIPP. Oznacza to, że Wnioskodawca jest odpowiedzialny za wytworzenie, rozwijanie/ulepszanie oprogramowania, który jest implementowany do całego systemu informatycznego należącego do Kontrahenta/-ów.

c. Wnioskodawca wytwarza samodzielnie elementy kodu źródłowego (a więc zestawu instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio na komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu), które stanowią program komputerowy w rozumieniu ustawy PAIPP. Prawa do programu komputerowego Wnioskodawca przenosi następnie na Kontrahenta/-ów w zamian za wynagrodzenie. Oznacza to, że Wnioskodawca osiąga dochód z tytułu odsprzedania prawa majątkowego do ww. oprogramowania, który powstał w efekcie pracy twórczej Wnioskodawcy i oprogramowanie to jest odrębnym programem komputerowym podlegającym ochronie określonej w art. 74 ustawy PAIPP.

d. W przypadku gdy Wnioskodawca rozwija/ulepsza oprogramowanie nie jest On właścicielem, ani współwłaścicielem tego oprogramowania, ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej. Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania (Kontrahenta/-ów) na podstawie zawartej umowy/-ów. Natomiast Wnioskodawcy - do momentu przeniesienia na rzecz Kontrahenta/-ów - przysługują autorskie prawa majątkowe do stworzonych, nowych części oprogramowania (Oprogramowań stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego), które to części mają na celu ulepszenie danego programu. W wyniku dokonywanej przez Wnioskodawcę modyfikacji oprogramowania lub jego części, tj. w wyniku tworzone są nowe kody źródłowe w językach programowania, które stanowią przedmiot nowego prawa własności intelektualnej, które następnie w całości są przenoszone na Kontrahenta/-ów.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca jest autorem i właścicielem tych rozwinięć/ulepszeń oprogramowania (tj. Oprogramowań stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego), do których autorskie prawa majątkowe są przenoszone na Kontrahenta/-ów i następnie utwory te są implementowane do istniejącego oprogramowania. Co już zostało podkreślone powyżej, Wnioskodawca wytwarza zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy kodu źródłowego (a więc zestawu instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio na komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu), które stanowią program komputerowy w rozumieniu ustawy o PAIPP. Kod źródłowy wytwarzany jest przez Wnioskodawcę. Prawa do programu komputerowego Wnioskodawca przenosi następnie na Kontrahenta/-ów w zamian za wynagrodzenie. Dotyczy to także tworzenia Oprogramowania stanowiącego rozwiniętą/ulepszoną wersję rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego.

W wyniku tworzenia, rozwijania/ulepszania oprogramowania, tworzone są nowe kody źródłowe oraz algorytmy w językach programowania, które stanowią nowe funkcjonalności. W wyniku tych przedsięwzięć powstaje nowe prawo własności intelektualnej, które jest osobnym przedmiotem obrotu podlegającym również ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Oznacza to, że w wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Zgodnie z zawartymi Umowami, w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług programistycznych Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta/-ów majątkowe prawa autorskie do stworzonego przez niego przedmiotu Umów stanowiącego utwór w rozumieniu ustawy o PAIPP, w tym m.in. majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych oraz wszelkich materiałów uściślających te prawa powstałe w związku ze świadczeniem usług w największym stopniu dozwolonym przez prawo, bez ograniczeń terytorialnych i czasowych. Wnioskodawca zobowiązany jest również do podjęcia wszelkich działań niezbędnych do potwierdzenia że bezwzględny tytuł prawny do wszystkich praw własności intelektualnych do powstałych prac, w tym majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych przeszły lub przejdą na rzecz Kontrahenta/-ów. Kontrahent/-ci mają prawo do swobodnego dysponowania nabytymi prawami autorskimi, w tym przeniesienia ich na inny podmiot, bez jakichkolwiek dodatkowych opłat na rzecz Wnioskodawcy. Prawa autorskie do wytworzonych przez Wnioskodawcę utworów przechodzą w całości na Kontrahenta/-ów z chwilą ich przekazania Kontrahentowi/-om. Wnioskodawcy nie będą przysługiwały (także pochodzące z licencji) prawa do programu, do którego prawa autorskie przeszły na Kontrahenta/-ów, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania.

Do momentu przejścia na rzecz Kontrahenta/-ów, Wnioskodawcy będą jednakże przysługiwały autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania, stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania. Oprogramowanie, stanowiące nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy PAIPP.

Za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach zawartej Umowy odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania są wyborem Wnioskodawcy. Ponadto, w związku z nienależytym wykonaniem Umowy, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność odszkodowawczą w stosunku do Kontrahenta/-ów. Usługi programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i zawartej Umowy nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Kontrahenta/-ów. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania usług w różnych miejscach oraz czasie, chyba że Kontrahent wyznaczy mu czas i miejsce realizacji usługi, jednak musi to być uzasadnione względami organizacyjnymi Kontrahenta/-ów, mieć na celu zagwarantowanie spójności świadczonych w ramach Umów usług. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością, Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Zgodnie z tą definicją działalność Wnioskodawcy jest obarczona ryzykiem gospodarczym.

Wytwarzanie Oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie omawianego Oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności tworzy samodzielnie elementy kodu źródłowego oraz łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu, jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box.

W tym kontekście należy wskazać, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia".

Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. W ocenie Wnioskodawcy tworzone przez Niego autorskie Oprogramowanie, w tym Oprogramowanie stanowiące nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, wypełnia powyższą definicję, a zatem stanowią przejaw działalności twórczej. W ramach wykonywanych przez Wnioskodawcę prac powstają bowiem rozwiązania/narzędzia o nowej funkcjonalności. Wytwarzanie autorskiego Oprogramowania, w tym Oprogramowania stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego przez Wnioskodawcę odbywa się zatem w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych. Wnioskodawca stale poszerza swoją wiedzę programistyczną i stosuje ją do projektowania i wytwarzania nowych oraz rozwoju istniejących programów komputerowych. Na wszystkich etapach programowania Wnioskodawca korzysta ze zdobytej wiedzy z zakresu informatyki, matematyki i algorytmiki, które pomagają mu w tworzeniu nowych rozwiązań spełniających potrzeby Kontrahenta/-ów. Wnioskodawca stale rozwija swoją wiedzę oraz umiejętności z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, aby tworzyć najnowsze rozwiązania, poprawiać użyteczność oraz funkcjonalność tego Oprogramowania, w tym Oprogramowań stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego. Prowadzone prace mają charakter długoterminowy, zorganizowany i systematyczny. Podsumowując, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1228 z późn. zm.), jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca prace rozwojowe podejmowana w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z tytułu realizacji Umów na rzecz Kontrahenta/-ów, Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie, w ramach którego Wnioskodawca przenosi całość majątkowych praw autorskich do stworzonych przez Niego Oprogramowań oraz Oprogramowań stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, będących utworami w rozumieniu ustawy o PAIPP. Wnioskodawca osiąga zatem dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu bądź usługi, tj. na podstawie art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy PIT. Dochodami z wytworzonego, rozwijanego/ulepszanego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są zatem dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Szczegółowy opis czynności zrealizowanych w ramach Umów, dotyczących stworzenia nowych Oprogramowań oraz Oprogramowań stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, oraz pozostałe usługi, jak również ich czas realizacji, został uwzględniony w ewidencji czasu pracy prowadzonej przez Wnioskodawcę dla potrzeb księgowych. Model rozliczenia z Kontrahentem/-ami Wnioskodawca przedstawia Kontrahentowi/-om miesięczne rozliczenie czasu świadczenia usług, w tym programistycznych na ich rzecz.

Zestawienie obejmuje ilość godzin świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta/-ów, rodzaju świadczonych usług w podziale na czynności polegające na wytworzeniu Oprogramowania oraz pozostałe czynności a także wysokość należnego wynagrodzenia. Zestawienie zweryfikowane i zatwierdzone przez Kontrahenta/-ów stanowi podstawę do wypłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy.

Wynagrodzenie wypłacone przez Kontrahenta/-ów Wnioskodawcy w danym miesiącu obejmuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę na Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do utworów powstałych z związku z wykonywaniem usług na rzecz Kontrahenta/-ów a także z tytułu świadczenia innych usług niezwiązanych bezpośrednio z wytworzeniem oprogramowania. Wnioskodawca osiąga zatem dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu bądź usługi, tj. na podstawie art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy PIT. Faktury za usługi obejmują wynagrodzenie przysługujące z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do Oprogramowania oraz Oprogramowań stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, będących utworami w rozumieniu ustawy o PAIPP oraz innych usług. Podział przychodu z otrzymywanego wynagrodzenia jest ustalany proporcjonalnie do czasu pracy przeznaczonego przez Wnioskodawcę na wykonywanie czynności związanych z tworzeniem Oprogramowania oraz pozostałe czynności w oparciu o prowadzoną przez Wnioskodawcę ewidencję czasu pracy i opracowanych na jej podstawie miesięcznych rozliczeń czasu pracy przedstawianych Kontrahentowi/-om.

Koszty uzyskania przychodu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów komputerowych, Wnioskodawca ponosi i będzie ponosić następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

- sprzęt komputerowy i akcesoria komputerowe - są niezbędne Wnioskodawcy, gdyż Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie, lecz nie jest on wystarczający dla sprawnego tworzenia programu komputerowego przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadane urządzenia poprzez zakup stosownych produktów. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Kupno sprzętu oraz akcesoriów komputerowych (monitorów, klawiatur, myszy, mikrofonów, kamery internetowej oraz różnych podzespołów komputerowych takich jak baterie czy stacje dokujące) pozwalają zoptymalizować czas pracy lub w ogóle umożliwić jej wykonywanie; żaden z wyżej wymienionych przedmiotów nie stanowi środka trwałego; Wnioskodawca nie jest w stanie wymienić kompletnej i zamkniętej listy składników majątkowych stanowiących sprzęt komputerowy i akcesoria komputerowe, które zostaną nabyte celem prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. Mogą, choć nie muszą, być to w przyszłości przykładowo: stacje robocze, urządzenia multimedialne, pomiarowe, elektrotechniczne, etc.

- usługi telekomunikacyjne (internet, abonament telefoniczny) - dotyczą abonamentu telefonicznego oraz opłat za Internet. Usługi te zapewniają Wnioskodawcy kontakt ze Zleceniodawcą w zakresie personalizacji tworzonego Oprogramowania i kodu, dostosowania go do indywidualnych potrzeb Zleceniodawcy; szybkie i stabilne łącze internetowe oraz telefon jest nieodzowne w pracy programisty, m.in. umożliwia zdalny kontakt, pozwala na znalezienia informacji na temat powstałych błędów, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy;

- telefon - umożliwia szybki bezpośredni kontakt ze Zleceniodawcą;

- licencje na oprogramowanie/miesięczne subskrypcje do programów komputerowych-są Wnioskodawcy potrzebne do wytwarzania programów komputerowych, które są istotą jego działalności gospodarczej, zapewnienia bezpiecznego środowiska dla wytworzenia/wytworzonego Oprogramowania oraz rozliczeń ze Zleceniodawcą w zakresie dotyczącym czynności związanych z wytworzeniem Oprogramowania;

- usługi księgowe - usługi te pozwalają na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której przeważająca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim utworów, a konkretniej - Oprogramowań oraz Oprogramowań stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego. Wnioskodawca, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów, ma więcej czasu na wykonywanie usług programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego Oprogramowania, w tym Oprogramowania stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego;

- leasing oraz wydatki związane z korzystaniem z samochodu jak zakup części zamiennych, paliwa, serwisowanie, przeglądy, ubezpieczenie. Korzystanie z samochodu umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport, czy to do Zleceniodawcy w celu konsultacji dotyczących tworzonego Oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych. Precyzując, taki środek transportu pozwala na konsultację ze Zleceniodawcą, co służy personalizacji tworzonego Oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań, dzięki czemu Wnioskodawca jest w stanie świadczyć usługi programistyczne efektywniej i lepszej jakości, wpływając na mocniejszą pozycję na rynku zleceń programistycznych.

Wszystkie powyższe wydatki są wydatkami bezpośrednio związanymi z wytworzeniem i/lub rozwinięciem, ulepszeniem Oprogramowania. Wszystkie wymienione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego koszty zostały i/lub zostaną faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia wytwarzanego Oprogramowania, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem Oprogramowania bądź jego części według odpowiedniej proporcji, ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami w Ustawie PIT, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb Ustawy PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2021 i kolejnych latach rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy z Kontrahentami z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% (dalej: IP Box). Wnioskodawca zamierza kontynuować współpracę z Kontrahentami w kolejnych latach.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że w celu skorzystania z IP Box posiada prowadzoną na bieżąco od 1 stycznia 2021 r., tj. od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb Ustawy PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:

- przenoszonym na Kontrahentów w danym okresie prawie własności intelektualnej, tj. określonym Oprogramowaniu, w tym Oprogramowaniu stanowiącym nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego;

- przychodach uzyskiwanych z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych na Kontrahenta/-ów do Oprogramowania, w tym do Oprogramowania stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego w danym okresie,tj. 1. wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, w tym do Oprogramowania stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego; 2. kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania, w tym Oprogramowania stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego;

- dochodzie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, w tym do Oprogramowania stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, na Kontrahenta/-ów obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami opisanymi powyżej. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, w tym do Oprogramowania stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną z wytwarzaniem Oprogramowania, w tym Oprogramowania stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Podsumowanie: Wnioskodawca rozważa coroczne korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskiwanych z Oprogramowania, w tym z Oprogramowania stanowiącego nową część rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego, na podstawie przepisów o IP Box, poczynając od zeznania rocznego składanego za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. Wnioskodawca planuje kontynuować współpracę z Kontrahentami na dotychczasowych warunkach w kolejnych latach.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Doprecyzowanie treści pierwszego pytania: Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego przedstawił wszystkie aktywności w jakie był zaangażowany w 2021 r., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Każda z opisanych umów zawartych z kontrahentami, wiąże się z podejmowaniem przez Wnioskodawcę działań o charakterze badawczo-rozwojowym, których efektem jest tworzenie, rozwijanie oraz ulepszanie programów komputerowych. Użyte zatem sformułowanie w pierwszym pytaniu " w ramach prowadzonej i planowanej przez niego działalności badawczo-rozwojowej" odnosi się do prowadzonej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, obejmującej swym zakresem opisane czynności realizowane w ramach umów zawartych z poszczególnymi kontrahentami, które będą również kontynuowane w takiej formie w przyszłości.

Używane w treści opisu stanu faktycznego określenia: "programy komputerowe", "oprogramowanie", "nowe funkcjonalności", "kody", "aplikacje", "utwory" - są przez Wnioskodawcę traktowane jako synonimy dla pojęcia "programy komputerowe", które tworzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy PAIPP.

Programy komputerowe tworzone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w odniesieniu do opisanych, realizowanych umów z kontrahentami zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Każde realizowane zlecenie w ramach opisanych umów zawartych z kontrahentami wiąże się z samodzielnym podejmowaniem prac badawczo-rozwojowych w rozumieniu ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Każdy poszczególny program komputerowy, tworzony przez Wnioskodawcę wymaga podjęcia prac badawczo-rozwojowych, ma to również odzwierciedlenie w prowadzonej odrębnej ewidencji.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za efekty swojej pracy również w stosunku do osób trzecich, innych niż kontrahenci z którymi bezpośrednio zostały zawarte umowy.

Tworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę programy komputerowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, obejmujące opisane, realizowane umowy z kontrahentami zawsze są efektem działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty dotyczące licencji na oprogramowanie oraz miesięczne subskrypcje do programów komputerowych, należy rozumieć jako regularnie ponoszone wydatki służące do bieżącej działalności badawczo-rozwojowej, której efektem są różne programy komputerowe. Przykładem są okresowe opłaty za subskrypcję (...) ponoszone w 2021 r., tj. zintegrowane środowisko programistyczne przeznaczone do tworzenia oprogramowania w języku (...). Nabywane oprogramowania mogą być użyte do różnych projektów badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca w 2021 r. poniósł wydatki na kamerę internetową, kartę graficzną, zasilacz do komputera oraz słuchawki. Zakup tych rzeczy służy usprawnieniu wykonywanej działalności badawczo-rozwojowej w obszarze programistycznym. Zostały zakwalifikowane do bezpośrednich wydatków w miesiącu poniesienia, które przyczyniły się do tworzenia nowych programów komputerowych.

Koszt usługi księgowej Wnioskodawca ponosi regularnie co miesiąc, stąd stwierdzenie że jest to "stały element" w dokumentacji kosztowej Wnioskodawcy, związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Efektem zakupionych usług jest również regularnie prowadzona wyodrębniona ewidencja, stanowiąca jeden z formalnych warunków do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku dochodowego w wysokości 5%.

Jak wskazano w treści wniosku, "Wszystkie powyższe wydatki są wydatkami bezpośrednio związanymi z wytworzeniem i/lub rozwinięciem, ulepszeniem Oprogramowania." Natomiast, "W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia wytwarzanego Oprogramowania, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem Oprogramowania bądź jego części według odpowiedniej proporcji, ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie". Uwzględniając charakter prac programistycznych, należy zwrócić uwagę na fakt, że w procesie tworzenia / ulepszania programów komputerowych rzadko można wskazać konkretny wydatek wyłącznie przeznaczony do realizacji jednego zlecenia. Korzyści z nabywanych rzeczy, programów, literatury fachowej - przekładają się na zwiększenie wiedzy i możliwości realizacji wielu zleceń, również w późniejszym okresie. Wnioskodawca w ewidencji oraz kalkulacji wskaźnika Nexus uwzględnia poniesione w danym okresie rozliczeniowym wydatki bezpośrednie i przypisuje je do uzyskanych przychodów ze zbycia praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych w tym okresie rozliczeniowym (często stosując zasadę proporcji w przypadku realizacji kilku zleceń). W rzeczywistości, nabyte rzeczy (akcesoria komputerowe) lub programy mogą być później wykorzystane do stworzenia / ulepszenia innego programu komputerowego.

Wszystkie z wymienionych we wniosku wydatków zostały poniesione wyłącznie w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym. Natomiast, odnosząc się do kwestii poruszonej w punkcie poprzednim, najczęściej są ponoszone wydatki, które można wykorzystać do realizacji wielu zleceń.

Wnioskodawca w miesiącu realizuje co najmniej jedno zlecenie, polegające na wytworzeniu lub ulepszeniu programu komputerowego. Osiągane przychody w większości w 100% związane są ze zbywaniem autorskich praw do programów komputerowych. W związku z tym, ponoszone w poszczególnych okresach rozliczeniowych wydatki są potraktowane jako bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową i w większości pokrywają się z rozpoznanymi kosztami podatkowymi. W 2021 r. jedynie 3 wydatki nie zostały włączone do kalkulacji wskaźnika Nexus, ponieważ nie były związane z działalnością badawczo-rozwojową, polegającą na tworzeniu nowych programów komputerowych.

W sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca osiąga przychody z więcej niż jednego projektu, skutkującego przekazaniem praw do programu komputerowego - następuje podział kosztów wg proporcji ustalonej wg klucza przychodowego.

W zawartych umowach z kontrahentami wynagrodzenie określone jest jako konkretna kwota należna Wnioskodawcy co miesiąc lub jako ustalona stawka godzinowa. Umowy przewidują możliwość wykonywania przez Wnioskodawcę innych zleceń, które nie polegałyby na tworzeniu programów komputerowych, jednak nie są one stałe i występują incydentalnie. Na przykładzie 2021 r., tylko w jednym miesiącu w ewidencji czasu pracy zostały zarejestrowane czynności nie związane bezpośrednio z tworzeniem programu komputerowego, tj. prace wdrożeniowe i szkoleniowe.

Z tytułu zawartych umów Wnioskodawca rozlicza się z kontrahentami w cyklach miesięcznych.

Wnioskodawca w ramach należnego mu wynagrodzenia od (...), przenosi na kontrahentów całość autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku realizacji umowy. Przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu komputerowego z Wnioskodawcy na kontrahenta następuje z chwilą jego powstania. W umowach ustalone zostało wynagrodzenie jako stała kwota należna Wnioskodawcy co miesiąc, na podstawie zweryfikowanego zestawienia wykonanych prac. Rezultaty pracy z wykonania umowy zawartej z (...), stanowiące przedmiot praw autorskich, powodują przeniesienie wszelkich praw majątkowych z chwilą zapłaty wynagrodzenia. Dla kalkulacji wynagrodzenia przyjęto stawkę godzinową oraz miesięczny raport zrealizowanych prac.

Na fakturach Wnioskodawca wykazuje jedną pozycję, stanowiącą 100% wynagrodzenia należnego mu od kontrahenta za dany okres rozliczeniowy. Szczegóły podziału uzyskanego przychodu na poszczególne projekty lub pozostałą działalność niezwiązaną z przekazaniem praw autorskich, Wnioskodawca ujmuje w ewidencji czasu pracy, co pozwala na rzetelne ujęcie wyodrębnionych kwot w prowadzonej ewidencji.

Modele rozliczenia z kontrahentami są takie same - podstawą wypłaty należnego wynagrodzenia są zatwierdzone raporty obejmujące swym zakresem opis czynności wykonanych w danym okresie rozliczeniowym. Moment przeniesienia praw autorskich opisano w punkcie "n" powyżej. Zgodnie z tą informacją, w większości umów, moment przekazania praw autorskich następuje z chwilą ich powstania, co w świetle prawa nie wymaga dalszych oświadczeń woli stron umowy. W praktyce, Wnioskodawca na bieżąco, po stworzeniu programu komputerowego, umieszcza kody źródłowe w repozytorium kontrahenta. Natomiast dla usystematyzowania zakresu realizacji zleceń w danym okresie rozliczeniowym - powstają wspomniane wyżej okresowe raporty, precyzujące przedmiot i etap realizacji umowy. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję projektów B+R, w której znajduje się specyfikacja poszczególnych przedsięwzięć, uwzględniając poszczególne prawa autorskie, tworzone w kolejnych okresach rozliczeniowych.

Według aktualnej wiedzy Wnioskodawcy, zamierza on kontynuować dotychczasową współpracę w latach następnych z kontrahentami na niezmienionych warunkach w zakresie uzyskiwania przychodów z przeniesienia praw autorskich, które planuje opodatkować preferencyjną stawką podatku 5%.

Wypełnienie sekcji H wniosku ORD-IN wynika z przezorności i faktu, iż jednym z kontrahentów, z którym Wnioskodawca zawarł umowę jest (...). Rozliczenie podatku dochodowego przez Wnioskodawcę, również obejmujące uzyskany przychód z umowy zawartej z (...), ma miejsce wyłącznie w Polsce. Przedmiot wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie dotyczy statusu rozliczeń podatkowych kontrahenta z Niemiec, a wyłącznie Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą na terenie Polski.

Wnioskodawca nie modyfikuje własnego stanowiska przedstawionego we wniosku. Doprecyzowania przedstawione w uzupełnieniu do stanu faktycznego nie wpłynęły na pierwotną treść.

Pytania

1. Czy oprogramowanie, które zostało lub zostanie wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej i planowanej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, obejmującej swym zakresem opisane czynności realizowane w ramach umów zawartych z poszczególnymi kontrahentami, stanowi "kwalifikowane prawo własności intelektualnej", o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT i w konsekwencji dochód z jego komercjalizacji może zostać opodatkowany preferencyjną stawką w wysokości 5% w ramach ulgi IP-Box (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT)? (pytanie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

2. Czy ustalając wskaźnik NEXUS Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględniania kosztów opisanych we wniosku?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy prawa autorskie do programów komputerowych (Oprogramowań, w tym Oprogramowań stanowiących nowe części rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego) tworzonych przez Wnioskodawcę są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 Ustawy PIT.

Wytworzone i ulepszone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, które spełnia cechy utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy PAIPP. Utwory te, jako autorskie prawa komputerowe podlegają ochronie autorskiej na podstawie art. 74 wspomnianej powyżej ustawy. Indywidualna działalność badawczo-rozwojowa prowadzona jest w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania oraz prawa własności przemysłowej (w tym prawa do wszelkich znaków graficznych, towarowych, logo, obrazów, fotografii, utworów audiowizualnych, tekstu, zastosowanych rozwiązań technologicznych, układu i doboru elementów na stronie, kompozycji stron, wszystkich opisów Oprogramowania, struktur katalogów, wszystkich struktur baz danych, jak również do załączonych drukowanych materiałów), w tym prawa zależne oraz prawa do wykonywania i zezwalania na wykonywanie praw zależnych, przysługują wyłącznie Wnioskodawcy, który jest uprawniony do wprowadzania Oprogramowania do obrotu oraz do udzielania licencji na korzystanie z niego.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy. Zgodnie z treścią art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.) badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji. Poza tym, z ustawowej definicji wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu, jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box (dalej: "Objaśnienia"). W tym kontekście należy wskazać, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś).

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. W ocenie Wnioskodawcy tworzone przez Niego autorskie Oprogramowanie oraz części Oprogramowania wypełniają powyższą definicję, a zatem stanowią przejaw działalności twórczej. W ramach wykonywanych przez Wnioskodawcę prac powstają bowiem rozwiązania/narzędzia dotychczas niefunkcjonujące w praktyce gospodarczej. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli chodzi o bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przyszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Należy zauważyć, że działalność Wnioskodawcy spełnia wszystkie opisane powyżej cechy działalności badawczo-rozwojowej. Istotą prowadzonej działalności gospodarczej jest bowiem tworzenie Oprogramowania, które skutkuje powstaniem zupełnie nowych, nieznanych jeszcze na rynku produktów. Proces tworzenia Oprogramowania jest z założenia procesem ciągłym, systematycznym i uporządkowanym, nastawionym na uzyskanie zupełnie nowego, innowacyjnego produktu poprzez korzystanie z umiejętności i wiedzy, którą posiada Wnioskodawca. Powyższe potwierdza również analiza dokonana w Objaśnieniach w kontekście korzystania przez autorów programów komputerowych z ulgi IPBox.

Według pkt 43 Objaśnień, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). Stosownie do pkt 50 - 52 i 54 Objaśnień, wytworzenie przedmiotu ochrony oznacza wykreowanie nowego kwalifikowanego IP (...) od podstaw. Pojęcie to odnosi się do najbardziej oczywistej sytuacji, w której do tej pory dane kwalifikowane IP w ogóle nie istniało i podatnik w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytworzył to kwalifikowane IP. Natomiast, rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie.

Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Takie rozumienie wynika wprost z użycia słowa "ulepszonego": ulepszać zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN oznacza "zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne". Podobnie do terminu "ulepszenie" należy rozumieć sformułowanie "rozwinięcie" kwalifikowanego IP. Wobec rozwinięcia kwalifikowanego IP decydujące znaczenie ma więc fakt poszerzenia zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, bez względu na uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego w tym zakresie. Nieracjonalnym byłoby stymulowanie przez ustawodawcę działań podatników polegających na rozwijaniu kwalifikowanego IP tak, że w efekcie tego rozwinięcia kwalifikowane IP stało się mniej użyteczne, funkcjonalne lub też jego użyteczność czy też funkcjonalność pozostałaby bez zmian. Z tych względów, "rozwijanie" i "ulepszanie" kwalifikowanego IP należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP. Zgodnie z pkt 73 i nast. Objaśnień, autorskie prawo do programu komputerowego przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przede wszystkim, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. To oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego/indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawnoautorską ochronę programu komputerowego, tym samym także eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP-Box.

Tym samym, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa oraz opisane zdarzenia przyszłe spełniają przesłanki określone w art. 30ca ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT:

1. Wytworzone oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: z Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

2. Przedmiot ochrony został lub będzie wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

3. Przedmiot ochrony stanowi Oprogramowanie będące programem komputerowym.

4. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej.

5. Kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest komercjalizowane, tzn. Wnioskodawca uzyskuje dochód z jego sprzedaży, a dokładniej poprzez uzyskanie dochodu z tytułu świadczenia usług programistycznych na rzecz kontrahentów, na których przeniesione zostają w całości majątkowe prawa autorskie do wytworzonych programów komputerowych.

W świetle powyższych argumentów, w ocenie Wnioskodawcy opisane wyżej Oprogramowanie, wytworzone w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, stanowić będzie "autorskie prawo do programu komputerowego", o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT oraz w Objaśnieniach i kwalifikować się będzie do objęcia jej preferencją IP-Box.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym koszty mogą zostać uwzględnione we wskaźniku NEXUS. Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3/ a+b+c+d w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Jednocześnie w przypadku, gdy Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej wskaźnik ten będzie wynosić 1 w momencie gdy Wnioskodawca osiągnie dochód. Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz Zleceniodawcy.

Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością, ponosi on wydatki m.in. na:

- sprzęt komputerowy i akcesoria komputerowe;

- usługi telekomunikacyjne;

- telefon;

- licencje na oprogramowanie/ miesięczne subskrypcje do programów komputerowych;

- usługi księgowe;

- leasing samochodu osobowego i wydatki związane z korzystaniem z samochodu.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia wytwarzanego Oprogramowania, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem Oprogramowania bądź jego części według odpowiedniej proporcji, ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego Oprogramowania, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji opisanej we wniosku, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a) we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.),

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1. Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

2. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

3. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

4. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

5. Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

6. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

7. Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Z kolei w myśl art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1. Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

2. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

3. W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację "Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju", "Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki" oraz "Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju" w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste "zamknięcie" łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.).

W myśl art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ilekroć w ustawie jest mowa o:

Stosownie do art. 4 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.):

2. Badania naukowe są działalnością obejmującą:

3. Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez Niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak stanowi art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Pana oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP.

To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5% w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, za rok 2021 oraz w latach następnych, o ile sposób prowadzenia działalności w zakresie kwalifikowanych praw własności intelektualnej w latach kolejnych nie ulegnie zmianie.

Podsumowując powyższe - autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane i rozwinięte oraz ulepszane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując - opisane we wniosku kwalifikowane dochody uzyskane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej może Pan opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, spełniającej wymogi określone w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pana stanowisko w odniesieniu do zadanego pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana wątpliwości budzi również kwestia uznania wydatków poniesionych na:

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać aby istniał związek pomiędzy:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą "a" we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo–rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus " (...) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)".

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Tym samym, wydatki poniesione przez Pana na:

6. leasing oraz wydatki związane z korzystaniem z samochodu (zakup części zamiennych, paliwa, serwisowanie, przeglądy, ubezpieczenie), - mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, uznano za prawidłowe.

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa.

Ponadto, wskazać należy, że interpretacja indywidualna odnosi się do konkretnych kosztów, które wskazał Pan we wniosku oraz uzupełnieniu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Pana w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Pana.

Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).