0111-KDIB1-1.4010.556.2019.2.SG - Przychody i koszty podatkowe związane z organizacją koncertu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), uzupełnionym 4 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

* w sytuacji kiedy Koncert odbywa się innym okresie rozliczeniowym niż sprzedaż biletu, momentem powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu sprzedaży biletów na Koncert jest dla Wnioskodawcy moment wykonania usługi, tj. moment odbycia się Koncertu,

* Wnioskodawca powinien rozpoznać koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów w momencie odbycia się Koncertu oraz w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 za nieprawidłowe - w jaki sposób Spółka powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów

- jest nieprawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

* w sytuacji kiedy Koncert odbywa się innym okresie rozliczeniowym niż sprzedaż biletu, momentem powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu sprzedaży biletów na Koncert jest dla Wnioskodawcy moment wykonania usługi, tj. moment odbycia się Koncertu,

* Wnioskodawca powinien rozpoznać koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów w momencie odbycia się Koncertu oraz w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 za nieprawidłowe - w jaki sposób Spółka powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest spółką kapitałową, w której 100% udziałów posiada Gmina (...). Wnioskodawca posiada siedzibę w T. Rok podatkowy Spółki pokrywa się rokiem kalendarzowym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka posiada wielofunkcyjny obiekt przeznaczony do organizowania imprez o charakterze kulturalnym. (...).

Z racji charakteru swojej działalności Wnioskodawca organizuje liczne koncerty, wydarzenia kulturalne oraz inne imprezy (dalej: "Koncerty"). Zdarza się, że sprzedaż biletów na Koncert następuje w jednym roku podatkowym, a sam Koncert odbywa się w roku następnym. Wystąpić może sytuacja, że Koncert odbędzie się po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za rok podatkowy, w którym rozpoczęto sprzedaż biletów (przykładowo rozpoczęcie sprzedaży może nastąpić w grudniu 2019 r., a Koncert odbędzie się w sierpniu 2020 r.).

Na dzień rozpoczęcia sprzedaży biletów Wnioskodawca nie ponosi żadnych kosztów. W tym okresie ma zazwyczaj podpisaną umowę z wykonawcą, który zobowiązuje do wpłaty zaliczki na poczet usługi, najczęściej 50%. Wszelkie koszty związane z organizacją Koncertu znane są Wnioskodawcy w dniu odbycia się Koncertu.

Bilety na Koncert sprzedawane są przez Spółkę we własnym imieniu i na swoją rzecz. Bilety wstępu sprzedawane są w następujący sposób:

* w siedzibie Wnioskodawcy na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych. Sprzedaż dokumentowana jest w kasie rejestrującej, płatność gotówką lub przelewem, płatne przed odbyciem się Koncertu,

* w siedzibie Wnioskodawcy na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osób prawnych, instytucji oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej. Sprzedaż dokumentowana fakturą VAT, płatność gotówką lub przelewem, płatne przed odbyciem się Koncertu,

* poprzez portal dedykowany do sprzedaży biletów przez internet, na podstawie podpisanej umowy, w ramach której podmiot ten działa w swoim imieniu i na swoją rzecz. Sprzedaż biletów na rzecz tego podmiotu dokumentowana jest fakturą VAT. W tym modelu dystrybucji wystąpić mogą dwa warianty:

Bilet wstępu jest biletem na okaziciela i uprawnia do udziału w Koncercie. Bilet, co do zasady, nie podlega zwrotowi w określonym terminie przed odbyciem się Koncertu. W przypadku rezygnacji przez Wnioskodawcę z realizacji Koncertu, zmiany terminu lub miejsca realizacji Koncertu nabywcy biletów mają możliwość ich zwrotu i w takim przypadku następuje zwrot wpłaconych kwot. Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć ani ustalić, aż do chwili odbycia się Koncertu, jaka ilość biletów zostanie zbyta i kiedy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, w sytuacji kiedy Koncert odbywa się innym okresie rozliczeniowym niż sprzedaż biletu, momentem powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu sprzedaży biletów na Koncert jest dla Wnioskodawcy moment wykonania usługi, tj. moment odbycia się Koncertu?

2. Czy Wnioskodawca powinien rozpoznać koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów w momencie odbycia się Koncertu?

3. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 za nieprawidłowe - w jaki sposób Spółka powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów?

Stanowisko w zakresie pytania Nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, momentem powstania przychodu w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym jest moment wykonania usługi, czyli odbycia się Koncertu, na który sprzedawane są bilety.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: "Ustawa o CIT), przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 ustawy, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 tegoż artykułu, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

* wystawienia faktury, albo

* uregulowania należności.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstanie przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Jednocześnie art. 12 ust. 4 Ustawy o CIT, określa katalog przysporzeń, które nie są zaliczane do przychodów, w szczególności art. 12 ust. 4 pkt 1 wyłącza z przychodów wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Powszechnie dominuje pogląd, że zgodnie z interpretacją przepisów art. 12 Ustawy o CIT za przychód należy uznać takie przysporzenie pieniężne, majątkowe lub w naturze, które ma charakter trwały, definitywny i nie podlega zwrotowi. Oznacza to, że do momentu, kiedy przysporzenie nie nabierze wymienionych cech, nie powinno być traktowane jako przychód podatkowy. Zgodnie z tym poglądem w dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT za przychód nie uznaje się otrzymanych zaliczek.

Wskazać należy, że zasadniczą różnicą między kategoriami zaliczki a zapłaty należności stanowiącej przychód podatkowy jest to, czy przedpłata ma charakter warunkowy, a w określonych przypadkach nabywcy przysługuje zwrot wpłaconej uprzednio kwoty. Natomiast zapłata za towar, czy usługę wynika z definitywnego charakteru tej czynności skutkującej powiększeniem majątku jednej ze stron w sposób trwały i nieodwracalny.

Mając na uwadze powyższą interpretację należy wskazać, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu wpłaty za bilety mają charakter zaliczki gdyż nie stanowią zapłaty definitywnej. Dla powyższej kwalifikacji nie bez znaczenia jest, że w przypadku kiedy nie dojdzie realizacji usługi, czy też nastąpią inne zdarzenia powodujące, że Spółka nie będzie w stanie wykonać usługi (zapewnić udziału w Koncercie), to dochodzi do zwrotu otrzymanych wpłat. To właśnie te cechy charakteryzujące otrzymane wpłaty mają istotne znaczenie dla uznania danej wpłaty jak nie mającej charakteru definitywnego. Dochodzi przecież do wzajemnych rozliczeń pomiędzy stronami transakcji. Otrzymanie wpłaty na poczet Koncertu nie powoduje, że wpłata ta rozlicza definitywnie daną usługę.

Tym samym, otrzymane wpłaty z tytułu sprzedaży biletów na Koncert należy uznać za otrzymane zaliczki i zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT, nie stanowią przychodu w dacie ich otrzymania. Nie może mieć charakteru definitywnego takie przysporzenie które podlega zwrotowi w przypadku nie wykonania usługi na poczet której zostało otrzymane. W ocenie Wnioskodawcy, przychód powstaje w tym przypadku w dacie wykonania usług.

Powyższe zgodne jest z poglądem organu interpretacyjnego. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z 29 października 2014 r., Znak: IPPB3/423-763/14-6/PK1, "dla sprzedaży biletów, które w przypadku odwołania wydarzenia podlegają zwrotowi, przychód podatkowy powstaje dopiero wraz z zaistnieniem definitywnego, niepodlegającego zwrotowi przysporzenia majątkowego, które na podstawie opisu stanu faktycznego jest równoznaczne z wykonaniem usługi - momentem, w którym odbędzie się rajd, na który sprzedawano bilety".

W tym miejscu należy również wskazać, że z literalnego brzmienia art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT, nie wynika, że dyspozycją tego przepisu objęte są wyłącznie wpłaty o charakterze zaliczki. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że normą tą objęte są wpłaty na poczet wykonania usług i dostaw, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych. Zatem wolą racjonalnego ustawodawcy było objęcie tym przepisem wszystkich wpłat, które dotyczą świadczeń, które będą wykonane w okresach późniejszych. Gdyby wolą ustawodawcy było ograniczenie możliwości stosowania tego przepisu wyłącznie do wpłat o charakterze zaliczki to dałby tego wyraz w ustawie.

Jak słusznie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: "WSA") w Warszawie w wyroku z 28 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4182/06, że "wbrew stanowisku organu, art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. nie ogranicza się wyłącznie do zaliczek. Stanowi on bowiem, iż do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, nie stawiając jednak wymogu, aby przedmiotowe należności lub wpłaty miały charakter zaliczek. Z jego literalnego brzmienia wynika jednoznacznie, iż nawet otrzymanie całkowitej zapłaty nie kreuje przychodu po stronie otrzymującego, jeżeli zapłata ta dotyczy dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane dopiero w następnych okresach sprawozdawczych. Bez znaczenia pozostaje podnoszona przez organ okoliczność, czy przedmiotowa zapłata miała charakter zaliczkowy".

Również w wyroku WSA w Warszawie z 3 sierpnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 864/10 skład orzekający wskazał, że " (...) Ustawodawca w u.p.d.o.p. nie uzależnia uznania tych kwot za przychody od rodzaju powiązań prawnych istniejących pomiędzy podatnikiem i nabywcą w związku z pobraną przedpłatą oraz tego czy na ich podstawie podatnik uzyska kwoty które mają charakter "jednorazowy, trwały i definitywny". Zdaniem Sądu wykładnia gramatyczna art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że przepisem tym są objęte wszelkie wpłaty i należności, które dotyczą świadczeń wykonywanych w przyszłych okresach sprawozdawczych niezależnie od rodzaju i mocy więzi prawnych istniejących pomiędzy podatnikiem i jego kontrahentem w związku z tymi kwotami. O zaliczeniu przedmiotowych kwot do przychodów przyszłych okresów rozliczeniowych decyduje wyłącznie okoliczność faktyczna w postaci bezpośredniego związku tych kwot, że świadczeniami które zostaną wykonane w przyszłych okresach rozliczeniowych.

Dodatkowo należy podkreślić, że tak samo trwały charakter dla podatnika mają inne przedpłaty pobierane na poczet świadczeń, które zostaną wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych. W odniesieniu do wszystkich wpłat i należności wskazanych wprost w art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. można postawić tezę, że w zamian za te kwoty kontrahent podatnika nabywa jakąś gwarancję wykonania w przyszłości przez podatnika świadczenia wynikającego z zawartej z tym kontrahentem umowy. Tak więc okoliczność ta, gdyby uznać że jej skutki prawnopodatkowe są takie jak wskazane przez organ w zaskarżonej interpretacji powodowałaby, że powołany przepis byłby martwy".

Odnośnie tego, czy zakup biletu przed odbyciem się koncertu stanowi płatność definitywną, czy też zaliczkę, wypowiedział się w wyroku WSA w Łodzi z 26 października 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 674/16 wskazując, że " (...) zakupiony bilet jest tylko i wyłącznie materialnym dowodem tego, że wykonanie usługi ma charakter odpłatny, to właśnie odpłatność świadczonej usługi, a nie jej wykonanie jest ucieleśniona biletem otrzymanym przez nabywcę. Skoro tak to zgodne z zasadami logiki jest stanowisko, że zakup biletu w sklepie internetowym, o którym mowa we wniosku o wydanie interpretacji, następuje przed wykonaniem usługi. Dlatego uznać należy, że w omawianej sytuacji dochodzi do sprzedaży zaliczkowej".

Końcowo należy również wskazać wyrok NSA z 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 419/11. Zgodnie z poglądem wyrażonym w tym orzeczeniu " (...) sprzedaż biletów przed okresem świadczenia usług przewozu stanowi bowiem pobranie wpłat na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Nie można więc zaakceptować stanowiska organu, że sprzedaż usługi polegająca na wydaniu biletu okresowego pociąga za sobą wypełnienie dyspozycji normy art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy, a więc powstanie przychodu podatkowego. Organ nie przedstawił żadnych argumentów wskazujących, że wpłata o jakiej mowa w tym przepisie, oznacza wyłącznie zaliczkę, wobec tego uiszczenie pełnej ceny biletu stanowi zawsze przychód podatkowy, wbrew dyspozycji normy art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy podatkowej. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że nie ogranicza się on tylko do zaliczek. Jego treść wyraźnie wskazuje, że nawet otrzymanie pełnej ceny nie rodzi przychodu po stronie otrzymującego zapłatę, jeżeli zapłata dotyczy świadczenia usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż sprzedaż biletu okresowego nie jest tożsama z wykonaniem usługi przewozu. Wydanie biletu okresowego sprzedanego za określoną cenę oznacza natomiast uzyskanie przez nabywcę prawa do usługi przewozu".

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowana art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, gdyż przepis ten odnosi się do sprzedaży ciągłej usług rozliczanej okresowo. Jak w wskazano powyżej, w przedmiotowej sprawie w chwili okresowego rozliczenia sprzedaży biletów nie dochodzi do sprzedaży usługi. W tym przypadku, otrzymania wpłat, od podmiotu prowadzącego sprzedaż internetową przed odbyciem się Koncertu, dochodzić może jedynie do okresowego rozliczenia przyjmowanych wpłat na poczet usług wykonanych w przyszłych okresach, czego nie można utożsamiać z okresowym rozliczaniem usług. W przypadku ustalenia rozliczenia sprzedaży jednorazowo na dzień odbycia się Koncertu dochodzi do sprzedaży usługi z tym dniem.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedając bilety na Koncert otrzymuje on wpłaty na poczet świadczeń, które zostaną wykonane w następnych okresach rozliczeniowych. Literalne brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT nie ogranicza możliwości zastosowania tego przepisu wyłącznie od otrzymania zaliczki. Nie mniej, nawet tak wąska interpretacja tego przepisu i wskazanie, że nie stanowią przychodu otrzymane zaliczki nie wyklucza Wnioskodawcy z możliwości zastosowania tego przepisu w zdarzeniu opisanym we wniosku. Otrzymywane wpłaty mają charakter zaliczki, nie są zapłatą definitywną tylko podlegają rozliczeniu, np. w przypadku braku możliwości wyświadczenia usługi, na poczet której otrzymano zaliczkę. Natomiast w przypadku wykonania usługi z racji tego, że zaliczka pokrywa całość świadczenia nie jest wystawiany dokument rozliczeniowy, co jest zgodne z przepisami prawa.

Zatem z racji tego, że Wnioskodawca otrzymuje zaliczki na poczet usług, które zostaną wykonane w przyszłych okresach rozliczeniowych, to w dacie ich otrzymania nie powstaje przychód, zgodnie z Ustawą o CIT. Tym samym przychód podatkowy powstaje w dacie wykonania usługi, czyli w chwili odbycia się Koncertu.

Stanowisko w zakresie pytania Nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów powinien rozpoznać w momencie odbycia się Koncertu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Natomiast z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, wynika, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Ponadto, jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Z powyższych przepisów wynika, że koszty bezpośrednie (ściśle związane z konkretnymi przychodami) należy potrącać w tym roku, w którym został osiągnięty przychód z nimi związany.

Zatem, zasadne jest uznanie, że skoro przychód podatkowy powstaje w dacie wykonania usługi, to koszty związane z tym przychodem powinny zostać rozpoznane w roku podatkowym w którym przychód ten został osiągnięty.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3.

W ocenie Wnioskodawcy przepisy Ustawy o CIT nie regulują momentu rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodem ze sprzedaży biletów w sytuacji kiedy Wnioskodawca byłby zobowiązany do rozpoznawania przychodów w dacie sprzedaży biletów. Wnioskodawca nie jest w stanie określić, czy uda mu się zbyć wszystkie bilety jakie zamierza sprzedać i tym samym nie jest w stanie określić jaki procent danego wydatku przypisać do jednego biletu.

W takim przypadku Wnioskodawca będzie rozpoznawał w dniu ich faktycznego poniesienia, tj. w dacie odbycia się Koncertu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: "Ustawa o CIT") przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

W myśl art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Moment zaliczenia uzyskanych z działalności gospodarczej przysporzeń do przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3e Ustawy o CIT.

Z treści art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT wynika, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, że przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

* wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury (o ile uregulowanie należności nie nastąpiło wcześniej),

* uregulowanie należności przed wykonaniem usługi albo częściowym wykonaniem usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności (o ile wcześniej nie wystawiono faktury).

Przytoczony przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodu z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane lub należne kwoty mają charakter zaliczek (przedpłat) na poczet towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Według "Popularnego słownika języka polskiego" (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) - "przedpłata" oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei "zaliczka" to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny (ostateczny), podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone.

Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową, w której 100% udziałów posiada Gmina (...). Wnioskodawca posiada siedzibę w T. Rok podatkowy Spółki pokrywa się rokiem kalendarzowym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka posiada wielofunkcyjny obiekt przeznaczony do organizowania imprez o charakterze kulturalnym. (...).

Z racji charakteru swojej działalności Wnioskodawca organizuje liczne koncerty, wydarzenia kulturalne oraz inne imprezy (dalej: "Koncerty"). Zdarza się, że sprzedaż biletów na Koncert następuje w jednym roku podatkowym, a sam Koncert odbywa się w roku następnym. Wystąpić może sytuacja, że Koncert odbędzie się po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za rok podatkowy, w którym rozpoczęto sprzedaż biletów (przykładowo rozpoczęcie sprzedaży może nastąpić w grudniu 2019 r., a Koncert odbędzie się w sierpniu 2020 r.).

Na dzień rozpoczęcia sprzedaży biletów Wnioskodawca nie ponosi żadnych kosztów. W tym okresie ma zazwyczaj podpisaną umowę z wykonawcą, który zobowiązuje do wpłaty zaliczki na poczet usługi, najczęściej 50%. Wszelkie koszty związane z organizacją Koncertu znane są Wnioskodawcy w dniu odbycia się Koncertu.

Bilety na Koncert sprzedawane są przez Spółkę we własnym imieniu i na swoją rzecz. Bilety wstępu sprzedawane są w następujący sposób:

* w siedzibie Wnioskodawcy na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych. Sprzedaż dokumentowana jest w kasie rejestrującej, płatność gotówką lub przelewem, płatne przed odbyciem się Koncertu,

* w siedzibie Wnioskodawcy na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osób prawnych, instytucji oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej. Sprzedaż dokumentowana fakturą VAT, płatność gotówką lub przelewem, płatne przed odbyciem się Koncertu,

* poprzez portal dedykowany do sprzedaży biletów przez internet, na podstawie podpisanej umowy, w ramach której podmiot ten działa w swoim imieniu i na swoją rzecz. Sprzedaż biletów na rzecz tego podmiotu dokumentowana jest fakturą VAT. W tym modelu dystrybucji wystąpić mogą dwa warianty:

Bilet wstępu jest biletem na okaziciela i uprawnia do udziału w Koncercie. Bilet, co do zasady, nie podlega zwrotowi w określonym terminie przed odbyciem się Koncertu. W przypadku rezygnacji przez Wnioskodawcę z realizacji Koncertu, zmiany terminu lub miejsca realizacji Koncertu nabywcy biletów mają możliwość ich zwrotu i w takim przypadku następuje zwrot wpłaconych kwot. Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć ani ustalić, aż do chwili odbycia się Koncertu, jaka ilość biletów zostanie zbyta i kiedy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z chwilą wydania biletu Wnioskodawca dokonuje sprzedaży swej usługi. Nabywca biletu od tego momentu uzyskuje bowiem uprawnienie do uczestnictwa w określonym wydarzeniu. Zapłata ceny biletu jest więc definitywną zapłatą za kompletną usługę świadczoną na rzecz podmiotu uprawnionego do posługiwania się tym biletem. Z tego względu zapłata ceny biletu nie może być traktowana jako wpłata na poczet usługi. Taka sytuacja miałaby miejsce, np. gdyby klient wpłacił określoną kwotę pieniędzy, (część wartości biletu) dokonując rezerwacji biletu z możliwością rozliczenia tej kwoty.

Ponadto wskazać należy, że nabycie biletu upoważniającego do uczestnictwa w Koncercie jest podstawą do dochodzenia określonych praw od organizatora imprezy oraz, że w przypadku sprzedaży biletów nie mamy do czynienia tylko z potencjalną usługą o nieskonkretyzowanym charakterze. Kupujący bilet wstępu na określoną imprezę dokonuje ostatecznej i definitywnej zapłaty należności z tego tytułu, bez względu na to, kiedy impreza ta się odbędzie.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż należność uregulowana wprawdzie przed wykonaniem usługi, jednak mająca ostateczny i definitywny charakter, nie jest zaliczką otrzymaną na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, o której mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że uregulowanie należności lub wystawienie faktury przed wystąpieniem zdarzenia, tj. odbyciem się Koncertu będzie powodować powstanie przychodu podatkowego w dacie uregulowania należności lub wystawienia faktury (w zależności od tego, co nastąpi wcześniej).

Reasumując, stwierdzić należy, że przychód podatkowy Spółki z tytułu sprzedaży biletów na Koncert, powstanie w dacie uregulowania należności za te bilety lub w dacie wystawienia faktury, a nie w momencie odbycia się Koncertu, zgodnie z regulacją art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że za dzień powstania przychodu należy uznać dzień sprzedaży biletów - zgodnie z regulacją art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do kosztów uzyskania przychodów oraz do przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 za nieprawidłowe - w jaki sposób Spółka powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach Ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia "koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami" i "koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami" (tzw. "koszty pośrednie"), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e Ustawy o CIT).

Do kategorii "kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami" należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, "pośrednie koszty uzyskania przychodów" to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Innymi słowy - posługując się językowym znaczeniem - przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są zaś wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo

2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem. Natomiast, koszty uzyskania przychodów poniesione po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania, nie później jednak niż data upływu terminu określonego do złożenia zeznania, powinny być potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie. Przy czym, z brzmienia art. 15 ust. 4c Ustawy o CIT, nie wynika, że bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, należy wyłącznie ujmować w roku następującym bezpośrednio po roku podatkowym, w którym podatnik uzyskał przychód. Przy rozliczeniu kosztów bezpośrednich na zasadzie wyjątku, pozwalającego ująć te koszty w roku następnym w stosunku do tego, w którym nastąpił przychód, ustawodawca nie ograniczył rozliczenia bezpośrednio do roku, w którym powstał przychód. Przepis ten zawiera otwartą formułę rozliczenia kosztów bezpośrednich w czasie, to jest w tym roku podatkowym następnym, w którym został poniesiony i udokumentowany koszt bezpośredni.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że wydatki ponoszone na organizację Koncertu wykazują bezpośredni związek z przychodami z ich sprzedaży. Zgodnie z opisem stanu faktycznego, głównym przedmiotem działalności Spółki jest organizowanie imprez o charakterze kulturalnym. Na powyższe nie ma wpływu fakt, że Spółka może osiągać przychody ze sprzedaży biletów na dane wydarzenie przez kilka miesięcy, tj. jak wskazano w opisie sprawy np. rozpocząć sprzedaż w grudniu 2019 r., a Koncert odbędzie się w sierpniu 2020 r. Powyższej konkluzji nie zmienia również fakt, że Spółka najpierw osiąga przychody ze sprzedaży biletów, a wszelkie koszty związane z organizacją Koncertu znane są Wnioskodawcy w dniu odbycia się Koncertu. Ustawa o CIT nie uzależnia kwalifikacji wydatku jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem od tego czy zostanie on poniesiony przed czy po powstaniu przychodu. Potwierdza to brzmienie art. 15 ust. 4b i 4c Ustawy o CIT, które określają zasady potrącania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami danego roku podatkowego, a poniesionych po zakończeniu tego roku podatkowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że co do zasady koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu powinny zostać potrącone w momencie uzyskania przychodów. Natomiast w sytuacji kiedy koszty uzyskania przychodów są ponoszone po uzyskaniu przychodu powinny zostać potrącone, w momencie wskazanym w art. 15 ust. 4b lub 4c w zależności od tego, kiedy ten koszt - bezpośrednio związany z przychodami z tytułu sprzedaży biletów na wydarzenia kulturalne, rozrywkowe - zostanie poniesiony.

Reasumując, wydatki na organizację Koncertu mają charakter kosztów bezpośrednio związanych z przychodami z tytułu sprzedaży biletów i co do zasady są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody. Jeżeli koszty bezpośrednie zostaną poniesione po zakończeniu roku, którego dotyczą zastosowanie znajdą regulacje art. 15 ust. 4b lub 4c Ustawy o CIT.

Tym samym, koszty poniesione w roku uzyskania przychodu należy rozliczyć w tym samym roku, natomiast koszty poniesione w roku następnym po uzyskaniu przychodu i w kolejnych latach - w roku poniesienia kosztu, jeśli koszt poniesiony został po sporządzeniu sprawozdania finansowego.

Dla momentu ujęcia wydatku w kosztach uzyskania przychodów nie jest istotna okoliczność, że jak Wnioskodawca wskazał we własnym stanowisku w sprawie "nie jest w stanie określić, czy uda mu się zbyć wszystkie bilety jakie zamierza sprzedać i tym samym nie jest w stanie określić jaki procent danego wydatku przypisać do jednego biletu. W takim przypadku Wnioskodawca będzie rozpoznawał w dniu ich faktycznego poniesienia, tj. w dacie odbycia się Koncertu."

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie wskazania czy:

* w sytuacji kiedy Koncert odbywa się innym okresie rozliczeniowym niż sprzedaż biletu, momentem powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu sprzedaży biletów na Koncert jest dla Wnioskodawcy moment wykonania usługi, tj. moment odbycia się Koncertu,

* Wnioskodawca powinien rozpoznać koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów w momencie odbycia się Koncertu oraz w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 za nieprawidłowe - w jaki sposób Spółka powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży biletów,

- jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym,

w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Odnosząc się natomiast do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.