0111-KDIB1-1.4010.372.2019.1.AB - Ustalenie wartości początkowej oraz zasad amortyzacji składników majątku otrzymanych w związku z przekształceniem zakładu budżetowego przez spółkę z o.o.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 września 2019 r. (który w tym samym dniu wpłynął za pośrednictwem platformy e-PUAP), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej oraz zasad amortyzacji składników majątku otrzymanych w związku z przekształceniem zakładu budżetowego przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 10 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej oraz zasad amortyzacji składników majątku otrzymanych w związku z przekształceniem zakładu budżetowego przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: "Spółka") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka powstała z przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego na postawie uchwały Rady Miasta B. z dnia 23 kwietnia 2007 r. w sprawie likwidacji zakładu budżetowego pod nazwą Z. w mieście B. w celu przekształcenia w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Gminy Miejskiej B. Zakład budżetowy został przekształcony w Spółkę z o.o. na podstawie przepisów ustawy o gospodarce komunalnej. W wyniku tego przekształcenia Spółka:

* wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego, przejęła wszystkie jego należności i zobowiązania,

* zapewniła ciągłość działalności wykonywanej uprzednio przez zakład budżetowy,

* stała się z mocy prawa pracodawcą dla pracowników zakładu budżetowego.

Spółka została zawiązana aktem notarialnym z dnia 1 października 2007 r. Miasto B. wniosło do Spółki składniki mienia, stanowiące zorganizowane przedsiębiorstwo, które były objęte ewidencją środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zlikwidowanego zakładu budżetowego. Wartość wniesionego aportem majątku wykazana została w akcie założycielskim Spółki w kwotach wynikających z ewidencji prowadzonej przez zakład budżetowy. W zamian za wniesiony majątek Miasto B. objęło 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki o wartości nominalnej odpowiadającej wartości wniesionego majątku. W stosunku do przejętych po zlikwidowanym zakładzie budżetowym składników majątku, będących środkami trwałymi bądź wartościami niematerialnymi i prawnymi Spółka zastosowała zasadę kontynuacji wysokości odpisów, metody amortyzacji i uwzględniania historycznej wartości początkowej przyjętej przez zakład budżetowy. Zasady te Spółka stosuje do chwili obecnej.

Na przestrzeni następnych lat Miasto B. wniosło aportem do Spółki kolejne składniki majątku w postaci nieruchomości (m.in. budynki z lokalami mieszkalnymi) i innych środków trwałych nie stanowiących zorganizowanego przedsiębiorstwa, obejmując w zamian udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki o wartości nominalnej równej wartości aportu. Ww. środki trwałe przed ich wniesieniem do Spółki były amortyzowane w Gminie Miasta B., jednak wyłącznie do celów bilansowych. Akty notarialne potwierdzające wniesienie aportu zawierały wartość rynkową wnoszonych składników majątku ustaloną na podstawie wyceny rzeczoznawcy według stanu na dzień wniesienia aportu. Wartość ta różniła się jednak od wartości początkowej, od której Gmina Miejska B. dokonywała odpisów amortyzacyjnych do celów bilansowych. Spółka do ksiąg rachunkowych przyjęła wartości środków trwałych wynikające z protokołów przekazania w wartościach ujętych w księgach rachunkowych Urzędu Miasta na dzień przekazania środka trwałego. W stosunku do tych środków trwałych Spółka nadal stosuje przyjęte wartości początkowe i nadal dokonuje od nich amortyzacji podatkowej przy zachowaniu dotychczasowej metody amortyzacji.

Na podstawie podjętej w 2015 r. uchwały Rady Miasta oraz uchwały Zgromadzenia Wspólników o sprzedaży mieszkań na rzecz dotychczasowych lokatorów ze znaczną bonifikatą Spółka dokonuje sprzedaży lokali mieszkalnych. Oprócz sprzedaży lokali Spółka dopuszcza możliwość sprzedaży także niektórych innych składników majątku m.in. otrzymanych w drodze aportu. Aktualnie Spółka jest w trakcie wewnętrznego przeglądu rozliczeń podatkowych związanych z dokonanymi transakcjami. W ramach powyższego przeglądu Spółka przystąpiła do weryfikacji wartości początkowej lokali wyodrębnionych w poszczególnych budynkach. Jednym z efektów przeprowadzonej analizy może być stwierdzenie nieprawidłowości w przyporządkowaniu poniesionych kosztów wspólnych modernizacji niektórych nieruchomości. W związku z powyższym istnieje możliwość, że wartość początkowa poszczególnych lokali w budynku mogła zostać ustalona w sposób nieprawidłowy. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w sposobie ustalenia wartości początkowej lokali mieszkalnych lub innych środków trwałych, Spółka zamierza dokonać korekt tych wartości w ewidencji stosowanej do celów podatkowych, tak aby odpowiadała ona wymogom prawa podatkowego-w tym art. 16g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, dalej: "u.p.d.o.p."). Mając na względzie, że wartości początkowe poszczególnych środków trwałych stanowiły podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych, konieczna może być korekta wysokości tych odpisów i wynikających z nich kosztów uzyskania przychodów wykazanych w zeznaniach podatkowych. Spółka dokona ewentualnej korekty wysokości odpisów nie zmieniając metody amortyzacji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w stosunku do składników majątku, które należały do zlikwidowanego zakładu budżetowego i ujęte były w jego ewidencji, stanowiących zorganizowane przedsiębiorstwo, otrzymanych w momencie utworzenia Spółki, Spółka postąpiła słusznie przyjmując wartość początkową przyjętą w księgach rachunkowych zakładu i dokonując od niej odpisów amortyzacyjnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do składników majątku, które były objęte ewidencją środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zlikwidowanego zakładu budżetowego należało zastosować zasadę kontynuacji wysokości odpisów, metody amortyzacji i uwzględniania wartości początkowej ustalonej przez podmiot przekształcony. Art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p. stanowi, że w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Art. 16g ust. 18 u.p.d.o.p. stanowi, że art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p. ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Art. 16h ust. 3 u.p.d.o.p. stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p., powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 u.p.d.o.p. Przepisy te nakazują, aby Spółka z o.o. powstała w efekcie likwidacji zakładu budżetowego uwzględniła zasady amortyzacji stosowane przez ten zakład. Z powyższego wynika, że Spółka postąpiła prawidłowo stosując do tych składników majątku, które były objęte ewidencją środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zlikwidowanego zakładu budżetowego zasadę kontynuacji wysokości odpisów, metody amortyzacji i uwzględniania wartości początkowej ustalonej przez podmiot przekształcony. Zasady kontynuacji nie można było natomiast stosować do środków trwałych wniesionych aportem po utworzeniu Spółki, ponieważ nie spełniały one wymogów art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p., tj. nie były ujęte w ewidencji podmiotu przekształconego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 712 z późn. zm.), organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. W myśl art. 23 ust. 1 ww. ustawy, składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Jednocześnie, art. 23 ust. 3 cytowanej ustawy stanowi, że spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego.

Ustawowa konstrukcja przekształcenia zakładu budżetowego w spółkę kapitałową jest specyficzną formą transformacji, bowiem w tym przypadku ma miejsce likwidacja zakładu budżetowego w celu utworzenia spółki, do której zostaje wniesione pozostałe po likwidacji tego zakładu mienie jako wkład na pokrycie kapitału.

Zagadnienie sukcesji podatkowej prawie podatkowym regulują m.in. przepisy art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 tej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

Stosownie natomiast do art. 93a § 1 omawianej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

a. przekształcenia innej osoby prawnej,

b. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Jak stanowi art. 93a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

Stosownie do postanowień art. 93b ww. ustawy, przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

Podsumowując, przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego musi się odbyć przez likwidację tego zakładu, dokonaną w celu zawiązania jednej z wymienionych w cyt. art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę.

Przechodząc do przepisów podatkowych należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższy przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Właściwe określenie kosztów uzyskania przychodów, jak również właściwe ustalenie momentu ich poniesienia jest o tyle istotne, że rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji rzutuje na prawidłowe rozliczenie podatku dochodowego od osób prawnych.

Określona grupa wydatków, w tym związana z finansowaniem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (ich nabyciem czy wytworzeniem) może być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów tylko poprzez odpisy amortyzacyjne. Wynika to z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 u.p.d.o.p.

Stosownie do art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

3. inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Na podstawie art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

7. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów (art. 16c pkt 1 u.p.d.o.p.).

Podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa ustalona na zasadach określonych w art. 16g u.p.d.o.p. Sposób jej ustalania jest zróżnicowany w zależności m.in. od sposobu nabycia składników majątku trwałego.

Na podstawie art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p., w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

W myśl art. 16g ust. 18 u.p.d.o.p., przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Zgodnie z art. 16h ust. 3 u.p.d.o.p., podmioty o których mowa w art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p., powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 u.p.d.o.p.

Powyższe regulacje wyrażają tzw. zasadę kontynuacji ustalania wartości początkowej oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla podmiotów powstałych z przekształcenia, połączenia, czy podziału. Przy czym, zasada ta znajduje zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że powstały w powyższy sposób podmiot wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego lub podzielonego, tj. ma miejsce tzw. sukcesja generalna.

Uwzględniając powyższe, jeżeli w następstwie określonych zdarzeń prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie stanowiły w całości lub w części kosztów uzyskania przychodów w zlikwidowanym zakładzie budżetowym (na podstawie art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.), to stosownie do art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., w związku z art. 93b Ordynacji podatkowej, nie będą one również takim kosztem u podmiotu będącego sukcesorem tego zakładu (w tym przypadku - Spółki). Tym samym, jeżeli w stosunku do podmiotu przekształcanego miały zastosowanie ograniczenia wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., to będą one miały zastosowanie także do podmiotu powstałego w wyniku przekształcenia (tj. Spółki).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że zakład budżetowy został przekształcony w Spółkę z o.o. Wszystkie składniki majątkowe zakładu budżetowego zostały wniesione jako wkład niepieniężny do Spółki z o.o. W zamian za wniesiony majątek Miasto B. objęło 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki o wartości nominalnej odpowiadającej wartości wniesionego majątku. Przed przekształceniem składniki majątku były objęte ewidencją środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zlikwidowanego zakładu budżetowego.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że przekształcenie opisane we wniosku (tj. przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w Spółkę z o.o.) wyczerpuje dyspozycję zawartą w cyt. powyżej art. 93b ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z tym, w niniejszej sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93 -93a ww. ustawy. Zatem na Spółkę z o.o. przeszły wszelkie skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w zakładzie budżetowym, które wystąpiłyby w tym zakładzie, gdyby nie było przekształcenia. Należy do nich zaliczyć nie tylko przejęcie obowiązków podatkowych przekształcanego zakładu budżetowego, ale również praw, w tym prawa do naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Wobec powyższego, w odniesieniu do przejętych po zlikwidowanym zakładzie budżetowym środków trwałych, które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zakładu budżetowego i które podlegały amortyzacji, Spółka z o.o. będzie zobowiązana do uwzględnienia ich historycznej wartości początkowej i kontynuacji odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuacji metody amortyzacji przyjętej przez zakład budżetowy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do zadanego pytania wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku, w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest kwestia dotycząca sposobu ustalenia wartości początkowej oraz zasad amortyzacji składników majątku otrzymanych w momencie utworzenia Spółki z o.o.

W związku z powyższym, niniejsza interpretacja nie dotyczy składników majątku otrzymanych w drodze aportów w kolejnych latach po utworzeniu Spółki z o.o.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.