0111-KDIB1-1.4010.236.2019.1.BS - Powstanie przychodu z nieodpłatnych świadczeń w związku z udostępnieniem urządzeń.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 maja 2019 r. (data wpływu 6 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w wyniku używania przekazanych urządzeń Spółka uzyska przychód z nieodpłatnego, bądź częściowo odpłatnego świadczenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w wyniku używania przekazanych urządzeń Spółka uzyska przychód z nieodpłatnego, bądź częściowo odpłatnego świadczenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") jest Spółką, której przeważająca działalność gospodarcza sprowadza się do produkcji części i akcesoriów do pojazdów silnikowych z wyłączeniem motocykli. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza zawrzeć z kontrahentami porozumienia. Na ich podstawie Spółka będzie produkowała produkty na rzecz tych kontrahentów, z zastosowaniem powierzonych Spółce przez tych kontrahentów narzędzi i przyrządów. Narzędzia i przyrządy (dalej: "formy", "urządzenia") przez cały okres współpracy pomiędzy Spółką i danym kontrahentem będą stanowiły własność kontrahenta. Spółka będzie zobowiązana do wykorzystania powierzonych narzędzi (form) wyłącznie w celu produkcji na zlecenie danego kontrahenta oraz do niewykorzystywania narzędzi i przyrządów do realizacji jakiejkolwiek innej działalności niż produkcja na rzecz kontrahenta.

Przekazanie Spółce form może odbywać się w dwojaki sposób:

1. najpierw wykonanie form zostanie Spółce zlecone przez kontrahenta. Z uwagi na brak wystarczających zasobów, Spółka powierzy wykonanie form spółce powiązanej ze Spółką. Za wykonanie form spółka powiązana otrzyma wynagrodzenie; następnie już po wykonaniu form Spółka dokona sprzedaży tych form kontrahentowi (transakcja krajowa opodatkowana podatkiem od towarów i usług). Kontrahent już jako właściciel form pozostawia je Spółce, aby z ich użyciem Spółka mogła realizować umowę, czyli zlecenie produkowania części i akcesoriów do pojazdów silnikowych,

2. Spółka otrzyma gotowe formy. W tym przypadku kontrahent już nie zleca Spółce wykonania form, tylko mając już je gotowe przekazuje je Spółce, aby z ich użyciem Spółka mogła realizować umowę, czyli zlecenie produkowania części i akcesoriów do pojazdów silnikowych.

Zgodnie z treścią porozumienia, pomimo iż w produkcji wykorzystywane będą przez Spółkę urządzenia kontrahenta, to prawo rozporządzania tymi urządzenia pozostawać będzie po jego stronie.

Kontrahent nie będzie obciążał Spółki opłatami za wykorzystanie powyższych urządzeń. Porozumieniem strony potwierdzą także, że Spółka nie ponosząc kosztów w tym zakresie oferuje kontrahentowi odpowiednio niższe ceny towarów wyprodukowanych w oparciu o powierzone narzędzia, zatem świadczenia będą ekwiwalentne. Wartość udostępnianych narzędzi jest kalkulowana w następujący sposób. Spółka określa wartość narzędzi na podstawie ceny ich nabycia przez właściciela (Spółka dysponuje kopią faktury zakupu narzędzi udostępnioną przez ich właściciela). Tak ustalona wartość jest pomniejszona o odpisy amortyzacyjne według stawki, która miałaby zastosowanie, gdyby narzędzia stanowiły dla Spółki środki trwałe i były amortyzowane w Spółce. Tak ustalona wartość dzielona jest przez planowaną ilość wyprodukowanych detali. O otrzymaną w ten sposób wartość Spółka pomniejsza cenę sprzedaży detalu na rzecz właściciela narzędzi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w wyniku używania przekazanych urządzeń Spółka uzyska przychód z nieodpłatnego, bądź częściowo odpłatnego świadczenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym), Spółka nie uzyska przychodu z nieodpłatnego świadczenia, ani też z częściowo odpłatnego świadczenia.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, dalej: "Ustawa CIT"), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa CIT, zaliczając nieodpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje, co należy rozumieć pod tym pojęciem. W celu ustalenia jego znaczenia, w tym m.in. dla celów podatkowych, zasadne jest sięgnięcie w pierwszej kolejności do reguł wykładni gramatycznej. Należy zatem odwołać się do znaczenia, jaki ten zwrot ma w języku potocznym. Zgodnie z wykładnią gramatyczną odpłacać to "oddawać komuś coś w zamian", odpłatny zaś, to "taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów" (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

Próbę zdefiniowania nieodpłatności można znaleźć także w orzecznictwie. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził w wyroku z dnia 20 września 2005 r. sygn. akt FSK 2206/04, iż "Przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy".

Spółka podkreśla, że kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje lub ma uzyskać od podatnika w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego. Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 2 kwietnia 2003 r. sygn. akt III RN 49/02: "(...) nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. nie musi wynikać z zobowiązania cywilnoprawnego. Polega ono na uzyskaniu przez podatnika przychodu bez ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego (...)".

W orzecznictwie podkreśla się, że aby w świetle przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT można było zaliczyć określone świadczenie do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, a drugi podmiot to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób przychody podlegające opodatkowaniu.

Dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenia należy więc rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego) wynika, że kontrahent Spółki zamierza przekazać Spółce urządzenia, natomiast Spółka będzie wówczas zobowiązana do używania tych urządzeń tylko i wyłącznie w trakcie produkcji towarów na rzecz tego kontrahenta. Dla Spółki warunkiem koniecznym dla wytworzenia towarów dla kontrahenta jest posiadanie niezbędnych urządzeń, które na zlecenie Spółki zostaną wyprodukowane przez podmiot powiązany lub bezpośrednio przekazane przez kontrahenta. Zadaniem Spółki w tej transakcji jest produkcja określonych towarów na tych urządzeniach. Funkcja ta znajduje odzwierciedlenie w wynegocjowanej cenie. Zatem celem Spółki w transakcji nie jest zakup i finansowanie urządzeń przystosowanych do produkcji tych towarów.

W obrocie gospodarczym przyjęte jest powszechnie, że strony transakcji mogą podzielić pomiędzy siebie zadania związane z transakcją, w tym ustalić, jakie koszty będą ponoszone przez każdą ze stron. Spółka podkreśla, że w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym) nie ma miejsca świadczenie o charakterze nieodpłatnym bądź częściowo odpłatnym. Faktycznie wynagrodzenie za korzystanie z urządzeń przez Spółkę będzie skalkulowane w cenie wyprodukowanych na tych urządzeniach towarów. Z uwagi na to, że będą to zatem świadczenia ekwiwalentne, nie można mówić o nieodpłatności, bądź częściowej odpłatności po stronie Spółki w związku z korzystaniem z tych urządzeń.

Jako że wydanie Spółce urządzeń będzie obowiązkiem kontrahenta wykonywanym w celu wyprodukowania przez Spółkę określonych towarów, należy uznać, iż w danej transakcji mamy do czynienia z ekwiwalentnością. Ze względu na wzajemny charakter świadczeń Spółki oraz kontrahenta, nie wystąpi nieodpłatne przysporzenie majątku Spółki.

W konsekwencji w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania wspomniany art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT. Po stronie Spółki przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy, o którym mowa w cytowanym powyższej art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT nie powstanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 września 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510- 267/15/AK, w której Organ uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: "Ze względu na ekwiwalentny charakter świadczeń Spółki oraz Kontrahentów, w niniejszej sprawie nie wystąpi nieodpłatne przysporzenie w majątku Spółki, bowiem Porozumienia, na podstawie których Wnioskodawca będzie uprawniony do wykorzystywania Środków Pracy, przesądzają o wzajemnym charakterze współpracy. Podsumowując, w ślad za cytowanymi wyrokami sądów administracyjnych, w opinii Wnioskodawcy, nie sposób twierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym dochodzi do uzyskania przez Spółkę nieodpłatnego świadczenia";

2. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 kwietnia 2012 r., Znak: ILPB3/423-53/12-2/MS, w której wskazano, że "Odnosząc się do powyższego należy wskazać, iż z uwagi na fakt, że Spółka w związku z nieodpłatnym udostępnieniem urządzeń przez kontrahentów obniża ceny towarów wyprodukowanych dla nich z zastosowaniem powierzonych narzędzi i przyrządów, to po stronie Spółki nie powstaje przychód podatkowy w postaci nieodpłatnego świadczenia. Świadczenia pomiędzy Spółką a kontrahentami są bowiem wzajemne, gdyż z jednej strony Spółka może nieodpłatnie korzystać z urządzeń kontrahentów a z drugiej strony kontrahenci (właściciele urządzeń) uzyskują korzyść w postaci obniżenia kosztów związanych z zakupem wyprodukowanych przy użyciu przedmiotowych urządzeń towarów. Jednocześnie Spółka ma prawo korzystać z udostępnionych urządzeń jedynie w sytuacji wykorzystywania tych urządzeń wyłącznie w celu produkcji towarów na rzecz udostępniających urządzenia kontrahentów. Spółka jest zatem zobowiązana do świadczenia wzajemnego na rzecz kontrahentów, w związku z czym stwierdzić należy, iż otrzymane przez Nią świadczenia nie mają charakteru nieodpłatnego. Ponadto, mając na uwadze fakt, iż - jak wskazał Wnioskodawca - przedmiotowe świadczenia pomiędzy Spółką a Jej kontrahentami są ekwiwalentne, Spółka wykorzystując udostępniane Jej narzędzia i przyrządy nie uzyskuje również przychodu z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.