0111-KDIB1-1.4010.166.2020.1.BK - Koszt energetyzacji inwestycji jako koszt wytworzenia poszczególnych środków trwałych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2020 r. (data wpływu 23 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty energetyzacji (tzw. rozruchu próbnego) ponoszony do dnia przekazania Inwestycji do użytkowania stanowi koszt wytworzenia poszczególnych środków trwałych składających się na Inwestycję, w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 23 kwietnia 2020 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty energetyzacji (tzw. rozruchu próbnego) ponoszony do dnia przekazania Inwestycji do użytkowania stanowi koszt wytworzenia poszczególnych środków trwałych składających się na Inwestycję, w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Spółka z o.o. (dalej: "Spółka") posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i tym samym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca prowadzi, jako spółka celowa, działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, przesyłania, dystrybucji i handlu energią elektryczną produkowaną ze źródeł odnawialnych z elektrowni wiatrowych.

We wrześniu 2019 r., Spółka wchodząca w skład Grupy T., dokonała nabycia ogółu praw i obowiązków jedynego komandytariusza niemieckich spółek osobowych od inwestora (dalej: "Inwestor"). Niemieckie spółki osobowe są komandytariuszami 10 polskich spółek komandytowych, do których przystąpiła również bezpośrednio jako drugi komandytariusz Spółka, będąca właścicielami pięciu farm wiatrowych zlokalizowanych w północnej i centralnej Polsce (dalej: "Inwestycja"). W konsekwencji, Spółka jako podatnik posiada niemal 100% udział w zyskach i stratach polskich spółek osobowych będących właścicielami powyżej wspomnianych farm wiatrowych i z tego tytułu jest podatnikiem w stosunku do dochodu wypracowanego za pośrednictwem tych spółek na podstawie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wyniku nabycia farm wiatrowych, Spółka dokonała analizy wartości początkowej poszczególnych środków trwałych składających się na Inwestycję. Wśród wydatków zaliczonych przez Inwestora do wartości początkowej Inwestycji znalazły się m.in. koszty tzw. energetyzacji/rozruchu technologicznego. Zgodnie z umową o generalne wykonawstwo, jednym z etapów realizacji Inwestycji było bowiem przeprowadzenie właśnie etapu energetyzacji, który można uznać za fazę rozruchu próbnego farm wiatrowych, bez którego nie byłoby możliwe ukończenie Inwestycji. Do zadań generalnego wykonawcy w ramach fazy energetyzacji należało przede wszystkim zorganizowanie/przeprowadzenie wszelkich niezbędnych testów poprawności funkcjonowania elektrowni wiatrowych oraz wszelkich systemów elektro - energetycznych (np. 120-godzinny test przeprowadzany przez producenta elektrowni, testy napięciowe, itp), utrzymanie urządzeń w należytym stanie do momentu ich odbioru przez Inwestora, inspektorów budowlanych oraz zakład energetyczny będący właścicielem sieci elektro - energetycznej, itp. Wszelkie działania dotyczące rozruchu technologicznego/energetyzacji stanowią niezbędne kroki prowadzące do uzyskania przez daną inwestycję odpowiednich pozwoleń i uprawnień (w tym pozwolenie na użytkowanie).

W związku z powyższym, Spółka niniejszym podejmuje kroki mające na celu potwierdzenie poprawności ujęcia kosztów energetyzacji poniesionych przez Inwestora do dnia przyjęcia Inwestycji do użytkowania jako stanowiące koszt wytworzenia środka trwałego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy koszty energetyzacji (tzw. rozruchu próbnego) ponoszony do dnia przekazania Inwestycji do użytkowania stanowi koszt wytworzenia poszczególnych środków trwałych składających się na Inwestycję, w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na energetyzację (rozruch) farm wiatrowych stanowią koszt wytworzenia środka trwałego i jako taki powinny one zostać ujęte przez Inwestora w wartości początkowej farm wiatrowych.

Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych w budowie oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16-16m, z uwzględnieniem art. 16 tej ustawy.

Wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z art. 16g ustawy o CIT. W szczególności za wartość początkową środków trwałych w razie wytworzenia we własnym zakresie uważa się koszt wytworzenia.

Jak wskazuje art. 16g ust. 4 ustawy o CIT za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Na podstawie powyższego przepisu należy uznać, iż co do zasady wszelkie wydatki mające związek z wytworzeniem środka trwałego, poniesione w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka trwałego do używania, za wyjątkiem kosztów wyłączonych tym przepisem, powinny być zaliczone do kosztów wytworzenia środka trwałego i poprzez odpisy amortyzacyjne od jego wartości początkowej powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem iż niemieszczą się one w negatywnym katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Ustawodawca w przytoczonym przepisie wskazuje, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się także inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych, co pozwala uznać, iż katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego jest otwarty i zawiera także inne, niewymienione wprost w ustawie koszty, które mają wpływ na ustalenie wartości początkowej danego składnika majątku. Nakład inwestycyjny w myśl regulacji art. 16g ust. 4 ustawy o CIT oznacza więc wszystkie koszty poniesione do realizacji inwestycji, w tym także na działania wstępne, przygotowujące proces inwestycyjny i warunkujące jego rozpoczęcie, prowadzenie i zakończenie. Czynnikiem decydującym o przypisaniu danego kosztu do wartości początkowej wytwarzanego środka trwałego jest jego związek z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, warunkującym rozpoczęcie, prowadzenie i zakończenie procesu inwestycyjnego, w efekcie którego będzie możliwe wytworzenie określonych środków trwałych. Koszty te nie zostałyby poniesione, gdyby celem ich wydatkowania nie byłoby wytworzenie środków trwałych.

Taki sposób interpretacji art. 16g ust. 4 ww. ustawy został zaakceptowany w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, przykładowo, w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1603/09 (wszelkie wydatki, które dają się przyporządkować do środka trwałego stanowią element wartości początkowej wytwarzanego środka trwałego), tezę tę sąd powtórzył w wyroku z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt II FSK 169/11.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 23 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 187/07 dokonał wykładni przepisów dotyczących wartości początkowej jako podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych, stwierdzając, że "Wynikające z przytoczonych przepisów powiązanie odpisów amortyzacyjnych z procesem zużywania środków trwałych w trakcie ich wykorzystywania do działalności podlegającej opodatkowaniu, zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie oznacza, że użyty w przepisie art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowych od osób prawnych zwrot »koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych« oznacza wydatki, które są ponoszone w wyniku podjęcia procesu wytwarzania środka trwałego. Ów ścisły związek tych wydatków z procesem inwestycyjnym skutkuje tym, że składają się one łącznie na wartość substancji wytwarzanego środka trwałego. Zdaniem Sądu wydatkami takimi są takie wydatki, co do których nie ma wątpliwości, że nie wystąpiłyby, gdyby podatnik nie wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego. Świadczy o tym również wyłączenie w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z grupy wydatków zaliczanych do kosztów wytworzenia kosztów ogólnych zarządu, gdyż tego rodzaju koszty występują niezależnie od tego czy podatnik realizuje inwestycję, gdyż są to koszty niedające się przypisać do konkretnego produktu wytwarzanego przez podatnika".

Podsumowując wykładnię przepisów dotyczących ustalenia wartości początkowej środków trwałych należy stwierdzić, że do jej elementów należy zaliczać te koszty, które:

Mając powyższe na uwadze zdaniem Wnioskodawcy, Inwestor postąpił słusznie zaliczając do kosztów wytworzenia środków trwałych powstałych w ramach Inwestycji koszty energetyzacji (rozruchu próbnego).

W pierwszej kolejności Spółka chciałaby wskazać, że pozytywny wynik podjętych w ramach rozruchu technologicznego czynności był warunkiem dokonania odbioru farm wiatrowych przez Inwestora od generalnego wykonawcy. Przeprowadzenie rozruchu Inwestycji poprzedzało również moment rozpoczęcia używania jej przez Inwestora.

Na podstawie umowy łączącej Inwestora z generalnym wykonawcą, ten drugi zobowiązany był wybudować i przekazać Inwestycję do używania. W ramach ww. umowy generalny wykonawca zobowiązany był w szczególności do przeprowadzenia rozruchu technologicznego Inwestycji, którego celem była weryfikacja poprawności funkcjonowania elektrowni wiatrowych oraz wszelkich systemów elektro - energetycznych poprzez przeprowadzenie odpowiednich testów służących odbiorowi Inwestycji niezbędnemu do uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

Ponadto Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż wydatki związane z procesem rozruchu technologicznego środka trwałego, który jest etapem poprzedzającym rozpoczęcie używania danej inwestycji nie zostały wymienione w art. 16g ust. 4 ustawy o CIT jako niestanowiące kosztu wytworzenia środka trwałego.

Zdaniem Spółki, poniesione przez Inwestora wydatki na energetyzację pozostają w bezpośrednim, nierozerwalnym związku z wytworzeniem zdatnej do użytkowania farmy wiatrowej, a tym samym powinny zostać uwzględnione w wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład Inwestycji.

Mając świadomość specyfiki przedstawionego w niniejszym wniosku stanu faktycznego Spółka wskazuje interpretacje indywidualne, w których organy podatkowe przedstawiły stanowisko analogiczne do stanowiska Spółki i uznały, że wydatki poniesione przed dniem przekazania środka trwałego do używania w związku z jego rozruchem stanowią element wartości początkowej wytwarzanego środka trwałego:

* interpretację indywidualną z dnia 18 lutego 2011 r. (Znak: IPPB5/423-891/10-5/MB), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: "(...) ponoszone przez nią koszty materiałów zużywanych w ramach realizacji Etapu 1, podczas którego prowadzone są próby testowe, mające na celu kalibrację linii produkcyjnej, należy uznać za koszty, które w sposób bezpośredni wpływają na wartość użytkową przedmiotowej linii. Ponoszenie przez Spółkę przedmiotowych kosztów ma bowiem na celu «wypracowanie» określonych parametrów użytkowych tej linii i prowadzi do osiągnięcia przez nią odpowiednich, pożądanych z punktu widzenia Spółki, funkcjonalności."

* interpretację indywidualną z dnia 18 listopada 2008 r. (Znak: ITPB3/423-449/08/MK) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w odniesieniu do stanu faktycznego, w którym: podatnik ponosił wydatki na usługi rozruchu związane z inwestycją polegającą na budowie i eksploatacji autostrady. W przedmiotowej interpretacji organ podatkowy uznał, że " (...) dla prawidłowego ustalenia wartości początkowej środka trwałego, powstałego w wyniku wytworzenia przez podatnika we własnym zakresie, należy uwzględnić wszelkie koszty, poza wymienionymi w cytowanym art. 16g ust. 4 ustawy, których poniesienie było warunkiem powstania zdatnego do używania środka trwałego". W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że wydatki na usługi rozruchu obejmujące m.in. wydatki na zakup materiałów eksploatacyjnych (barierek, znaków drogowych, drogowskazów, ogrodzeń itd.) koniecznych do prowadzenia eksploatacji i utrzymania autostrady, które zostały poniesione przez podatnika przed dniem przyjęcia środka trwałego do używania stanowią element wartości początkowej wytwarzanych w ramach inwestycji środków trwałych;

* interpretację indywidualną z dnia 22 marca 2017 r. Znak: 0461-ITPB3.4510. 23.2017.1.JG wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w której organ za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym "wydatek w postaci ceny nabycia części gazu (skorygowanej o różnice kursowe) poniesiony na wykonanie rozruchu technologicznego, poniesiony przed dniem oddania go do używania stanowi wydatek, który należy uwzględnić w wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład Terminalu". Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreślił dodatkowo, że: "dla prawidłowego ustalenia wartości początkowej środka trwałego powstałego w wyniku wytworzenia przez podatnika we własnym zakresie, należy uwzględnić wszelkie koszty, poza wymienionymi w cytowanym art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których poniesienie determinowało powstanie zdatnego do używania środka trwałego w tym wszelkie wydatki niezbędne do montażu czy pierwszego uruchomienia środka trwałego, poniesione w okresie przed oddaniem do użytkowania."

* interpretację indywidualną z dnia 25 stycznia 2016 r. Znak: IPPB6/4510-452/15-2/AK wydaną przez Izbę Skarbową w Warszawie, w której za prawidłowe uznano koszty związane z wykonaniem prób i testów niezbędnych do prawidłowego użytkowania Farmy Wiatrowej, jako koszty zwiększające wartość farmy wiatrowej;

* interpretację indywidualną z dnia 27 lipca 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-190/15/IZ wydaną przez Izbę Skarbową w Katowicach, w której za prawidłowe uznano koszty "Próby końcowe obejmują próby przedrozruchowe (przeglądy oraz próby funkcjonalne wykazujące, że dany element może być bezpiecznie poddany kolejnemu stopniowi) i próby rozruchowe (wykazują, że urządzenia będą mogły pracować bezpiecznie i zgodnie z ustaleniami) oraz ruch próbny (wykazują niezawodność działania i zgodność z Kontraktem Budowlanym). W Kontrakcie Budowlanym zastrzeżono, że ruch próbny nie stanowi przejęcia robót przez Wnioskodawcę. Niepomyślny wynik prób końcowych skutkuje odrzuceniem urządzenia, materiałów lub wykonawstwa. Strony Kontraktu Budowlanego mogą zażądać powtórzenia nieudanych prób na odnośnych robotach. Ponowny negatywny wynik prób może skutkować ponownym przeprowadzeniem prób, odrzuceniem całości robót lub też wystawieniem Świadectwa Przejęcia (cena kontraktowa zostaje zredukowana w tym przypadku). Zgodnie z postanowieniami umowy, Roboty zostaną przejęte przez Wnioskodawcę, gdy zostaną wykonane zgodnie z Kontraktem Budowlanym i zostanie wystawione Świadectwo Przejęcia Robót" - jako koszty zwiększające wartość farmy wiatrowej.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze, że wydatki na energetyzację:

* są nierozerwalnie związane z wytworzeniem Inwestycji - bez rozruchu próbnego wytworzenie zdatnego do użytku środka trwałego, jego uruchomienie i późniejsze używanie nie byłoby możliwe;

* wpłynęły zarówno na możliwość uruchomienia Inwestycji, jak i jej wartość użytkową i funkcjonalność;

* nie wystąpiłyby, gdyby Inwestor nie wytwarzał Inwestycji;

* zostały poniesione przed dniem przekazania Inwestycji do używania;

* nie zostały wymienione w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako niestanowiące kosztu wytworzenia środka trwałego;

zdaniem Spółki, wydatki te Inwestor prawidłowo uwzględnił w wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład Inwestycji.

W celu prawidłowego, na gruncie podatkowym, rozliczenia wydatków kreujących wartość środka trwałego, decydujące znaczenie ma również moment zakończenia inwestycji i przekazanie tego środka do używania. Wydatki poniesione do dnia przekazania wytworzonego środka trwałego powiększają jego wartość początkową. Za to wydatki, poniesione po dniu przekazania tego środka do używania, powinny stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Na poparcie przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy można przywołać wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 655/13, sygn. akt III SA/Wa 654/13 i sygn. akt III SA/Wa 653/13, w których stwierdzono, że wydatki pozostające w bezpośrednim związku z kosztem wytworzenia danego środka trwałego - stanowią w myśl art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszty zaliczające się do wartości wytworzonego środka trwałego, zwiększające koszt wytworzenia a zarazem wartość początkową środka trwałego. Natomiast te same koszty poniesione już po dacie oddania środków trwałych do używania powinny stanowić koszt podatkowy w momencie poniesienia.

Podsumowując wykładnię przepisów dotyczących ustalenia wartości początkowej środków trwałych należy stwierdzić, że do jej elementów należy zaliczać te koszty, które są powiązane z Inwestycją, której efektem było wytworzenie amortyzowanych środków trwałych, przy czym katalog wydatków dających się przyporządkować do danego przedsięwzięcia ma charakter otwarty; stanowiły element procesu wytwarzania składników majątku podatnika; wydatki miały wpływ na koszt wytworzenia środków trwałych; bez tych wydatków nie powstałyby środki trwałe, a wydatki na wytworzenie środków trwałych nie zostałyby poniesione, gdyby nie podjęto decyzji o ich wytworzeniu; dzięki poniesionym wydatkom środki trwałe są kompletne i zdatne do użytku; wszelkie zaliczone do wartości początkowej koszty zostały poniesione do dnia oddania środków trwałych do używania; żaden z poniesionych wydatków nie jest zaliczony do kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedstawionego stanu faktycznego, należy uznać, że ponoszone przez Spółkę wydatki na energetyzację (rozruch próbny) farmy wiatrowej stanowią koszt wytworzenia środka trwałego.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że zaprezentowane przez niego stanowisko i rozumienie treści przepisów w odniesieniu do przedstawionego przez niego pytania jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem tego wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.