0111-KDIB1-1.4010.131.2020.1.BK - Zwolnienie z CIT dochodu z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu nowej inwestycji.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2020 r. (data wpływu 30 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

* czy dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji w części pochodzącej z produkcji Folii produkowanych z Folii przemysłowej nabywanej od podmiotów trzecich będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publiczne - jest nieprawidłowe,

* czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji - jest prawidłowe,

* czy dochód Wnioskodawcy z działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ww. ustawy, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej - jest prawidłowe,

* czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a cyt. ustawy należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym, czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej - jest nieprawidłowe,

* czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ww. ustawy należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z "nowej inwestycji", a tym samym, czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej - jest nieprawidłowe,

* czy wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 marca 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych wynikających dla Wnioskodawcy w związku z otrzymaną przez spółkę komandytową decyzją o wsparciu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka z o.o. (dalej: "Komplementariusz") jest komplementariuszem w spółce komandytowej (dalej: "Spółka"), zobowiązanym do uwzględnienia w podatku dochodowym przychodów i kosztów Spółki w proporcji do posiadanego przez siebie udziału. Wnioskodawca posiada w Spółce udział przychodów i kosztów równy 2% wszystkich udziałów. W takiej też części przypisywane są mu skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych w spółce komandytowej.

Komplementariusz posiada swoją siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn zm.; dalej: "Ustawa CIT"), podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej (siedzibę i zarząd) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdzie prowadzi działalność polegającą na produkcji worków i opakowań foliowych, wykonywaniu mniejszych nawojów folii stretch z folii typu JUMBO (dalej: "Folia Przemysłowa") oraz usług logistycznych i reklamowych.

W dniu 7 marca 2019 r. Spółka uzyskała decyzję o wsparciu (dalej: "Decyzja"), o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1162 z późn. zm.; dalej: "Ustawa o nowych inwestycjach") na nową inwestycję polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (oraz zwiększenie możliwości świadczenia usług) oraz rozpoczęciu wytwarzania produktów uprzednio nieprodukowanych.

Po otrzymaniu Decyzji, Spółka rozpoczęła ponoszenie wydatków mieszczących się w kategoriach określonych w § 8 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (dalej: "Rozporządzenie ws. nowej inwestycji"). Spółka planuje również poniesienie dalszych wydatków mieszczących się w kategoriach określonych w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji (dalej zbiorczo: "Koszty kwalifikowane").

W Decyzji określono, że przedmiotem działalności nią objętej jest działalność określona w następujących pozycjach klasyfikacji, o której mowa w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) PKWiU 2015 (dalej: "PKWiU"):

* Płyty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych (22.21);

* Opakowania z tworzyw sztucznych (22.22);

* Pozostałe usługi poligraficzne (18.12), z wyłączeniem: Usługi drukowania znaczków pocztowych, znaczków skarbowych, druków manipulacyjnych, kart magnetycznych, czeków i innych papierów wartościowych itp. (18.12.11.0);

* Usługi introligatorskie i podobne usługi (18.14);

* Odzież i dodatki do odzieży, włączając rękawiczki, z tworzyw sztucznych (22.29.10.0);

* Samoprzylepne płyty, arkusze, folie, taśmy, pasy i pozostałe płaskie kształty, z tworzyw sztucznych, w rolkach o szerokości < 20 cm (22.29.21.0);

* Pozostałe samoprzylepne płyty, arkusze, folie, taśmy, pasy i pozostałe płaskie kształty, z tworzyw sztucznych (22.29.22.0);

* Pozostałe różne wyroby, gdzie indziej niesklasyfikowane (32.99.59) - wyłącznie w części obejmującej produkcję pojemników i opakowań;

* Odpady z papieru i tektury (38.11.52.0);

* Odpady z tworzyw sztucznych (38.11.55.0);

* Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów (52.10.19.0);

* Usługi przeładunku towarów w kontenerach, z wyłączeniem świadczonych w portach (52.24.12.0);

* Pozostałe usługi przeładunku towarów (52.24.19.0);

* Pozostałe usługi spedycji towarów (52.29.12);

* Pozostałe usługi towarowych agencji transportowych (52.29.19);

* Pozostałe usługi wspomagające transport, gdzie indziej niesklasyfikowane (52.29.20);

* Usługi w zakresie specjalistycznego projektowania (74.1), z wyłączeniem: Usługi opracowywania projektów wystroju wnętrz i dekoracji (74.10.11.0).

(dalej: "Działalność Wskazana w Decyzji")

Spółka w ramach nowej inwestycji wytworzyła lub wytworzy we własnym zakresie następujące środki trwałe:

1. Budynek służący do produkcji i magazynowania wraz z częścią socjalną przeznaczoną dla pracowników, których obowiązki są związane z produkcją i magazynowaniem (dalej: "Budynek Produkcyjno-Magazynowy").

2. Budynek administracyjny wraz z częścią socjalną przeznaczoną dla innych pracowników (dalej: "Budynek Administracyjny").

3. Parking i plac manewrowy używany w przeważającym zakresie przez samochody ciężarowe dostarczające surowce i towary oraz odbierające wyroby wytworzone w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji (dalej: "Parking").

4. Środki trwałe o charakterze technicznym, w tym budowle i urządzenia budowlane, służące dostawie mediów (prąd, woda, gaz, ciepło) zarówno do Budynku Produkcyjno-Magazynowego, jak i Budynku Administracyjnego, przy czym z uwagi na większe zużycie przeważać będzie wykorzystanie ich dla potrzeb Budynku Produkcyjno-Magazynowego (dalej: "Urządzenia Techniczne").

Zgodnie z Decyzją, nowa inwestycja jest i będzie w całości realizowana na nieruchomości składającej się z określonych działek gruntu, wyszczególnionych w oparciu o przepisy o ewidencji gruntów (dalej: "Obszar"). Wszystkie wyżej wymienione środki trwałe (dalej łącznie jako: "Zakład") będą mieścić się na Obszarze. Oprócz nich Spółka nabędzie środki trwałe w rozumieniu Ustawy CIT służące bezpośrednio produkcji lub świadczeniu usług w ramach Działalności wskazanej w decyzji lub będzie je ulepszać (dalej wszystkie ww. zbiorczo jako: "Inwestycja").

Część "produkcyjna" Budynku Produkcyjno-Magazynowego będzie wykorzystywana przez Spółkę w całości do produkcji towarów mieszczących się w Działalności Wskazanej w Decyzji, natomiast część "magazynowa" (Magazyn) będzie wykorzystywana w taki sposób, że ta sama powierzchnia będzie wykorzystywana do świadczenia usługi i magazynowania towarów handlowych oraz do magazynowania surowców służących do produkcji towarów mieszczących się w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji i wyrobów gotowych objętych zwolnieniem Magazyn, Budynek administracyjny, Parking oraz Urządzenia Techniczne będą więc wykorzystywane zarówno do działalności generującej dochody zwolnione z podatku (objętej Decyzją), jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych. Na moment składania niniejszego wniosku ukończono budowę Hali produkcyjnej. Nie nastąpiły jednak jej odbiory i nie została oddana do używania. Przed otrzymaniem Decyzji na Obszarze nie była przez Spółkę prowadzona działalność produkcyjna. Poza działalnością gospodarczą zwolnioną z opodatkowania na podstawie Decyzji (mieszczącej się rodzajowo w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji), Spółka będzie osiągać również przychód podlegający opodatkowaniu ("na poziomie" wspólników) na zasadach ogólnych. W momencie uzyskania Decyzji Spółka, prowadziła już działalność produkcyjną z wykorzystaniem składników majątku stanowiących środki trwałe, będących już wcześniej w posiadaniu Spółki (dalej: "Przedsiębiorstwo") w tym samym zakresie, co niektóre przedmioty Działalności Wskazanej w Decyzji (produkowane były towary i świadczone były usługi mieszczące się w grupowaniach PKWiU wskazanych w Decyzji), ale miało to miejsce w innej lokalizacji niż wskazana w Decyzji. Wskutek uruchomienia zakładu Spółka nie będzie już jednak produkować wskazanych towarów oraz świadczyć usług w poprzednim Przedsiębiorstwie. Ponadto, Spółka planuje wprowadzić do swojej oferty nowe towary i usługi wcześniej nieprodukowane/nieświadczone w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w Przedsiębiorstwie.

Spółka nie osiągnęła jeszcze dochodu z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie Decyzji. Spółka będzie prowadzić działalność w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji z użyciem zarówno nabywanych w ramach Inwestycji (nowych) zasobów (w tym maszyn), jak i już posiadanych zasobów, w szczególności środków trwałych (maszyn, urządzeń, narzędzi), które były wykorzystywane jeszcze przed uzyskaniem Decyzji. Realizacja Inwestycji będzie odbywać się stopniowo wraz z ponoszeniem kolejnych Kosztów kwalifikowanych (m.in. wydatki na nabycie elektronarzędzi, stanowiących odrębne środki trwałe w rozumieniu przepisów o CIT, czy też wyposażenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego).

Proces produkcyjny w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, zależnie od wytwarzanego produktu, składać się może z następujących etapów (na przykładzie produkcji worków i folii LDPE): dostawa granulatu do Magazynu, transport granulatu z Magazynu do części "produkcyjnej", przygotowanie granulatu do produkcji folii na wytłaczarkach, wytłaczanie folii na wytłaczarkach i produkcja folii w postaci rolek, przetransportowanie folii z wytłaczarek na zgrzewarki do folii, zgrzewanie folii na zgrzewarkach, przetransportowanie worków na Magazyn. Ponadto, jednym z bardziej znaczących i dochodowych przedmiotów działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w Zakładzie będzie przewijanie folii stretch z rozcinaniem wzdłużnym z rolki folii typu JUMBO o szerokości 50 cm na Folie o różnych szerokościach (np. 25 cm)

W tym przypadku proces produkcyjny odbywać się będzie w następujących etapach:

5. pakowanie na palety i zabezpieczanie folią stretch, 6. przetransportowanie powstałych Folii na Magazyn.

Folia Przemysłowa stanowi półprodukt nabywany od podmiotu trzeciego, wykorzystywany jako surowiec do produkcji wyrobów w postaci Folii o różnej wielkości, wykorzystywanych głównie do ręcznego i maszynowego zabezpieczania towarów na paletach, przez klientów indywidualnych oraz firmy produkcyjne.

Rozważane są trzy scenariusze zapewnienia sobie przez Spółkę sprzętu koniecznego do produkcji Folii:

1. Do produkcji Folii Spółka może wykorzystywać urządzenia (dalej: Przewijarki), które były wykorzystywane do przewijania Folii Przemysłowej w działalności gospodarczej realizowanej w Przedsiębiorstwie, które będą obsługiwane przez zatrudnionych przez Spółkę do tego pracowników.

2. W ramach Inwestycji może nastąpić ulepszenie Przewijarek w rozumieniu przepisów o amortyzacji w Ustawie CIT.

3. W ramach Inwestycji Spółka może nabyć nowe przewijarki.

Nie jest, a przynajmniej w pierwszych latach prowadzenia działalności w Zakładzie nie będzie możliwe prowadzenie działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji bez wykorzystania istniejącego przed otrzymaniem Decyzji Przedsiębiorstwa.

Spółka w ramach działalności zwolnionej będzie świadczyć również m.in. usługi logistyczne, spedycyjne, czy przeładunkowe, których przebieg (proces) zależny jest od rodzaju oraz zakresu czynności, które Spółka będzie musiała wykonać na podstawie zlecenia otrzymanego od klienta.

W ramach Inwestycji jako pierwsze urządzenia służące do produkcji/świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji zostaną nabyte wytłaczarki do folii LDPE (dalej: "Wytłaczarki"), stanowiące środki trwałe w rozumieniu ustawy CIT i wykorzystywane do produkcji towarów mieszczących się w Działalności Wskazanej w Decyzji, nieprodukowanych przez Spółkę przed uzyskaniem Decyzji.

W następnej kolejności zostaną nabyte zgrzewarki (dalej: "Zgrzewarki"), służące do produkcji towarów mieszczących się w Działalności Wskazanej w Decyzji, które były produkowane przez Spółkę także przed uzyskaniem Decyzji. Będą one wykorzystywane równolegle ze zgrzewarkami posiadanymi przez Spółkę przed uzyskaniem Decyzji. Ponadto, Spółka planuje stopniowe zaprzestawanie używania niektórych "starych" środków trwałych na rzecz nabywanych w ramach Inwestycji, w tym "wygaszenie" korzystania z jednej ze starych zgrzewarek, gdy zostanie oddana do użytku Zgrzewarka "nowa", zakupiona w ramach Inwestycji.

W związku z realizacją inwestycji, Spółka planuje zakupić maszyny i urządzenia, których zadaniem będzie:

* zapewnienie w całym Zakładzie optymalnych warunków do produkcji i świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, oraz zwiększenie efektywności procesów produkcyjnych i usługowych;

* wprowadzenie do oferty Spółki uprzednio nieprodukowanych towarów (m.in. zakupione zostaną Wytłaczarki);

* wykonywanie tych samych procesów co obecnie posiadane przez Spółkę ale w sposób bardziej efektywny, w szczególności zapewniając większe moce przerobowe (m.in. zgrzewarka do zgrzewania worków).

W Zakładzie będą mieć miejsce takie sytuacje, że jednocześnie będą wykorzystywane maszyny i urządzenia zakupione w ramach Inwestycji o takich samych lub zbliżonych funkcjach, jak aktywa posiadane przez Spółkę przed otrzymaniem Decyzji (m.in. Zgrzewarki).

W efekcie będzie tak, że produkty wytwarzane i usługi świadczone w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, będą wytwarzane jednocześnie z użyciem zasobów, nabytych w ramach Inwestycji oraz posiadanych przez Spółkę przed otrzymaniem Decyzji. W cały proces produkcyjny/świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, zaangażowane będą różne środki trwałe, oraz równolegle wykorzystywane będą maszyny, urządzenia i narzędzia o tych samych funkcjach, np. wspomniane zgrzewarki

Spółka na Obszarze wskazanym w Decyzji nie będzie/dokonywać organizacyjnego "wydzielenia" produkcji w taki sposób, by do wytwarzania poszczególnych produktów/świadczenia usług były wykorzystywane wyłącznie posiadane przed otrzymaniem Decyzji zasoby, lub wyłącznie zakupione w ramach Inwestycji "nowe" sprzęty (np. Zgrzewarki). Spółka nie będzie również prowadzić ewidencji pozwalającej na dokładne określanie, do wytworzenia których produktów oraz świadczenia których usług były wykorzystywane wyłącznie posiadane obecnie zasoby, w tym środki trwałe, a które produkty zostały lub zostaną wytworzone z użyciem także nowych, nabytych w ramach Inwestycji po uzyskaniu Decyzji. Ewidencję Spółki pozwolą jedynie określić, do wytworzenia których produktów i wyświadczenia których usług wykorzystane zostały maszyny określonego "rodzaju" (np. zgrzewarki), bez podziału na "stare" i nabyte w ramach Inwestycji.

Spółka na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji będzie w stanie określić, w którym momencie zostanie przez nią osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszych wyrobów wytworzonych i usług wyświadczonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji. Prowadzona ewidencja pozwoli także na określenie, w którym momencie zostanie osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszych wyrobów wytworzonych z zastosowaniem aktywów stanowiących środki trwałe (maszyn) danego rodzaju, np. zgrzewarek "nowych", lub "starych", po oddaniu do używania "nowych" maszyn nabytych w ramach Inwestycji.

Spółka na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji oraz posiadanej dokumentacji nie będzie dokonywać bezpośredniego podziału kosztów poniesionych w związku z powierzchnią Magazynu, Budynku administracyjnego, Parkingu oraz Urządzeń Technicznych do poszczególnych źródeł dochodów (tj. opodatkowanych lub zwolnionych z opodatkowania). Wydatki związane z nimi będą ponoszone z intencją osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji w części pochodzącej z produkcji Folii produkowanych z Folii przemysłowej nabywanej od podmiotów trzecich będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publiczne? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

2. Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

3. Czy dochód Wnioskodawcy z działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ww. ustawy, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

4. Czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a cyt. ustawy należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym, czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)

5. Czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ww. ustawy należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z "nowej inwestycji", a tym samym, czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7)

6. Czy wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8)

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji w części pochodzącej z produkcji Folii produkowanych z Folii przemysłowej nabywanej od podmiotów trzecich będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "Ustawa CIT"), proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawca wskazał, iż w myśl art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Podsumowując zatem powyższe, zwolnieniu podlegają jedynie dochody z działalności:

1. Prowadzonej na terenie objętym Decyzją,

2. Mieszczącej się w określonych w Decyzji PKWiU.

Odnośnie pierwszego warunku za taką interpretacją (oprócz samej treści decyzji o wsparciu, w której określono konkretne działki, na których ma być prowadzona działalność nią objęta) przemawia wykładnia celowościowa, czyli zamierzony skutek przepisu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji oraz ustawie z dnia 15 czerwca 2018 r. o wpieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1162; dalej: "Ustawa o nowej inwestycji"). Efektem obowiązywania systemu wspierania nowych inwestycji ma być bowiem zachęcanie do lokalizowania inwestycji w konkretnych miejscach, czego wyrazem są, w szczególności, kryteria ilościowe i jakościowe określone w ww. Rozporządzeniu (ustanawiające mniejsze wymagania do skorzystania ze zwolnienia w regionach ekonomicznie słabszych). Wykładnia przeciwna, tj. taka, zgodnie z którą również dochody osiągnięte z działalności o tym samym przedmiocie, ale prowadzonej w innym miejscu, mijałaby się z celem.

Nie oznacza to, że dosłownie cały "cykl produkcyjny" musi odbywać się na Obszarze wymienionym w Decyzji. Warunki niezbędne do skorzystania ze zwolnienia podatkowego pozostają spełnione pod warunkiem, że poza tym terenem są prowadzone prace o charakterze subsydiarnym wobec "właściwej" produkcji (pomocnicze), która stanowi przedmiot Decyzji i jest prowadzona na terenie w niej określonym. Dodatkowo, w praktyce podatkowej prezentowany jest również pogląd wskazujący, że ze względu na poziom skomplikowania i złożoności obecnych procesów produkcyjnych niezbędne staje się wykorzystywania towarów i usług dostarczanych przez inne podmioty. Często bez takiej pomocy ze strony podmiotów trzecich działalność prowadzona na podstawie decyzji o wsparciu (tj. działalność mieszcząca się w określonym grupowaniu PKWiU i prowadzona na wskazanym w decyzji obszarze) byłaby niemożliwa, co mijałoby się z celem preferencji podatkowej przysługujące na podstawie decyzji o wsparciu. Korzystanie z pomocy podmiotów trzecich zatem nie prowadzi jednak automatycznie do utraty zwolnienia podatkowego w części odnoszącej się do wykorzystania tych świadczeń w toku procesu produkcyjnego objętego zwolnieniem.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: "NSA") z dnia 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1149/17, w którym wskazał, że w świetle orzecznictwa sądów można zaliczać do działalności strefowej, czyli zwolnionej z podatku dochodowego, również przychody związane z czynnościami dodatkowymi/pomocniczymi pochodzącymi spoza strefy, pod warunkiem "istnienia ścisłego, funkcjonalnego i nierozerwalnego związku pomiędzy czynnościami podstawowymi wykonanymi na terenie strefy, a czynnościami wykonanymi poza strefą".

W praktyce sądów administracyjnych (m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2750/12, z dnia 10 września 2015 r. sygn. akt II FSK 1766/13, czy też z dnia 9 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1853/15) wykształciło się również podejście, zgodnie z którym dokonując oceny możliwości objęcia zwolnieniem dochodu powstałego ze sprzedaży produktów wytworzonych w ramach działalności objętej zezwoleniem (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT) wytworzonych z wykorzystaniem materiałów/surowców/towarów nabytych od podmiotów trzecich, należy wziąć pod uwagę takie czynniki jak:

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, jednym z przedmiotów działalności gospodarczej realizowanej przez Spółkę na podstawie Decyzji będzie przewijanie Folii Przemysłowej nabywanej od podmiotów trzecich. Aby wytworzyć produkt oferowany przez Spółkę, trzeba przewinąć taką folię na mniejsze rolki przy zastosowaniu procesu wymagającego wyszkolonego personelu, specjalistycznego sprzętu i zużycia dodatkowych surowców (energii, części, narzędzi).

Folia typu JUMBO ze względu na swoje wymiary (waga 50 kg i szerokości ok 50 cm) jest produktem, który nie nadaje się do owijania żadnych obiektów, a więc nie może zostać użyta zgodnie z przeznaczeniem produktu, jakim jest folia. Co do zasady jednak, jest to produkt stworzony głównie z myślą o przewijaniu folii na mniejsze rolki, w celu stworzenia towaru bardziej poręcznego, wykorzystywanego również przez klientów indywidulanych.

W procesie przewijania Folii Przemysłowej Spółka otrzymywać będzie produkty o różnych rozmiarach i konfiguracjach, tj. folie stretch ręczne oraz folie stretch maszynowe (tu łącznie: "Folie"), które następnie będą sprzedawane jako produkt końcowy procesu produkcyjnego prowadzonego przez Spółkę w Zakładzie. Zatem, składniki (surowce) nabywane przez Spółkę od podmiotów trzecich, poddawane będą w Zakładzie czynnościom nadającym im cechy najbardziej istotne z punktu widzenia nabywców (wymiary, waga/grubość rolek), w specjalistycznych procesach, a następnie będą zbywane na rachunek Spółki w celu uzyskania dochodu z działalności wskazanej w Decyzji.

Folia Przemysłowa zatem stanowić będzie półprodukt nabywany przez Spółkę od podmiotu trzeciego, wykorzystywany jako surowiec do produkcji wyrobów w postaci Folii o różnej wielkości, przeznaczonych do ręcznego i maszynowego zabezpieczania towarów na paletach, przez klientów indywidualnych oraz firmy produkcyjne. Zupełnie inne jest więc przeznaczenie towaru nabywanego przez Spółkę (Folia przemysłowa służąca do produkcji, z uwagi na wymiary nienadająca się do wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem, tj., owijania), a towarów przez Spółkę zbywanych (Folii nadających się do wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem użytkowym). Folie (ręczne i maszynowe) powstają w procesie przewijania w istocie będącym procesem przetwarzania, czego wynikiem jest produkt o innym przeznaczeniu aniżeli wykorzystywany półprodukt (tj. Folia Przemysłowa) Warto dodać również, że wytwarzanie Folii odbywa się na specjalne (indywidualne) zamówienia klientów, określających wymaganą wagę rolki, wymiary i średnice tulei, oraz szerokość folii. Dowodzi to istotności procesów, jakie przeprowadza Spółka, z punktu widzenia odbiorcy końcowego produktu (wszystkie istotne z punktu widzenia odbiorcy cechy wymienione wyżej są efektem procesu przewijania).

Ponadto, proces przewijania folii, który będzie realizowany w Zakładzie wymaga wykorzystania specjalistycznych maszyn/ urządzeń (tu: Przewijarek automatycznych i półautomatycznych, które są w posiadaniu Spółki) i w rzeczywistości nie byłby możliwy bez ich udziału (np. w procesie wykonywanym ręcznie). Maszyny wykorzystywane w procesach produkcyjnych w Zakładzie będą obsługiwane przez zatrudnionych do tego przez Spółkę pracowników i będą w ramach Inwestycji ulepszane Należy wskazać, że przewijanie folii stretch jest działalnością stanowiącą dla wielu firm z branży tworzyw sztucznych główny przedmiot działalności, dlatego też szczególne znaczenie w tym zakresie ma realizacja procesu produkcji przy wykorzystaniu specjalistycznego oprzyrządowania, który służy optymalizacji procesu przewijania folii oraz redukcji kosztów działalności.

Biorąc pod uwagę powyższe:

1. Folia Przemysłowa (typu JUMBO) stanowi jedynie półprodukt służący do produkcji towarów (Folii: ręcznych i maszynowych), które będą przez Spółkę wytwarzane w ramach działalności gospodarczej wskazanej w Decyzji, co oznacza, że towar zakupiony od podmiotów trzecich będzie miał charakter akcesoryjny do produktów wytwarzanych przez Spółkę z Zakładzie.

2. Pomiędzy Folią Przemysłową nabywaną od podmiotów zewnętrznych oraz Folią (ręczną i maszynową), występuje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek; towary nabywane przez Spółkę od podmiotów trzecich, poddawane będą w Zakładzie kolejnym czynnościom a następnie będą zbywane pod marką Spółki w celu uzyskania dochodu z działalności wskazanej Decyzji.

Zatem, Folie (ręczne i automatyczne) będące produktem wytworzonym przez Spółkę z półproduktów (Folii Przemysłowej) nabytych od podmiotów trzecich, będzie rezultatem jej działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie uzyskanej Decyzji, a tym samym dochód uzyskany ze sprzedaży Folii objęty będzie zwolnieniem podatkowym (w przypadku Spółki ze zwolnienia korzystać będą jej wspólnicy).

Zdaniem Wnioskodawcy, takie stanowisko zostało potwierdzone w rozstrzygnięciach dotyczących innych podatników, w przypadku których podobne do opisywanego procesy (ukierunkowane na zmianę cech fizycznych półproduktów celem nadania im cech użytkowych pożądanych przez nabywcę ostatecznego produktu) zostały zakwalifikowane jako uprawniające do korzystania za zwolnienia z podatku, m.in. w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.252.2018.1.BM, w której wnioskodawca produkował Wyroby w postaci opakowań z zadrukowanego papieru nabywanego od podmiotu trzeciego. Organ podatkowy uznał za prawidłowe następujące stanowisko wnioskodawcy: "dochody uzyskane ze sprzedaży Wyrobów będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o CIT, przy czym zakres zwolnienia będzie ograniczony wyłącznie do tej części dochodu, która dotyczy działalności w strefie, jako oczywisty i możliwy do skalkulowania rezultat procesów produkcyjnych przebiegających na jej terenie. Tutaj ten efekt jest osiągany poprzez mechanizm obliczania dochodu (przychody - koszty uzyskania przychodu). Nie będzie więc przy zakupie zadrukowanego papieru od podmiotu trzeciego konieczności stosowania szczególnych zasad obliczania dochodu związanego z SSE, gdyż będzie on w całości z nią związany."

* prawomocnym Wyroku Wojewódzkiego Sądu administracyjnego w Lublinie z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 147/18, który odnosił się do wnioskodawcy wytwarzającego mufy termokurczliwe dla branży ciepłowniczej, do produkcji których wykorzystywane były surowce (pianka PUR) zakupiona od zewnętrznych podmiotów. Sąd w swoim wyroku wskazał, że "Składniki A i B nabywane przez Spółkę w wyżej opisanych okolicznościach są na obszarze strefy przelewane do mniejszych opakowań i zbywane wskazanym wyżej podmiotom jako elementy montażowe dołączane do muf termokurczliwych. W takiej sytuacji Spółka przed dołączeniem składników jako elementów montażowych do muf dokonuje na obszarze strefy czynności, które dodają nabytym od kooperantów składnikom nowej jakości. (...) Ta właśnie okoliczność, że dla wytworzenia elementów montażowych dostosowanych do muf o konkretnych parametrach, spółka korzysta z dostępnego jej know-how i wykonuje na tej podstawie na obszarze strefy czynności prowadzące do powstania nowego produktu w postaci elementów montażowych do muf o skonkretyzowanych parametrach przesądza, że powstaje nowy produkt na skutek dodania nabytym od kooperantów składnikom nowej jakości. Nie ma przy tym znaczenia, że pianka PUR ostatecznie powstaje na skutek zmieszania składników na placu budowy, bowiem taka jest natura produktu wytworzonego przez Spółkę, na skutek uwarunkowań technologicznych. W tak skonkretyzowanym stanie faktycznym, wynikającym z okoliczności przedstawionych przez Spółkę opisanych we wniosku o wydanie interpretacji, produkt wytwarzany przez Spółkę jest rezultatem jej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy i w związku z tym objęty jest omawianym zwolnieniem podatkowym."

Końcowo należy podnieść, że w przypadku części Folii wskutek działań Spółki nastąpi zmiana klasyfikacji PKWiU z grupowania "Pozostałe samoprzylepne płyty, arkusze, folie, taśmy, pasy i pozostałe płaskie kształty, z tworzyw sztucznych" (22.29.22.0), obejmującego Folie przemysłową oraz Folie o szerokości równej lub większej niż 20 cm, na grupowanie Samoprzylepne płyty, arkusze, folie, taśmy, pasy i pozostałe płaskie kształty, z tworzyw sztucznych, w rolkach o szerokości < 20 cm" (22.29.21.0). W ocenie Spółki oznacza to, że ustawodawca w przepisach o PKWiU sam sygnalizuje, że właśnie wymiary folii (stanowiącej o rozróżnieniu tych dwóch grupowań) są ich najbardziej istotną cechą, jako że determinują możliwości jej wykorzystania. Tym samym zmieniając w sposób istotny te parametry, Spółka wytwarza nowy produkt.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma znaczenia, jaki sprzęt będzie wykorzystywany do produkcji Folii. Faktycznie dojdzie bowiem (...) do utworzenia nowego zakładu. Tym samym nawet jeżeli Spółka wykorzystywać będzie Przewijarki, które były wykorzystywane do przewijania Folii Przemysłowej w działalności gospodarczej realizowanej w Przedsiębiorstwie, produkcja Folii w Zakładzie ma walor produkcji w ramach nowej inwestycji.

Potwierdza to np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 kwietnia 2019 r., Znak: 0115-KDIT2-3.4011.126.2019.1.PS, w której stwierdzono, że "dla działalności prowadzonej z wykorzystaniem starych i nowych środków trwałych, czyli dotyczą prowadzenia działalności w miejscu i w zakresie określonym w decyzji, to nie ma podstaw do stwierdzania konieczności przypisywania dochodu do konkretnej inwestycji odrębnie. W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych podlega cały dochód osiągany przez Podatnika na terenie określonym w decyzji w ramach rodzajów działalności wskazanych w jej treści (do limitu przyznanej pomocy publicznej) - jest prawidłowe".

Subsydiarnie Wnioskodawca wskazał na uzasadnienie do Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów, inwestycji i Rozwoju z dnia 25 października 2019 r., Znak: DD5.8201.10.2019 (dalej: "Interpretacja Ogólna"). Wskazano w niej, że "gdy realizacja nowej inwestycji polega na inwestycji w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne, w związku z którą powstaje nowe przedsiębiorstwo, zostają wprowadzone nowe uprzednio nieprodukowane produkty lub nowe uprzednio nieświadczone usługi (dywersyfikacja produkcji lub usług przedsiębiorstwa), czy następuje zasadnicza zmiana procesu produkcyjnego lub usługowego w istniejącym przedsiębiorstwie, zwolnieniu z opodatkowania podlega cały dochód osiągnięty z tego nowego przedsiębiorstwa, nowych uprzednio nieprodukowanych produktów, nowych nieświadczonych usług lub sposobu produkcji (świadczenia usług) w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana procesu produkcyjnego lub procesu usługowego".

Jak wskazuje Wnioskodawca, powstanie nowe przedsiębiorstwo, a w związku z tym nie ma uzasadnienia do "wydzielania" dochodu osiągniętego za pomocą Przewijarek. Co więcej, Interpretacja Ogólna wskazuje, że zwolnienie dotyczy "dochodów osiąganych z nowych inwestycji wytwarzających dochód samodzielnie i niezależnie od inwestycji istniejących, jak i dochód pochodzący z inwestycji nowych i istniejących, gdy inwestycje te są ściśle powiązane". W opisanej sytuacji choć produkcja Folii może odbywać się na Przewijarkach, nie byłaby możliwa bez otaczającej infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji, to jest Budynku Produkcyjno-Magazynowego, infrastruktury technicznej i temu podobnych. Nie można jednocześnie "wydzielić" części dochodu z sprzedaży Folii "przypadającej" na Przewijarki oraz na otaczającą infrastrukturę (jedynym kryterium zbliżonym do obiektywnego, które można by do tego zastosować, jest proporcja wartości środków trwałych, a ta jednoznacznie wskazuje na przeważający udział wartości środków trwałych wytworzonych w ramach Inwestycji).

Podsumowując, dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji polegającej na sprzedaży Folii produkowanych z półproduktów (tj. Folii przemysłowej) zakupionych od podmiotów trzecich będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, związane z Magazynem, Budynkiem administracyjnym, Parkingiem oraz Urządzeniami Technicznymi w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca wskazał, iż pomocą publiczną udzielaną osobie prawnej będącej przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie decyzji o wsparciu jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek, obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na obszarze wskazanym w decyzji i w ramach przedmiotów działalności gospodarczej w niej wymienionych. Wielkość tego zwolnienia zatem jest uzależniona od wysokości poniesionych wydatków inwestycyjnych.

W myśl art. 7 ust. 2 Ustawy CIT, co do zasady dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Konsekwentnie, podatnik, który prowadzi księgi rachunkowe, powinien je prowadzić w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w na podstawie decyzji o wsparciu oraz działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych.

Ustawodawca jednak przewidział przypadki, w których bezpośrednia alokacja poniesionych wydatków do poszczególnych źródeł dochodów nie jest zawsze możliwa. Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W myśl natomiast art. 15 ust. 2 Ustawy CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Treść art. 15 ust. 2a ustawy CIT stanowi, że zasada przedstawiona w ust. 2 odnosi się również do sytuacji, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania.

Reasumując powyższe, jeżeli mamy do czynienia z kosztem uzyskania przychodu związanym jednocześnie z działalnością opodatkowaną, jak i zwolnioną z opodatkowania, oraz nie mamy możliwości precyzyjnego zakwalifikowania tego kosztu do jednej z nich, wtedy wykorzystuje standardowy klucz alokacji, tzw. klucz przychodowy.

Z powyższych przepisów zatem możemy wywieść, że odpowiednie alokowanie kosztów powinno nastąpić w dwóch etapach:

1. W pierwszej kolejności, oparciu o przepisy prawa podatkowe, powinno dojść do ustalenia, czy poniesiony wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu opodatkowany na zasadach ogólnych. (...) Za taki koszt możemy uznać wydatki, spełniające łącznie następujące cechy:

2. Następnie w przypadku zidentyfikowania kosztów związanych jednocześnie z działalnością zwolnioną oraz opodatkowaną, należy przypisać koszty do poszczególnych źródeł przychodów w oparciu o ustalone przez podatnika racjonalne, obiektywne i najbardziej zbliżone do rzeczywistości kryteria takie jak odpowiednie klucze rozliczeniowe (alokacyjne).

W nawiązaniu, do powyższych przepisów, zasadą rozliczenia wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów związanych jednocześnie z działalnością (...) zwolnioną i z działalnością opodatkowaną na zasadach ogólnych, jest dokonanie alokacji kosztów do konkretnego źródła przychodów w sposób jak najbardziej precyzyjny, co dla budynków o funkcjach "mieszanych" mogłoby oznaczać np. proporcje powierzchni wykorzystywanej do działalności "opodatkowanej" i zwolnionej. Jeżeli jednak ta proporcja będzie ulegać w krótkim czasie istotnym zmianom, co przy procesach magazynowania jest normalne (np. jednego dnia 30% powierzchni może być wykorzystywane do celów przechowywania towarów wytworzonych w Zakładzie, a więc w związku z działalnością "zwolnioną", a dwa dni później - już 60%), takie określenie "proporcji" nie jest możliwe.

Spółka w ramach nowej inwestycji wytworzy szereg środków trwałych (Magazyn, Budynek Administracyjny, Parking i Urządzenia Techniczne, które będą wykorzystywane w sposób "mieszany", tj. zarówno do świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, do przechowywania towarów handlowych, jak i do działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych. Spółka nie będzie wydzielać powierzchni przeznaczonej do użytku danego rodzaju. Co za tym idzie koszty poniesione w zakresie wykorzystania tych środków trwałych będą związane zarówno z przychodami zwolnionymi, jak i opodatkowanymi na zasadach ogólnych. Taka sama zasada może odnosić się również do innych wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji, których "bezpośrednie przyporządkowanie" do określonych przychodów (zwolnionych z opodatkowania vs. opodatkowanych na zasadach "ogólnych") nie jest możliwe. W związku z tym uzasadnione jest stosowanie tzw. klucza "przychodowego", a więc zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z tego typu wydatkami, w tym (przykładowo) Magazynem w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 grudnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.453.2019.1.BM, w której potwierdzono, że "sytuacja ponoszenia kosztów uzyskania przychodów, wobec których nie jest możliwe precyzyjne ustalenie, w jakiej części dotyczą one działalności strefowej oraz pozastrefowej, generuje obowiązek zastosowania proporcji na mocy art. 15 ust. 2 Ustawy o CIT (tzw. klucz przychodowy). Wskazana metoda znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nie jest w stanie przypisać kosztów do źródła przychodu (odpowiednio działalności strefowej bądź pozastrefowej) (...) koszty Magazynów 1 i 2 oraz Części niewynajmowanej Obiektu 3 stanowią tzw. "koszt wspólny" działalności opodatkowanej oraz działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie Zezwolenia, oraz że Wnioskodawca jest uprawniony zastosować do tych kosztów tzw. "klucz przychodowy", o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a Ustawy o CIT".

Podsumowując zatem powyższe, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, (m.in. w odniesieniu do Magazynu, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych) w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji (tj. przy zastosowania tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a Ustawy CIT).

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskany przez niego dochód z działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

W uzasadnieniu powyższego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że ogólne zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm., dalej: "k.s.h."). Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h., spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Należy zaznaczyć jednak, że pomimo tego, że spółka nieposiadająca osobowości prawnej nie jest podatnikiem podatku dochodowego odrębnym od jej wspólników, to jednak jest ona samodzielnym przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1292, z późn. zm.; dalej: "Prawo przedsiębiorców"). To oznacza, że w przypadku uzyskania decyzji o wsparciu to właśnie spółka jest jej adresatem, natomiast prawo do zwolnienia "przechodzi" na jej wspólników, tzn. wspólnicy korzystający ze zwolnienia rozpoznają przychody, koszty ich uzyskania i dochód, w tym zwolniony, proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku.

Przechodząc natomiast na grunt opodatkowania wspólników, zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 5 ust. 1 Ustawy CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Dodatkowo, zgodnie z art. 5 ust. 1a Ustawy CIT przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

W myśl natomiast art. 5 ust. 2 Ustawy CIT, zasady wyrażone w dwóch powyższych przepisach stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Takie uregulowanie wynika z faktu, że na gruncie Ustawy PIT i Ustawy CIT spółki bez osobowości prawnej (w tym spółka komandytowa) określone w art. 4a pkt 14 Ustawy CIT (analogicznie w art. 5a ust. 1 pkt 26 Ustawy PIT), nie posiadają statusu podatnika w rozumieniu Ustawy PIT i CIT (są transparentne podatkowo). Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od opodatkowania podatkiem dochodowym danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, w spółkach nieposiadających osobowości prawnej, podatnikami są wspólnicy spółki posiadający prawo do udziału w jej zyskach, które stosuje się również do uprawnień związanych z możliwością korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, w tym związanych z otrzymaniem decyzji o wsparciu zwolnień z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, czy też analogicznie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT (niniejszy wniosek dotyczy wspólnika będącego osobą prawną; z uwagi jednak na podobieństwo zwolnień przysługujących na podstawie Ustawy PIT i Ustawy CIT w tym zakresie zasadne jest też odnoszenie się pomocniczo do wykładni i praktyki interpretacyjnej na gruncie Ustawy PIT).

Zasady udzielania pomocy publicznej (zwolnienia z podatku) oraz prowadzenia działalności gospodarczej w związku z uzyskaniem decyzji o wsparciu zostały określone w Ustawie o nowej inwestycji. Zgodnie z art. 3 Ustawy o nowej inwestycji, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej "wsparciem", jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie decyzji o wsparciu jest art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT. Stanowi on, że zwolnieniu podlegają dochody podatników, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 4-6d Ustawy CIT. Przepisy te z kolei wskazują, odpowiednio, że to zwolnienie przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu, natomiast w przypadku uchylenia decyzji o wsparciu, podatnik traci prawo do zwolnienia i powinien się rozliczać zgodnie z ogólnymi zasadami.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że podstawą korzystania przez wspólników spółki osobowej (w tym spółki komandytowej) ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu, jest posiadanie przez tę spółkę decyzji o wsparciu. Choć Spółka nie jest podatnikiem, zwolniony z opodatkowania "dochód przez nią osiągnięty" korzysta "u wspólnika" ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w proporcji przypadającego na wspólnika limitu zwolnienia przysługującego Spółce, w proporcji do posiadanego przez wspólnika (tu: Wnioskodawcę) udziału w Spółce.

Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 października 2019 r., Znak: 0115-KDIT3.4011.316.2019.2.WM, która odnosiła się do zwolnienia wspólnika spółki osobowej, dokładnie komandytowej Organ uznał w interpretacji, że: "Wnioskodawca, będący komandytariuszem spółki komandytowej, która otrzymała decyzję o wsparciu, będzie miał prawo do zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu obliczonego zgodnie z obowiązującymi przepisami, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu pomocy publicznej."

Zostało to również potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2019 r., Znak: 0113-KDIPT2-1.4011.383.2019.1.KS, w której organ zgodził się z następującym stanowiskiem Wnioskodawcy: "wskazać należy, że dochody wspólnika spółki komandytowej, tj. komandytariusza będącego osobą fizyczną, osiągane z tytułu prowadzenia przez tę spółkę działalności objętej decyzją o wsparciu realizacji nowej inwestycji, zgodnie z przepisami ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, będą mogły korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosownie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Dodatkowo, organy podatkowe w swoich interpretacjach wskazują, że z takiego zwolnienia może korzystać również podatnik (wspólnik spółki komandytowej) w przypadku przystąpienia do spółki osobowej po rozpoczęciu korzystania ze zwolnienia. Zostało to potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2018 r., Znak: 0113-KDIPT2-3.4011.521.2018.MS, w której wskazano, iż "Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w momencie przystąpienia Wnioskodawcy jako nowego wspólnika, Spółka komandytowa prowadziła działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i nie spowoduje to cofnięcia udzielonego spółce zezwolenia, to Wnioskodawczyni miała prawo korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskanego dochodu w granicach limitu przysługującego Spółce".

W odniesieniu zatem do powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, jego dochód z działalności, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze (w Zakładzie) działalności gospodarczej, który zostanie w niej wskazany oraz w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca wskazał, iż zasady udzielania pomocy publicznej (zwolnienia z podatku) oraz prowadzenia działalności gospodarczej w związku z uzyskaniem decyzji o wsparciu zostały określone w Ustawie o nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 3 Ustawy o nowej inwestycji, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej "wsparciem", jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie decyzji o wsparciu jest art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku są dochody podatników, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w Ustawie o nowej inwestycji, z tym zastrzeżeniem, że wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl natomiast art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, zwolnienie przysługuje jedynie w zakresie dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu, natomiast w przypadku uchylenia decyzji o wsparciu, podatnik traci prawo do zwolnienia i powinien się rozliczać zgodnie z ogólnymi zasadami.

Powyższe przepisy warunkują uzyskanie zwolnienia poprzez spełnienie trzech przesłanek, tj.:

Podsumowując powyższe, możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego jest uwarunkowana spełnieniem łącznie przesłanki "rodzajowej" (przedmiot działalności, z jakiej jest osiągany dochód, mieszczący się w określonym grupowaniu PKWiU objętym zakresem decyzji o wsparciu), "terytorialnej" (działalność na określonym w decyzji terenie) oraz "wielkościowej" (zwolnienie nie może przekroczyć limitu pomocy publicznej przysługującej podatnikowi w danym momencie). Przesłanki te w przypadku dochodu osiąganego przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę będą spełnione, bowiem pytanie zawarte we wniosku dotyczy dochodów wytwarzanych na Obszarze (który zostanie wskazany w Decyzji), w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Przez nową inwestycję mogącą korzystać ze wsparcia w postaci zwolnienia z podatku, zgodnie z art. 2 Ustawy o nowych inwestycjach, należy natomiast rozumieć inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z:

d. zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa, - z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości.

Jak wskazano w Interpretacji Ogólnej "co do zasady, nowa inwestycja stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych lub niematerialnych, który samodzielnie wpływa na wypracowanie dochodu podatnika " Ponadto wskazano, że "w przypadku gdy realizacja nowej inwestycji polega na inwestycji w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne, w związku z którą powstaje nowe przedsiębiorstwo, zostają wprowadzone nowe uprzednio nieprodukowane produkty lub nowe uprzednio nieświadczone usługi (dywersyfikacja produkcji lub usług przedsiębiorstwa), czy następuje zasadnicza zmiana procesu produkcyjnego lub usługowego w istniejącym przedsiębiorstwie, zwolnieniu z opodatkowania podlega cały dochód osiągnięty z tego nowego przedsiębiorstwa, nowych uprzednio nieprodukowanych produktów, nowych nieświadczonych usług lub sposobu produkcji (świadczenia usług) w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana procesu produkcyjnego lub procesu usługowego."

W nawiązaniu do opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Decyzja została wydana na Inwestycję obejmującą zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa w zakresie produkcji gotowych wyrobów foliowych oraz obsługi online i offline digitalowych promocji marketingowych na portalach społecznościowych, jak również na dywersyfikacji produkcji poprzez wprowadzenie uprzednio niewytwarzanych towarów, w tym folii polietylenowych oraz folii bąbelkowej.

W ramach Inwestycji Spółka planuje ponieść wydatki na wytworzenie Budynku Produkcyjno- Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych.

Spółka prowadziła działalność produkcyjną przed uzyskaniem Decyzji, natomiast miało to miejsce w innej lokalizacji. Działalność produkcyjna nie była natomiast prowadzona przez Spółkę przed otrzymaniem Decyzji na Obszarze w niej wskazanym.

W związku z powyższym, doszło w rzeczywistości do powstania nowego przedsiębiorstwa (zakładu), w którym będą produkowane towary, z których osiągnięty dochód będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki. Przepisy odnoszące się do decyzji o wsparciu, w szczególności definicja nowej inwestycji, nie przewidują wymogów w zakresie wykorzystania zasobów do utworzenia nowego przedsiębiorstwa koniecznych do uznania, że mamy do czynienia z nową inwestycją (w szczególności nie wyłącza z tej definicji zakładów tworzonych częściowo z użyciem zasobów, w tym maszyn, już przez podatnika posiadanych).

W ramach nowej Inwestycji na podstawie Decyzji, w Zakładzie istniejącym na Obszarze, Spółka będzie produkowała towary i świadczyła usługi w tym samym zakresie, co przedmioty Działalności Wskazanej w Decyzji, sklasyfikowane w tych samych pozycjach klasyfikacji PKWiU, co przedmioty "starej" działalności. Co za tym idzie, jeszcze przed uzyskaniem Decyzji, Spółka była już w posiadaniu zasobów, w tym środków trwałych, które są i będą wykorzystywane do produkcji towarów i świadczenia usług objętych wskazanymi w Decyzji grupowaniami PKWiU.

Aktywa wykorzystywane wcześniej w Przedsiębiorstwie, zostaną przez Spółkę przeniesione w części do Zakładu, gdzie będą wykorzystywane w szeroko rozumianych procesach produkcyjnych oraz usługowych wraz z zasobami, w tym środkami trwałymi, nabytymi w ramach inwestycji (np. Zgrzewarki). Przeniesione aktywa zostaną natomiast przez Spółkę na nowo zaadoptowane do nowej powierzchni produkcyjnej oraz "zespolone" (w ujęciu funkcjonalnym) z pozostałymi dostępnymi aktywami, nabytymi w ramach Inwestycji. Ponadto, Spółka po rozpoczęciu działalności produkcyjnej w Zakładzie planuje stopniowe zaprzestawanie używania niektórych "starych" środków trwałych na rzecz nabywanych w ramach Inwestycji, w tym "wygaszenie" z używania jednej ze starych zgrzewarek, w miejsce której będzie eksploatowana "nowa" Zgrzewarka i w przyszłości można spodziewać się, że inne maszyny w podobny sposób będą "wymieniane" na nowe.

Powyższe oznacza, że produkcja w Zakładzie będzie się odbywać z zaangażowaniem posiadanych już aktywów przeniesionych do niego, jak i środków trwałych zakupionych w ramach Inwestycji, w związku z czym nie będzie możliwości, aby Inwestycja funkcjonowała niezależnie od aktywów już posiadanych przez Spółkę tj. zasobów wykorzystywanych w przeprowadzanych procesach produkcyjnych w Przedsiębiorstwie. (...)

Minister Finansów w Interpretacji Ogólnej wskazał, że w praktyce istnieją takie sytuacje, w których zespół składników materialnych i niematerialnych nabytych w ramach "nowej inwestycji" nie może samodzielnie funkcjonować bez już istniejącego przedsiębiorstwa Wskazał, że takim przypadkiem może być w szczególności realizacja nowej inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnej lub dywersyfikacji produkcji, w myśl art. 2 pkt 1 Ustawy o nowych inwestycjach, której efekt zostaje osiągnięty poprzez modernizację (ulepszenie) już istniejących rzeczowych aktywów trwałych.

Nawiązując do powyższego, z uwagi na mnogość przedmiotów produkcji i procesów produkcyjnych wystąpi funkcjonalne "przenikanie się" wykorzystania posiadanych już przez Spółkę zasobów i tych nabytych w ramach Inwestycji w procesach produkcyjnych. Nie będzie możliwe "wydzielenie" organizacyjne produkcji prowadzonej "na starych" i "na nowych" maszynach. Alokacja odpowiednich maszyn do zadań w ramach procesu produkcji dokonywać się będzie bowiem "na bieżąco" i będzie wynikać z chwilowych potrzeb oraz podaży mocy produkcyjnych (w jednym momencie może być "wolna" np. zgrzewarka, "stara", zaś w następnym - "nowa" i w efekcie dwie jednostki produktu, których wytworzenie następuje bezpośrednio po sobie, mogą zostać wyprodukowane wyłącznie z użyciem "starych", "nowych" lub należących do obu tych kategorii środków trwałych). Zatem zachodzące procesy produkcyjne będą się odbywać jednocześnie z użyciem zasobów nabytych w ramach Inwestycji oraz aktywów wykorzystywanych w Przedsiębiorstwie przed otrzymaniem Decyzji.

Tym samym Spółka nie będzie miała w normalnych warunkach możliwości stałego prowadzenia ewidencji pozwalającej na dokładne określenie, do wytworzenia których produktów będą wykorzystywane wyłącznie posiadane już środki trwałe, a które produkty zostaną wytworzone z użyciem wyłącznie "nowych" sprzętów, zaś w przypadku produktów wytworzonych jednocześnie z użyciem zasobów nabytych w ramach Inwestycji oraz posiadanych przez Spółkę przed otrzymaniem Decyzji - pozwalające określić, na jakim etapie i do jakich czynności wykorzystywano które z tych zasobów.

Prowadzenie takiej ewidencji wymagałoby określania, jakie zasoby (w szczególności maszyny, urządzenia) zostały użyte do wytworzenia każdej jednostki produktu odrębnie (różne maszyny, np. zgrzewarki, mogą być bowiem wykorzystywane do wytworzenia towarów w jednej serii produkcyjnej).

Co za tym idzie wykorzystywany system do zarządzania produkcją nie pozwoli również na określenie, w którym momencie zostanie osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszych wyrobów wytworzonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji z użyciem jedynie "nowych" maszyn i urządzeń stanowiących środki trwałe. Spółka będzie w stanie natomiast, na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji, określić, w którym momencie zostanie osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszej wyrobów wytworzonych w Zakładzie mieszczących się w przedmiotach Działalności Wskazanej w Decyzji (tj. wskazanych w Decyzji pozycjach z klasyfikacji PKWiU).

W związku zatem ze ścisłą integralnością ekonomiczną i funkcjonalną ówcześnie prowadzonej działalności oraz Inwestycji oraz brakiem możliwości wydzielenia produkcji, która będzie się odbywać jedynie z zastosowaniem maszyn i urządzeń stanowiących środki trwałe, nabytych w ramach inwestycji, Spółka nie będzie posiadać odpowiednich "narzędzi" pozwalających na wydzielenie części dochodu "przypadającego jedynie" na Inwestycję. Takie narzędzia nie zostały również przewidziane w przepisach Ustawy CIT i PIT, co także zostało podkreślone w Interpretacji Ogólnej.

Zgodnie z Interpretacją Ogólną, zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT podlega dochód z nowej inwestycji, który jest rozumiany jako dochód osiągnięty z wyodrębnionego zespołu składników majątku składających się na tę inwestycję.

W Interpretacji Ogólnej wskazano, że "jeżeli realizacja nowej inwestycji następuje w sposób angażujący aktywa posiadane już przez podatnika oraz gdy nowa inwestycja stanowi nieodłączny i zależnie funkcjonalny element w odniesieniu do już istniejącego zespołu składników majątku (ścisłe powiązania), dochód podlegający zwolnieniu z opodatkowania ustala się z uwzględnieniem tego istniejącego, przed wydaniem decyzji o wsparciu, majątku."

Organ odniósł się również do sensu decyzji o wsparciu, wskazując, że "wsparciu polega nie tylko na charakterystyce nowej inwestycji i ustaleniu wiążących podatnika warunków (zobowiązań) w tym zakresie, ale także na związaniu jej z przedmiotem działalności gospodarczej w ramach której inwestycja jest realizowana, która ma być prowadzona na terenie określonym w decyzji. W konsekwencji zwolnieniu podlega cały dochód osiągnięty w ramach tej działalności gospodarczej, z którą nowa inwestycja pozostaje w ścisłym nierozerwalnym związku, o ile jej przedmiot został określony w decyzji o wsparciu."

Ponadto, należy wskazać, że ze względu na limity przysługującej Spółce pomocy publicznej, objęcie zwolnieniem całego dochodu Wnioskodawcy pochodzącego z realizacji przez Spółkę "nowej inwestycji" z uwzględnieniem majątku istniejącego przed uzyskaniem Decyzji (ze względu na ścisłe powiązanie), nie będzie prowadzić do nadużyć podatkowych Wysokość zwolnienia nie może bowiem przekroczyć wysokości limitu przyznanej pomocy publicznej, rosnącego wraz z wysokością poniesionych Kosztów kwalifikowanych, co oznacza, że Wnioskodawca będzie mógł wykorzystać zwolnienie tylko do określonej wartości, która przed rozpoczęciem ponoszenia Kosztów kwalifikowanych (a więc przed rozpoczęciem realizacji Inwestycji) wynosi 0 (zero).

Podsumowując, Inwestycja, która jest i będzie realizowana przez Spółkę na Obszarze wskazanym w Decyzji, polegająca w rzeczywistości na stworzeniu nowego zakładu, będzie pozostawać w ścisłym i nierozerwalnym związku z działalnością prowadzoną przez Spółkę we wcześniej posiadanym Przedsiębiorstwie. Z uwagi na różnorodny charakter procesów, do jakich wykorzystywane są różne maszyny/narzędzia ("nowe" i "stare"), nie będzie można obiektywnie określić, jaka "część" towarów mieszczących się rodzajowo w Działalności Wskazanej w Decyzji będzie "wytworzona w ramach nowej inwestycji", a co za tym idzie - jaka część dochodu z ich sprzedaży będzie stanowić "dochód z nowej inwestycji".

(...)

W myśl natomiast § 9 ust. 1 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej. (...) Tym samym dla ustalenia momentu, od którego Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki, istotne znaczenie będzie miał zatem moment uzyskania dochodu z działalności prowadzonej w Zakładzie. Wynika tak z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, stanowiącego, że jedynie dochody uzyskane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą określoną w decyzji o wsparciu podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego.

Jeżeli zatem Inwestycja realizowana przez Spółkę polega w rzeczywistości na utworzeniu nowego zakładu, to całość działań związanych z realizacją tej działalności i cały zespół składników majątku składających się na nią (zarówno "nowe" środki trwałe, jak i już posiadane przez Spółkę, przeniesione do Zakładu) będą stanowić "nową inwestycję" w rozumieniu ww. art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT. (...)

Podsumowując powyższe, w przypadku realizacji przez Spółkę Inwestycji polegającej na stworzeniu nowego przedsiębiorstwa (zakładu), całość działań związanych z realizacją tej działalności stanowić będzie działalność gospodarczą określoną w decyzji w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT. Co za tym idzie, przez dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji w rozumieniu tego przepisu należy rozumieć dochód uzyskany ze zbycia pierwszych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Ad. 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z "nowej inwestycji", a tym samym od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca wskazał, iż (...) w ramach Inwestycji prowadzona będzie przez Spółkę działalność produkcyjna i usługowa w tym samym zakresie, co niektóre przedmioty działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę we wcześniej posiadanym Przedsiębiorstwie w innej lokalizacji (towary i świadczone usługi sklasyfikowane w tych samych pozycjach klasyfikacji PKWiU, wyszczególnione w Decyzji).

Aktywa wykorzystywane w Przedsiębiorstwie do produkcji towarów zostały w dużej części przeniesione do Zakładu, gdzie będą wykorzystywane do produkcji razem z nabytymi maszynami i urządzeniami w ramach Inwestycji Przeniesione aktywa zostaną natomiast zostaną przez Spółkę na nowo zaadoptowane do nowej powierzchni produkcyjnej oraz "zespolone" (w ujęciu funkcjonalnym) z pozostałymi dostępnymi aktywami, nabytymi w ramach Inwestycji.

Spółka w ramach Inwestycji zamierza ponieść wydatki na wytworzenie Budynku Produkcyjno- Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych. Ponadto Spółka w ramach Inwestycji nabędzie aktywa stanowiące środki trwałe znajdujące zastosowanie w procesie produkcyjnym rozumianym "wąsko", tj. fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu, poprzez wykonywanie tych samych lub podobnych procesów co ówcześnie przeprowadzane w Przedsiębiorstwie w innej lokalizacji aniżeli Obszar wskazany w Decyzji, ale w sposób bardziej efektywny, w szczególności zapewniając większe moce przerobowe, oraz do świadczenia usług.

Pierwszymi środkami trwałymi w rozumieniu Ustawy CIT, które Spółka planuje nabyć w ramach Inwestycji, będą Zgrzewarki, które będą wykorzystywane w procesach produkcyjnych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji. Zgrzewarki te będą wykorzystywane równolegle ze zgrzewarkami, które były w posiadaniu Spółki jeszcze przed uzyskaniem Decyzji, które wykorzystywane były przy produkcji w Przedsiębiorstwie w innej lokalizacji. Produkcja będzie się odbywać z równoległym wykorzystywaniem różnych środków trwałych w postaci maszyn, urządzeń i narzędzi o tych samych funkcjach, np. wspomnianych Zgrzewarek, zatem Spółka nie będzie miała możliwości stałego i dokładnego określania, do wytworzenia których produktów zostaną wykorzystywane wyłącznie posiadane już środki trwałe, a które produkty zostaną wyprodukowane i które usługi zostaną wyświadczone z użyciem również nowych sprzętów (w tym przypadku - w pierwszej kolejności - Zgrzewarek). Alokacja odpowiednich maszyn do poszczególnych procesów produkcji lub świadczenia usług będzie się odbywać "na bieżąco", w zależności od zapotrzebowania. Co za tym idzie, Spółka nie będzie posiadała również możliwości wyodrębnienia dochodu pochodzącego jedynie z "nowej inwestycji" w zakresie PKWiU wskazanych w Decyzji.

Ponadto, Spółka planuje stopniowe zaprzestawanie używania niektórych "starych" środków trwałych na rzecz nabywanych w ramach Inwestycji, w tym "wygaszanie" jednej ze starych zgrzewarek po oddaniu do używania "nowego" urządzenia (Zgrzewarki) po uruchomieniu (oddaniu do używania) Zakładu.

Zatem, aby uznać, że w takiej sytuacji nie zostanie osiągnięty dochód z nowej inwestycji, tj. dochód ze sprzedaży towarów wytworzonych z użyciem "nowych" zasobów (w pierwszej kolejności: Zgrzewarek), trzeba by przyjąć założenie, że będą one stać bezczynnie, podczas gdy "stare" będą intensywnie eksploatowane. Byłoby to niezgodne zarówno wprost z wyżej przywołanym fragmentem opisu sytuacji Spółki, jak i z logiką (wymagałoby przyjęcia, że przedsiębiorca nabywa maszyny bez intencji wykorzystywania ich zgodnie z przeznaczeniem). Należy więc przyjąć przeciwnie, tj. że w momencie, w którym zostaną oddane do użytku pierwsze zasoby nabyte w ramach Inwestycji (tu: Zgrzewarki), wyroby wytwarzane z użyciem generalnie zasobów tego rodzaju (tu: zgrzewarek), zaczną być wytwarzane również z ich użyciem.

System do zarzadzania produkcją wykorzystywany przez Spółkę nie pozwala na określenie, w którym momencie osiągnięty zostanie pierwszy dochód ze zbycia wyrobów wytworzonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji z użyciem Zgrzewarek nabytych przez Spółkę w ramach Inwestycji. Spółka jednak na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji może określić, w którym momencie zostanie osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszych wyrobów wytworzonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji w Zakładzie, na Obszarze wskazanym w Decyzji z wykorzystaniem określonej "grupy" maszyn, np. zgrzewarek (zarówno "nowych", jak i "starych").

(...)

Tym samym, za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z "nowej inwestycji" Będzie to zatem moment, od którego Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Ad. 6.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności polegające na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

W uzasadnieniu powyższego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z § 8 ust. 1 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje (zwiększających wartość zwolnienia i jednocześnie decydujących o spełnieniu kryterium ilościowego (tzw. koszty kwalifikowane lub kwalifikowalne) zalicza się koszty będące:

6. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy), - pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Zgodnie z brzmieniem przepisów, wydatek poniesiony przez przedsiębiorcę będzie stanowił koszt kwalifikowany pod warunkiem spełnienia (łącznie) następujących warunków:

1. Musi być związany (funkcjonalnie) z nową inwestycją.

2. Musi zostać poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu (a więc po jej wydaniu i przed określonym w niej terminem zakończenia inwestycji).

3. Musi zostać poniesiony "w danej lokalizacji" (a więc dla zakładu, dla którego wydano decyzję, a nie np. dla drugiego, w którym produkuje się to samo, ale gdzie indziej).

Niezbędne jest więc, aby poniesione wydatki były "związane z nową inwestycją".

Zgodnie z art. 2 pkt 1 Ustawy o nowych inwestycjach, "nowa inwestycja" stanowi inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa.

Z dosłownego brzmienia przepisów wynika, że wszystkie wydatki wskazane w Rozporządzeniu ws. nowej inwestycji są kosztami kwalifikowanymi przy założeniu, że spełniają powyżej wskazane warunki. Dlatego też wszystkie wydatki mieszczące się w katalogu wskazanym w § 8 ust. 1 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i funkcjonalnie związane z nową inwestycją stanowią koszty kwalifikowane.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego (winno być stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego), Spółka ponosi i poniesie wydatki na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowiących środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych (a więc poniesie wydatki na wytworzenie ŚT), które będą wykorzystywane wyłącznie na cele Działalności Objętej Decyzją (część "produkcyjna" Budynku Produkcyjno-Magazynowego) albo zarówno do działalności generującej dochody zwolnione z podatku (objętej Decyzją), jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych (pozostałe środki trwałe wymienione wyżej). Zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu przepisów Rozporządzenia ws. nowej inwestycji będą więc podlegać wydatki "mieszczące się" rodzajowo w § 8 ust. 1 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w tym poniesione na budowę wyżej wymienionych środków trwałych, które zostaną wprowadzone przez Spółkę do majątku przedsiębiorstwa oraz ujęte odpowiednio w Ewidencji Środków Trwałych (Ewidencja). Jest to możliwe ze względu na to, że wydatki poniesione na ich wytworzenie wypełniają następujące warunki, pozwalające na uznanie ich za koszt kwalifikowany:

1. Są/będą związane funkcjonalnie z nową inwestycją (wykorzystywane do świadczenia usług w działalności objętej Decyzją oraz do magazynowania towarów wytworzonych w Zakładzie).

2. Są/będą poniesione w okresie obowiązywania Decyzji.

3. Są/będą usytuowane w lokalizacji, która została wskazana w Decyzji (wydatki na budowę zostaną tam poniesione).

4. Są/będą nowo wybudowane (wytworzony we własnym zakresie) i zostały/zostaną wprowadzone do Ewidencji.

Podsumowując, z uwagi na wykorzystanie w całości lub w części do Działalności Wskazanej w Decyzji wytwarzanych przez Spółkę środków trwałych, wydatki na ich wytworzenie spełniają przesłanki "rodzajowe" (określone w § 8 i in. Rozporządzenia ws. nowej inwestycji) uznania za koszty kwalifikowane. Nie stanowi tu przeszkody wykorzystanie ich w części do celów innej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, potwierdza to praktyka interpretacyjna, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 września 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3. 4010.377.2019.1.IZ, w której potwierdzono, że "fakt, że na terenie Magazynu będą przechowywane towary inne niż Produkcja Własna, w tym towary magazynowane na rzecz innych podmiotów i Oddziałów, nie przeszkadza w kwalifikacji wydatków na budowę Magazynu jako kosztu kwalifikowanego. Jak wskazano wyżej, Spółka będzie w ten sposób świadczyć usługi magazynowania (objęte Decyzją), z tytułu których musi rozpoznać przychód, koszty jego uzyskania i dochód. Spółka będzie więc wykorzystywać Magazyn wyłącznie do działalności objętej Decyzją (uzyskiwania dochodów zwolnionych z CIT). Podsumowując, wydatki na Magazyn spełniają przesłanki "rodzajowe" (określone w § 8 i in. Rozporządzenia) uznania za koszty kwalifikowane, a sam Magazyn będzie wykorzystywany w działalności określonej w Decyzji. Tym samym, wydatki na jego wytworzenie będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Spółce zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT".

Tym samym wydatki na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowiących środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych, będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpłyną na kwotę zwolnienia. (...)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Ad. 1.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1162, dalej: "ustawa o WNI"), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p., zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jak wynika z art. 2 pkt 1 ustawy o WNI, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości.

Stosownie do art. 3 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej "wsparciem", jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wsparcie nie może być udzielone w sytuacji lokalizacji inwestycji na obszarach występowania niezagospodarowanych złóż kopalin, z wyjątkiem inwestycji dotyczących tych złóż.

Natomiast, w myśl art. 13 ust. 1 tej ustawy, wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej "decyzją o wsparciu".

Przedmiotem decyzji o wsparciu - w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI - jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że zwolnienie od podatku na podstawie zezwolenia bądź decyzji o wsparciu przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu, bądź w ww. decyzji. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy wówczas dochód z takiej działalności również nie będzie podlegał zwolnieniu.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w Decyzji o wsparciu i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Wskazane powyżej zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynikające z decyzji o wsparciu, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą lecz jedynie te dochody, które prowadzone są na terenie określonym w Decyzji i dodatkowo wyłącznie te dochody, których zakres został określony w tej decyzji o wsparciu.

Odnosząc powyższe na grunt zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, z którego w szczególności wynika, że Proces produkcyjny w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, zależnie od wytwarzanego produktu, składać się może z następujących etapów dostawa granulatu do Magazynu, transport granulatu z Magazynu do części "produkcyjnej", przygotowanie granulatu do produkcji folii na wytłaczarkach, wytłaczanie folii na wytłaczarkach i produkcja folii w postaci rolek, przetransportowanie folii z wytłaczarek na zgrzewarki do folii, zgrzewanie folii na zgrzewarkach, przetransportowanie worków na Magazyn, jednocześnie Spółka dokonywała będzie przewijania folii stretch z rozcinaniem wzdłużnym z rolki folii typu JUMBO o szerokości 50 cm na Folie o różnych szerokościach (np. 25 cm) nabytych od innych podmiotów, w przypadku których proces składał się będzie z kilku następujących po sobie etapów tj. zakupu Folii Przemysłowej, umocowaniu jej z jednej strony przewijarki (automatycznej lub półautomatycznej), uzyskaniu z drugiej strony przewijarki rolek o różnych rozmiarach i konfiguracjach, pakowaniu uzyskanych wyrobów do kartonów lub zgrzewek (w zależności od ich wielkości), pakowaniu na palety i zabezpieczaniu folią stretch, oraz przetransportowaniu powstałych Folii na Magazyn stwierdzić należy, że nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że ta część produkcji, która dotyczy przewijania, cięcia i magazynowania foli stretch spełnia warunki do objęcia zwolnieniem.

Należy bowiem zauważyć, że Wnioskodawca nabywa od podmiotów zewnętrznych gotowy element folię JUMBO, którą jednie poddaje przewijaniu, cięciu na mniejsze elementy i magazynowaniu. Poza zmianą wielkości, poprzez cięcie nabyta uprzednio folia nie uzyskuje innych parametrów świadczących o jej wytworzeniu przez Spółkę. W gestii Wnioskodawcy w tym zakresie pozostaje wyłącznie czynność polegająca na przewinięciu foli i jej pocięciu na mniejsze elementy. Folie nabywane od podmiotów zewnętrznych, są zatem gotowymi wyrobami, których produkcja odbywa się poza terenem określonym w Decyzji o wsparciu i to przez te podmioty.

Z tak przedstawionego opisu sprawy wynika więc, że Spółka nie dokonuje/nie będzie dokonywać w istocie produkcji wyrobu na terenie objętym Decyzją o wsparciu. Fakt, że wyroby są cięte przez Spółkę nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że wyrób ten co do zasady powstaje na terenie objętym Decyzją.

W tym miejscu należy podkreślić, że aby opisany proces produkcyjny mógł być zaliczony do działalności prowadzonej na terenie określonym w Decyzji o wsparciu przez podatnika posiadającego tą decyzję musi być wykonywany, co do zasady, przez tego podatnika, a nie przez inny podmiot. Zasadnicza część wytworzenia produktu musi być wykonana przez tego podatnika na terenie określonym w Decyzji. Do tej zasadniczej części nie można zaliczyć samego przewijania i cięcia nabytej od innego podmiotu folii.

W rozpatrywanej sprawie mamy w istocie do czynienia z pominięciem ciężaru prowadzenia działalności produkcyjnej poprzez zakup gotowych wyrobów.

Podsumowując stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie dochód uzyskany ze sprzedaży opisanych w stanie faktycznym nabytych od innego podmiotu Foli, następnie przewiniętych i pociętych przez Spółkę na mniejsze elementy nie będzie korzystał ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie będzie nieprawidłowe

Ad. 2.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, czy jako wspólnik spółki komandytowej będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż co do zasady będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, (m.in. w odniesieniu do Magazynu, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych) w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji (tj. przy zastosowania tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p.) pod warunkiem, że wydatki te spełniać będą ogólne warunki uznania za koszt podatkowy, określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a uznanie tych wydatków za koszt podatkowy nie zostało ustawowo wykluczone z tej kategorii.

Zauważyć bowiem należy, że zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz art. 16 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w u.p.d.o.p., są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 u.p.d.o.p., jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 15 ust. 2a u.p.d.o.p., zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Przepisy art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p., ustanawiają zasadę proporcjonalnego podziału pośrednich kosztów uzyskania przychodów, których nie można w sposób wyłączny przyporządkować do żadnego źródła. Proporcjonalnej alokacji dokonuje się w oparciu o tzw. klucz przychodowy, który polega na podziale kosztów w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. O ile przepis art. 15 ust. 2 u.p.d.o.p. ustanawia zasadę proporcjonalnego podziału kosztów pośrednich pomiędzy przychody opodatkowane, nieopodatkowane i zwolnione z opodatkowania, to art. 15 ust. 2a u.p.d.o.p. reguluje sytuacje, w których w ramach jednego źródła część kosztów pośrednich alokowana jest do przychodów podlegających opodatkowaniu, a część do nieopodatkowanych lub zwolnionych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, z której wynika w szczególności, iż Spółka w ramach nowej inwestycji wytworzy szereg środków trwałych (Magazyn, Budynek Administracyjny, Parking i Urządzenia Techniczne, które będą wykorzystywane w sposób "mieszany", tj. zarówno do świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, do przechowywania towarów handlowych, jak i do działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych, w przypadku kosztów związanych zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i działalnością zwolnioną z opodatkowania w związku z prowadzeniem działalności korzystającej ze zwolnienia w związku z decyzją o wsparciu, stwierdzić należy, że w przypadku kosztów ww. inwestycji w których nie jest możliwe ich przypisanie do źródła przychodów, należy dokonać alokacji tego rodzaju kosztów zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p.

W związku z tym uzasadnione jest stosowanie tzw. klucza "przychodowego", a więc zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z tego typu wydatkami, w tym w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji o wsparciu.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3.

Z alokacją kosztów uzyskania przychodów związane jest również prawo wspólników do zaliczenia określonych wydatków w ciężar kosztów podatkowych w odpowiednich proporcjach.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Na podstawie art. 5 ust. 2 u.p.d.o.p., powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Wspólnikami spółek niemających osobowości prawnej mogą być także podmioty podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym tak, jak Wnioskodawca - osoby prawne. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Podatnicy tego podatku mogą również czerpać dochody ze wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych. Ponadto mogą one z innymi podmiotami realizować wspólne przedsięwzięcia i tego tytułu uzyskiwać dochody.

We wszystkich tych sytuacjach podatnik podatku dochodowego od osób prawnych wykazuje przychody z tych źródeł proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania oraz podatku. Zatem rozliczenie kosztów, zwolnień i ulg następuje proporcjonalnie do posiadanego przez podatnika udziału w spółkach osobowych oraz współwłasności, współposiadania (użytkowania) i wspólnego przedsięwzięcia.

Z treści przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca jako komplementariusz posiada w Spółce komandytowej udział przychodów i kosztów równy 2% wszystkich udziałów. W takiej też części przypisywane są mu skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych w spółce komandytowej. Jednocześnie Spółka komandytowa w dniu 7 marca 2019 r. uzyskała decyzję o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji na nową inwestycję.

Analizując okoliczności zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego i odnoszące się do niego obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że co do zasady - uzyskane przez Spółkę komandytową dochody z prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE, na podstawie otrzymanej decyzji o wsparciu, będą stanowiły dla Wnioskodawcy, korzystający ze zwolnienia od opodatkowania dochód proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki komandytowej, tj. 2%, o ile dochód ten spełniał będzie warunki do jego zwolnienia w związku z prowadzoną działalnością określoną w Decyzji o wsparciu, bądź dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym we wskazanej powyżej proporcji.

Z powyższych przepisów wynika, iż decyzja o wsparciu nowych inwestycji, uprawniająca do korzystania z pomocy publicznej jest udzielana przedsiębiorcom. Przedsiębiorcą w świetle art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 646 z późn. zm.) jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą.

Powyższe oznacza, że decyzję o wsparciu otrzymuje spółka komandytowa jako przedsiębiorca, a nie poszczególni jej wspólnicy. Z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka.

Podsumowując powyższe wskazać należy, że dochody wspólnika spółki komandytowej, tj. komplementariusza będącego osobą prawną, osiągane z tytułu prowadzenia przez tę spółkę działalności objętej Decyzją o wsparciu realizacji nowej inwestycji, zgodnie z przepisami ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, będą mogły korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do udziału Wnioskodawcy w zysku spółki - zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i do przypadającej na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Ad. 4 i 5.

Odnosząc się do kwestii określonej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 6 i 7, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że cytowane powyżej regulacje należy rozpatrywać w szerszym kontekście, tj. także z uwzględnieniem celu określonego w ustawie o WNI, jakim jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych poprzez wprowadzenie nowego mechanizmu udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium RP.

Z treści oceny skutków regulacji (OSR), sporządzonej do ustawy o WNI wynika, że "instrument zwolnień podatkowych dostępny będzie dla nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz definicją Komisji Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycje. Dotyczy to inwestycji spełniających kryteria ilościowe: nakłady inwestycyjne i kryteria jakościowe zgodne z SOR, weryfikujące wpływ inwestycji na wzrost konkurencyjności polskiej gospodarki oraz wpływ na rozwój gospodarczy regionu".

Na mocy ustawy o wspieraniu nowych inwestycji wprowadzono nowy mechanizm udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Rozwiązanie zawarte w powołanej ustawie przewiduje wsparcie nowych inwestycji w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych m.in. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Wsparcie, którego dotyczy ww. ustawa, zastąpi wsparcie dotychczas funkcjonujące w ramach ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1010, z późn. zm.). Należy jednak zauważyć, że ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych nie została uchylona. Obowiązywanie dwóch ustaw powoduje czytelny podział na inwestycje, które będą korzystać z dotychczasowego wsparcia do 2026 r. w ramach zezwoleń wydanych na podstawie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, oraz inwestycje nowe, które mogą korzystać ze wsparcia na podstawie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji od momentu jej wejścia w życie. Wskazany w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji system wsparcia w postaci prawa do uzyskania przez przedsiębiorcę zwolnienia od podatku dochodowego stanowi ważne i skuteczne narzędzie zachęcające przedsiębiorców do inwestowania na terenie całego kraju. Ten instrument pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego jest dostępny dla przedsiębiorców planujących dokonanie na terenie kraju nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz prawem Unii Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycję. W przeciwieństwie do rozwiązań przewidzianych w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych ograniczonych do inwestycji realizowanych w konkretnych lokalizacjach, o wsparcie przewidziane w ustawie mogą ubiegać się przedsiębiorcy z całego kraju, niezależnie od miejsca prowadzonej działalności gospodarczej.

Zważywszy więc na cel udzielania wsparcia - analogiczny do zastosowanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych - to treść art. 3 ustawy o WNI, odnosi się do wsparcia (w postaci zwolnienia), które udzielane jest na realizację nowej inwestycji. Oznacza to, że jedynie dochody uzyskane w związku z realizacją nowej inwestycji podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., a decyzja o wsparciu jedynie umożliwia stosowanie tego zwolnienia. W konsekwencji, brak jest możliwości stosowania zwolnienia podatkowego w stosunku do innych dochodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy rodzaj prowadzonej działalności jest zbieżny z określonym w zezwoleniu/decyzji o wsparciu albo czy nowa inwestycja realizowana jest na tym samym terenie.

Zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., stanowi regionalną pomoc publiczną i również w tym kontekście należy je rozpatrywać. Decyzja o wsparciu jest podstawą udzielania pomocy, gdyż umożliwia po spełnieniu wszystkich warunków, stosowanie ulgi podatkowej. Tak więc brak jest podstaw do udzielenia pomocy publicznej w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej nie będącej realizacją nowej inwestycji.

Ponadto, treść § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1713), wskazuje sposób wyliczania dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji, biorąc pod uwagę poniesione koszty kwalifikowane, co wskazuje, że korzystanie z pomocy publicznej (zwolnienia) jest związane z realizacją nowej inwestycji.

Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 3 tego rozporządzenia, do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji można zaliczyć również koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych. Zatem, preferencje podatkowe są skierowane zarówno do podatników funkcjonujących na rynku od wielu lat, jak i do nowych podmiotów.

Nie bez znaczenia dla interpretacji zakresu stosowania zwolnienia pozostaje fakt, że art. 17 ust. 6a u.p.d.o.p. wprowadza, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej również poza terenem określonym w decyzji, obowiązek wyodrębniania organizacyjnego i ustalania wielkości zwolnienia w oparciu o przychody i koszty jednostki prowadzącej działalność na tym terenie.

Podsumowując, celem ustawy o WNI, jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych na terenie całego kraju w ramach projektu Polskiej Strefy Inwestycji. Ustawa ta wprowadziła nowe mechanizmy udzielania przedsiębiorcom wsparcia dla nowych inwestycji. W odróżnieniu od dotychczasowego mechanizmu wskazanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych preferencje związane są z nową inwestycją, tj. projektem gospodarczym o ściśle określonym w decyzji charakterze, który jest możliwy do realizacji na obszarze całego kraju, zróżnicowanym pod względem stopnia preferencji. Decyzja pozwala na uzyskanie preferencji w postaci zwolnienia podatkowego, którego granice zakreślone są przedmiotem decyzji o wsparciu.

Powyższe rozwiązanie nie odnosi się szeroko do rodzaju działalności podatnika, lecz do konkretnej inwestycji wymienionej w decyzji o wsparciu. Nie ma zatem podstaw do stosowania zwolnienia w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej nie będącej realizacją nowej inwestycji. Jak wskazano na wstępie, art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., stanowiący podstawę zwolnienia od podatku, wprost stanowi, że wolne od podatku są dochody podatników uzyskane z działalności gospodarczej wyłącznie określonej w decyzji o wsparciu.

Odnosząc się do momentu, od którego Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki komandytowej będzie mógł korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych wskazać należy na § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji.

Zgodnie z tym przepisem, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że dla ustalenia momentu, od którego Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania zwolnienia istotne znaczenie ma moment uzyskania przez niego dochodu z realizowanej Inwestycji. Jedynie dochody uzyskane w związku z realizacją nowej inwestycji podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, należy stwierdzić, że jako pierwszy (w ujęciu czasowym) dochód mogący korzystać ze zwolnienia na mocy ww. przepisu, należy traktować pierwszy dochód, który zostanie osiągnięty ze sprzedaży towarów wytworzonych z użyciem maszyn i urządzeń, nabytych przez Spółkę

w ramach Inwestycji, tj. po oddaniu do używania nowych środków trwałych, wydatki na zakup których mieszczą się w kategorii Kosztów kwalifikowanych.

Opierając się na oświadczeniu wskazanym w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, że "Spółka uzyskała decyzję o wparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, na nową inwestycję polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (oraz zwiększeniu możliwości świadczenia usług) oraz rozpoczęciu wytwarzania produktów uprzednio nieprodukowanych", należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych wyrobów wytworzonych oraz pierwszych usług wyświadczonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Wnioskodawcę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym od tego momentu Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej. Dochód z "nowej inwestycji" pojawi się w momencie zbycia pierwszych wyrobów wytworzonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji w Zakładzie, jednakże po oddaniu do używania nowych środków trwałych.

Ad. 6.

Odnosząc się do ostatniej wątpliwości Wnioskodawcy, tj. określenia, czy wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej, wskazać należy, że decydującym kryterium o uznaniu kosztów danej inwestycji za koszt kwalifikowany ma rodzaj poniesionych wydatków, oraz w przypadku kosztów z wiązanych z nabyciem bądź wytworzeniem środków trwałych, spełnienie przez te składniki majątku kryterium kompletności i zdatności do użytku w dniu przyjęcia go do używania.

Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 rozporządzenia o WNI. Jak wynika z tego przepisu, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

5. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy - pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Kwoty poniesionych kosztów kwalifikowanych pomniejsza się o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli podlega on odliczeniu na podstawie odrębnych przepisów.

Aby poniesione wydatki mogły być uznane jako koszt kwalifikowany, muszą być spełnione następujące warunki:

* koszt musi być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu,

* środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek lub wartość, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

* najem lub dzierżawa gruntów, budynków i budowli musi trwać co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata,

* po upływie najmu lub dzierżawy w postaci leasingu finansowego przedsiębiorca jest zobowiązany do nabycia aktywów,

* wartości niematerialne i prawne w zakresie transferu technologii muszą być wykorzystywane wyłącznie w zakładzie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie, muszą być ujęte w aktywach tego zakładu co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro, małych i średnich przedsiębiorców co najmniej 3 lata, muszą być nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą oraz muszą podlegać amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

W przypadku dużych przedsiębiorstw:

* nabycie środków trwałych musi dotyczyć jedynie nowych środków,

* koszty kwalifikowane na nabycie wartości niematerialnych i prawnych w zakresie transferu technologii nie mogą przekroczyć 50% poniesionych wydatków z tego tytułu.

Warunkiem uznania kosztów nowej inwestycji jest udział co najmniej 25% kosztów własnych przedsiębiorcy lub z zewnętrznych źródeł finansowania, przy czym za koszty własne lub zewnętrzne źródła finansowania nie uznaje się środków pozyskanych w wyniku udzielonego publicznego wsparcia, bez względu na jego formę i przeznaczenie.

Do kosztów kwalifikowanych zalicza się również dwuletnie koszty pracy w związku z realizacją nowej inwestycji. Warunkiem korzystania ze zwolnienia z opodatkowania jest utrzymanie określonej liczby pracowników przez okres 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców przez okres 3 lat. Koszty pracy mogą być uznane jako koszty kwalifikowane, nie mogą natomiast być uznane za nową inwestycję, co oznacza, że muszą występować wspólnie z poniesionymi kosztami kwalifikowanymi nowej inwestycji, w związku z którą dokonuje się zatrudnienia. Poniesienie kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników bez związku z realizacją nowej inwestycji, nie jest również wystarczające, aby koszty te zostały uznane na koszty kwalifikowane.

Nie każdy koszt mieszczący się w katalogu kosztów kwalifikowanych może być uznany za kwalifikowany. Jeżeli realizowana inwestycja nie powoduje zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji albo zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego, nie spełnia tym samym wymagań zawartych w definicji nowej inwestycji.

Również kosztem kwalifikowanym nie są wydatki związane z nabyciem posiadanych, przed wydaniem decyzji o wsparciu, aktywów, jeżeli nowa inwestycja realizowana jest z uwzględnieniem posiadanych przez podatnika aktywów w zakresie istnienia ścisłych powiązań istniejącej inwestycji i nowej inwestycji. Zgodnie bowiem z § 9 rozporządzenia o WNI wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Zauważyć zatem należy, że uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności polegające na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Warunku uznania za koszty, które będą miały wpływ na działalność produkcyjną Spółki nie sposób dopatrzyć się bowiem w wydatkach poniesionych lub mających zostać poniesione przez Spółkę na budowę Budynku Administracyjnego, wraz z częścią socjalną przeznaczoną dla pracowników, budowę części socjalnej w Budynku służącym do produkcji i magazynowania, parkingu i placu manewrowego, czy budowli, służących dostawie mediów.

Stanowisko tut. Organu potwierdza treść przykładów zawartych w Objaśnieniach podatkowych z 6 marca 2020 r. (Przykłady nr 3 i 11) w których wskazano, że za koszt kwalifikowany należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Tym samym za koszt kwalifikowany nowej inwestycji nie sposób uznać wydatków poniesionych na wybudowanie m.in. budynku administracyjnego jako kosztów kwalifikowanych, gdyż ta inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych.

Kosztem może być natomiast koszt dotyczący zakupu maszyn i urządzeń oraz dostosowania pomieszczeń byłego budynku administracyjnego. Inwestycja w budynek o charakterze administracyjnym nie spełnia natomiast definicji nowej inwestycji, określonej w art. 2 pkt 1 ustawy o WNI. Zaplecze administracyjno-biurowe każdego przedsiębiorstwa służy innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

W przykładzie nr 13 ww. Objaśnień wskazano natomiast sytuację, gdy przedsiębiorca realizuje nową inwestycję polegającą na wybudowaniu hal produkcyjnych wraz z niezbędną infrastrukturą, nabyciu wyspecjalizowanych maszyn i urządzeń produkcyjnych oraz uzupełniających środków trwałych. Podatnik zamierza dodatkowo ponieść nakłady na budowę przyzakładowej stołówki pracowniczej i zakup odpowiedniego wyposażenia. Obiekt zlokalizowany będzie na terenie objętym decyzją o wsparciu. Budynek, w którym będzie się mieściła stołówka, pozostaje w funkcjonalnym i lokalizacyjnym związku z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę. Wydatki poniesione na budowę stołówki nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, a tym samym nie będą mogły zostać uwzględnione przez Spółkę w kalkulacji wysokości limitu przysługującej jej pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Budowa stołówki nie spełni również definicji nowej inwestycji, jeśli wykorzystywana będzie dla celów pracowniczych, gdyż pozostaje bez wpływu na proces produkcji przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego wydatki poniesione przez Spółkę na wytworzenie w ramach nowej inwestycji Budynku służącego do produkcji i magazynowania, co do zasady mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane nowej inwestycji, albowiem ich wytworzenie wywierać będzie wpływ na proces produkcji przedsiębiorstwa. Kosztem kwalifikowanym mogą stać się dopiero w momencie ujęcia ich w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jako kompletne i zdatne do użytku środki trwałe. Warunków tych nie będą spełniały natomiast wydatki związane z budową infrastruktury socjalnej, czy administracyjnej, oraz budowa budowli i urządzeń służących dostawie mediów, które to wydatki ponoszone są przez Spółkę nie zależnie od faktu uzyskania Decyzji o wsparciu nowej inwestycji i w istocie nie są związane wyłącznie z nową inwestycją.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

* czy dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji w części pochodzącej z produkcji Folii produkowanych z Folii przemysłowej nabywanej od podmiotów trzecich będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publiczne - jest nieprawidłowe,

* czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji - jest prawidłowe,

* czy dochód Wnioskodawcy z działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ww. ustawy, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej - jest prawidłowe,

* czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a cyt. ustawy należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym, czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej - jest nieprawidłowe,

* czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ww. ustawy należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z "nowej inwestycji", a tym samym, czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej - jest nieprawidłowe,

* czy wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do "przypadającej" na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193). wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Jednocześnie nadmienić należy, że w pozostałym zakresie wynikającym z treści wniosku wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, w odmiennym stanie faktycznym i prawnym niż będący przedmiotem wniosku z 23 marca 2020 r. zatem nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem tego wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.