0111-KDIB1-1.4010.12.2017.2.NL - Odpisy amortyzacyjne od infrastruktury kanalizacji deszczowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2017 r. (data wpływu 29 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wybudowanej infrastruktury kanalizacji deszczowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 marca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wybudowanej infrastruktury kanalizacji deszczowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka"), działa zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 z późn. zm., winno być: tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 328). Spółka jest osobą prawną, której właścicielem jest w 100% Miasto. Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, której głównym przedmiotem działalności jest zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków.

Miasto zamierza zlecić Spółce wykonanie zadania pod nazwą "Przebudowa i modernizacja sieci kanalizacyjnej deszczowej wraz z oczyszczalnią ścieków deszczowych...", polegającego na wybudowaniu kanalizacji deszczowej na określonym terenie. Środki na realizację zadania zostaną przekazane Spółce w formie aportu pieniężnego przez zwiększenie kapitału zakładowego w wartości inwestycji. W przedmiocie swojej działalności Spółka nie ma zadań w zakresie budowy i eksploatacji urządzeń kanalizacji deszczowej. Do dnia dzisiejszego nie występują na stanie środków trwałych Spółki urządzenia kanalizacji deszczowej. W chwili obecnej Spółka na podstawie Porozumienia z Gminą wykonuje tylko prace związane z konserwacją i eksploatacją całej sieci kanalizacji deszczowej na terenie miasta, której właścicielem jest Gmina Miasto, za co Spółka otrzymuje wynagrodzenie ryczałtowe na podstawie wystawionej faktury.

W przypadku wybudowania przez Spółkę infrastruktury kanalizacji deszczowej w ramach zleconego zadania inwestycyjnego, nowo powstałe środki trwałe wejdą w skład majątku Spółki i stanowić będą jedynie część istniejącej infrastruktury w mieście. Jak nadmieniono powyżej, dotychczasowa część istniejącej infrastruktury deszczowej będzie nadal na stanie środków trwałych miasta. Spółka ponosić będzie koszty stałe eksploatacji takie jak: amortyzacja, podatek od nieruchomości, opłaty środowiskowe oraz pozostałe koszty. Na podstawie porozumienia z Gminą Spółka będzie nadal wykonywać prace związane z konserwacją i eksploatacją całej sieci kanalizacji deszczowej na terenie miasta. W ramach zrealizowanego zadania inwestycyjnego Spółka nie będzie zawierać umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy amortyzacja naliczona od wybudowanej infrastruktury będzie stanowić koszty uzyskania przychodów?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, amortyzacja naliczona od wybudowanej infrastruktury kanalizacji deszczowej nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodów ponieważ Spółka w ramach zrealizowanego zadania inwestycyjnego otrzyma od zlecającej to zadanie Gminy środki pieniężne w postaci aportu pieniężnego zwiększającego kapitał zakładowy w wartości wykonanej inwestycji.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że podwyższenie kapitału zakładowego w spółkach kapitałowych reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 z późn. zm.). Zgodnie z art. 257 § 1 tej ustawy, jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych (art. 257 § 2 Kodeksu).

Udziały w spółkach kapitałowych mogą być z kolei obejmowane w dwojaki sposób, tj. w zamian za wkład pieniężny albo za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów. Według art. 14 § 1 cytowanej ustawy przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej nie może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy bądź usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której właścicielem jest w 100% Miasto. Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, której głównym przedmiotem działalności jest zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków. Miasto zamierza zlecić Spółce wykonanie zadania pod nazwą "Przebudowa i modernizacja sieci kanalizacyjnej deszczowej wraz z oczyszczalnią ścieków deszczowych...", polegającego na wybudowaniu kanalizacji deszczowej na określonym terenie. Środki na realizację zadania zostaną przekazane Spółce w formie aportu pieniężnego przez zwiększenie kapitału zakładowego w wartości inwestycji. W przedmiocie swojej działalności Spółka nie ma zadań w zakresie budowy i eksploatacji urządzeń kanalizacji deszczowej. Do dnia dzisiejszego nie występują na stanie środków trwałych Spółki urządzenia kanalizacji deszczowej. W chwili obecnej Spółka na podstawie Porozumienia z Gminą wykonuje tylko prace związane z konserwacją i eksploatacją całej sieci kanalizacji deszczowej na terenie Miasta, której właścicielem jest Gmina Miasto, za co Spółka otrzymuje wynagrodzenie ryczałtowe na podstawie wystawionej faktury. W przypadku wybudowania przez Spółkę infrastruktury kanalizacji deszczowej w ramach zleconego zadania inwestycyjnego, nowopowstałe środki trwałe wejdą w skład majątku Spółki i stanowić będą jedynie część istniejącej infrastruktury w Mieście. Jak nadmieniono powyżej, dotychczasowa część istniejącej infrastruktury deszczowej będzie nadal na stanie środków trwałych Miasta. Spółka ponosić będzie koszty stałe eksploatacji takie jak: amortyzacja, podatek od nieruchomości, opłaty środowiskowe oraz pozostałe koszty. Na podstawie porozumienia z Gminą Spółka będzie nadal wykonywać prace związane z konserwacją i eksploatacją całej sieci kanalizacji deszczowej na terenie Miasta. W ramach zrealizowanego zadania inwestycyjnego Spółka nie będzie zawierać umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika zatem, że Miasto wniesie aportem do Spółki środki pieniężne na podwyższenie kapitału zakładowego tej Spółki. W związku z tą czynnością Spółka zobowiązana była (będzie) podwyższyć wartość nominalną istniejących udziałów wspólnika wnoszącego aport - czyli Miasta, lub ustalić dla niego nowe udziały. Ze środków pieniężnych pochodzących z aportu zamierza sfinansować inwestycję w postaci budowy kanalizacji deszczowej, która po wybudowaniu stanie się środkiem trwałym spółki. Spółka zamierza amortyzować ww. środek trwały. Przenosząc powyższe na grunt podatku dochodowego od osób prawnych oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów dokonywanych od wartości początkowej tego środka trwałego, wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Z powyższego stwierdzenia wynika, że określony wydatek, niewymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu, pod warunkiem że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo-skutkowy, czyli że poniesienie tego wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.

Właściwe określenie kosztów uzyskania przychodów, jak również właściwe ustalenie momentu ich poniesienia jest o tyle istotne, że rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji rzutuje na prawidłowe rozliczenie podatku dochodowego od osób prawnych.

Określona grupa wydatków, w tym związana z finansowaniem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (ich nabyciem czy wytworzeniem) może być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów tylko poprzez odpisy amortyzacyjne. Wynika to z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Odnosząc się do kwestii dokonywania odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów, a w istocie do kwestii konieczności stosowania ograniczeń tych odpisów przez Spółkę, należy stwierdzić, że generalnie obowiązuje zasada, że do kosztów uzyskania przychodu zalicza się odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ale z uwzględnieniem art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na regulację przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Regulacja ta wprowadza odstępstwo od ogólnej zasady, a mianowicie odpisy amortyzacyjne związane z wydatkami na nabycie lub wytworzenie środka trwałego odliczonymi wcześniej od podstawy opodatkowania lub też zwróconymi w jakiejkolwiek formie nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Celem tego przepisu jest unikanie możliwości podwójnego odpisywania tych wydatków.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy że w sprawnie będącej przedmiotem ww. wniosku przepis art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p. nie będzie miał zastosowania bowiem środki pieniężne nie zostaną Spółce zwrócone. Środki pieniężne przekazane Spółce w formie aportu przez Miasto zostaną przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego za który Spółka musi wydać Miastu nowe udziały lub podwyższyć wartość nominalną już istniejących. W efekcie ww. środki staną się własnością Spółki. Ze środków tych Spółka zamierza sfinansować inwestycję, tj. wybudować infrastrukturę kanalizacji deszczowej. Jak wynika z wniosku, inwestycja ta po jej zakończeniu zostanie zaliczona do środków trwałych Spółki. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wybudowanej infrastruktury kanalizacji deszczowej i zaliczania odpisów amortyzacyjnych w całości do kosztów podatkowych.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-001 Szczecin w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.