Orzeczenia sądów
Opublikowano: www.nsa.gov.pl

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
z dnia 3 sierpnia 2005 r.
V SA/Wa 1653/04

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA-Małgorzata Rysz.

Sędziowie: NSA-Marzenna Zielińska (spr.), Asesor, WSA-Joanna Gierak.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2005 r. sprawy ze skargi N. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) maja 2004 r. nr (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Dyrektor Urzędu Celnego w W. w dniu (...) listopada 1999 r. przyjął zgłoszenie celne dokonane przez N. Spółkę z o.o. z siedzibą w W. na podstawie dokumentu SAD nr (...) jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i § 2 Kodeksu celnego i objął procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar w postaci leków, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej cenie transakcyjnej wynikającej z przedstawionej przy zgłoszeniu celnym faktury handlowej wystawionej przez eksportera - N. z siedzibą w S.

W wyniku kontroli przeprowadzonej - po przyjęciu zgłoszenia celnego - w siedzibie skarżącej Spółki ujawniono m.in.:

1)

umowę dystrybucji i dostaw, zawartą w dniu (...) maja 2000 r., pomiędzy eksporterem farmaceutyków - N. z siedzibą w S. a importerem - N. Spółką z o.o. z siedzibą w W. wraz z listą produktów (stanowiącą załącznik A umowy) i planem zakupów (stanowiącym załącznik B umowy);

2)

umowę dystrybucji i dostaw, zawartą w dniu (...) kwietnia 2001 r., pomiędzy eksporterem farmaceutyków - N. z siedzibą w S. a importerem - N. Spółką z o.o. z siedzibą w W. wraz z listą produktów (stanowiącą załącznik A umowy) i planem zakupów (stanowiącym załącznik B umowy);

3)

umowę dystrybucji i dostaw, zawartą w dniu (...) maja 2000 r., pomiędzy eksporterem farmaceutyków - B. z siedzibą w A. a importerem - N. Spółką z o.o. z siedzibą w W. wraz z listą produktów (stanowiącą załącznik A umowy) i planem zakupów (stanowiącym załącznik B umowy);

W oświadczeniu złożonym pismem z dnia 3 stycznia 2002 r. N. Sp. z o.o. (akta wspólne, k. 39-40), poinformowała, iż ze wszystkimi kontrahentami zagranicznymi posiada zawarte umowy określające warunki wzajemnej współpracy. W zależności od kontrahenta, rozmiarów współpracy z nim oraz okresu, w jakim współpraca miała miejsce, umowy te mają różną formę i różny stopień sformalizowania. Są to zarówno porozumienia ustne, korespondencja pocztą elektroniczną, jak i rozbudowane szczegółowo umowy handlowe.

W wyniku szczegółowej kontroli przedmiotowego zgłoszenia celnego oraz załączonych do niego dokumentów stwierdzono, iż deklarując wartość importowanego towaru (zarówno w tym zgłoszeniu jak i w deklaracji wartości celnej) Spółka N. nie uwzględniła rabatu uwidocznionego na fakturze handlowej w wysokości 27,50%.

Postanowieniem z dnia (...) kwietnia 2002 r. Dyrektor Urzędu Celnego w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie przedmiotowego zgłoszenia celnego w części dotyczącej wartości celnej, a następnie po przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym, Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W. decyzją z dnia (...) października 2002 r. nr (...) uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru oraz wymiaru cła i orzekając w tym zakresie określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości, uwzględniającej uwidoczniony na fakturze rabat. W uzasadnieniu decyzji m.in. podniósł, iż na dostawy towarów w 1999 r. ze s. firmy N., Spółka N. nie przedstawiła umowy, zatem należało przyjąć, iż umowa nie została zawarta w formie pisemnej. Zaznaczył, iż rabaty występujące na fakturach nie były uwzględnione przy określaniu wartości celnej wg zgłoszeń celnych dokonanych m.in. w 1999 r. Rabaty udzielane przez N., które pomniejszały zobowiązania na rzecz sprzedającego, a tym samym stanowiły pomniejszenie ustalonej wartości importowanych towarów, wynosiły w 1999 r. 27,50%. Nie uwzględnienie przedmiotowych rabatów spowodowało znaczne zawyżenie wartości celnej importowanych towarów, co ma bezpośredni związek z wysokością naliczonych należności celno-podatkowych.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji N. Spółka z o.o. wniosła o uchylenie decyzji w całości i uznanie zgłoszenia celnego za prawidłowe w zakresie wartości celnej. Uzasadniając odwołanie stwierdziła, iż nie kwestionuje ustalonego przez organ stanu faktycznego sprawy, wskazującego iż otrzymała od kontrahenta zagranicznego rabat, jednak nie zgadza się z jego interpretacją, z której wynika, iż rabat ten miał wpływ na deklarowaną wartość celną importowanych towarów.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia (...) maja 2004 r. nr (...) utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W jej uzasadnieniu stwierdził, iż wartość celna importowanych leków w zgłoszeniu celnym została określona w sposób nieprawidłowy, bowiem Spółka N. dokonując zgłoszenia celnego importowanych leków do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym zadeklarowała nieprawidłową wartość celną poprzez nieuwzględnienie rabatów stosowanych przez kontrahenta zagranicznego na importowany towar. Wartość celną leków określono na podstawie wartości transakcyjnej z faktury handlowej bez odliczenia wskazanego w niej rabatu. Organ odwoławczy podniósł również, iż z oświadczenia Spółki polskiej z dnia (...) stycznia 2002 r. wynika, że ze wszystkimi kontrahentami zagranicznymi ma zawarte umowy określające warunki wzajemnej współpracy. W zależności od kontrahenta, rozmiarów współpracy z nim oraz okresu, w jakim współpraca miała miejsce, umowy te mają różną formę i różny stopień sformalizowania. W odniesieniu do importowanych leków objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym firma N. nie przedłożyła umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym. Wobec jej oświadczenia, iż z każdym kontrahentem zagranicznym łączyły ją porozumienia dotyczące wzajemnej współpracy (ustne lub pisemne) organ celny II instancji uznał, że porozumienie w sprawie istniało, jednak nie było zawarte w formie pisemnej. Powyższych ustaleń strona nie zakwestionowała. W rozpatrywanej sprawie w fakturze załączonej do zgłoszenia celnego wyszczególniony został rabat w wysokości 27,50%. W zgłoszeniu celnym i deklaracji wartości celnej importer zadeklarował wartość celną bez wykazania kwoty udzielonego rabatu. W opinii organu celnego, rabat był bezspornie powiązany z należnościami celnymi wymagalnymi od strony w dniu dokonania zgłoszenia celnego. Organ zwrócił również uwagę, że to strona odpowiada za prawidłowe dokonanie zgłoszenia celnego, w związku z czym powinna zadeklarować wartość celną towaru wskazaną w fakturze pomniejszoną o przyznany jej rabat.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w prowadzonym postępowaniu nie zostały naruszone żadne przepisy proceduralne. Organ celny pierwszej instancji działał zgodnie z przepisami prawa i dołożył wszelkich starań do wyjaśnienia stanu faktycznego, prowadząc postępowanie w zakresie określonym przepisami prawa. Decyzję wydano na podstawie zgromadzonego w prawidłowy sposób materiału dowodowego, zgodnie z wymogami określonymi w art. 187 Ordynacji podatkowej. Uwzględniając zebrany w sprawie przez organ celny materiał dowodowy i biorąc pod uwagę zasadę swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej stwierdził brak podstaw do uznania roszczeń strony.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego N. Spółka z o.o. wniosła o uchylenie decyzji obu instancji i umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie:

1)

przepisów celnego prawa materialnego, tj.

art. 21 Kodeksu celnego poprzez określenie wartości celnej dla innych niż tam wskazano celów,

art. 65 § 5 Kodeksu celnego poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Celnej w W. decyzji po upływie 3 lat od dokonania przez Stronę zgłoszenia celnego,

art. 83 § 3 Kodeksu celnego poprzez błędne i nieuzasadnione zastosowanie przepisu w przedmiotowej sprawie,

2)

art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez pogwałcenie zasady konstytucyjnego państwa prawa;

3)

przepisów postępowania, tj.

art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów celnych, na skutek kwestionowania stosowanej wcześniej przez Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. praktyki dotyczącej traktowania rabatów uwidocznionych na fakturach handlowych,

art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia całokształtu stanu faktycznego sprawy,

art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie zastosowanie się do jego treści,

art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie zastosowanie się do jego treści,

art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej poprzez nie zastosowanie się do jego treści.

W motywach skargi skarżąca podkreśliła, iż przedmiotowa sprawa uległa przedawnieniu. Zgłoszenie celne miało bowiem miejsce w dniu (...) listopada 1999 r., a decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. została wydana w dniu (...) maja 2004 r., czyli po upływie 3-letniego terminu przewidzianego w art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Zaznaczyła, iż 3-letni termin, o którym mowa w wymienionym przepisie, należy - w jej ocenie - rozumieć jako maksymalny termin do wydania wiążącego, merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, czyli wydania ostatecznej decyzji przez organ II instancji. W momencie upływu terminu przedawnienia Dyrektor Izby nie ma możliwości ani prawa do wydania merytorycznego rozstrzygnięcia. W takiej sytuacji powinien wydać decyzję uchylającą decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie, stosownie do art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym, zdaniem skarżącej, wydanie w przedmiotowej sprawie decyzji Dyrektora Izby po upływie 3 lat od dnia dokonania przez Spółkę zgłoszenia celnego - zamiast wydania decyzji o umorzeniu postępowania - narusza nie tylko normę art. 65 § 5 Kodeksu celnego, ale także przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej.

Niezależnie od powyższego zarzutu Spółka podniosła, iż praktyka organów celnych, polegająca na obniżeniu wartości celnej towarów z innego powodu niż dla prawidłowego ustalenia długu celnego, narusza normę art. 21 Kodeksu celnego. W zgłoszeniu do deklarowanego towaru miała zastosowanie stawka celna "0". Dlatego dla towaru z taką stawką kwota długu celnego, niezależnie od wartości celnej, będzie miała zawsze wartość zerową. Skoro więc decyzja organu pierwszej instancji nie zmierzała do ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego, tym samym naruszyła przepis art. 21 Kodeksu celnego i jako taka powinna zostać uchylona.

Rozwijając w kolejnych motywach skargi zarzuty o charakterze merytorycznym, skarżąca podniosła, iż organ odwoławczy w bardzo niejasny sposób odniósł się do argumentów i dowodów podniesionych przez nią w odwołaniu, a dotyczących stosowanej przez organy celne praktyki traktowania rabatów uwidocznionych na fakturach handlowych załączonych do zgłoszenia celnego. Spółka podniosła, iż dokonując przedmiotowego zgłoszenia celnego działała w zaufaniu do dotychczasowej praktyki organów celnych wyrażonej w ich decyzjach, zgodnie z którą wartość celna importowanych leków nie powinna być korygowana o wartość przyznanych rabatów uwidocznionych na fakturach handlowych dołączonych do zgłoszenia celnego. Działanie organu celnego I instancji w niniejszej sprawie i sankcjonująca je decyzja organu odwoławczego narusza - zdaniem Spółki - nie tylko wynikającą z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów celnych, ale dodatkowo narusza także zasadę konstytucyjnego państwa prawa wyrażoną w art. 2 Konstytucji, której art. 121 Ordynacji podatkowej jest komponentem.

W świetle powyższego skarżąca nie zgodziła się z faktem stosowania w przedmiotowej sprawie art. 83 § 3 Kodeksu celnego. Zastosowanie tego przepisu, w jej ocenie, nie znajduje bowiem uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy.

Skarżąca oświadczyła, iż nie zgłoszenie przez nią w momencie odprawy celnej informacji na temat ustnej umowy łączącej ją z zagranicznym kontrahentem nie ma żadnego znaczenia dla sprawy, ponieważ wartość rabatu była każdorazowo uwidoczniona na fakturach handlowych załączonych do zgłoszenia celnego, a fakt istnienia rabatu nie wzbudził w momencie odprawy celnej reakcji ze strony organu celnego przyjmującego zgłoszenie. Skarżąca stwierdziła, iż dokonując zgłoszenia celnego działała zgodnie z prawem w oparciu o znane jej w tej sytuacji prawdziwe, prawidłowe i kompletne dane oraz dokumenty. Skoro organ celny przyjął zgłoszenie celne, a więc zgodnie z treścią art. 65 § 1 Kodeksu celnego zgłoszenie to odpowiadało wymogom określonym w art. 64 Kodeksu celnego, to nie można mówić, że było ono niekompletne.

W sferze stanowiącej przedmiot regulacji prawa procesowego, w szczególności powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, postępowanie dowodowe, zdaniem skarżącej, przeprowadzone zostało z naruszeniem obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Organ odwoławczy rozstrzygał przedmiotową sprawę w oparciu o nierzeczywisty i niepełny stan faktyczny, bez podjęcia wszystkich niezbędnych działań mających na celu ustalenie prawdziwego obrazu przedmiotowej sprawy. Dyrektor Izby nie ustalił w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy, tym samym dopuścił się naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia (...) maja 2005 r. skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym lub o odroczenie posiedzenia do czasu rozstrzygnięcia wszczętego przed Radą Stowarzyszenia postępowania, odnośnie interpretacji art. 10 (4) oraz art. 25 Układu Europejskiego w zakresie polskich przepisów dotyczących cen produktów farmaceutycznych, ewentualnie o zawieszenie postępowania celem zwrócenia się do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z wnioskiem o rozpatrzenie pytania prejudycjalnego w kwestii ważności i wykładni art. 105 Układu Europejskiego. Spółka wniosła również o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z załączonych do pisma procesowego dokumentów otrzymanych z sekretariatu Rady UE, MSZ i UKIE, a także o wystąpienie do MSZ oraz UKIE z żądaniem udostępnienia całej dokumentacji dotyczącej postępowania toczącego się przed Radą Stowarzyszenia.

Ponadto, w piśmie procesowym z dnia (...) sierpnia 2005 r. skarżąca podniosła zarzut podpisania decyzji organów celnych przez nieuprawnione w tym zakresie osoby, a zgodnie z poglądem utrwalonym w doktrynie oraz orzecznictwie - konsekwencją prawną takiego stanu rzeczy jest uznanie takiego rozstrzygnięcia za wydane bez podstawy prawnej, stanowiącej przesłankę do stwierdzenia jego nieważności.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone m.in. przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sprowadzają się do kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji we wskazanym zakresie należy stwierdzić, że skarga nie jest zasadna.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu skargi, dotyczącego podpisania zaskarżonych decyzji przez osoby nieuprawnione (decyzji pierwszoinstancyjnej przez D. B. - Zastępcę Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. oraz decyzji organu II instancji przez B. C.), należy stwierdzić, iż jest to zarzut całkowicie chybiony.

Prawo organów celnych do upoważniania funkcjonariuszy celnych i pracowników kierowanej jednostki do załatwiania spraw w imieniu organu, w tym do podpisywania decyzji i postanowień wydawanych w postępowaniu celnym, wynikało z przepisu art. 143 Ordynacji podatkowej już od dnia 1 stycznia 1998 r., tj. od dnia wejścia w życie Kodeksu celnego, który w art. 262 stanowił, że "do postępowania w sprawach celnych stosuje się przepisy działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (...), z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego". Żaden przepis Kodeksu celnego nie wyłączał ani nie zmieniał zasad stosowania przed organami celnymi przepisu art. 143 Op. Stąd też przepis ten, aczkolwiek skierowany do organów podatkowych, był z mocy art. 262 Kodeksu celnego odpowiednio stosowany przed organami celnymi. Dokonana z dniem 1 września 2003 r. przez art. 20 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych (...) (Dz. U. Nr 137, poz. 1302), zmiana przepisu art. 143 Op., polegająca na uzupełnieniu treści przepisu o uprawnienie dla organów celnych do upoważniania funkcjonariuszy i pracowników do załatwiania spraw w imieniu tych organów, kierowana była do organów celnych jako organów podatkowych, albowiem z dniem 1 września 2003 r. organy celne stały się - w zakresie przewidzianym powołaną wyżej ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych (...) - organem podatkowym. Stąd konieczna była taka zmiana przepisu art. 143 Op., aby organ celny mógł upoważniać podległych funkcjonariuszy i pracowników do podpisywania decyzji także w sprawach podatkowych, gdyż przepis art. 262 Kodeksu celnego, jako dotyczący wyłącznie "postępowania w sprawach celnych", w sprawach podatkowych nie mógł stanowić takiej podstawy. Brak powołania przepisu art. 143 Ordynacji podatkowej w decyzjach upoważniających pracowników jednostki do podpisywania rozstrzygnięć wydawanych w toku postępowania administracyjnego, nie skutkuje uznaniem takich decyzji jako wydanych bez podstawy prawnej, skoro taka podstawa istnieje.

Zarówno Dyrektor Izby Celnej w W., jak i Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W., który rozstrzygał sprawę w pierwszej instancji, udzielili stosownych upoważnień do podpisywania w ich imieniu decyzji wydanych w postępowaniu administracyjnym dla osób, które decyzje te podpisały. Obie zaskarżone decyzje zawierają adnotację "z upoważnienia" oraz imię, nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby podpisującej.

Zdaniem Sądu, nie można też podzielić tych zarzutów i argumentacji skarżącej (zawartych w ww. piśmie procesowym z dnia (...) sierpnia 2005 r.), które dotyczą wydanej w sprawie niniejszej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z dnia (...) października 2002 r., podpisanej z jego upoważnienia przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Celnego (...), D. B. W aktach wspólnych sprawy znajduje się regulamin, tj. Regulamin Organizacyjny Urzędu Celnego (...) w W., stanowiący Załącznik nr 1 do Decyzji nr (...) Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z dnia (...) czerwca 2002 r. nr (...) w sprawie nadania regulaminu organizacyjnego Urzędowi Celnemu (...) w W. Zgodnie z § 3 ww. Decyzji nr (...), w którym stwierdza się, że "przekazuje się uprawnienia nadane Naczelnikowi Urzędu Celnego (...) w W. jako organowi administracji celnej do stosowania przez funkcjonariuszy (...) zatrudnionych w oddziałach celnych i komórkach wewnętrznych (...) stanowiące załącznik nr 2 do decyzji", Naczelnik Urzędu w pkt 1 Załącznika nr 2 przekazał Zastępcom Naczelnika uprawnienia do "podejmowania" w jego "imieniu decyzji w zakresie określonym w następujących artykułach Kodeksu celnego" (wymienionych tamże) "...w granicach określonych Regulaminem Organizacyjnym Urzędu". Z kolei w Regulaminie przewidziano, że do Zastępcy Naczelnika należy m.in. "wydawanie rozstrzygnięć w zakresie postępowania w sprawach celnych i podatkowych".

Z przytoczonych wyżej uregulowań (których forma i przejrzystość pozostawiają wiele do życzenia) wynika, że każda osoba pełniąca w danym okresie obowiązki Zastępcy Naczelnika (i prawidłowo powołana na to stanowisko na podstawie odrębnych przepisów) upoważniona została przez Naczelnika Urzędu Celnego (...)w W. do "podejmowania decyzji" w określonym zakresie i, w ocenie Sądu, prawidłowość takiego upoważnienia, stanowiącego element organizacji pracy urzędu i jednoznacznie wskazującego, kto i w jakim zakresie jest władny działać w imieniu Naczelnika Urzędu, nie powinna być kwestionowana. Pamiętać przy tym należy, że jak już wyżej wskazano, samo prawo do udzielania przez organ celny takich upoważnień miało umocowanie w ustawie - Ordynacja podatkowa. Należy przy tym zauważyć, że art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej nie zawiera wymogu, aby osoba podpisująca decyzję z upoważnienia organu, zamieszczała przy podpisie adnotację (informację) o posiadanym upoważnieniu poprzez powołanie się na dokument, którym upoważnienie zostało jej udzielone, lecz wymaga jedynie, aby decyzja zawierała "podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji, (tak m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 czerwca 2000 r. Sygn. akt III RN 189/99 OSNAPU 2001 nr 8, poz. 248).

Wśród artykułów Kodeksu celnego wymienionych w pkt 1 Załącznika nr 2 do Decyzji nr (...) Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z (...) czerwca 2002 r. nie wymieniono - jak podniósł pełnomocnik skarżącej powołując się na "Kartę zakresu obowiązków i uprawnień" D. B. z dnia (...) października 2002 r. - art. 85 Kodeksu celnego, który m.in. był jedną z podstaw prawnych wydania decyzji z (...) października 2002 r. Należy jednak zauważyć, że przepisem prawnym uprawniającym do weryfikacji zgłoszenia celnego, powołanym w podstawie prawnej wydanej decyzji organu I instancji, jest przepis art. 65 § 4 Kodeksu celnego, który mieści się w zakresie udzielonego upoważnienia i został wymieniony w ww. Załączniku razem z art. 23 Kodeksu celnego. Brak wymienienia w omawianym Załączniku art. 85 Kodeksu celnego nie może stanowić przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji, lub - zgodnie z żądaniem - uznania jej za nieważną również z tego powodu, że przepis ten nie stanowił samoistnej podstawy do wydania przedmiotowej decyzji.

Potwierdzeniem natomiast, że decyzja organu drugiej instancji wydana (...) maja 2004 r. została podpisana przez uprawnionego do tej czynności funkcjonariusza celnego, tj. eksperta celnego B. C. jest decyzja nr (...) Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) kwietnia 2004 r. zmieniająca decyzję nr (...) Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) lutego 2004 r. w sprawie upoważnienia niektórych funkcjonariuszy celnych oraz pracowników Izby Celnej w W. do załatwiania spraw i wydawania rozstrzygnięć w imieniu Dyrektora Izby Celnej w W. (akta wspólne).

Chybiony jest również zarzut naruszenia przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego, stanowiącego że decyzja korygująca zgłoszenie celne w trybie art. 65 § 4 tej ustawy nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Zauważenia wymaga, iż decyzja organu celnego pierwszej instancji korygująca zgłoszenie celne z (...) listopada 1999 r. wydana została (...) października 2002 r., więc z zachowaniem powyższego trzyletniego terminu.

Nie można zgodzić się z prezentowanym stanowiskiem, i przytoczonym na jego poparcie orzecznictwem, zgodnie z którym termin przewidziany w omawianym przepisie odnosi się również do decyzji wydanych przez organ II instancji. W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że zarówno § 1 jak i § 4 omawianego przepisu art. 65 Kodeksu celnego jest adresowany wyłącznie do organu celnego I instancji, bo tylko on jest organem uprawnionym do przyjęcia zgłoszenia celnego i po jego przyjęciu do wydania decyzji określonych w § 4. Do kompetencji tego organu należy weryfikacja wadliwego zgłoszenia celnego. Skoro zaś przewidziany w § 5 wymienionego przepisu termin dotyczy wydania decyzji z § 4, to termin ten należy odnosić wyłącznie do decyzji wydanych przez organ I instancji. W sprawie niniejszej termin z art. 65 § 5 Kodeksu celnego został przez organ I instancji, jak wskazano wyżej, zachowany a fakt, iż organ odwoławczy orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji I instancji po upływie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego jest, w świetle powyższego, pozbawiony prawnego znaczenia, (v. wyrok NSA 29 czerwca 2004 r., sygn. GSK 643/2004, publ. LexPolonica, wyrok NSA z 27 stycznia 2005 r. GSK 1295/2004, Rzeczpospolita 2005/27, str. C2).

Ponadto, decyzja organu odwoławczego z (...) maja 2004 r., będąca wyrazem instancyjnej kontroli legalności decyzji organu pierwszej instancji, utrzymując tę decyzję w mocy nie zawierała rozstrzygnięcia korygującego elementy zgłoszenia celnego ponad korektę organu pierwszej instancji.

Odnosząc się zaś do pozostałych zarzutów naruszenia przez organy celne przepisów prawa materialnego należy podnieść, iż w myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Wartością celną towarów - według normy art. 23 § 1 Kodeksu celnego - jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy.

W niniejszej sprawie, w przyjętym przez organ celny - zgodnie z art. 65 § 1 i § 3 Kodeksu celnego - zgłoszeniu celnym, jako że odpowiadało wymogom formalnym określonym w art. 64 Kodeksu celnego, wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została w wysokości nie odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturze handlowej eksportera, przedstawionej przy tymże zgłoszeniu. W wyniku późniejszej kontroli celnej (postimportowej), przeprowadzonej u importera (skarżącej), stwierdzono, iż deklarując wartość celną importowanego towaru Spółka nie uwzględniła uwidocznionego na przedmiotowej fakturze handlowej rabatu w wysokości 27,5%.

Wobec tego Naczelnik Urzędu Celnego - korzystając z uprawnień jakie daje mu art. 83 § 1 Kodeksu celnego, mówiący że organ celny po zwolnieniu towarów może z urzędu (...) dokonać kontroli zgłoszenia celnego, i w związku z ustaleniami pokontrolnymi, z których wynikało, że przepisy regulujące procedurę dopuszczenia do obrotu towarów na polskim obszarze celnym zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, niekompletne dokumenty lub dane - stosownie do § 3 cytowanego przepisu - podjął niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego i właściwego określenia wartości transakcyjnej importowanych leków przy uwzględnieniu ujawnionych w toku kontroli danych wskazujących, że cena należna została ukształtowana z uwzględnieniem rabatu. W tej sytuacji, przepis art. 83 Kodeksu celnego - wbrew twierdzeniom skarżącej - zastosowano zasadnie.

Ujawnione w trakcie kontroli dowody oraz złożone przez Spółkę - w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego - oświadczenia doprowadziły organy celne do prawidłowego wniosku, że wartość celna importowanych leków w zgłoszeniu celnym została określona w sposób nieprawidłowy, bowiem ceny farmaceutyków zadeklarowane przez stronę nie odpowiadały w rzeczywistości ich cenie transakcyjnej. Obowiązkiem organów celnych było zatem zweryfikowanie przedmiotowego zgłoszenia celnego i ustalenie wartości celnej importowanych leków w sposób prawidłowy. Ostatecznie wartość celna towaru została ustalona w oparciu o art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego.

W przedmiotowej sprawie skarżąca Spółka nie kwestionuje faktu udzielenia jej rabatu przez kontrahenta zagranicznego. Wskazuje jednak, iż nie może on stanowić podstawy do obniżenia wartości transakcyjnej importowanych leków, bez wskazania przy tym z jakiego tytułu rabat ten zostały skarżącej udzielony. W związku z powyższym organy celne prawidłowo przyjęły, iż udzielony przez eksportera rabat (upust) był niewątpliwie związany z faktem nabycia przez skarżącą leków u eksportera. Jego wysokość procentowa została wskazana na fakturze handlowej i Spółka od początku wiedziała, o przyznanym jej rabacie jak i jego wysokości. Przyjęcie przez organy celne, iż rabat był elementem kształtującym cenę leków jest prawidłowe, bo bezpośrednio obniżał cenę wykazaną w fakturze sprzedaży. Zgłaszając towar do procedury dopuszczenia do obrotu, strona miała świadomość udzielonego jej rabatu, a pomimo tego nie dopełniła obowiązku prawidłowego zadeklarowania wartości celnej w oparciu o dokumenty, które posiadała.

Stosownym jest zaznaczyć, iż w obrocie handlowym - również międzynarodowym - nie jest kwestionowana zasada wolności kontraktowej, zgodnie z którą strony danej umowy mogą w sposób nie naruszający obowiązujących przepisów ustalać wzajemne prawa i obowiązki oraz sposób ich realizacji. W odniesieniu do umów sprzedaży oznacza to, iż mogą wskazać wprost wiążącą je cenę (jak w niniejszej sprawie) albo też jedynie określić podstawy jej ustalenia a ostateczna wielkość zostanie obliczona później; mogą też odwołać się do warunków i zasad określonych przez nie w innych umowach, co w praktyce występuje często przy kontaktach handlowych obejmujących pewien odcinek czasowy.

W okolicznościach niniejszej sprawy upust został zrealizowany w dacie zgłoszenia celnego i był czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru, ustaloną w wysokości ceny wynikającej z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym pomniejszonej o wskazany w tej fakturze 27,50% rabat.

W tym stanie rzeczy korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne była prawidłowa.

Okoliczności sprawy wskazują, że skarżąca od początku nastawiona była na wyeliminowanie rabatu jako czynnika kształtującego wysokość ceny transakcyjnej; deklarowała wartość celną towaru w wysokości pełnej fakturowanej przez eksportera ceny, nie uwzględniając przyznanych jej w obrocie lekami rabatów (obniżających ceny należne za sprowadzane leki). Po ustaleniu w wyniku kontroli celnej faktu, iż skarżąca nie uwzględniała przyznanych jej upustów, obstawała przy stanowisku wyłączającym tę należność jako czynnika kształtującego wartość transakcyjną, a w konsekwencji i wartość celną. Nie podała przy tym innych podstaw przyznania jej rabatu przez eksportera.

Bezpodstawny jest też zarzut skarżącej w przedmiocie naruszenia przez organy celne art. 21 Kodeksu celnego, określającego cel ustalania wartości celnej importowanych towarów, tzn. kwoty wynikającej z długu celnego. Skarżąca podkreśla, iż decyzja organu celnego nie zmierzała do ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego, jako że w zgłoszeniu do deklarowanego towaru miała zastosowanie stawka celna "0", a dla towaru z taką stawką kwota długu celnego, niezależnie od wartości celnej, będzie miała wartość zerową, zatem ustalenie wartości celnej przez organ celny nastąpiło dla innego celu niż wskazanego w powołanym przepisie. Odnosząc się do tego zarzutu Sąd podziela i w tej kwestii stanowisko organu celnego, który wyjaśnił że zadaniem organów celnych jest prawidłowe ustalenie wartości celnej, co oznacza doprowadzenie do stanu zgodnego z prawem poprzez obliczenie i zarejestrowanie prawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego, w tym także, o ile istnieją podstawy faktyczne, kwoty niższej od pierwotnie określonej. W sytuacji, gdy wartość celna towaru w zgłoszeniu celnym została ustalona w sposób nieprawidłowy, organ celny jest zobowiązany do dokonania jej korekty. Nie ma przy tym znaczenia, czy ustalenie prawidłowej wartości celnej jest dokonywane dla potrzeb wymiaru cła i podatków, czy tylko dla celów podatkowych, gdyż na organie celnym spoczywa obowiązek, zgodnie z przepisami Kodeksu celnego, obliczenia wartości celnej w prawidłowej wysokości w każdym przypadku.

Nie sposób także uznać za zasadne zarzutów naruszenia przepisów postępowania w sprawach celnych. W ocenie Sądu organy celne rozpoznające sprawę, zarówno w pierwszej, jak i w drugiej instancji i wydające zaskarżone decyzje kierowały się i przestrzegały zasad ogólnych postępowania stanowiących integralną część przepisów regulujących procedurę w sprawach celnych, a zarazem wiążących je na równi z innymi przepisami tej procedury. Ponadto, nie dopuściły się naruszenia przepisów regulujących postępowanie dowodowe. Decyzje wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego i wyczerpująco rozpatrzonego materiału dowodowego, stanowiącego podstawę do ustalenia właściwego stanu faktycznego, w konsekwencji ocenionego zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia powołanego w skardze art. 2 Konstytucji RP poprzez pogwałcenie zasady konstytucyjnego państwa prawa. Nie można tego zarzutu uznać za uzasadniony w sytuacji, w której Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy celne wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, tj. ustawy - Kodeks celny oraz przepisów postępowania, tj. ustawy - Ordynacja podatkowa. Nie można bowiem mówić o naruszeniu przepisów konstytucyjnych w sytuacji, gdy zaskarżone decyzje zostały podjęte na podstawie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego i z powołaniem się na prawidłowe przepisy prawa.

Wnioski skarżącej o zawieszenie postępowania sądowego z przyczyn wskazanych w piśmie z (...) maja 2005 r. nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ w sprawie nie występuje zagadnienie prejudycjalne pozostające w bezpośrednim związku z rozpoznawaną sprawą, którego to zagadnienia Sąd nie byłby władny samodzielnie rozstrzygnąć, a nadto z uwagi na okoliczność, iż prowadzone przed Radą Stowarzyszenia postępowanie w przedmiocie decyzji zakazującej stosowania wobec firm farmaceutycznych sankcji za domniemane naruszenie przepisów o cenach i marżach farmaceutyków nie pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem badania w niniejszym postępowaniu sądowym, w którym rozstrzygany jest problem ustalenia obiektywnej wartości celnej towaru sprowadzonego przed dniem 1 maja 2004 r. i w zakresie objętym decyzjami wydanymi przed tą datą.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu skarżącego, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy celne działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy.

Mając na względzie powyższe, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalono skargę jako niezasadną.