Orzeczenia sądów
Opublikowano: www.nsa.gov.pl

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
z dnia 22 lutego 2005 r.
V SA/Wa 165/04

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA-Beata Krajewska.

Sędziowie WSA:-Dorota Mydłowska, Asesor sądowy w-Michał Sowiński (spr.).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2005 r. sprawy ze skargi Y. Spółka z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) grudnia 2003 r. Nr (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez Y. Spółkę z o.o. w W., według dokumentu SAD z (...).08.2001 r. Nr (...), Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzoną z H. partię leków, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej wartości transakcyjnej w kwocie 1.194.249,65 EUR wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur: z (...).08.2001 r. Nr(...)oraz z (...).08.2001 r. Nr (...) wystawionych przez (...) eksportera Y.E. z siedzibą w L. w H.

Decyzją z (...).07.2003 r. Nr (...), Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru i orzekając w tej części określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości, ustalonej z uwzględnieniem udzielonych importerowi przez eksportera rabatów obniżających - zdaniem organu celnego - zafakturowaną należność eksportera.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z (...).12.2003 r. Nr (...) utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli celnej przeprowadzonej u importera, ujawniono zawartą przez niego z eksporterem w dniu (...).03.1999 r. umowę o udzieleniu rabatu w wysokości (...) % wartości netto produktów zakupionych przez nabywcę (wartość fakturowana), jeżeli wartość zakupionych produktów przekroczy 500.000 EURO w każdym miesiącu (§ (...) pkt (...)umowy). W trakcie kontroli ujawniono również wystawione przez eksportera noty kredytowe z podaniem numeru faktury, zmniejszające wartość sprowadzonych leków, które nie zostały uwzględnione przy określaniu wartości celnej. Z tego powodu uzasadniona była, zdaniem organu odwoławczego, korekta wartości celnej dokonana przez organ celny pierwszej instancji.

W skardze do Sądu, uzupełnionej w pismach procesowych z 8 marca 2004 r. oraz 18 lutego 2005 r., Y. Spółka z o.o. w W. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając:

-

naruszenie przepisów konstytucyjnych, tj. art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;

-

rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 23 § 1, § 4 i § 9 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego, Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (zał. do rozporządzenia Ministra Finansów z 15 września 1999 r. - Dz. U. Nr 80, poz. 908), a także naruszenie art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli w dniu 12 grudnia 1991 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38);

-

naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 127, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 201 § 1 pkt 2, art. 210 § 4 oraz art. 216 Ordynacji podatkowej poprzez brak zastosowania lub nieprawidłowe zastosowanie mające wpływ na wynik sprawy.

Rozwijając zarzuty skargi o charakterze merytorycznym, skarżąca formułuje generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa, odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktury eksportera, przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) o kwotę rabatu przewidzianego w umowie z (...).03.1999 r. Zdaniem skarżącej, udzielony jej rabat, w kwotach określonych w notach kredytowych eksportera, nie był w ogóle związany z dostawą oraz z ceną zakupu przedmiotu importu i z wartością celną importowanych towarów, lecz stanowił formę wsparcia działalności skarżącej na rynku polskim w celu zwiększenia sprzedaży towarów zagranicznego dostawcy. Skarżąca podniosła, że dla otrzymania i zrealizowania wsparcia (rabatu) niezbędne było wystąpienie następujących okoliczności:

-

zrealizowanie określonej wartości zakupów (§ (...) pkt (...) i pkt (...) umowy);

-

terminowe uregulowanie należności na rzecz eksportera (§ (...) pkt (...) umowy);

-

decyzja eksportera o udzieleniu rabatu (§ (...) pkt (...) umowy).

W świetle takiego uregulowania kwestii rabatu, w momencie zgłoszenia celnego, zdaniem skarżącego nie było wiadome, czy rabat w ogóle zostanie udzielony i w związku z tym nie istniała powinność skarżącej wskazania kwoty rabatu, którą można by odnieść do dokonanego zgłoszenia celnego. Takie wskazanie było bowiem w tym momencie obiektywnie niemożliwe. Udzielenie rabatu, w razie jego przyznania przez eksportera, następowało zawsze po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny ("ex post") i ze względu na tę okoliczność oraz z uwagi na funkcje rabatu jako środka wspierania działalności skarżącej nie stanowił on czynnika kształtującego wartość celną towaru, w szczególności nie skutkował obniżenia wartości (ceny) transakcyjnej.

Odmienne stanowisko i rozstrzygnięcie organów celnych, zdaniem skarżącej, narusza powołane w skardze przepisy Kodeksu celnego, postanowienia rozporządzenia Ministra Finansów z 15 września 1999 r. w sprawie wyjaśnień dotyczących wartości celnej oraz opinię 15.1 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, w świetle których brak jest podstaw do korygowania deklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości transakcyjnej jako wartości celnej, przez jej obniżenie o rabat udzielony ex post, po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny.

W sferze stanowiącej przedmiot regulacji prawa procesowego, w szczególności powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, skarżąca zarzuciła naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu wyrażonej w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, przy wyznaczaniu przez organ pierwszej instancji terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej) wskutek doręczenia wezwania na adres skarżącej z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika.

Ponadto według skarżącej, decyzja organu celnego pierwszej instancji była rezultatem podporządkowania się przez ten organ wytycznym Prezesa Głównego Urzędu Ceł zawartym w piśmie z (...).09.2001 r. Nr (...) skierowanym do dyrektorów urzędów celnych, zalecającym kontrolę wysokości wartości celnej importowanych leków. Według skarżącej, decyzja organu pierwszej instancji i utrzymana nią w mocy decyzja organu odwoławczego orzekają w sprawie w sposób przyjmujący uzasadnienie znajdujące się we wspomnianym piśmie Prezesa GUC z (...).09.2001 r., co zdaniem skarżącej wskazuje na podporządkowanie się organu pierwszej instancji wytycznym oraz sposobowi zakończenia sprawy zawartym w piśmie i potwierdza fakt ingerencji organu nadrzędnego w rozstrzygnięcie organu niższego szczebla, a tym samym rażące naruszenie art. 127 Ordynacji podatkowej. Powyższe stanowi, zdaniem skarżącej, naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania celnego oraz zasady ustalania prawdy obiektywnej.

Zdaniem skarżącej, postępowanie dowodowe w sprawie przeprowadzone zostało z naruszeniem obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Organy celne ograniczyły się bowiem do ustaleń dokonanych w trakcie kontroli przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych oraz do analizy dokumentów udostępnionych przez skarżącą w czasie kontroli, natomiast nie podjęły innych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W szczególności nie został uwzględniony przez organ pierwszej instancji wniosek dowodowy z 28 lutego 2002 r. o uzyskanie opinii doradczej Światowej Organizacji Celnej odnośnie wpływu rabatów przeznaczonych importerowi po dniu dokonania zgłoszenia celnego na wartość celną importowanych towarów oraz wniosek o zawieszenie postępowania celnego do chwili uzyskania wspomnianej opinii.

Skarżąca podniosła, że organ pierwszej instancji wydał co prawda postanowienie z (...) kwietnia 2002 r. Nr (...) do (...)do (...), którym odmówił zawieszenia postępowania celnego, jednakże postanowienie to wobec reorganizacji administracji celnej z dniem 1 maja 2002 r. i zmiany właściwości miejscowej organów na skutek zażalenia strony, zostało uchylone a postępowanie organu I instancji w tej sprawie umorzone, postanowieniem Dyrektora Izby Celnej (...) w W. z (...).08.2003 r. Nr (...).

Wskazując na powyższe skarżąca podniosła, że żaden z wniosków zawartych w jej piśmie z 28 lutego 2002 r. nie został rozpatrzony przez organ pierwszej instancji, w konsekwencji zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem art. 122 Ordynacji podatkowej, co zdaniem skarżącej uzasadnia uchylenie zaskarżonych decyzji, tak by umożliwić organowi pierwszej instancji rozpoznanie wniosku o zawieszenie postępowania.

W piśmie procesowym z 18 lutego 2005 r. skarżąca podniosła, iż działanie organów celnych w przedmiotowej sprawie jest niezgodne zarówno z polskimi przepisami prawa celnego, jak i Wspólnotowym Kodeksem Celnym oraz wydanym na jego podstawie rozporządzeniem nr 2454/93, a także orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Ponadto, z uwagi na wydanie przez Sąd rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie po przystąpieniu do Wspólnoty Europejskiej, jest on zobligowany do uwzględnienia regulacji wspólnotowej przy wydawaniu orzeczenia.

Pismem procesowym z 18 lutego 2005 r. Spółka wniosła o zawieszenie postępowania do czasu rozpatrzenia przez Trybunał Konstytucyjny skargi konstytucyjnej wniesionej przez skarżącą w dniu 21 października 2004 r. (sygn. akt Trybunału Konstytucyjnego TS 188/04) w sprawie uznania przepisów art. 23 § 1 i 9, art. 65 § 4 pkt 2 oraz art. 83 § 3 Kodeksu celnego za niezgodne z art. 20, art. 22 i art. 31 ust. 2 zd. 2 w związku z art. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. W ocenie skarżącej wyżej wymienione przepisy Kodeksu celnego naruszają jej prawa i wolności zagwarantowane w Konstytucji, tj.:

-

wynikającą z art. 20 i art. 22 w powiązaniu z art. 2 Konstytucji RP wolność prowadzenia działalności gospodarczej z poszanowaniem zasady określoności obowiązków wynikających z przepisów prawa daniowego i w warunkach pewności prawa w znaczeniu przewidywalności rezultatów zastosowania się jednostki (przedsiębiorcy) do normy wynikającej z przepisów prawa daniowego;

-

wynikającą z art. 20 i art. 22 w powiązaniu z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP wolność działalności gospodarczej w aspekcie prawa do swobodnego prowadzenia działalności gospodarczej wolnej od nadmiernej ingerencji państwa w tę działalność;

-

wynikającą z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 2 zd. 2 i w powiązaniu z art. 2 Konstytucji RP wolność działalności gospodarczej w aspekcie wolności korzystania z przysługującego przedsiębiorcy uprawnienia.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Uzasadnienie prawne

Orzekając w sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do wniosku o zawieszenie postępowania.

Stosownie do treści art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Jest zatem kwestią oceny sądu rozpoznającego konkretną sprawę, czy zachodzi potrzeba zawieszenia postępowania. Rozważając argumentację wniosku w tym zakresie Sąd nie podzielił wątpliwości skarżącej co do zgodności przepisów art. 23 § 1 i 9, art. 65 § 4 pkt 2 oraz art. 83 § 3 Kodeksu celnego z art. 20, art. 22 i art. 31 ust. 2 zd. 2 w powiązaniu z art. 2 Konstytucji, a tym samym nie znalazł podstaw do zawieszenia postępowania sądowego na podstawie powołanych przez stronę przesłanek. Podkreślenia w tym kontekście wymaga, iż wyrażone we wniosku strony wątpliwości co do konstytucyjności powołanych przepisów Kodeksu celnego, nie mogą być uznawane za wątpliwości Sądu, który może odmówić zawieszenia postępowania w sytuacji gdy jest przekonany o zgodności danego przepisu z Konstytucją.

Dokonując natomiast oceny zaskarżonej decyzji pod kątem jej legalności należy stwierdzić, że zarzuty spółki nie są zasadne.

W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących.

Stosownie do zasady przewidzianej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy. W niniejszej sprawie wartość celna importu zadeklarowana została, w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym, w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturze eksportera przedstawionej w zgłoszeniu. W wyniku późniejszej kontroli celnej przeprowadzonej u importera, ujawniona została zawarta przez importera z eksporterem umowa z 1 marca 1999 r. o udzieleniu rabatu (k. 18-20 akt wspólnych) oraz noty kredytowe eksportera, według których skarżąca otrzymywała od eksportera przewidziane umową rabaty w kwotach określonych w tych notach.

Na tym tle istotna w sprawie jest kwestia, czy wartością transakcyjną wyznaczającą wartość celną towaru jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o kwotę rabatu, czy też cena w wysokości określonej w fakturze, nie pomniejszona o rabat otrzymany według noty kredytowej.

Zawarta przez skarżącą z eksporterem umowa sprzedaży leków objętych zgłoszeniem celnym z (...).08.2001 r. wykonana została w czasie obowiązywania umowy o udzieleniu rabatu z (...).03.1999 r. Postanowienia tej umowy stanowiły w istocie część składową umowy sprzedaży importerowi leków objętych zgłoszeniem z (...).08.2001 r., skoro sprzedaż realizowana była w czasie obowiązywania umowy z (...).03.1999 r. i na warunkach w niej określonych. O takim związku tych umów świadczą w szczególności te postanowienia umowy z (...) marca 1999 r., które stanowią, ze stronami tej umowy są: "dostawca", i "nabywca", a także te, które wiążą rabat z kwalifikowaną wartością zakupionego towaru, wystawioną za ten towar fakturą i wymogiem uiszczenia ceny za zakupione leki w terminie ustalonym w tej umowie. Przytoczone postanowienia umowy z (...) marca 1999 r. dotyczą zatem przedmiotu umowy sprzedaży.

Uzasadnia to ocenę, że rabat na skonkretyzowanych przez strony warunkach przewidziany został już w umowie sprzedaży leków importerowi. Nie zachodzi tu więc taka sytuacja, gdy - jak w przypadku tzw. rabatu ex post - czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu, dokonana jest dopiero po zgłoszeniu celnym towaru z wystawioną wcześniej fakturą. Usprawiedliwiony jest zatem wniosek, że podstawą (przyczyną) uzasadniającą udzielanie rabatu na warunkach określonych w umowie z (...) marca 1999 r. był sam fakt sprzedaży skarżącej przez eksportera leków w wartości ustalonej w tej umowie. Wskutek otrzymania rabatu skarżąca odniosła korzyść, określoną przez nią jako wsparcie jej działalności, ale było to normalnym skutkiem (efektem) uzyskanego rabatu, a nie przyczyną udzielenia rabatu.

Chybiony jest również wywód skarżącej, że rabat miał charakter fakultatywny w tym sensie, że przekroczenie określonej w umowie kwalifikowanej wartości zakupionych leków nie nakładało na eksportera obowiązku udzielenia rabatu, lecz mimo spełnienia tego warunku udzielenie rabatu pozostawione zostało uznaniu kontrahenta zagranicznego. Umowa o udzieleniu rabatu stanowi bowiem, że na warunkach w niej określonych, to znaczy w razie przekroczenia kwalifikowanej wartości kupna i zapłaty ceny w terminie, nabywca będzie uprawniony do otrzymania rabatu od dostawcy. Spełnienie tych warunków rodziło zatem po stronie nabywcy roszczenie o udzielenie rabatu przez dostawcę. W konsekwencji, nie zgadzając się z korektą wartości celnej skarżąca nie może powoływać się na opinie, wyjaśnienia bądź rozstrzygnięcia dotyczące tzw. rabatów "ex post".

W konkluzji stwierdzić należy, że przewidziany umową sprzedaży rabat był czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości pomniejszonej o rabat ceny wynikającej z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru. Jeśli więc strona skarżąca nie zadeklarowała w zgłoszeniu celnym przewidzianego w porozumieniu rabatu twierdząc, że w czasie zgłoszenia nie znała wysokości rabatu, to mogła i powinna była na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty określającej należny jej rabat. Skarżąca jednak tego nie uczyniła.

W tym stanie rzeczy, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 lit. a Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym w czasie zgłoszenia celnego, uzasadniona była korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne.

Chybiony jest zarzut skarżącej dotyczący naruszenia postanowień art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz przepisów art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego z 16 grudnia 1991 r., stanowiących o dostosowaniu ustawodawstwa krajowego w zakresie prawa celnego do ustawodawstwa Wspólnoty Europejskiej, poprzez pominięcie praktyki unijnej w zakresie interpretacji przepisów celnych. Unormowania ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny, stanowiące w niniejszej sprawie materialnoprawną podstawę oceny rozstrzygnięć organów celnych, w szczególności regulacje w zakresie wartości celnej opierają się na rozwiązaniach przyjętych w Porozumieniu w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. (Dz. U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), które recypowane zostały do Kodeksu celnego. W konsekwencji, oparte na przepisach Kodeksu celnego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie nie mogą być poczytane za naruszające prawo Wspólnoty bądź konstytucyjne zasady praworządności i sprawiedliwości (art. 2 i art. 7 Konstytucji RP). Postanowienia Kodeksu celnego w zakresie wartości celnej są także zbieżne z regulacjami zawartymi we Wspólnotowym Kodeksie Celnym. Tak więc wynikający z art. 68 i 69 Układu Europejskiego obowiązek dostosowania przepisów polskiego prawa celnego do ustawodawstwa unijnego został zrealizowany. Obowiązek dostosowania ustawodawstwa nie przenosi się natomiast wprost na stosowanie wykładni dokonywanej przez organy celne i sądy funkcjonujące w krajach Unii Europejskiej. Dopiero zatem od dnia członkostwa w Unii Europejskiej polskie organy celne i sądy obowiązane są stosować wykładnię wynikającą z orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Nie dotyczy to jednakże spraw, które rozpoczęły się przed 1 maja 2004 r.

Uwzględnienia skargi nie mogą również uzasadnić podniesione przez skarżącą zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania.

W myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 153, poz. 1270 ze zm.), naruszenie przepisów postępowania stanowi podstawę do uwzględnienia skargi tylko wówczas, gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Okoliczność, iż organ pierwszej instancji nie doręczył wezwania do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego pełnomocnikowi do doręczeń na adres dla doręczeń wskazany w pełnomocnictwie, stanowiła wprawdzie naruszenie art. 200 § 1 i art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, jednakże w sytuacji gdy, strona otrzymała decyzję organu pierwszej instancji i odwołanie od tej decyzji zostało wniesione w terminie, nie można przyjąć, by powyższe uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Podstawy do uwzględnienia skargi nie stanowi również zarzut skarżącej, iż złożony przez nią wniosek o uzyskanie opinii doradczej Światowej Organizacji Celnej oraz wniosek o zawieszenie postępowania celnego do chwili uzyskania tej opinii nie zastały rozpatrzone przez organ celny.

W związku z podniesieniem powyższego zarzutu należy wskazać, że organ odwoławczy po rozpatrzeniu wniosku strony, postanowieniem z (...).08.2003 r. Nr (...) odmówił przeprowadzenia dowodu polegającego na wystąpieniu do Technicznego Komitetu Ustalenia Wartości Celnej z wnioskiem o wydanie opinii doradczej, a następnie postanowieniem z (...).08.2003 r. Nr (...) odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego.

Organy celne postąpiły prawidłowo odmawiając uwzględnienia powyższych wniosków, ponieważ wskazany przez skarżącą problem nie stanowił zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i nie uzasadniał zawieszenia postępowania celnego. Zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zachodzi w sytuacji, gdy w ramach przedmiotu sprawy administracyjnej obejmującego podstawę jej rozstrzygnięcia występuje jako jej element kwestia, której uprzednie rozpoznanie warunkuje możliwość rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, gdy jednocześnie do rozpoznania tej kwestii nie jest właściwy organ administracji rozpatrujący sprawę administracyjną, lecz inny organ lub sąd. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodziła. Postanowienia art. 1II lit. d i g Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej przewidują jako funkcje Rady udzielanie zaleceń w celu zapewnienia jednolitości w interpretacji i stosowaniu m.in. Konwencji w sprawie wartości celnej towarów oraz udzielanie z własnej inicjatywy lub na prośbę zainteresowanych Rządów informacji lub porad w sprawach celnych oraz udzielanie zaleceń w tym zakresie. Są to kompetencje Rady ujęte w formie zaleceń, informacji i porad i nie wynika z tych postanowień norma prawna, która cenę takiej kwestii, jak wpływ udzielonej przez eksportera zniżki wartości (ceny) transakcyjnej towaru na wartość celną, rezerwowałaby dla rady i wyłączała w tym zakresie właściwość krajowych organów celnych. Dotyczy to również postanowień pkt 2 i 3 zał. II Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, które określają funkcje Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) i również ujęte w formie możliwości konsultowania zagadnień związanych z ustalaniem wartości celnej oraz dostarczania informacji i wydawania opinii doradczych w tym zakresie. Również z tych postanowień nie wynika norma prawna, która w zakresie obejmującym rozstrzygnięcie kwestii wpływu na wartość celną rabatów udzielanych importerowi przez eksportera, po dokonaniu zgłoszenia celnego wyłączałaby właściwość krajowych organów celnych i właściwym w tym przedmiocie czyniła Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej.

W konsekwencji stwierdzić należy, że wpływ udzielonych rabatów na wartość celną towaru nie stanowił w niniejszej sprawie zagadnienia wstępnego, rozstrzygnięcie w tym zakresie należało do krajowych organów celnych i nie zachodziła w sprawie obligatoryjna podstawa do zawieszenia postępowania celnego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W piśmie z 28 września 2001 r. skierowanym do dyrektorów urzędów celnych, z którym skarżąca łączy zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności, Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał jedynie na potrzebę zwrócenia szczególnej uwagi na prawidłowość deklarowania wartości celnej przez firmy importujące farmaceutyki i - w razie wystąpienia okoliczności mogących wskazywać na nieprawidłowości - przeprowadzenia "kontroli postimportowej" w celu weryfikacji deklarowanej wartości celnej. Wymienione pismo nie było więc aktem ingerencji w postępowanie celne prowadzone przez organy celne pierwszej instancji i nie wywierało na nie nacisku, zaś o ich ocenie prawidłowości zgłoszeń celnych decydowały ustalenia tych organów, w szczególności wyniki ewentualnych kontroli postimportowych.

W niniejszej sprawie, po przeprowadzeniu kontroli u importera i zebraniu materiału dowodowego, decyzje wydane zostały przez organy administracji celnej w dwóch instancjach, na podstawie ich samodzielnych ocen materiału dowodowego i brak jest podstaw do twierdzenia, że wyłącznie rozstrzygnięcie organu drugiej instancji wyczerpuje tok instancji administracyjnych w sprawie.

Decyzje w niniejszej sprawie wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych i nietrafne są zarzuty skargi naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych.

Nie można podzielić zarzutu skarżącej, iż została naruszona zasada działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych, albowiem poniosła ona negatywne konsekwencje z powodu zastosowania się do obowiązującego w tym czasie rozporządzenia Ministra Finansów z 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1193 ze zm.), które przy opisie formularza SAD wskazywało, iż uwzględniać należy jedynie upusty potwierdzone, to znaczy uwidocznione na fakturze. Zarzut ten abstrahuje bowiem od okoliczności, iż w cytowanej instrukcji chodzi o prawidłowo sporządzoną fakturę, która zawiera wszelkie elementy kształtujące cenę towaru. Strona nie może więc powoływać się na fakturę nie zawierającą tych danych, dotyczących ceny towaru.

W konkluzji stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić skargę jako niezasadną.