Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 642493

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
z dnia 2 lipca 2009 r.
III SA/Wa 635/09

UZASADNIENIE

Uzasadnienie faktyczne

1. Decyzją (...) grudnia 1998 r. Urząd Skarbowy W. określił T. A. (dalej - Skarżący) zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za luty 1998 r. w wysokości 972.589 zł.

2. W dniu 27 lipca 1998 r. na konto Urzędu Skarbowego wpłynęła kwota 450.000 zł tytułem zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r.

3. Wnioskiem z 1 października 1999 r. Skarżący wystąpił o przerachowanie powyższej wpłaty na poczet podatku od towarów i usług za luty 1998 r.

4. Postanowieniem z dnia (...) czerwca 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. poinformował Skarżącego o zaliczeniu wpłaty z dnia 27 lipca 1998 r. w kwocie 450.000 zł, na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 1998 r., w tym kwoty 381.834,70 zł na należność główną i kwoty 68.165,30 zł na odsetki za zwłokę.

5. Pismem z 18 września 2007 r. Skarżący wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w W. z wnioskiem o stwierdzenie nieważności powyższego postanowienia, jako wydanego z rażącym naruszeniem prawa, w szczególności - art. 59 § 1, art. 62 § 4 i art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie faktu przedawnienia należności w podatku od towarów i usług za luty 1998 r., z końcem 2003 r.

6. Postanowieniem z (...) marca 2008 r. wydanym na podstawie art. 247 oraz art. 248 § 1, § 2 pkt 1 i § 3 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia (...) czerwca 2005 r. w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 27 lipca 1998 r. w kwocie 450.000, zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 1998 r. Przyczyną odmowy stwierdzenia nieważności ww. postanowienia było ustalenie, iż nie narusza ono w sposób rażący prawa, tj. nie zawiera wady wynikającej z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

7. Pismem z 5 maja 2008 r. Skarżący wniósł zażalenie na powyższe postanowienie. Podniósł, iż zostało ono wydane bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i bez rozpatrzenia wszystkich wskazanych okoliczności sprawy. Zdaniem Skarżącego, w zaskarżonym postanowieniu brak jest odniesienia do wskazanej we wniosku kwestii, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia (...) czerwca 2005 r. dotyczy nieistniejącego zobowiązania w podatku od towarów usług za luty 1998 r., które wygasło w wyniku przedawnienia z końcem 2003 r. W ocenie Skarżącego, bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania nie został przerwany, gdyż nie zaistniały zdarzenia określone w art. 70 Ordynacji podatkowej, tj. nie zastosowano środka egzekucyjnego. Jego zdaniem, doręczenie w dniu 8 października 1999 r. tytułu wykonawczego nie spowodowało przerwania biegu przedawnienia.

8. Postanowieniem z (...) lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie z (...) marca 2008 r. W uzasadnieniu, powołując się na art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej wskazał, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże inaczej. Jeżeli kwota wpłaty nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę zgodnie z brzmieniem art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej zalicza się proporcjonalnie na należność główną i odsetki za zwłokę. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Mając powyższe na uwadze, oraz w wykonaniu dyspozycji zawartej we wniosku z dnia 1 października 1999 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zgodnie z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej zaliczył wpłatę z dnia 27 lipca 1998 r. proporcjonalnie na należność główną i odsetki za zwłokę. O czynności materialno - technicznej zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych organ podatkowy poinformował Skarżącego wydając, na podstawie art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej postanowienie z dnia 23 czerwca 2005 r.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż postanowienie o zaliczeniu ma jedynie na celu poinformowanie podatnika o sposobie rozksięgowania wpłaty na poczet zaległości. Rozstrzygnięcie to ma charakter deklaratoryjny. Z powyższego wynika, iż zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty 1998 r. w części stanowiącej kwotę 381.834,70 zł wygasło poprzez zapłatę w dniu 27 lipca 1998 r., o czym stanowi art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W sytuacji, gdy zobowiązanie wygasa poprzez jego zapłatę, nie może ono ponownie wygasnąć na skutek przedawnienia. Ponadto stwierdził, iż w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast zgodnie z art. 70 § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2003 r. mającym zastosowanie w przedmiotowej sprawie, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. Przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każdą formalną czynność egzekucyjną, podjętą w oparciu o przyznane organowi egzekucyjnemu uprawnienia władcze do stosowania środków przymusu, w celu zapewnienia wierzycielowi zaspokojenia i zmierzającą bezpośrednio do osiągnięcia tego celu. Doręczenie tytułu wykonawczego, stanowi czynność egzekucyjną w rozumieniu art. 32 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) i przerywa bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Jak wynika z akt sprawy, Urząd Skarbowy W., działając jako organ egzekucyjny, wszczął wobec Skarżącego postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 5 października 1999 r. Nr (...) obejmującego zaległe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty 1998 r. w kwocie 972.589,00 zł W dniu 8 października 1999 r. organ egzekucyjny doręczył Skarżącemu odpis ww. tytułu wykonawczego. Powyższa czynność egzekucyjna przerwała bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za luty 1998 r. Do dnia wydania niniejszego postanowienia postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 5 października nie zostało umorzone.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w dniu (...) czerwca 2005 r., tj. w dniu wydania postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty 1998 r. było wymagalne i podlegało wykonaniu.

9. W skardze z 18 sierpnia 2008 r. Skarżący zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej w W. rażące naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie szeregu przepisów tej ustawy normujących instytucję przedawniania zobowiązań podatkowych. Ponadto zarzucił dopuszczanie egzekwowania nieistniejącego zobowiązania podatkowego przez podległy organ podatkowy. Z uwagi na powyższe, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz postanowienia wydanego przez ten organ w pierwszej instancji jak również o wskazanie, iż w przedmiotowej sprawie organ podatkowy nie mógł w dniu 23 czerwca 2005 r. dokonać zaliczenia wpłaty dokonanej przez Skarżącego na poczet zobowiązania, które w dniu dokonania zaliczenia nie istniało, bowiem uległo przedawnieniu.

10. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

11. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Wbrew twierdzeniom Skarżącego, nie można przyjąć, że wydając zaskarżone postanowienie organy podatkowe naruszyły prawo w zakresie o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 270 ze zm.; dalej - p.p.s.a.). Zaskarżone postanowienie nie narusza bowiem prawa materialnego ani przepisów postępowania w sposób, który dawałby podstawę do jego uchylenia, bądź stwierdzenia nieważności. Zaznaczyć należy, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, Sąd bierze pod uwagę stan sprawy z dnia orzekania.

12. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie dotyczące zaliczenia wpłaty dokonanej przez Skarżącego w dniu 27 lipca 1998 r. w wysokości 450.000 zł na poczet należności w podatku VAT za luty 1998 r.

Skarżący zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej w W. rażące naruszenie postanowień art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej oraz dopuszczenie egzekwowania nieistniejącego zobowiązania podatkowego przez podległy mu organ podatkowy. Rażącego naruszenia prawa Skarżący dopatruje się w wydaniu postanowienia w przedmiocie zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za luty 1998 r., która w jego ocenie, przedawniła się z dniem 31 grudnia 2003 r.

W ocenie Sądu, zarzut ten jest nieuprawniony.

W tym miejscu Sąd zauważa, iż art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowi, iż organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

Stosownie do treści art. 219 Ordynacji podatkowej do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, art. 210 § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień, na które przysługuje zażalenie oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1, stosuje się również art. 240 - 249 oraz art. 252, z tym,że zamiast decyzji o których mowa w art. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3 Ordynacji podatkowej, wydaje się postanowienie. Tryb stwierdzenia nieważności decyzji, czy też jak w rozpatrywanej sprawie postanowienia, jest szczególnym trybem wzruszania decyzji ostatecznych (postanowień). Zaskarżone postanowienie jest postanowieniem ostatecznym, bowiem Skarżący nie złożył od niego zażalenia. Aby Sąd mógł uwzględnić wniosek Skarżącego o stwierdzenie nieważności postanowienia z powodu rażącego naruszenia prawa, Skarżący winien wykazać, że treść postanowienia pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisów prawa oraz, że charakter tego naruszenia powoduje, że postanowienie to nie może być akceptowane jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2001 r. sygn. akt III SA907/00 nie publ.).

13. Dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy konieczne jest wyjaśnienie dwóch zasadniczych kwestii: charakteru prawnego zaskarżonego postanowienia oraz charakteru prawnego wniosku Skarżącego z 1 października 1999 r. o zaliczenie dokonanej przez niego wpłaty na poczet należności z tytułu podatku VAT za czerwiec 1998 r., na poczet zaległości w tym podatku za miesiąc luty 1998 r.

Przystępując do oceny charakteru prawnego zaskarżonego postanowienia stwierdzić należy, że postanowienie to ma charakter informacyjno - rozrachunkowy. Czynność przerachowania uwidoczniona w postanowieniu jest czynnością materialno - techniczną odzwierciedlającą sposób zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej. Jest aktem formalnym, nie przesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, ale informującym o sposobie zaliczenia wpłaty umożliwiającym podatnikowi zweryfikowanie dokonanego przez organ rozliczenia. Zaliczenie wpłaty na poczet zaległości w podatku VAT za luty 1998 r., zostało dokonane zgodnie z wnioskiem Skarżącego z dnia 1 października 1999 r. Skarżący wniósł bowiem o zaliczenie dokonanej wpłaty w wysokości 450.000 zł na poczet ww. zaległości. Skarżący nie kwestionował wyliczenia wysokości zaległości podatkowych dokonanych przez organy na dzień wpłaty, jak również sposobu rozliczenia wpłaty. Zarzucił natomiast, że organ podatkowy jakim jest Naczelnik Urzędu Skarbowego W., nie mógł w dniu 23 czerwca 2005 r. dokonać zaliczenia jego wpłaty, na poczet zobowiązania, które w dniu dokonania zaliczenia nie istniało wskutek przedawnienia.

W ocenie Sądu, powyższy zarzut jest nieuprawniony. Organy podatkowe prawidłowo wskazały, że konsekwencją złożonego przez Skarżącego wniosku o zaliczenie było wygaśnięcie zobowiązania podatkowego poprzez zapłatę, stosownie do art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W tym miejscu należy odnieść się do charakteru prawnego wniosku Skarżącego o zaliczenie dokonanej przez niego wcześniej wpłaty, na poczet zaległości w podatku VAT za miesiąc luty 1998 r. Analizując charakter prawny tego wniosku należy go odróżnić od samego zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku VAT. Wniosek podatnika o zaliczenie wpłaty wszczyna bowiem szczególna procedurę, która kończy się dokonaniem przez organ podatkowy, czynności materialno - technicznej w postaci wydania postanowienia (art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej). Wskazać należy, że przepisy prawa podatkowego nie dają swobody organom podatkowym, jeżeli chodzi o sposób postąpienia z wnioskiem, a samo złożenie wniosku wywołuje określone skutki prawne o charakterze materialno-prawnym. Złożenie wniosku i zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest sposobem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w całości lub w części, o którym mowa w art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bowiem zobowiązanie podatkowe powstało już wcześniej. Dokonanie przez Skarżącego wpłaty w dniu 27 lipca 1998 r. na poczet należności w podatku VAT za czerwiec 1998 r., a następnie wobec wystąpienia nadpłaty w tym podatku, złożenie przez Skarżącego wniosku w dniu 1 października 1999 r. o zarachowanie tej wpłaty na poczet zaległości w podatku VAT za luty 1998 r., spowodowało, z datą złożenia wniosku, częściowe wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w podatku VAT za luty 1998 r. W dacie złożenia wniosku zobowiązanie podatkowe było bez wątpienia wymagalne. Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek zapłaty, wyłącza możliwość ponownego wygaśnięcia tego zobowiązania na skutek przedawnienia. Wskazać należy, że ponieważ dokonana wpłata nie pokryła w całości kwoty podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, organy podatkowe, w postanowieniu z dnia (...) czerwca 2005 r. zaliczyły tę wpłatę proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostawała kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę stosownie do treści art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej.

Postanowienie o zaliczeniu, jak już Sąd wskazał, ma wyłącznie charakter deklaratoryjny. Jest aktem informującym o sposobie zaliczenia wpłaty stosownie do unormowania przewidzianego w art. 62 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2000 r. sygn. akt I SA/Wu 1772/98. Temida (CD) Sopot 2002, teza). Przedmiotowa wpłata prawidłowo więc została przez organy podatkowe zaliczona na zaległość podatkową i odsetki zgodnie z art. 62 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej. Odsetki za zwłokę są następstwem powstania zaległości podatkowej. Powstają one w sytuacji, gdy podatnik zobowiązany do świadczenia podatku nie uiści go w terminie płatności. Odsetki służą rekompensowaniu Skarbowi Państwa ubytku dochodów, które nie trafiły do budżetu w ustawowym terminie. Obowiązek naliczania odsetek jest niezależny od okoliczności powstania zaległości podatkowej i woli stron stosunku prawno-podatkowego.

Podsumowując Sąd zauważa, iż skoro w rozpoznawanej sprawie nastąpiło częściowe wygaśnięcie zobowiązania podatkowego za luty 1998 r. poprzez zapłatę, to w tej części zobowiązanie to nie mogło po raz drugi wygasnąć na skutek przedawnienia.

W konsekwencji, podnoszona przez Skarżącego, kwestia przerwania biegu terminu przedawnienia, nie ma w przedmiotowej sprawie znaczenia.

W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa. Tym bardziej brak jest podstaw do uznania, że przepisy te zostały naruszone w sposób kwalifikowany.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a, Sąd skargę oddalił.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.