Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 501895

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
z dnia 16 marca 2006 r.
III SA/Wa 617/06

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodnicząca: sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek.

Sędziowie Asesorzy WSA: Maciej Kurasz (spr.), Ewa Radziszewska-Krupa.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2006 r. sprawy ze skargi Z. i A. C. prowadzących działalność gospodarczą pod nazwą "B." spółka cywilna na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 14 października 1999 r. nr (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług

1)

uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w P. z dnia 15 grudnia 1998 r. nr (...),

2)

stwierdza, że decyzje nie mogą być wykonane w całości,

3)

zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 5212 zł (pięć tysięcy dwieście dwanaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżoną decyzją z dnia 14 października 1999 r. Izba Skarbowa w W., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) powoływanej dalej jako ustawa Ordynacja podatkowa w związku z art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i 2, art. 25 ust. 3, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) - określanej dalej jako ustawa o VAT, utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w P. z dnia 15 grudnia 1998 r. Nr (...) określającą Spółce cywilnej "B." Z. i A. C. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lipca 1993 r. do stycznia 1995 r. w łącznej wysokości 91.651 zł oraz kwoty zaległości wraz z odsetkami za zwłokę.

Decyzja organu pierwszej instancji została wydana po przeprowadzeniu postępowania, po wydaniu wyniku kontroli z dnia 9 lutego 1995 r. dotyczącego rozliczeń podatku VAT w spółce cywilnej "B.". Następstwem wydania wyniku kontroli były decyzje Urzędu Skarbowego w P. z dnia 14 grudnia 1995 r. Nr (...) i Nr (...) określające zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okres sierpień 1993 - grudzień 1994. Powyższe decyzje zostały zaskarżone odwołaniem i uchylone w całości decyzją Izby Skarbowej w W. z dnia 19 września 1996 r. Nr (...). Powodem uchylenia powyższych decyzji było naruszenie przez organ podatkowy pierwszej instancji art. 26 ustawy o VAT, a także skierowanie jednej z ww. decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie oraz niezasadne zastosowanie sankcji przewidzianej w art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT.

Na decyzję Izby Skarbowej w W. złożona została w dniu 21 października 1996 r. do Sądu administracyjnego skarga, którą Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 grudnia 1997 r. sygn. akt III SA 1531/96 oddalił.

W wyniku powtórnie przeprowadzonego postępowania przed organem pierwszej instancji, Urząd Skarbowy w P. decyzją z dnia 15 grudnia 1998 r. Nr (...) określił zobowiązanie podatkowe i zaległość w podatku od towarów i usług za okres lipiec 1993 r. - styczeń 1995 r. W uzasadnieniu tej decyzji Urząd Skarbowy stwierdził, że spółka rozpoczynając działalność gospodarczą w dniu 6 kwietnia 1993 r. nie skorzystała z możliwości wyboru zwolnienia od podatku VAT, przewidzianego w art. 14 ust. 6 w związku z art. 48 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe spółka stała się płatnikiem tego podatku od początku obowiązywania ww. ustawy. Spółka nie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego - zatem, na podstawie art. 25 ust. 3 ww. ustawy, nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Mając to na uwadze, na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o VAT, określono kwoty zobowiązania podatkowego za wyżej wskazany okres. Organ pierwszej instancji zauważył ponadto, że spółka złożyła zgłoszenie rejestracyjne w dniu 12 stycznia 1995 r., wobec czego uwzględniono podatek naliczony z faktur otrzymanych od dnia 13 stycznia 1995 r.

Od tej decyzji zostało złożone odwołanie, w wyniku którego Izba Skarbowa w W. wydała zaskarżoną do Sądu decyzję.

Organ odwoławczy, w uzasadnieniu decyzji z dnia 14 października 1999 r., wyjaśnił, że w świetle art. 25 ust. 3 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego lub zostali wykreśleni z rejestru, o którym mowa w art. 9 ww. ustawy. Uznał za bezsporne, że przedmiotowa spółka w 1993 r. nie złożyła prawidłowego zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług, a numer NIP wynikający z decyzji VAT-5/B z dnia 16 lipca 1993 r. został nadany osobie fizycznej.

Pogląd ten oparto także na ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonej w wyroku z dnia 5 grudnia 1997 r. sygn. akt III SA 1531/96.

Według organu podatkowego brak zgłoszenia rejestracyjnego nie zmieniał faktu, że spółka była podatnikiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Skutkiem braku zgłoszenia był natomiast brak możliwości otrzymywania faktur VAT oraz obniżania podatku należnego na podstawie tych faktur. Powyższe nie zwalniało jednak od obowiązku podatkowego, a podatek należny w całości stał się zobowiązaniem podatkowym. Mając to na uwadze Izba Skarbowa uznała, że decyzja organu pierwszej instancji odpowiadała prawu.

Organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących wydania decyzji podatkowej z przekroczeniem trzyletniego okresu przedawnienia, wskazał, że decyzja Urzędu Skarbowego jest decyzją określającą wysokość istniejącego zobowiązania w stosunku, do którego okres przedawnienia wynosi pięć lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Decyzje zostały wydane przed upływem tego terminu, wobec czego zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu.

Organ wyższego stopnia zgodził się z zarzutami odwołania dotyczącymi braku możliwości zastosowania w sprawie art. 14 ust. 6 oraz art. 48 ustawy o podatku o towarów i usług. Uznał jednakże, że uchybienia powyższe nie miały wpływu na rozstrzygnięcie zawarte w decyzji Urzędu Skarbowego, ponieważ istniała podstawa prawna do wydania decyzji i została ona powołana, zarówno w sentencji jak i w uzasadnieniu.

W skardze z dnia 16 listopada 1999 r., skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie skarżonej decyzji Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w P.. W uzasadnieniu skargi podniósł, że zgłoszenia rejestracyjnego dokonali oboje małżonkowie jako wspólnicy spółki cywilnej, a organ podatkowy pierwszej instancji wydał decyzję odnoszącą się tylko do jednego z nich. Małżonkowie, jako wspólnicy, wykonywali obowiązki wynikające z ustawy o VAT, tj. obliczali i wpłacali podatek zgodnie z art. 26 tej ustawy. W ocenie strony skarżącej stwierdzenie, że spółka nie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego i w związku z tym nie przysługiwało jej prawo do obniżania podatku należnego o podatek naliczony było niezgodne z rzeczywistym, prawdziwym stanem faktycznym i wbrew temu co przyjęła Izba Skarbowa nie stanowiło faktu bezspornego, lecz właśnie istotę sporu.

W ocenie strony skarżącej decyzja oparta na ustaleniu nieprawdziwego faktu, nie mogła być podstawą nałożenia na obywatela obowiązku publicznoprawnego płatności jakichkolwiek kwot. Decyzja ta w ocenie pełnomocnika skarżących naruszała zasady państwa prawa określone w art. 2 i art. 7 Konstytucji RP, a skonkretyzowane w zakresie postępowania podatkowego w art. 120, art. 121, art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Fakt dokonania zgłoszenia jest niewątpliwy w świetle decyzji o nadaniu numeru identyfikacyjnego NIP (...).

W skardze zarzucono ponadto, że organy podatkowe nie przeprowadziły dowodu z przesłuchania P. C., Z. C. i A. C. na okoliczności, że zgłoszenie rejestracyjne zostało dokonane i było zgodne z instrukcjami udzielonym przez pracowników Urzędu Skarbowego. Nieuwzględnienie wniosku dowodowego strony w ocenie pełnomocnika stanowiło naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 199 i art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa, zaś uzasadnienie odmowy przeprowadzenia wspomnianego dowodu przez Urząd Skarbowy było nietrafne, z uwagi na to, że powoływało się na sprawy dotyczące innych materii, tj. bezprzedmiotowości wniosku o przywrócenie terminu oraz wniosku o nadanie numeru NIP w związku z wejściem w życie ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników. Organ odwoławczy nie odniósł się w żaden sposób do tej kwestii.

Strona skarżąca podniosła także, że przedmiotowa sprawa dotyczy zdarzeń z okresu lipiec 1993 - styczeń 1995 r., stąd musi być do niej stosowany art. 7 ust. 1 zd. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm.) - określanej dalej jako ustawy o zobowiązaniach podatkowych, stanowiący, że nie można wydać decyzji w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego, jeżeli od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, upłynęły trzy lata. W związku z tym zdaniem skarżących możliwość wydania decyzji mogła dotyczyć wyłącznie stycznia 1995 r.

W skardze podniesiono, że organy podatkowe naruszyły powołane przepisy prawa, zaś Izba Skarbowa w W. dodatkowo naruszyła art. 233 § 1 pkt 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, wydając rozstrzygnięcie nieuwzględniające zarzutów podniesionych w odwołaniu.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie i podtrzymała swoją dotychczasową argumentację.

Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 18 stycznia 2001 r. sygn. akt III SA 2994/99 zawiesił postępowanie w sprawie. Sąd uzasadnił swoje postanowienie tym, iż skarżący złożyli wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji w sprawie nadania numeru NIP. Na rozstrzygnięcie Sądu miała również wpływ ocena prawna wyrażona w wyroku NSA z dnia 5 grudnia 1997 r. sygn. akt III SA 1531/96.

W orzeczeniu tym wskazano, że wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji o nadanie numeru identyfikacyjnego może mieć istotny wpływ na decyzję wymiarową w podatku od towarów i usług.

Pismem z dnia 6 kwietnia 2001 r. Izba Skarbowa w W. wniosła o podjęcie zawieszonego postępowania. Organ podatkowy poinformował, że w dniu 12 marca 2001 r. wydał decyzję Nr (...) odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie nadania numeru NIP Z. C.

W dniu 31 maja 2001 r. pełnomocnik skarżących poinformował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, że od decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 12 marca 2001 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności wniesiono odwołanie do organu wyższego stopnia tj. Ministra Finansów.

Pismem z dnia 9 października 2003 r. Minister Finansów przesłał do Sądu odpis decyzji z dnia 9 października 2003 r. Nr (...) utrzymującej w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności.

Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 18 czerwca 2004 r. sygn. akt III SA 2994/99 postanowił podjąć zawieszone postępowanie sądowe.

Po rozpoznaniu sprawy na rozprawie w dniu 14 października 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.

Od powyższego wyroku pełnomocnik skarżących wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, orzeczeniem z dnia 26 października 2005 r. sygn. akt I FSK 230/05 uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 października 2004 r. sygn. akt III SA/Wa 1037/04 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania tut. Sadowi administracyjnemu. Zasadniczym powodem rozstrzygnięcia Naczelnego Sadu Administracyjnego było naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przepisów art. 128 § 1 pkt 4 i art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - określanej dalej jako p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, że sąd pierwszej instancji wyrokiem z dnia 3 czerwca 2004 r. sygn. akt III SA 3143/03 uchylił decyzję Ministra Finansów z dnia 9 października 2003 r. Nr (...) utrzymującą w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji o nadaniu numeru identyfikacyjnego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia sądu wskazano także, że do skargi kasacyjnej załączono odpis decyzji Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2004 r. Nr (...) uchylającej decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 12 marca 2003 r. w sprawie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji o nadaniu numeru identyfikacyjnego i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Sąd podniósł także, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 2 lutego 2005 r. Nr (...) stwierdził nieważność decyzji Urzędu Skarbowego w P. dotyczącej nadania numeru identyfikacyjnego z dnia 16 lipca 1993 r.

Z powyższych przyczyn w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przedwcześnie podjął zawieszone postępowanie w sprawie ze skargi na decyzję wymiarową w podatku od towarów i usług.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie pismem z dnia 13 marca 2006 r. zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w W. o przesłanie pełnej informacji dotyczącej postępowania w przedmiocie nadania numeru identyfikacyjnego dla Z. i A. C.

W odpowiedzi na pismo organ podatkowy przesłał odpis decyzji z dnia 2 lutego 2005 r. Nr (...) stwierdzającej nieważność decyzji Urzędu Skarbowego w P. w sprawie nadania numeru identyfikacyjnego Z. C. Dyrektor Izby przesłał także odpisy wniosku skarżących o uzupełnienie decyzji z dnia 2 lutego 2005 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 kwietnia 2005 r. uzupełniającej decyzję z dnia 2 lutego 2005 r. Nr (...) poprzez dodanie w sentencji rozstrzygnięcia stwierdzenia, iż nadany decyzją Urzędu Skarbowego w P. z dnia 16 lipca 1993 r. numer identyfikacji podatkowej (...) przysługuje spółce cywilnej Z. i A. C.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem.

W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji.

Sąd zwraca również uwagę na dyspozycję art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, iż sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podnosi w trakcie toczącego się postępowania zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji organu podatkowego. Za istotną dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy należy także uznać również normę prawną wyrażoną w art. 190 p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd wskazuje także na przepis art. 153 p.p.s.a. zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. W tym miejscu należy wskazać, że niniejszy sąd przy orzekaniu w sprawie był związany oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2005 r. sygn. akt I FSK 230/05, w którym Sąd kasacyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 października 2004 r. sygn. akt III SA/Wa 1037/04 oddalający skargę Z. i A. C. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 14 października 1999 r. Nr (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpoznając ponownie niniejszą sprawę wziął również pod uwagę wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w uzasadnieniu wyroku kasacyjnego z dnia 26 października 2005 r.

Sąd po ponownym rozpoznaniu przedmiotowej sprawy, stwierdził, że zaskarżona decyzja, a także poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego pierwszej instancji określająca skarżącej Spółce cywilnej "B." Z. i A. C. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lipca 1993 r. do stycznia 1995 r. naruszają przepisy prawa materialnego, w stopniu dającym podstawę do ich uchylenia. W przedmiotowej sprawie Sąd stwierdził również naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.

Organy podatkowe w sprawie przyjęły, że zgłoszenie rejestracyjne w podatku od towarów i usług zostało dokonane przez osobę fizyczną pana Z. C., a nie przez spółkę cywilną Z. C. i A. C. Zgodnie ze stanowiskiem organów wydających zaskarżone decyzje zebrany materiał dowodowy wskazywał, że w niniejszej sprawie warunki prawidłowej rejestracji spółki cywilnej dla celów podatkowych w tym podatku VAT nie zostały zachowane.

Zdaniem strony skarżącej decyzja organu podatkowego z dnia 16 lipca 1993 r. w sprawie nadania osobie fizycznej Z. C. numeru identyfikacyjnego w podatku od towarów i usług była nieprawidłowa, gdyż zgłoszenie rejestracyjne zostało złożone przez spółkę cywilną Z. i A. C.. W ocenie skarżących błędy popełnione przez organ podatkowy w postępowaniu o nadanie numeru identyfikacji podatkowej w 1993 r. spowodowały zakwestionowanie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług i wydanie zaskarżonych decyzji w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z uchybieniem przepisów prawa.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie czy organy podatkowe kwestionując rozliczenia podatku VAT za poszczególne miesiące od lipca 1993 r. do stycznia 1995 r. w spółce cywilnej "B." Z. i A. C. prawidłowo zastosowały przepis art. 9 w związku z art. 25 ust. 3 ustawy o VAT?

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 25 ust. 3 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego lub zostali wykreśleni z rejestru, o którym mowa w art. 9 ww. ustawy.

Przed dalszymi rozważaniami w danej sprawie, należy przypomnieć, że podatek od towarów i usług jest podatkiem ciążącym na każdym podmiocie, który w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy dokonuje sprzedaży towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Dla objęcia obowiązkiem podatkowym w podatku VAT nie jest istotne czy dany podmiot wykonuje działalność gospodarczą, czy też jej nie wykonuje. Istotne jest tylko wykonywanie czynności wymienionych w art. 2 powołanej ustawy, dotyczących sprzedaży towarów i odpłatnego świadczenia usług. Zakres podmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług został określony w art. 5 tej ustawy. Zgodnie z ww. przepisem podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej i osoby fizyczne. Przed wykonaniem pierwszej czynności określonej w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wskazane powyżej podmioty miały obowiązek złożyć we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne. Stanowi o tym przepis art. 9 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że niedokonanie przez określony podmiot obowiązku rejestracji podatkowej, o której mowa w powołanym powyżej przepisie ustawy nie pozbawiało tego podmiotu przymiotu podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 5 tej ustawy. Swoistą sankcją za niedokonanie zgłoszenia rejestracyjnego był brak możliwości obniżenia przez podatnika podatku VAT podatku należnego o podatek naliczony.

Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego przez podatników podatku od towarów i usług, które to zgłoszenie nie ma wyłącznie formalnego charakteru lecz umożliwia korzystanie przez podatników tego podatku z podstawowego mechanizmu jego funkcjonowania.

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. Nr 142, poz. 702 z późn. zm.) dopuszczono możliwość rejestracji spółki cywilnej jako odrębnego podmiotu podatku od towarów i usług.

Na podkreślenie zasługuje to, iż podstawą faktyczną obu zaskarżonych rozstrzygnięć organów podatkowych stanowiło ustalenie przez te organy, iż wobec niedopełnienia przez spółkę cywilną obowiązku rejestracji w podatku od towarów i usług nie przysługiwało jej prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony związany ze sprzedażą opodatkowaną. W świetle zebranego materiału dowodowego można podnieść, że powyższa okoliczność stanowiła zasadniczy powód wydania zaskarżonych decyzji. Zmiana przyjętego przez organy podatkowe stanu faktycznego w szczególności w zakresie możliwości posługiwania się numerem identyfikacyjnym w podatku od towarów i usług przez spółkę cywilną Z. i A. C. spowodowałaby, iż rozstrzygnięcia w sprawie podatku od towarów i usług naruszałyby dyspozycję przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowiących podstawę prawną zaskarżonych decyzji.

Analiza akt sprawy wskazuje, że taka sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 3 czerwca 2004 r. sygn. akt III SA 3143/03 uchylił decyzję Ministra Finansów utrzymującą w mocy decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 12 marca 2001 r. odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego w P. z dnia 16 lipca 1993 r. nadającej numer identyfikacyjny Z. C.. Po ponownym rozpatrzeniu odwołania spółki cywilnej Z. i A. C., Minister Finansów uchylił zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w W. na podstawie decyzji z dnia 2 lutego 2005 r. stwierdził nieważność decyzji Urzędu Skarbowego w P. z dnia 16 lipca 1993 r. w sprawie nadania numeru identyfikacyjnego Z. C., wskazując, że nadany decyzją z dnia 16 lipca 1993 r. numer identyfikacji podatkowej przysługuje spółce cywilnej Z. C. i A. C.. W uzasadnieniu decyzji z dnia 2 lutego 2005 r. organ podatkowy wyjaśnił, że stroną w sprawie o nadanie numeru identyfikacyjnego była organizacja - spółka cywilna, a nie jak przyjęto osoba fizyczna wspólnik tej spółki. Wskazano również, że w posiadanym przez Urząd Skarbowy w P., w chwili przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 6 kwietnia 1993 r. pod numerem (...) Państwo A. i Z. C. zostali wymienieni jako wspólnicy spółki cywilnej.

W rozwinięciu uzasadnienia decyzji podniesiono również, że wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny świadczy o wadliwie przeprowadzonym postępowaniu przez urząd skarbowy w i tym samym o naruszeniu ogólnych zasad postępowania wyrażonych w przepisach stosowanego wówczas w sprawach podatkowych Kodeksu postępowania administracyjnego m.in. zasady prawdy obiektywnej - art. 7 k.p.a. i zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa art. 8 k.p.a.

Abstrahując od kwestii dotyczącej wadliwości formalno - prawnej przyjętych przez organy podatkowe terminów dotyczących możliwości rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego w P. z dnia 16 lipca 1993 r. Nr (...) w sprawie nadania numeru identyfikacyjnego, Sąd zauważa, że w przedmiotowej sprawie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organom podatkowym wydającym zaskarżone decyzje wymiarowe w podatku VAT.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu przesądzenie przez organy podatkowe, iż numer identyfikacji podatkowej w podatku VAT od chwili zgłoszenia rejestracyjnego w tym podatku przysługiwał spółce, a nie osobie fizycznej - wspólnikowi tej spółki powoduje, że zaskarżone decyzje naruszają przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w szczególności art. 9 i art. 25 ust. 3 ustawy o VAT.

Odnośnie zarzutu podniesionego w skardze dotyczącego wydania decyzji z przekroczeniem trzyletniego okresu przedawnienia określonego w art. 7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, Sąd uznał zarzut skarżącego za niezasadny. Sąd podzielił w te kwestii stanowisko organów podatkowych zgodnie, z którym decyzja w sprawie określenia wysokości podatku od towarów i usług jest decyzją określającą wysokość istniejącego zobowiązania w stosunku, do którego okres przedawnienia wynosi pięć lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Z uwagi na to, iż przedmiotowa decyzja została wydane przed upływem tego terminu, w ocenie Sądu zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu.

Wynika to wprost z obowiązującej od dnia 1 stycznia 1998 r. ustawy Ordynacja podatkowa oraz poprzedniej regulacji w tym przedmiocie tj. art. 30 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Mając na uwadze wskazane powyżej naruszenia przepisów prawa materialnego, a także naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, Sąd na podstawie art. 145 pkt 1 lit. a i b, art. 152, art. 200 ustawy p.p.s.a, orzekł jak w sentencji.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.