Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2735923

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
z dnia 31 października 2018 r.
III SA/Wa 371/18

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Sylwester Golec (spr.).

Sędziowie: WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, del., SO Agnieszka Baran.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 31 października 2018 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia (...) grudnia 2017 r. nr (...) w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "DIAS" lub "organ odwoławczy") z (...) grudnia 2017 r., nr (...), utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w W. (dalej "NUS") z (...) października 2017 r., nr (...) którym uznano za zasadny, oparty na art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 z późn. zm., dalej: u.p.e.a.), zarzut nieistnienia części obowiązku w kwocie 812,70 zł, wskazanego w tytule wykonawczym z 14 kwietnia 2017 r. Nr (...).

Ww. postanowieniem organ I instancji także umorzył postępowanie egzekucyjne w zakresie nieistniejącego obowiązku oraz uznał za nieuzasadnione:

- zarzut nieistnienia części obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym, które wynikać miało z przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę na podstawie art. 24 ust. 1 i 5 ustawy o kontroli skarbowej (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.).

- zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.).

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w stanie faktycznym i prawnym, w którym NUS prowadził postępowanie egzekucyjne wobec A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Skarżąca", "Spółka" albo "Strona") na podstawie własnego tytułu wykonawczego nr (...) z 14 kwietnia 2017 r., którym objęto należności z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie 52.971,00 zł. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie wskazanego tytułu wykonawczego organ egzekucyjny na podstawie zawiadomień z 19 kwietnia 2017 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w centralach 3 banków w Polsce. Odpis tytułu wykonawczego wraz z zajęciami zostały doręczone Spółce 24 kwietnia 2017 r.

Pismem z 28 kwietnia 2017 r. Skarżąca zgłosiła w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego zarzuty na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 8 u.p.e.a., tj. zarzuty nieistnienia obowiązku oraz zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego.

Postanowieniem z (...) czerwca 2017 r. NUS odmówił uznania ww. zarzutów za zasadne.

DIAS postanowieniem z (...) września 2017 r. uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, wskazując na błędne zastosowanie podwyższonej stawki odsetek.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, NUS wydał wskazane na wstępie postanowienie z (...) października 2017 r. W dniu 26 października 2017 r. Strona złożyła zażalenie na ww. postanowienie wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że organ egzekucyjny prowadząc postępowanie naruszył art. 33 § 1 pkt 8 w zw. z art. 7 u.p.e.a., przez brak wskazania kryteriów, którymi kierował się organ egzekucyjny przy wyborze środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych, jako najmniej uciążliwego dla Spółki. Zdaniem Skarżącej organ ten winien zbadać jej sytuację majątkową oraz biznesową w kontekście możliwych do zastosowania środków egzekucyjnych w jej indywidualnej sytuacji i dokonać wyboru środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego. Podniosła również kwestię nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek od zaległości podatkowej.

Postanowieniem z (...) grudnia 2017 r. DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Odnosząc się do zarzutu opartego na art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. DIAS wyjaśnił, że przez nieistnienie obowiązku należy rozumieć sytuację, kiedy wskazano w tytule wykonawczym obowiązek, który nie ciąży na zobowiązanym podmiocie. Natomiast odsetki jako świadczenie akcesoryjne, bezpośrednio związane z należnością główną, składają się wraz z tą należnością na treść obowiązku podlegającego egzekucji. Organ odwoławczy wskazał, że kwota odsetek od zaległości została wyliczona po zastosowaniu podstawowej stawki odsetek, od terminu płatności zobowiązania/dokonania zwrotu na rachunek bankowy podatnika z uwzględnieniem przerwy w naliczaniu odsetek, która wystąpiła w okresie od 22 maja 2013 r. do dnia 25 listopada 2016 r. tj. od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji. Tak obliczone odsetki na dzień wystawienia tytułu wykonawczego wyniosły 12.134,00 zł. DIAS podkreślił, że w przypadku gdyby przerwa nie została uwzględniona, wówczas kwota odsetek od przedmiotowej zaległości wyniosłaby 28.549,00 zł.

DIAS uznał, że organ I instancji prawidłowo umorzył w części postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr (...) z 14 kwietnia 2017 r. uznając za uzasadniony zarzut nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek naliczonych według stawki 150% zamiast podstawowej stawki odsetek za zwłokę od zobowiązania w podatku od towarów i usług, za okres od 1 stycznia 2016 r. do dnia wystawienia tytułu wykonawczego tj. 14 kwietnia 2017 r. Organ stwierdził, że w sytuacji, gdy tylko część obowiązku nie istnieje, a została objęta tytułem wykonawczym, stanowiącym przedmiot zarzutu - uzasadnione jest umorzenie postępowania egzekucyjnego w części, w jakiej zarzut jest zasadny, a nie całego prowadzonego postępowania.

Odnosząc się do zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. dotyczącego zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego DIAS wskazał, że sama egzekucja będąca przymusowym wykonaniem zobowiązań jest dla dłużnika niedogodnością, a więc każde działanie uprawnionych organów mogłoby spotkać się z tym zarzutem. Organ odwoławczy podniósł, że wybór środka egzekucyjnego jest zawsze ograniczony zasadą celowości postępowania zmierzającego do zaspokojenia zobowiązań o charakterze pieniężnym. Zasadnie organ egzekucyjny spośród przewidzianych w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. środków egzekucyjnych wybrał te, które najlepiej i najprościej realizowały zakładany cel tj. egzekucję z rachunku bankowego.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że pierwszą zasadą prowadzenia egzekucji jest wybór takiego środka egzekucyjnego, który umożliwi w ogóle egzekucję należności, kolejną natomiast jest wybór najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego, przy czym ta druga zasada obowiązuje jedynie w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru. DIAS uznał, że w sprawie nie doszło do naruszenia zasady zastosowania najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego, ponieważ organ egzekucyjny biorąc pod uwagę regułę stosowania środków prowadzących bezpośrednio do wykonania zobowiązania, miał obowiązek zbadać, czy zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego doprowadzi bezpośrednio do celu egzekucji oraz jednocześnie będzie najmniej uciążliwe. DIAS wskazał, że Skarżąca nie podała jakiejkolwiek alternatywy dla zastosowanego środka egzekucyjnego. Brak wskazania innego, mniej uciążliwego środka uniemożliwia organowi dokonanie wyboru takiego środka. Organ egzekucyjny, wobec braku uprzedniego spełnienia obowiązków ciążących na Spółce, zastosował środek egzekucyjny przewidziany w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. w postaci egzekucji z rachunku bankowego. Podkreślono, że organ egzekucyjny w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego zastosował dotychczas tylko jeden środek egzekucyjny - w postaci egzekucji z rachunku bankowego - nie mając pewności czy zastosowany w sprawie środek egzekucyjny okaże się skuteczny.

Nie zgadzając się z postanowieniem organu II instancji, Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia, poprzedzającego je postanowienia NUS oraz wnosząc o zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 23 z późn. zm., dalej k.p.a.) oraz art. 18, art. 33 § 1 pkt 8 w zw. z art. 7 § 2 i art. 34 u.p.e.a., przez nieuchylenie postanowienia organu I instancji, w którym to postanowieniu NUS nie wskazał kryteriów, którymi kierował się przy wyborze środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, jako najmniej uciążliwego. Skarżąca wskazała, że egzekucyjny powinien był zbadać jej sytuację majątkową oraz biznesową w kontekście możliwych do zastosowania środków egzekucyjnych w jej indywidualnej sytuacji i dokonać wyboru środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego. Zdaniem Skarżącej organ egzekucyjny nie zbadał jej sytuacji majątkowej oraz biznesowej przez co nie dokonał wyboru środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego dla Skarżącej. Okoliczność ta miała bezpośredni wpływ na niemożność prowadzenia działalności gospodarczej przez Skarżącą.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie Sąd wyjaśnia, że zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm., dalej "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu.

Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku tej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również przez stwierdzenie nieważności postanowienia - w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Złożona skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a.

Skarga wniesiona przez Skarżącą Spółkę nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd, dokonując kontroli legalności we wskazanych granicach stwierdził, że zaskarżone postanowienie jest prawidłowe.

W odniesieniu do zarzutów Strony dotyczących art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Sąd w pełni podziela stanowisko wyrażone przez organy w zaskarżonych postanowieniach. Należy zaznaczyć, że Skarżąca we wniesionej skardze nie kwestionowała prawidłowości tych ustaleń. Spór w sprawie sprowadzał się do tego, czy zastosowany przez organ egzekucyjny środek w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego może być uznany za najmniej uciążliwy dla Skarżącej w myśl art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. Zdaniem Skarżącej, zastosowany środek egzekucyjny nie może być uznany za najmniej uciążliwy, gdyż zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych w znaczący sposób uniemożliwiło Skarżącej bieżące wywiązywanie się ze zobowiązań handlowych i prowadzenie dalszej działalności operacyjnej, co mogło doprowadzić do zakończenia prowadzenia działalności operacyjnej, a w konsekwencji do zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej. Strona podniosła również, że organ egzekucyjny ustanawiając środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego powinien uprzednio przeanalizować jej sytuację majątkową i biznesową.

Zdaniem organu odwoławczego, wbrew zarzutowi Skarżącej opartemu na art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a., zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych Skarżącej zostało dokonane zgodnie z obowiązującą procedurą, z jednoczesnym prawidłowym zrealizowaniem zasady celowości postępowania egzekucyjnego i co za tym idzie może być ono uznane za środek najmniej uciążliwy.

W ocenie Sądu rację w tym sporze należy przyznać organowi.

Zgodnie z art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Wskazać należy, że Skarżąca podnosząc, że zastosowany środek egzekucyjny jest zbyt uciążliwy, nie wskazała żadnego alternatywnego środka, który mógłby być zastosowany przez organ egzekucyjny. Przypomnieć zaś należy, że administracyjny organ egzekucyjny dokonuje wyboru środków egzekucyjnych, które zastosuje w trwającym postępowaniu egzekucyjnym. Zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny powinien stosować środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Z treści przywołanej normy wynika zatem, że przede wszystkim organ egzekucyjny winien stosować środki prowadzące bezpośrednio do wykonania obowiązku, ta zatem zasada determinować winna wybór środka stosowanego przez organ prowadzący postępowanie, a dopiero spośród tych środków należy zastosować ten najmniej uciążliwy dla zobowiązanego. Tym samym wybór środka egzekucyjnego jest zawsze ograniczony zasadą celowości postępowania zmierzającego do zaspokojenia zobowiązań o charakterze pieniężnym. W ocenie Sądu organ egzekucyjny zasadnie w tych okolicznościach spośród przewidzianych w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. środków wybrał ten, który najlepiej i najprościej realizował zakładany cel, tj. egzekucję z rachunku bankowego. Wyjaśniając zasadę wyboru środka egzekucyjnego należy zauważyć, że pierwszą zasadą prowadzenia egzekucji jest wybór takiego środka egzekucyjnego, który umożliwi w ogóle egzekucję należności, kolejną natomiast jest wybór najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego, przy czym obowiązuje ona jedynie w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru. W sytuacji, gdy cel egzekucji tego wymaga, organ egzekucyjny może stosować nawet wszelkie dostępne środki egzekucyjne jednocześnie. Wyboru środka egzekucyjnego organ nie powinien dokonywać mechanicznie, lecz mając na względzie sytuację majątkową zobowiązanego. Skoro jednak NUS nie uzyskał od Skarżącej informacji o mniej uciążliwych, alternatywnych środkach egzekucyjnych, to w ocenie Sądu, był on zobowiązany zastosować skuteczne środki egzekucyjne co do ustalonych i podlegających egzekucji składników majątku Skarżącej. Skarżąca, kwestionując zastosowane środki egzekucyjne, także w skardze nie stawia postulatów zastosowania innych, jej zdaniem mniej uciążliwych i adekwatnych do celu postępowania egzekucyjnego środków. Przypomnienia bowiem wymaga, że egzekucja stanowi przymusowy sposób realizacji zobowiązania, w tym wypadku podatkowego, co do którego dłużnik ma możliwość, a wręcz powinność dobrowolnego spełnienia.

Ponadto, zajęcie innej wierzytelności pieniężnej a także zajęcie rachunku bankowego nie jest, co do zasady, uznawane za uciążliwą czynność egzekucyjną. Stanu "uciążliwości" nie wykazała również w sprawie Skarżąca, jak również nie wykazała jaką ewentualnie "mniej uciążliwą" czynność powinny podjąć względem niej organy administracji. Należy podkreślić, że egzekucja zawsze stanowi przymusowy sposób realizacji zobowiązania, kiedy dłużnik dobrowolnie nie wypełnia ciążącego na nim obowiązku, a co za tym idzie zawsze jest dla dłużnika niedogodnością, zatem każde działanie uprawnionych organów mogłoby spotkać się z tym zarzutem.

W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia podstawowych zasad postępowania egzekucyjnego, a mianowicie zasady stosowania środków prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązków w połączeniu z zasadą stosowania najmniej uciążliwego środka. Wysłanie zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego nie stanowiło naruszenia przepisów ustawy egzekucyjnej. Ustawa bowiem nie warunkuje podjęcia czynności egzekucyjnych od zgody zobowiązanego ani nie wymaga uzgodnienia z nim wyboru środka egzekucyjnego. W sprawie organ egzekucyjny, biorąc pod uwagę powyższe reguły, miał obowiązek zbadać, czy zastosowanie czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia rachunku bankowego doprowadzi bezpośrednio do celu egzekucji oraz jednocześnie będzie najmniej uciążliwe. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji Zobowiązany zostaje ograniczony w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności, która podlega egzekucji. Rachunek pozostaje więc otwarty, a zobowiązany może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1462/07, publ. LEX nr 494247).

Uznanie podnoszonego przez Skarżącą zarzutu, w ocenie Sądu, z całą pewnością sprzeczne byłoby z celem egzekucji administracyjnej, jak i prowadziłoby do naruszenia interesu wierzyciela. Podnosząc, że zajęcie rachunku bankowego było zbyt uciążliwym środkiem egzekucyjnym, Skarżąca nie wskazała jednocześnie jakiejkolwiek alternatywy dla zastosowanego środka egzekucyjnego. Tymczasem w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że brak powołania innego, mniej uciążliwego środka, uniemożliwia organowi dokonanie wyboru takiego środka. Przy czym należy też wyraźnie podkreślić, że ustawodawca ochronę zobowiązanego zagwarantował w przepisach prawa. Zarzut z art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. ma służyć współmierności i adekwatności stosowania środków egzekucyjnych, nie jest natomiast drogą prawną umożliwiającą zaniechanie postępowania egzekucyjnego w sytuacji, w której zastosowanie każdego środka może w ocenie zobowiązanego być zbyt uciążliwe (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2610/10, publ. LEX nr 1217403).

Nie znalazły potwierdzenia postawione zarzuty naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r.k.p.a., art. 18, art. 33 § 1 pkt 8 w zw. z art. 7 § 2 i art. 34 u.p.e.a. W ocenie Sądu, organy w wystarczającym zakresie wyjaśniły stan faktyczny, z uwzględnieniem sytuacji majątkowej Skarżącej i zastosowały właściwy środek egzekucyjny.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że postawione w skardze zarzuty nie zasługiwały na akceptację, zaś zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

Sąd, mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.