III SA/Wa 1095/20 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie - OpenLEX

III SA/Wa 1095/20 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie

Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 3243371

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 kwietnia 2021 r. III SA/Wa 1095/20

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (spr.).

Sędziowie Asesor, WSA: Konrad Aromiński, Anna Zaorska.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 21 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 marca 2020 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.712.2019.1.IZ w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

A. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka") złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku stosowania zasad mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do faktur sprzedaży z zastosowaniem karty prepaid oraz w odniesieniu do faktur sprzedaży wystawianych w ramach umów bezgotówkowych, w ramach których wydawane są karty rabatowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polską spółką prowadzącą działalność gospodarczą w obszarze handlu paliwami płynnymi. Spółka w ramach swojej działalności jest właścicielem ogólnopolskiej sieci stacji paliw, prowadzi sprzedaż w ramach własnych stacji benzynowych oraz udziela franczyzy na prowadzenie stacji pod określoną marką. Spółka dokonuje sprzedaży towarów (w tym przede wszystkim paliw płynnych) zarówno na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, jak i na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (zwani dalej łącznie jako Klienci). Sprzedaż na rzecz tej drugiej grupy klientów ewidencjonowana jest za pomocą urządzeń fiskalnych. Przeważającą cześć przychodów stanowią wartości uzyskane z tytułu sprzedaży paliw, jednak na stacji paliw można nabyć także szereg innych towarów, czy skorzystać z konceptu gastronomicznego. Na części stacji można także skorzystać z myjni samochodowej. Wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT i zobowiązany jest do prowadzenia ksiąg handlowych, a jego dochody z tytułu prowadzonej działalności opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca jest ponadto podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Aktualnie Wnioskodawca oferuje swoim Klientom możliwość zakupu towarów m.in. w ramach:

1) sprzedaży opartej na emisji kart prepaid (dalej jako "Sprzedaż z zastosowaniem karty prepaid");

2) sprzedaży opartej na emisji gotówkowych kart flotowych ("Sprzedaż na podstawie Umowy gotówkowej"),

Sprzedaż oparta na emisji kart prepaid na podstawie tzw. Umów Pre-Paid zawartej z klientami obejmuje sprzedaż z zastosowaniem kart przedpłaconych, którymi można zapłacić za towar dostępny na stacjach własnych Wnioskodawcy, automatycznych oraz na stacjach franczyzowych, działających pod marką Wnioskodawcy, jak i stacjach paliw podmiotów zewnętrznych, z którymi Wnioskodawca ma zawartą umowę, na podstawie której Klienci mogą zakupić towary przy wykorzystaniu kart (dalej łącznie jako: "Stacje paliw Wnioskodawcy").

W celu realizacji ww. sprzedaży wydawane są karty prepaid, z których każda opatrzona jest indywidualnym numerem identyfikującym. Ponadto wdrożono elektroniczny system obsługi tychże kart przy użyciu terminali oraz opracowano regulamin, zgodnie z którym karty prepaid będą uprawniać okaziciela do dokonania zakupu za kwotę nie wyższą, niż wpłacona pula środków na koncie indywidualnym. Karta zasilana będzie przez Klienta (Użytkownika karty) za pomocą przelewu bankowego na specjalnie utworzony, dedykowany rachunek bankowy. W momencie wpływu środków na dedykowany rachunek bankowy, służący zasileniu karty prepaid, nie będzie znany przedmiot sprzedaży, jego ilość, data sprzedaży ani miejsce sprzedaży (stacja własna Wnioskodawcy lub też stacja franczyzowa).

Zgodnie z regulaminem - w razie rezygnacji z dalszego użytkowania karty, niewykorzystane środki zgromadzone na dedykowanym rachunku bankowym zwracane są Klientowi na jego pisemny wniosek. Jeżeli wartość nabywanych towarów będzie niższa niż suma wpłat na koncie - Klient ma możliwość wykorzystania ww. środków podczas kolejnych zakupów. W sytuacji natomiast, gdy wartość nabywanych na stacjach paliw Wnioskodawcy towarów jest wyższa niż wartość środków zgromadzonych na karcie - Klient dokonuje stosownej dopłaty. Dopłata może mieć miejsce zarówno zwykłym przelewem na rachunek bieżący Wnioskodawcy, jak i na specjalnie dedykowane subkonto Klienta, co jest rozwiązaniem preferowanym z uwagi na szybszy czas księgowania wpłaty.

Użytkownik ma możliwość dokonywania wielokrotnego zasilania konta w dowolnych momentach, w celu realizacji kolejnych, bezgotówkowych zakupów. Klient ma możliwość wyboru grup towarów, które będą dostępne do zakupu przy zastosowaniu karty. Klient może również wybrać wszystkie grupy, co będzie równoznaczne z tym, że wszystkie towary, dostępne na Stacjach paliw Wnioskodawcy będą mogły być opłacone kartą prepaid.

W przyszłości Spółka rozważa umożliwienie Klientom nabywania na Stacjach paliw Wnioskodawcy przy wykorzystaniu karty prepaid nie tylko towarów, ale również i usług, oferowanych przez Stacje paliw Wnioskodawcy. Transakcje z zastosowaniem karty prepaid potwierdzane są dokumentem "WZ" lub "potwierdzeniem zakupu".

Następnie Wnioskodawca w ustalonych okresach wystawia faktury do dokonanych zakupów - są to faktury zbiorcze. Własność towaru przechodzi na Klienta z chwilą jego wydania, natomiast za datę zapłaty uznaje się moment użycia Karty prepaid oraz rozliczenie w systemie płatności Klienta z tytułu zakupu paliwa lub asortymentu pozapaliwowego.

Wnioskodawca wskazał, że zasilenie karty prepaid nie stanowi formy przedpłaty ani zaliczki, albowiem Klient - zasilając kartę prepaid - wpłaca w dowolnym czasie dowolną kwotę na dedykowany rachunek bankowy, przy czym nie jest wówczas jeszcze znany towar, które zostaną nabyte, ani też ilość tych towarów. Przyszła dostawa nie jest jeszcze w momencie wpłaty szczegółowo określona - nie jest znany przedmiot sprzedaży, jego ilość, cena ani też stawka opodatkowania podatkiem VAT. Jest również możliwe, że do transakcji nie dojdzie i środki z karty prepaid zostaną Klientowi zwrócone. W konsekwencji Spółka wskazała, że do wpłat przelewem na dedykowany rachunek bankowy, które to wpłaty mają na celu zasilenie karty prepaid, nie stosuje się przepisu art. 19a ust. 8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 117, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT"). Wpłata nie podlega zatem obowiązkowi zaewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej ani też wystawienia faktury zaliczkowej.

Dopiero z chwilą dokonania dostawy towarów, a więc w momencie fizycznego nabycia towarów przez Klienta na Stacjach paliw Wnioskodawcy oraz użycia karty prepaid w celu uregulowania płatności za ten zakup powstaje obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji w momencie wydania towaru ewidencjonuje się faktyczną kwotę za wydany towar (również ewentualna dopłata w przypadku gdy wartość nabywanego towaru przewyższa kwotę środków dostępnych na karcie prepaid) - zgodnie z wartością nabywanego towaru oraz z zastosowaniem stawki podatku VAT, właściwej dla danego towaru.

Spółka podniosła, że prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie uznania, że przy sprzedaży według powyższego schematu, tj. z zastosowaniem kart prepaid, obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie wydania towaru, a nie w momencie zasilenia dedykowanego rachunku bankowego, potwierdzona została w interpretacji indywidualnej, wydanej na wniosek Spółki przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 11 stycznia 2019 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.739.2018.1.RR.

Następnie Wnioskodawca w ustalonych okresach wystawia faktury do dokonanych zakupów. Kwota należności ogółem na fakturze wystawianej przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta, która dokumentuje m.in. sprzedaż towarów wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, może być niższa, równa lub wyższa niż kwota 15.000,00 zł brutto. Istnieją również przypadki, gdy Wnioskodawca wystawia na rzecz Klienta fakturę zbiorczą.

Natomiast w celu pozyskania szerszych rynków zbytu oraz lojalności Klientów Wnioskodawca stosuje sprzedaż na podstawie tzw. Umów gotówkowych. Na podstawie tych umów Klientom (tj. podatnikom VAT czynnym) wydawane są karty rabatowe, które uprawniają Klienta (Użytkownika karty rabatowej) do uzyskania w przypadku nabycia kowarów na stacjach własnych Wnioskodawcy oraz na stacjach franczyzowych, działających pod marką Wnioskodawcy (dalej łącznie jako: "Stacje paliw Wnioskodawcy") określonego upustu cenowego oraz dają możliwość uzyskania faktury zbiorczej.

W przyszłości Spółka rozważa umożliwienie Klientom nabywania na Stacjach paliw Wnioskodawcy przy wykorzystaniu ww. kart rabatowych nie tylko towarów, ale również i usług, oferowanych przez Stacje paliw Wnioskodawcy. Określony upust cenowy naliczany jest automatycznie przez system Wnioskodawcy po zeskanowaniu karty rabatowej. Płatność za nabywane towary (najczęściej paliwo płynne ale nie tylko) dokonywana jest przez Klienta na danej Stacji paliw Wnioskodawcy w momencie nabycia towaru w formie zapłaty gotówką lub też przy pomocy karty płatniczej, wydawanej przez bank do określonego rachunku bankowego. Klient dokonuje zapłaty kwoty, która uwzględnia już naliczony rabat. Następnie Wnioskodawca wystawia dokument WZ.

Wartość jednostkowej transakcji, dokonywanej przez Klienta (tj. wartość jednorazowego nabycia nawet kilku towarów jednocześnie podczas jednej wizyty na Stacji paliw Wnioskodawcy) jest niższa niż 15.000,00 zł brutto, gdyż tankowanie samochodu oraz ewentualny zakup innych towarów nie przekraczają wskazanej kwoty. Następnie Wnioskodawca w ustalonych okresach wystawia faktury do dokonanych zakupów. Kwota należności ogółem na fakturze jednostkowej wystawianej przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta, która dokumentuje m.in. sprzedaż towarów wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, jest niższa niż kwota 15.000,00 zł brutto. Istnieją również sytuacje, gdy Wnioskodawca wystawia na rzecz Klienta fakturę zbiorczą - wówczas kwota należności ogółem na fakturze zbiorczej może opiewać na kwotę 15.000,00 złotych brutto lub wyższą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w ramach sprzedaży z zastosowaniem karty prepaid, jeżeli faktura jednostkowa lub faktura zbiorcza wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta, dokumentuje m.in. sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, zaś kwota należności ogółem na tejże fakturze jednostkowej lub fakturze zbiorczej opiewa na kwotę co najmniej 15.000,00 zł brutto, zastosowanie znajduje obowiązek zawarcia na fakturze adnotacji "mechanizm podzielonej płatności" oraz czy Wnioskodawca jest obowiązany stosować mechanizm podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności?

2. Czy w ramach sprzedaży na podstawie Umowy gotówkowej, jeżeli faktura zbiorcza wystawiana przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta dokumentuje m.in. sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, zaś kwota należności ogółem na tejże fakturze zbiorczej opiewa na kwotę co najmniej 15.000,00 zł brutto (przy czym wartość ogółem każdej z faktur jednostkowych byłaby niższa niż kwota 15.000,00 zł brutto), zastosowanie znajduje obowiązek zawarcia na fakturze adnotacji "mechanizm podzielonej płatności" oraz czy Wnioskodawca jest obowiązany stosować mechanizm podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku sprzedaży towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT z zastosowaniem kart prepaid (bez względu na kwotę należności ogółem na fakturze jednostkowej lub też fakturze zbiorczej, dokumentującej taką sprzedaż), obowiązkowy mechanizm podzielonej płatności nie znajduje zastosowania, nie powstaje obowiązek zawarcia na fakturze adnotacji "mechanizm podzielonej płatności" ani też Wnioskodawca nie jest obowiązany stosować mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Również w przypadku sprzedaży na podstawie Umowy gotówkowej (jeżeli faktura zbiorcza wystawiana przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta dokumentuje m.in. sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, zaś kwota należności ogółem na tejże fakturze zbiorczej opiewa ogółem na kwotę co najmniej 15.000,00 zł brutto, przy czym wartość ogółem każdej z faktur jednostkowych byłaby niższa niż kwota 15.000,00 zł brutto), zdaniem Spółki, obowiązkowy mechanizm podzielonej płatności nie znajduje zastosowania, nie powstaje obowiązek zawarcia na fakturze adnotacji "mechanizm podzielonej płatności", a ponadto Wnioskodawca nie jest obowiązany stosować mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

W interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS"), uznał stanowisko Wnioskodawcy:

- za prawidłowe - w zakresie braku obowiązku zawarcia na fakturze adnotacji "mechanizm podzielonej płatności" oraz braku obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do faktur wystawianych w ramach sprzedaży z zastosowaniem karty prepaid, jeżeli faktura jednostkowa lub faktura zbiorcza wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta, dokumentuje m.in. sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, zaś kwota należności ogółem na tej fakturze jednostkowej lub fakturze zbiorczej opiewa na kwotę 15 000 zł,

- za nieprawidłowe - w zakresie braku obowiązku zawarcia na fakturze adnotacji "mechanizm podzielonej płatności" oraz braku obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do faktur wystawianych w ramach sprzedaży z zastosowaniem karty prepaid, jeżeli faktura jednostkowa lub faktura zbiorcza wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta, dokumentuje m.in. sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, zaś kwota należności ogółem na tej fakturze jednostkowej lub fakturze zbiorczej opiewa na kwotę przekraczającą 15 000 zł,

- za prawidłowe - w zakresie braku obowiązku zawarcia na fakturze adnotacji "mechanizm podzielonej płatności" oraz braku obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do faktur wystawianych w ramach sprzedaży na podstawie Umowy gotówkowej, jeżeli faktura zbiorcza wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta, dokumentuje m.in. sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, zaś kwota należności ogółem na tej fakturze zbiorczej opiewa na kwotę 15 000 zł,

- za nieprawidłowe - w zakresie braku obowiązku zawarcia na fakturze adnotacji "mechanizm podzielonej płatności" oraz braku obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do faktur wystawianych w ramach sprzedaży na podstawie Umowy gotówkowej, jeżeli faktura zbiorcza wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta, dokumentuje m.in. sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, zaś kwota należności ogółem na tej fakturze zbiorczej opiewa na kwotę przekraczającą 15 000 zł.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy DKIS stwierdził, że w sytuacji, gdy w ramach sprzedaży z zastosowaniem karty prepaid Wnioskodawca wystawi fakturę jednostkową bądź fakturę zbiorczą, które dokumentują sprzedaż towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, a kwota należności ogółem na tych fakturach, tj. zarówno na fakturze jednostkowej jak i na fakturze zbiorczej wynosi 15 000 zł brutto (ale nie przekroczy tej kwoty), Wnioskodawca nie ma obowiązku oznaczania tych faktur adnotacją "mechanizm podzielonej płatności". Wnioskodawca nie ma również obowiązku stosować mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Stwierdzono również, że w przypadku, gdy w ramach sprzedaży na podstawie Umowy gotówkowej Wnioskodawca wystawi fakturę zbiorczą, która dokumentuje sprzedaż towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, a kwota należności ogółem na tej fakturze, wynosi 15 000 zł (ale nie przekroczy tej kwoty), Wnioskodawca nie ma obowiązku oznaczania tych faktur adnotacją "mechanizm podzielonej płatności". Wnioskodawca nie ma również obowiązku stosować mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Natomiast w sytuacji, gdy w ramach sprzedaży z zastosowaniem karty prepaid Wnioskodawca wystawi fakturę jednostkową bądź fakturę zbiorczą, które dokumentują sprzedaż towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, a kwota należności ogółem na tych fakturach, tj. zarówno na fakturze jednostkowej jak i na fakturze zbiorczej przekroczy 15 000 zł brutto, DKIS uznał, że Wnioskodawca ma obowiązek oznaczyć te faktury adnotacją "mechanizm podzielonej płatności". Wnioskodawca jest również obowiązany stosować mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Również w przypadku, gdy w ramach sprzedaży na podstawie Umowy gotówkowej Wnioskodawca wystawi fakturę zbiorczą, która dokumentuje sprzedaż towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, a kwota należności ogółem na tej fakturze, przekroczy 15 000 zł brutto, uznano, że Wnioskodawca ma obowiązek oznaczania tej faktury adnotacją "mechanizm podzielonej płatności". Wnioskodawca ma również obowiązek stosować mechanizmu podzielonej płatności poprzez przyjęcie płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

DKIS wskazał, że przepisy dotyczące stosowania mechanizmu podzielonej płatności nie przewidują wyjątków od zasady, zgodnie z którą mechanizmem tym objęte są faktury, które dokumentują sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, która przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty (jeżeli należność wyrażona jest w walucie obcej). DKIS podał, że w odniesieniu do każdej faktury, która spełnia powyższe warunki, tj. dotyczy towarów/usług z załącznika nr 15 do ustawy o VAT i jej ogólna wartość brutto przekracza kwotę 15 000 zł podatnicy powinni stosować mechanizm podzielonej płatności. Wskazano, że obowiązek ten dotyczy każdej faktury wystawionej przez podatnika, a więc niezależnie od tego, czy podatnik wystawia fakturę jednostkową czy też fakturę zbiorczą.

DKIS ocenił, że regulacje dotyczące obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności nie uzależniają jego stosowania ani od możliwości technicznych, procedur, programów, rozwiązań przyjętych przez podatników, zasad postępowania wynikających z umów zawartych z kontrahentami, czy też sposobu rozliczania tych umów.

DKIS podniósł, że faktury zarówno jednostkowe jak i faktury zbiorcze wystawiane przez Wnioskodawcę, które dokumentują sprzedaż towarów i usług z załącznika nr 15 do ustawy o VAT, w których kwota należności ogółem przekroczy kwotę 15 000 zł, spełniają wszystkie warunki, przewidziane w art. 106e ust. 1 pkt 18 i art. 108a ust. 1a tej ustawy, zaistnienie których powoduje w odniesieniu do nich obowiązek oznaczania ich adnotacją "mechanizm podzielonej płatności" oraz zasad ich rozliczania z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

W skardze złożonej na powyższą interpretację w części, w której DKIS uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, Wnioskodawca wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzucił naruszenie:

1. przepisów postępowania, tj.:

a. art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, dalej: "Ordynacja podatkowa"), tj. zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, m.in. poprzez brak analizy wszystkich przepisów dotyczących przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego oraz orzecznictwa sądów administracyjnych potwierdzających stanowisko Wnioskodawcy;

b. art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak przedstawienia przez organ zasadności przesłanek, jakimi się kierował, w szczególności tendencyjne uzasadnienie zaskarżonej decyzji, w tym powołanie przez organ w decyzji na przepis, który nie znajduje zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym oraz wydanie zaskarżonej decyzji w oderwaniu od realiów rynkowych;

c. art. 2a Ordynacji podatkowej nakazującej rozstrzygać wszelkie wątpliwości na korzyść podatnika.

2. prawa materialnego, tj.:

a. art. 108a ust. 1a w zw. z art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż kilka płatności związanych z nabyciem towarów (zakupem paliwa) przez nabywców u Wnioskodawcy - zarówno w ramach umowy gotówkowej, jak i za pośrednictwem kart prepaid - stanowi jedną transakcję, podczas gdy każda transakcja (każdorazowe nabycie paliwa), za którą dokonywana jest poszczególna płatność, stanowi odrębną transakcję, do której przysługuje odrębny limit kwoty 15.000 zł. (niezależnie od wartości danej faktury zbiorczej);

b. art. 108a ust. 1a w zw. z art. 108a 1b w zw. z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że istnieje obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności oraz przyjęcia płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności w kontekście faktur wystawianych na podstawie umowy gotówkowej, jeżeli faktura jednostkowa lub faktura zbiorcza wystawiona przez skarżącego na rzecz Klienta dokumentuje m.in. sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 ustawy VAT, zaś kwota należności ogółem na tej fakturze jednostkowej lub zbiorczej opiewa na kwotę przekraczającą 15.000,00 zł, pomimo iż:

- płatność za jednostkowe transakcje (nieprzekraczające każdorazowo kwoty 15.000,00 zł) odbywa się na stacji paliw, niezwłocznie po nabyciu towaru;

- w momencie wystawienia faktury, należność za towar została już uiszczona a jednocześnie - na wcześniejszym etapie - nie ma prawnej oraz technicznej możliwości dokonania płatności przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności, gdyż płatność dokonywana jest za pomocą karty płatniczej lub gotówką, a jednorazowa płatność nigdy nie przekracza kwoty 15.000 zł;

- mechanizm podzielonej płatności dotyczy płatności realizowanych jedynie za pośrednictwem rachunku bankowego;

c. art. 108a ust. 1a w zw. z art. 108a ust. 1c w zw. z art. 108a. 1b w zw. z art. 108a ust. 1a, w z w. z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że istnieje obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności oraz przyjęcia płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności w kontekście faktur wystawianych w ramach sprzedaży z zastosowaniem karty prepaid jeżeli faktura jednostkowa lub faktura zbiorcza wystawiona przez skarżącego na rzecz Klienta dokumentuje m. in sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 ustawy VAT zaś kwota należności ogółem na tej fakturze jednostkowej lub zbiorczej opiewa na kwotę przekraczającą 15.000,00 zł, pomimo iż:

- zasilenie przez klienta indywidualnego rachunku bankowego należącego do Wnioskodawcy: (i) nie stanowi formy płatności o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT (tj. np. zaliczki), oraz (ii) nie jest płatnością w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, ponieważ środki zgromadzone na karcie prepaid pozostają do wyłącznej dyspozycji klienta Wnioskodawcy;

- nie ma prawnej oraz faktycznej możliwości określenia kwoty odpowiadającej kwocie podatku, która ma zostać zapłacona w mechanizmie podzielonej płatności (klient nie jest w stanie przewidzieć kwoty podatku VAT);

- nie ma prawnej oraz faktycznej możliwości realizacji płatności na stacji paliw przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności w trakcie dokonania jednostkowej transakcji za pośrednictwem karty prepaid, ponieważ ten mechanizm podzielonej płatności dostępny jest jedynie przy realizacji przelewu bankowego;.

- mechanizm podzielonej płatności dotyczy płatności realizowanych jedynie za pośrednictwem rachunku bankowego;

d. pkt 6 preambuły Decyzji Wykonawczej Rady UE 2019/310 z dnia 18 lutego 2019 r. w sprawie upoważnienia Polski do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 226 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ("Decyzja Wykonawcza") w zw. z art. 1 Decyzji Wykonawczej w zw. z art. 108a ust. 1a w zw. z art. 108a. 1b w zw. z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że istnieje obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności oraz przyjęcia płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności w kontekście faktur wystawianych na podstawie umów gotówkowej oraz kart prepaid, jeżeli faktura jednostkowa lub faktura zbiorcza wystawiona przez skarżącego na rzecz Klienta dokumentuje m.in. sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 Ustawy VAT zaś kwota należności ogółem na tej fakturze jednostkowej lub zbiorczej opiewa na kwotę przekraczającą 15.000,00 zł, pomimo iż pkt 6 preambuły oraz art. 1 Decyzji Wykonawczej nie pozwala na wprowadzenie obowiązku płatności przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności w stosunku do transakcji gotówkowych oraz przy wykorzystaniu kart płatniczych, czy też kart prepaidowych;

e. art. 108a ust. 1a w zw. z art. 105a ust. 1 w zw. z art. 105a ust. 3 pkt 1a ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji wskazanie w Interpretacji, że nabywca (klient Wnioskodawcy) może ponosić odpowiedzialność solidarną za zobowiązania podatkowe Wnioskodawcy, podczas gdy odpowiedzialności solidarnej nie stosuje się w przypadku, gdy nabycie jest dokonywane na stacjach paliw lub stacjach gazu płynnego, do standardowych zbiorników pojazdów używanych przez podatników nabywających te towary, do napędu tych pojazdów (a zatem w sytuacji opisanej w stanie faktycznym).

W odpowiedzi na skargę, DKIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonej interpretacji.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Podstawą skierowania sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, był art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) oraz § 1 pkt 1 i 2 oraz § 3 Zarządzenia nr 39 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w Naczelnym Sądzie Administracyjnym działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu zakażenia wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta Stołecznego Warszawy obszarem czerwonym. Z § 3 tego Zarządzenia wynika, że wynikające z § 1 pkt 2 skierowanie do załatwienia na posiedzeniu niejawnym spraw wyznaczonych do rozpatrzenia na rozprawie, znajduje odpowiednie zastosowanie do wojewódzkich sądów administracyjnych, których siedziby znajdują się na terenie objętym obszarem czerwonym, o którym mowa w § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r. poz. 1758 ze zmianą wynikającą z rozporządzenia Rady Ministrów z 16 października 2020 r. - Dz. U. z 2020 r. poz. 1829). W konsekwencji, z uwagi na realnie istniejące zagrożenie dla zdrowia osób uczestniczących w rozprawie, sprawy wyznaczone na rozprawę zostały skierowane do rozpatrzenia na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidulana DKIS dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania w okolicznościach niniejszej sprawy mechanizmu podzielonej płatności.

Spór w niniejszej sprawie, sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację będzie miał zastosowanie art. 108a ust. 1a ustawy o VAT w sytuacji regulowania przez Klientów Skarżącej zobowiązań z faktur, o których mowa w art. 106 ust. 1 pkt 18a tej ustawy, przy użyciu kart prepaid (w przypadku sprzedaży z zastosowaniem karty prepaid), gotówkowo lub kartami płatniczymi (w przypadku sprzedaży na podstawie Umów gotówkowych). W szczególności spór ten na obecnym etapie postępowania dotyczy dopuszczalności dokonywania rozliczeń w ww. sposób, które dotyczą zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, a wartość faktury zbiorczej wystawionej przez Skarżącą na rzecz Klienta przekracza kwotę 15000 zł.

W ocenie Skarżącej w takiej sytuacji nie powstanie obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności.

Organ interpretacyjny uznał, że w opisanych w stanie faktycznym wniosku sytuacjach - w odniesieniu do faktur zbiorczych wystawionych przez Skarżącą na rzecz Klienta przekraczających kwotę 15000 zł - mechanizm podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, będzie miał zastosowanie.

W związku z tym wskazać należy, że podstawą materialnoprawą rozstrzygnięcia był przepis art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, który w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 listopada 2019 r. do 31 grudnia 2020 r. stanowił, że przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1292; z późn. zm., dalej: "Prawo przedsiębiorców"), podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 108a ust. 1b tej ustawy podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Warto przy tym zauważyć, że mechanizm podzielonej płatności w podatku od towarów i usług został wprowadzony przez Ustawodawcę z dniem 1 lipca 2018 r. Istota tego rozwiązania polega na tym, że płatność za towar lub usługę jest dokonywana w wartości netto na rachunek bankowy dostawcy, natomiast pozostała zapłata odpowiadająca kwocie podatku od towarów i usług, jest płacona na specjalne konto dostawcy.

Mechanizm ten początkowo tj. do 31 października 2019 r. funkcjonował jako dobrowolna metoda regulowania płatności, a o jego zastosowaniu decydował nabywca. Natomiast ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751), od dnia 1 listopada 2019 r. obowiązują przepisy zawarte w rozdziale 1a w art. 108a-108e ustawy o VAT, które wprowadziły obligatoryjne zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy regulowaniu należności z faktury, w której wartość sprzedaży brutto przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty i faktura ta obejmuje swym zakresem towary lub usługi wskazane w załączniku nr 15 do ww. ustawy. Mając na względzie skuteczność tego mechanizmu, postanowiono wprowadzić w obszarach narażonych na oszustwa związane z podatkiem od towarów i usług obowiązek stosowania tej formy rozliczeń. Zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega, podobnie jak w jego fakultatywnej formie, na zapłacie kwoty odpowiadającej kwocie podatku wynikającej z faktury na rachunek VAT, natomiast zapłata wartości sprzedaży netto jest dokonywana na rachunek rozliczeniowy albo jest rozliczana w inny sposób.

Przedmiotem sporu są wskazane powyżej regulacje prawne, obowiązujące od dnia 1 listopada 2019 r., a więc regulacje dotyczące obligatoryjnego stosowania mechanizmu podzielonej płatności.

Argumentacja skargi sprowadza się do stanowiska, zgodnie z którym mechanizm podzielonej płatności dotyczy płatności realizowanych jedynie za pośrednictwem rachunku bankowego, nie dotyczy natomiast płatności realizowanych w sposób gotówkowy oraz przy wykorzystaniu kart płatniczych czy kart prepaidowych.

Strona na poparcie swojego stanowiska odwołała się treści decyzji wykonawczej Rady (UE) 2019/310 z dnia 18 lutego 2019 r. w sprawie upoważnienia Polski do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 226 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.UE.L 51/19, dalej: "decyzja wykonawcza").

Odnosząc się do powyższej argumentacji wskazać w pierwszej kolejności należy, że - jak zasadnie wskazała Skarżąca - podstawą wprowadzenia ww. zmian dotyczących wprowadzenia obowiązkowego systemu podzielonej płatności była ww. decyzja wykonawcza. Zaś z preambuły do tej decyzji wykonawczej wynika, że wnioskiem z dnia 15 maja 2018 r. Polska wystąpiła o upoważnienie do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 226 dyrektywy 2006/112/WE w celu zastosowania mechanizmu podzielonej płatności. Szczególny środek powinien wymagać włączania specjalnego komunikatu, zgodnie z którym podatek od wartości dodanej (VAT) musi zostać wpłacony na zablokowany rachunek VAT dostawcy/usługodawcy, do faktur wystawianych w związku z dostawami towarów i świadczeniem usług podatnych na oszustwa i zasadniczo objętych w Polsce mechanizmem odwrotnego obciążenia oraz odpowiedzialnością solidarną (pkt 1). Natomiast w pkt 6 wskazano, że "Szczególny środek będzie miał zastosowanie do dostaw towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku między podatnikami będącymi przedsiębiorcami (B.) i będzie obejmował wyłącznie elektroniczne przelewy bankowe".

W decyzji wykonawczej Rada UE postanowiła w jej artykule 1, że "Na zasadzie odstępstwa od art. 226 dyrektywy 2006/112/WE upoważnia się Polskę do wprowadzenia obowiązku umieszczania na fakturach wystawianych w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku do niniejszej decyzji dokonywanych między podatnikami specjalnego komunikatu o konieczności wpłaty VAT na odrębny i zablokowany rachunek bankowy VAT dostawcy/usługodawcy otwarty w Polsce, jeżeli płatności z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług są dokonywane elektronicznym przelewem bankowym."

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych powyżej regulacji dotyczących obowiązku stosowania przez podatników podatku od towarów i usług mechanizmu podzielonej płatności oraz uwzględniając zasady dotyczycące wprowadzenia tej regulacji do polskiego porządku prawnego jako szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 226 dyrektywy 2006/112/WE, określone w ww. decyzji wykonawczej, należy podzielić stanowisko DKIS, zgonie z którym przepisy dotyczące stosowania mechanizmu podzielonej płatności nie przewidują wyjątków od zasady, zgodnie z którą mechanizmem tym objęte są faktury, które dokumentują sprzedaż towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, która przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty (jeżeli należność wyrażona jest w walucie obcej). W odniesieniu do każdej faktury, która spełnia te warunki, podatnicy powinni stosować mechanizm podzielonej płatności, przy czym obowiązek ten dotyczy każdej faktury wystawionej przez podatnika, a więc niezależnie od tego, czy podatnik wystawia fakturę jednostkową czy też fakturę zbiorczą.

Za zasadne należało też uznać stanowisko organu, że regulacje dotyczące obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności nie uzależniają jego stosowania ani od możliwości technicznych, procedur, programów, rozwiązań przyjętych przez podatników, zasad postępowania wynikających z umów zawartych z kontrahentami, czy też sposobu rozliczania tych umów.

Zasadnicze znaczenie w tym zakresie ma wyjaśnienie pojęcia "dokonywanie płatności" użytego w art. 108a ust. 1a ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z tym przepisem przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy - udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 Prawa przedsiębiorców - podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.

Z powyższego brzmienia przepisu, w ocenie Sądu, jasno wynika, że pojęcie "płatności" użyte w tym przepisie należy utożsamiać z dokonaniem tej płatności poprzez dokonanie elektronicznego przelewu bankowego, na co zresztą - jak wynika z powołanych powyżej regulacji - Polska uzyskała zgodę w decyzji wykonawczej. A zatem tylko w tak określonych granicach mógł być do polskiego porządku prawnego wprowadzony mechanizm podzielonej płatności jako system obowiązkowy dla ściśle określonej grupy podatników podatku od towarów i usług.

Zauważyć bowiem należy, że ww. przepis odwołuje się do art. 19 pkt 2 Prawa przedsiębiorców, zgodnie z którym dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty. Oznacza to tym samym, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności, związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą w sytuacji, gdy wartość płatności nie przekracza kwoty 15 000 zł, nie musi być regulowane za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, a więc wtedy może być uregulowane np. gotówką. To też oznacza, że przy kwotach przewyższających powyższą wartość dokonywanie lub przyjmowanie płatności, związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą, następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, a więc w drodze przelewu, a nie poprzez zapłatę gotówkową czy przy użyciu karty kredytowej lub prepaidowej.

Zdaniem Sądu z powyższego wynika, że ustawodawca wprowadził obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności powiązany z obowiązkiem regulowania należności za faktury przelewem bankowym. Z powyższego wynika również, że uregulowanie należności z faktury, o której mowa w art. 106 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT w inny sposób niż poprzez przelew (gotówka, karta) prowadzi do nie wykonania obowiązku wynikającego z art. 108a ust. 1a tej ustawy, dotyczącego stosowania mechanizmu podzielonej płatności.

Natomiast zaakceptowanie wykładni spornych przepisów proponowanej przez Skarżącą prowadziłoby w istocie do uniemożliwienia realizacji celów, dla których wprowadzono omawiane przepisy dotyczące obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności. Celem tym - jak wynika z uzasadnienia decyzji wykonawczej - było wyeliminowanie oszustw związanych z VAT. Jak uzasadniano, "ponieważ zgodnie z mechanizmem podzielonej płatności kwota VAT zdeponowana na odrębnym rachunku VAT dostawcy/usługodawcy (podatnika) może być wykorzystana wyłącznie w ograniczonym celu, a mianowicie do zapłaty zobowiązania podatkowego z tytułu VAT na rzecz organu podatkowego lub do zapłaty VAT wykazanego na fakturach otrzymanych od dostawców/usługodawców, model ten w większym stopniu zapewnia, że organy podatkowe otrzymają całą kwotę VAT, która powinna zostać przekazana przez podatnika do polskiego Skarbu Państwa". Natomiast w treści przywołanej decyzji wykonawczej wskazano, że: "Komisja jest zdania, że szczególny środek w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług podatnych na oszustwa może przynieść skuteczne rezultaty w walce z oszustwami związanymi z VAT".

Należy także przypomnieć, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez VI

Dyrektywę VAT (obecnie Dyrektywę 112; zob. np. wyroki ETS: z 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep, Rec.s. I-5337, pkt 76; z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb.Orz.s. I-1609, pkt 71; z 17 lipca 2008 r. w sprawie C-132/06 Komisja przeciwko Włochom, Zb.Orz.s. I-5457, pkt 46. Oczywiście środki, jakie w tym zakresie mogą zastosować państwa członkowskie, nie powinny wykraczać poza to, co jest niezbędne do realizacji celów w postaci zapewnienia prawidłowego poboru podatku i unikania oszustw podatkowych - nie mogą zatem być wykorzystywane w sposób podważający neutralność podatku VAT (zob. np. wyroki ETS: z 18 grudnia 1997 r. w sprawach połączonych C-286/94, C-340/95, C-401/95 i C-47/96 Molenheide i in., Rec.s. I-7281, pkt 47; z 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-25/03 HE, Zb.Orz.s. I-3123, pkt 80; z 8 maja 2008 r. w sprawach połączonych C-95/07 i C-96/07 Ecotrade, Zb.Orz.s. I-3457, pkt 66.

A zatem przyjęcie - jak tego chce Skarżąca - że dokonywanie płatności pomiędzy podatnikami podatku od towarów i usług za należności wynikające z faktur VAT wystawionych na podstawie art. 106 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT w inny sposób niż poprzez przelew (gotówką czy kartą) nie rodzi obowiązku zastosowania mechanizmu podzielonej płatności mogłoby doprowadzić do nie zrealizowania celów, dla których ten środek szczególny został wprowadzony. Stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie obrazuje, że przy takiej wykładni prawa podatnicy podatku od towarów i usług w łatwy sposób, poprzez stosowne zapisy łączących ich umów w zakresie sposobu regulowania należności, mogliby uniknąć stosowania tego mechanizmu, nie narażając się na zarzut działania niezgodnego z prawem.

W związku z tym za niezasadne Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organ przepisów art. 108a ust. 1a ustawy o VAT w zw. z art. 19 pkt 2 Prawa przedsiębiorców, a także art. 108a ust. 1a w zw. z art. 108a. 1b w zw. z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT, art. 108a ust. 1a w zw. z art. 108a ust. 1c w zw. z art. 108a. 1b w zw. z art. 108a ust. 1a, w z w. z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT oraz pkt 6 preambuły decyzji wykonawczej w zw. z art. 108a ust. 1a w zw. z art. 108a. 1b w zw. z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT, a także art. 108a ust. 1a w zw. z art. 105a ust. 1 w zw. z art. 105a ust. 3 pkt 1a ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię, gdyż - zdaniem Sądu - wykładnia zawarta w zaskarżonej interpretacji jest prawidłowa.

Za niezasadne należało także uznać zarzuty naruszenia przez organ przepisów postępowania, tj. art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone w sposób zgodny ze wskazanymi przepisami, a fakt, że Skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem prezentowanym w niniejszej sprawie przez organ nie może uzasadniać naruszenia tych przepisów.

Nie został także naruszony art. 2a Ordynacji podatkowej, gdyż okoliczności niniejszej sprawy nie wskazywały na istnienie wątpliwości, co uzasadniałoby zastosowanie tego przepisu.

W tym stanie rzeczy, Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.), skargę oddalił.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.