Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1414307

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach
z dnia 24 maja 2012 r.
III SA/Gl 2020/11
Przepisy, które nie mają zastosowania przy klasyfikacji samochodu do celów podatku akcyzowego.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Mirosław Kupiec.

Sędziowie WSA: Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Małgorzata Jużków.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2012 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. j. w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia (...) r. nr (...) w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżoną decyzja z dnia (...) r. o nr (...) Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpatrzeniu odwołania Spółki jawnej - "A" w R., od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. nr (...) z dnia (...) r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w wysokości (...) zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki (...) o numerze nadwozia (...) - utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszej instancji.

W podstawie prawnej powołano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 3 ust. 1, art. 6, art. 14 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4, art. 101 ust. 5, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2 i ust. 12, art. 105 pkt 1, art. 106 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.).

W uzasadnieniu przedstawiono stan faktyczny oraz argumentację prawną. Podkreślono, że Spółka jawna - "A" nabyła wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy marki (...) o numerze nadwozia (...), rok produkcji (...), pojemność silnika 2982 cm3. Postanowieniem z dnia (...) r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia tegoż pojazdu, gdyż Strona dokonała czynności podlegającej opodatkowaniu poprzez nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego, a nie złożyła deklaracji AKC-U oraz nie zapłaciła podatku akcyzowego.

W konsekwencji decyzją nr (...) z dnia (...) r. organ I instancji określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tego tytułu w wysokości (...) zł uznając, iż w niniejszym przypadku marny do czynienia z samochodem, który ma zdecydowane cechy samochodu osobowego, co ma potwierdzenie m.in. w dokumentacji pojazdu i przeprowadzonych jego oględzinach. Zatem w przekonaniu organu I instancji przedmiotowy samochód winien być klasyfikowany do kodu CN 8703 (samochody służące zasadniczo do przewozu osób) i nabycie takiego samochodu osobowego rodzi obowiązek zapłaty podatku akcyzowego.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Strona wniosła odwołanie żądając uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych i niewłaściwe zakwalifikowanie spornego pojazdu do pozycji CN 8703 podczas gdy jest to samochód ciężarowy, co potwierdza dowód rejestracyjny wydany w RFN, z którego wynika, że jest to samochód zamknięty skrzyniowy, załadunek możliwy jest do dolnych krawędzi szyb bocznych o kodzie CN 8704 i jest on wykorzystywany na terenie kraju przez obecnego właściciela zgodnie z tym przeznaczeniem. Wskazano także na naruszenia przepisów procesowych mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy poprzez dokonanie pobieżnych oględzin oraz niezastosowanie art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez brak powołania biegłego celem uzyskania wiadomości specjalnych o samochodzie marki (...) dla ustalenia prawidłowej klasyfikacji i odpowiedniego kodu CN wobec pojazdu zakupionego za granicą jako samochód ciężarowy i korzystania z niego zgodnie z jego przeznaczeniem w kraju. Zaakcentowano obowiązek organów uwzględniania wszystkich okoliczności i dowodów i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia (...) r. nr (...) nie uznał zasadności odwołania i utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wskazał, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód marki (...) o numerze nadwozia (...), z terytorium Niemiec, na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia (...) r. Z analizy natomiast zebranego materiału dowodowego - zdaniem organu odwoławczego - wynikało, że Strona de facto nabyła samochód osobowy. To twierdzenie organ podkreślił, że podjął na podstawie norm generalnych i abstrakcyjnych określających skutki prawne z zaistniałymi faktami, podlegające ścisłemu przełożeniu zarówno na poczynione ustalenia w trakcie postępowania podatkowego (oględziny pojazdu z dnia (...) r.) jak również na dokumenty w zgromadzonym materiale dowodowym (pismo z dnia (...) r. Nr (...) - "B" Sp. z o.o. z siedzibą w W.). Jak bowiem stwierdzono w wyniku oględzin przedmiotowy samochód posiadał karoserię pięciodrzwiową, całkowicie przeszkloną; był pięciomiejscowy (dwa fotele z przodu, trzyosobowa kanapa z tyłu - wszystkie wyposażone w pasy bezpieczeństwa), przednie fotele oraz kanapa wyposażone w jednolite obicie tapicerskie; przegroda za tylna kanapą; za nią w podłodze miejsca do mocowania dodatkowych dwóch foteli oraz elementów bezpieczeństwa, nawiewy. Całe wnętrze wyposażone w jednolita tapicerkę, dywaniki, oświetlenie i klimatyzację.

Ponadto "B" Sp. z o.o. z siedzibą w W. poinformowała pismem z dnia (...) r. Nr (...), że samochód marki (...) o numerze nadwozia (...) został skompletowany na linii produkcyjnej w J. w (...). jako samochód osobowy w kategorii M1 z dostępną ilością miejsc: 8 wraz z kierowcą (2+3+3), przewidziany do sprzedaży i sprzedany na rynku niemieckim. Zatem z powyższego wynika, że przeznaczenie według zamysłu producenta to samochód osobowy.

W konsekwencji więc organ odwoławczy stwierdził, że możliwość dokonywania zmiany budowy pojazdu w stosunku do wersji fabrycznej, prowadząca do zmiany walorów użytkowych, a nawet zmiana przeznaczenia pojazdu mająca wówczas charakter wtórny, nie ma wpływu na klasyfikację pojazdu, gdyż podstawowe znaczenie w tej kwestii ma przeznaczenie nadane przez producenta. Producent nie dokonywał w nim żadnych przeróbek wnętrza ani tylnej części nadwozia, które miałyby wpływ na zmianę zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego samochodu. Istotnym dla sprawy jest wyłącznie to, że nabyty wewnątrzwspólnotowo przedmiotowy samochód stanowi pojazd przeznaczony konstrukcyjnie dla przewozu osób. Natomiast wszelkie późniejsze zmiany jego wnętrza dokonane przez Stronę, w tym przypadku polegające na demontażu tylnej kanapy dla pasażerów w trzecim rzędzie i zamontowaniu przegrody bagażowej, w celu "dostosowania samochodu ciężarowego do przepisów krajowych (ustawy VAT) - nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Przeprowadzona przez firmę "C" z siedzibą w W. ul. (...) (zaświadczeniem z dnia (...) r.) modernizacja, adaptacja wnętrza nadwozia pojazdu, potwierdzona dokumentem "Opis zmian dokonanych w pojeździe - załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr (...) z dnia (...) r." wyłacznie dowodzi, iż przerobienie adaptacyjne wymagane dla samochodu ciężarowego nie wymagało żadnych zmian konstrukcyjnych pojazdu i możliwe było do wykonania przy użyciu prostych czynności, gdyż samochód ten - jako pojazd przeznaczony zasadniczo do przewozu osób - konstrukcyjnie był do takiego montażu przystosowany przez producenta. Zatem przedmiotowa zmiana adaptacyjna nie stanowiła ingerencji w konstrukcję przedmiotowego samochodu.

Ponadto w przekonaniu Dyrektora Izby Celnej w K. zamontowana kratka w żaden sposób nie ograniczyła funkcji przedmiotowego samochodu do przewozu osób, a przestrzeń do przewozu towarów jest niewielka w stosunku do przestrzeni osobowej. Potwierdza to również zapis w dowodzie rejestracyjnym pojazdu (poz. 22 Uwagi wyjątki do J.4 i 5), zgodnie z którym załadunek w części tylnej pojazdu jest możliwy "tylko do dolnych bocznych okien". Dlatego też klasyfikacja przedmiotowego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN jednoznacznie potwierdza, iż przeznaczony jest on zasadniczo do przewozu osób, a więc objęty jest kodem 8703. Samochód marki (...) o numerze nadwozia (...) w momencie powstania obowiązku podatkowego posiadał wskazane cechy samochodu osobowego, które zgodnie z notami wyjaśniającymi do Taryfy celnej należy uznać jako cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów osobowych.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, iż z akt zgromadzonych w przedmiotowej sprawie jednoznacznie wynika, iż Strona nie dopełniła formalności oraz obowiązków wymaganych przepisami prawa, zawartych w ustawie o podatku akcyzowym związanych z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego. W związku z powyższym wskazał, iż Naczelnik Urzędu Celnego miał umocowanie do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki (...). W świetle powyższego uzasadnienia Dyrektor Izby Celnej w K. uznał zarzuty Strony dotyczące bezpodstawnego określenie wysokości zobowiązania podatkowego dla samochodu, który zdaniem Strony nie jest samochodem osobowym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym za całkowicie chybione i pozbawione oparcia w obowiązujących przepisach prawa. Podobnie jak nie uznał zasadności zarzutu braku powołania biegłego stwierdzając, iż organ nie jest związany taką opinią, a zebrany materiał pozwalał na ustalenie niezbędnych okoliczności dla określenia klasyfikacji taryfowej.

Na ww. decyzję ostateczną Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach żądając jej uchylenia i zasądzenia kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie przepisów ustawy o podatku akcyzowym - art. 3 ust. 1 w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 oraz norm postępowania - tj. art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej powtarzając argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji pierwszo - instancyjnej.

Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał zasadność oraz prawidłowość stanowiska podjętego w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - zwany dalej p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną.

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom orzekającym w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Celnej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Przechodząc do meritum, na wstępie należy przypomnieć, że według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Zgodnie natomiast z art. 20 ust. 1, 2, 3 pkt a, 6 pkt a i b rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1 z późn. zm.) w przypadku powstania długu celnego należności wymagane zgodnie z prawem określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Inne środki ustanowione odrębnymi przepisami wspólnotowymi i dotyczące wymiany towarowej są, o ile zaistnieje taka potrzeba, stosowane zgodnie z klasyfikacją taryfową tych towarów. Taryfa Celna Wspólnot Europejskich obejmuje towarową Nomenklaturę Scaloną. Klasyfikacja taryfowa towarów określa zgodnie z obowiązującymi przepisami: podpozycję Nomenklatury Scalonej lub podpozycję jakiejkolwiek nomenklatury określonej w ust. 3 lit. b, albo podpozycję każdej innej nomenklatury, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze Scalonej lub która dodaje do niej działy i która została przyjęta szczególnymi przepisami wspólnotowymi w celu zastosowania w wymianie towarowej środków innych niż środki taryfowe, do której musi zostać przyporządkowany towar.

Rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L87.256.1) ustanowiono nomenklaturę towarową, zwaną "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN" w celu spełnienia w tym samym czasie zarówno wymogów Wspólnej Taryfy Celnej jak i statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty. Nomenklatura Scalona obejmuje: nomenklaturę Systemu Zharmonizo-wanego; wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN. Zgodnie z art. 2 i 3 tego rozporządzenia - Komisja ustanawia zintegrowaną taryfę celną Wspólnot Europejskich, zwaną dalej "Taric" opartą na Nomenklaturze Scalonej. Obejmuje ona: dodatkowe podpodziały wspólnotowe nazywane "podpozycjami Taric" konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wspólnotowych wymienionych w załączniku II; stawki opłat celnych i inne obowiązujące opłaty; numery kodowe; wszystkie inne informacje konieczne do stosowania lub zarządzania zaangażowanymi środkami wspólnotowymi. Każda podpozycja CN posiada ośmiocyfrowy numer kodowy: pierwsze sześć cyfr stanowi numery kodowe odnoszące się do pozycji i podpozycji nomenklatury Systemu Zharmonizowanego; siódma i ósma cyfra określają podpozycje CN. Gdy pozycja lub podpozycja Systemu Zharmonizowanego nie jest dalej dzielona do celów wspólnotowych, siódma i ósma cyfra to "00". Dziewiąta cyfra jest zastrzeżona dla użytku Państw Członkowskich, dla statystycznych podpodziałów narodowych, które zostaną wprowadzone zgodnie z art. 5 ust. 3. Podpozycje Taric są określone cyfrą dziesiątą i jedenastą, które wraz z numerami kodowymi, określonymi w ust. 1, tworzą numery kodowe Taric. Wobec braku podpodziałów wspólnotowych, cyfra dziesiąta i jedenasta to "00". W przypadkach wyjątkowych można używać dodatkowego kodu Taric składającego się z czterech cyfr w celu zastosowania specjalnych środków wspólnotowych, które nie są kodowane lub kodowane niekompletnie na poziomie cyfry dziesiątej i jedenastej.

Natomiast według art. 4 i 5 Nomenklatura Scalona wraz ze stawkami celnymi i innymi stosownymi opłatami oraz środki taryfowe zawarte w Taric lub w innych uzgodnieniach wspólnotowych stanowi Wspólną Taryfę Celną, określoną w art. 9 Traktatu, która jest stosowana przy przywozie towarów do Wspólnoty. Nomenklatura Scalona, łącznie z jej numerami kodowymi i, tam gdzie to stosowne, wraz z dodatkowymi jednostkami statystycznymi, jest stosowana przez Wspólnotę i przez Państwa Członkowskie do statystyk odnoszących się do handlu zewnętrznego Wspólnoty. Taric jest używana przez Komisję i Państwa Członkowskie w celu zastosowania środków wspólnotowych dotyczących przywozu oraz, w miarę potrzeby, do wywozu i handlu między Państwami Członkowskimi. Numery kodowe Taric są stosowane do całego przywozu towarów objętych odpowiednimi podpozycjami. W miarę konieczności są one stosowane do wywozu i handlu między Państwami Członkowskimi.

W art. 9 ust. 1 lit. a i art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej wskazano podstawę prawną do przyjmowania i publikowania not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej. Rozporządzenie to ustanowiło nomenklaturę, znaną jako "Nomenklatura scalona" lub w skrócie "CN", opartą na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów znanego jako "System Zharmonizowany" lub w skrócie "HS". HS został uzupełniony przez swoje własne noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego.

Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zatem zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Stosownie więc do postanowień Ogólnych Reguł Interpretacji i not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej przyjmuje się następujące pozycje:

* 8703 - pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Niniejsza pozycja obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary.

1. Typu pickup - pojazd posiada zwykle więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie.

2. Typu wan - z więcej niż jednym rzędem siedzeń, musi spełniać wskazania podane w Notach wyjaśniających do HS do pozycji 8703. Jednakże pojazd typu wan z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwiczenia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu ma być klasyfikowany do pozycji 8704, nawet jeżeli posiada stałą płytę lub przegrodę pomiędzy przestrzenią dla osób a powierzchnią ładunkową lub okna w panelach bocznych.

* 8704 - pojazdy mechaniczne do transportu towarów. Tego typu pojazdy obejmują w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.); ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może ogłosić w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w drodze obwieszczenia, wyjaśnienia do Taryfy celnej, obejmujące w szczególności noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) oraz opinie klasyfikacyjne i decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego. Na tej podstawie prawnej obwieszczeniem z dnia 1 czerwca 2006 r. obowiązującym od dnia 4 grudnia 2006 r. Minister Finansów (M. P. Nr 86, poz. 880) ogłosił wyjaśnienia do Taryfy celnej, w celu zapewnienia jej właściwej interpretacji i jednolitego stosowania, stanowiące załącznik do obwieszczenia. W uwagach do pozycji 8703 zapisano, że obejmuje ona na pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

Z kolei, w uwagach do pozycji 8704 wskazano, że obejmuje zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.); ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju: ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki - chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów itp.; ciężarówki specjalne skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp.

W tej sprawie opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe, którym jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 ust. 1 pkt 9). Zgodnie więc z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowane-go wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkow-skiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju.

W niniejszej sprawie skarżąca Spółka dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu marki (...) o numerze nadwozia (...) na terytorium kraju. Z zebranego materiału wynika, że przedmiotowy pojazd w bazie producenta został zakwalifikowany jako samochód osobowy. Firma "C" z W. dokonała modernizacji i adaptacji wnętrza nadwozia pojazdu, co potwierdzona "Opis zmian dokonanych w pojeździe". Jednakże przerobienie adaptacyjne wymagane dla samochodu ciężarowego nie wymagało żadnych zmian konstrukcyjnych pojazdu i możliwe było do wykonania przy użyciu prostych czynności, gdyż samochód ten - jako pojazd przeznaczony zasadniczo do przewozu osób - konstrukcyjnie był do takiego montażu przystosowany przez producenta.

Według natomiast art. 102 ust. 1, 2 i 4 tej ustawy, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. W przypadkach, o których mowa w art. 101 ust. 2 pkt 1 jeżeli przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju dokonał inny podmiot niż podmiot, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która nabyła prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel. Natomiast art. 106 ust. 2 i 3 u.p.a. stanowi, że podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Zauważyć zatem należy, że pozycja CN 8703 Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi obejmuje te pojazdy samochodowe będące samochodami osobowo-towarowymi, które są przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), i których wnętrze jednocześnie może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Takim samochodem był zgodnie z prawidłowymi ustaleniami organu podatkowego sporny samochód, wyprodukowany w (...) r. jako samochód osobowy, o pojemności silnika 2982 cm3, przystosowany do przewozu 8 osób.

Zasadnie zatem zakwestionowano prawidłowość zaklasyfikowania spornego samochodu do pozycji CN 8704. Określenie rodzaju pojazdu na gruncie rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa, dokumenty rejestracyjne nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem, że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym, jak wywodziła to Spółka skarżąca.

Należy zauważyć, że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest przy tym na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (por. wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo - towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu odpowiadającą jego przeznaczeniu jako samochodu osobowego albo ciężarowego. Co prawda użytkownicy samochodów, mogą dokonywać pewnych przeróbek pojazdu, dostosowując je do własnych potrzeb, ale zasadniczo nie zmienia to konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do klasyfikacji przedmiotowego samochodu do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej, obejmującego samochody osobowe (8703) lub służące do przewozu towarów (8704), a w szczególności do ustalenia zasadniczego przeznaczenia samochodu, gdyż to ono determinuje klasyfikację taryfową. Z pisma producenta samochodu, firmy "B" Sp. z o.o. z siedzibą w W. wynika, że samochód marki (...) o numerze nadwozia (...) został skompletowany na linii produkcyjnej w J. w (...). jako samochód osobowy w kategorii M1 z dostępną ilością miejsc: 8 wraz z kierowcą (2+3+3), przewidziany do sprzedaży i sprzedany na rynku niemieckim.

Reasumując powyższe należy więc skonstatować, że określenie przeznaczenia pojazdu winno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności dotyczących konkretnego samochodu. Dopiero łącznie na podstawie tych wszystkich danych możliwe jest potwierdzenie charakteru samochodu jako pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób, a tym samym jego przynależność do kodu taryfy celnej 8703 i w konsekwencji opodatkowanie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia podatkiem akcyzowym. W ocenie Sądu organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącą Spółkę. Fakt, że z przeprowadzonych dowodów wyprowadził odmienne niż skarżąca wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu, nie świadczy o pominięciu czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę. Czyni to nieuzasadnionym zarzut naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 191 O.p. co miało nastąpić poprzez utrzymanie w mocy decyzji mimo jej wydania w wyniku wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego, którego wad Sąd się jednak nie dopatrzył.

Ocena legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się bowiem do kontroli prawidłowości postępowania dowodowego i oceny dowodów dokonanej przez orzekające w sprawie organy celne. Zasadniczego znaczenia nabiera tu zatem art. 191 O.p., jako formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w tej sprawie.

Organ odwoławczy rozważył w przedmiotowej sprawie całość zebranego materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez stronę skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny samochód powinien być zaklasyfikowany do pozycji CN 8704. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń. Tak więc, Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie, a wynika z niego, że strona sprowadziła do kraju samochód osobowy posiadający pięć miejsc siedzących. Zatem zarzuty postawione organom administracji w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy wskazanych tam przepisów prawa. To, że organy dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.

W sprawie klasyfikacji spornego samochodu nie mogły mieć zastosowania przepisy ustawy prawo o ruchu drogowym, jak również przepisy w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia, a także przepisy innego kraju członkowskiego dotyczące rejestracji pojazdu samochodowego. Z tych przyczyn nie miały znaczenia dla tej klasyfikacji przedłożone przez stronę dokumenty skoro przedstawiciel producenta poinformował, iż sporny samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy. W założeniu producenta, pojazd ten został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

Odnosząc się do zarzutów skargi należy stwierdzić, że nie naruszono wskazanych tam przepisów prawa. W szczególności nie naruszono zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego, przy czym jednak wyprowadził z nich wnioski dotyczące spornego samochodu odmienne od tych, które wywodzi skarżący.

Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalono.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.