II FSK 2238/17, Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej. - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2706198

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lipca 2019 r. II FSK 2238/17 Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Beata Cieloch.

Sędziowie NSA: Antoni Hanusz (spr.), Bogdan Lubiński.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 2 lipca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 marca 2017 r. sygn. akt VII SA/Wa 833/16 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Ministra Finansów z dnia 4 lutego 2016 r. nr (...) w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej

1) oddala skargę kasacyjną,

2) zasądza od R.

K. na rzecz Ministra Finansów kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie faktyczne

1. Wyrokiem z 14 marca 2017 r., VII SA/Wa 833/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. K. na decyzję Ministra Finansów z 4 lutego 2016 r. w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej.

2. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze. zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzucił naruszenie:

I przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 p.p.s.a. przez zastosowanie tego przepisu i oddalenie skargi, gdy Sąd powinien zastosować art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., uwzględnić skargę i uchylić skarżoną decyzję wraz z decyzją organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpatrując sprawę dokonał niewłaściwej oceny i oddalił skargę pomimo naruszenia przez organ administracji przepisów:

- art. 7,8, 9, 77 § 1 oraz 80 ustawy z dnia 14.czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267 z późn. zm., dalej: "k.p.a."), poprzez wydanie rozstrzygnięcia w sprawie z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów i w konsekwencji uznanie, iż strona nie spełnia warunków do umorzenia opłaty legalizacyjnej ani w całości, ani w części; naruszenie ww. przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem gdyby dokonano pogłębionej analizy wraz z odniesieniem się do konkretnych wartości przychodów i wydatków, to Sąd pierwszej instancji oddaliłby skargę,

- art. 7 k.p.a. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i w konsekwencji wydanie błędnego rozstrzygnięcia, albowiem gdyby w stanie faktycznym ustalono, że skarżący nie jest współwłaścicielem nieruchomości o pow. 2,8 ha (nieruchomość jest składnikiem upadłej spółki Przedsiębiorstwa R. D. - M. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej) oraz nie osiąga dochodu z tytułu dzierżawy gospodarstwa rolnego o powierzchni 3,90 ha, to Sąd pierwszej instancji oddaliłby skargę. Gdyby dokonano ustalenia prawidłowego stanu faktycznego, to sytuacja materialna okazałaby się jeszcze trudniejsza niż to opisały organy administracji oraz Sąd pierwszej instancji - zatem naruszenie art. 7 miało istotny wpływ na wynik sprawy, II prawa materialnego art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., w związku z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm., dalej: "o.p."), w związku z art. 49c ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 z późn. zm., dalej: "u.p.b."), przez błędną wykładnię polegającą na zastosowaniu reguły uznania do ustaleń w zakresie istnienia przesłanki ważnego interesu podatnika w sytuacji, gdy uznaniowość w podejmowaniu decyzji o umorzeniu lub odmowie umorzenia zaległości podatkowych realizuje się dopiero po prawidłowym ustaleniu, że w ogóle zachodzą przesłanki do umorzenia, natomiast do możliwości wyboru określonego rozstrzygnięcia dochodzi dopiero po uprzednim ustaleniu, czy sytuacja podatnika mieści się w kryteriach jego ważnego interesu, co nie jest kwestią wyboru między różnymi możliwościami i nie jest objęte "uznaniowością", lecz jest kwestią ustaleń faktycznych i prawidłowych jednoznacznych wniosków wynikających z tych ustaleń; konsekwencją powyższych błędnych ustaleń, nieprawidłowo przyjęto, że stan zdrowia oraz sytuacja materialna skarżącego nie uzasadniają przyjęcia ważnego interesu podatnika, jako przesłanki instytucji umorzenia opłaty legalizacyjnej.

3. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Przedmiotem kontroli Sądu w sprawie niniejszej była decyzja Ministra Finansów z 4 lutego 2016 r., utrzymująca w mocy decyzję Wojewody W. z 13 listopada 2015 r., którą odmówiono umorzenia opłaty legalizacyjnej w wysokości 50.000 zł, nałożonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w W. z 18 maja 2015 r., z tytułu legalizacji samowolnej rozbudowy balkonu, jego oszklenia i zadaszenia w budynku mieszkalnym. Natomiast materialnoprawną podstawę wydanych w sprawie decyzji stanowił art. 49c § 1 u.p.b. i art. 67a § 1 o.p.

Zgodnie z art. 49c § 1 u.p.b., do opłat legalizacyjnych, o których mowa w art. 49 ust. 1 i art. 49b ust. 4 ww. ustawy, w zakresie nieuregulowanym w ustawie, stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacja podatkowa, z tym, że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewodzie. Przepis art. 67a § 1 pkt 3 o.p., stanowi natomiast, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Powołany przepis Ordynacji podatkowej przewiduje możliwość umorzenia w całości lub w części przez organ zaległości podatkowej (a więc odpowiednio opłaty legalizacyjnej), jeżeli przemawia za tym ważny interes podatnika lub interes publiczny (art. 67a § 1 pkt 3 o.p.). Decyzja w tym zakresie ma charakter decyzji uznaniowej. Jeżeli spełnione zostaną przesłanki zastosowania ulgi, do organu należy wybór konsekwencji prawnej ustalonego stanu faktycznego. Z przyznanej im kompetencji organy nie mogą korzystać w sposób woluntarystyczny, zupełnie nieracjonalny lub sprzeczny z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi. Wartości te wyznaczają granice uznania administracyjnego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 października 2016 r., II FSK 2427/14, z 2 marca 2016 r., II FSK 2474/15).

Użyte w art. 67a § 1 o.p. przy określeniu przesłanek umorzenia zaległości podatkowej, a z mocy art. 49c ust. 1 u.p.b. - także opłaty legalizacyjnej, zwroty normatywne - "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" - nie mają stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i zawsze odnosić go do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Są swoistymi klauzulami generalnymi, odsyłającymi do ocen pozaprawnych. Przesłanka interesu publicznego rozumiana jest jako dyrektywa postępowania, nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 maja 2014 r., II FSK 1339/12, z 15 lutego 2018 r., II FSK 1765/17). Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku, ale także sytuacja ekonomiczna podatnika (por. wyrok NSA z 6 lutego 2018 r., II FSK 168/16).

Przyjęte znaczenie zwrotów normatywnych ważnego interesu podatnika i interesu publicznego zakreśla zakres postępowania dowodowego, jakie organ powinien przeprowadzić w postępowaniu dotyczącym umorzenia zaległości podatkowej i opłaty legalizacyjnej. Zauważyć należy, że organy rozpoznające sprawę, tak Wojewoda W., jak i Minister Finansów prawidłowo prowadziły postępowanie. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji organy w celu dokładnego zbadania sprawy przeanalizowały nie tylko sytuację majątkową skarżącego, ale również i jego żony. Wzięły pod uwagę stan majątkowy małżeństwa po to, aby w ten sposób ustalić podstawy do udzielenia ewentualnej ulgi (umorzenia) w zakresie opłaty legalizacyjnej. Wskazały, że stan majątkowy i zdrowotny skarżącego (i jego małżonki) jest bez wątpienia trudny. Jednakże jak słusznie podniósł w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd administracyjny pierwszej instancji, brak jest w aktach sprawy dowodu na wystąpienie nadzwyczajnych zdarzeń losowych dotykających skarżącego, a on sam nie wykazał przed organem, że z uwagi na okoliczności, które zachwiały podstawami jego egzystencji, nie jest w stanie uiścić ustalonej opłaty legalizacyjnej. Organy obu instancji prawidłowo również oceniły, że w sprawie nie wystąpiły również przesłanki interesu publicznego, co słusznie zostało zaakceptowane przez WSA w Warszawie.

Mając na uwadze ustaloną w sprawie sytuację majątkową skarżącego i jego stan zdrowia, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż w sprawie nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika, ani interesu publicznego, które usprawiedliwiałyby umorzenie zobowiązania zapłaty opłaty legalizacyjnej.

Powyższe względy decydowały o tym, że w sprawie nie doszło do naruszenia przez Sąd powołanych w podstawie skargi kasacyjnej przepisów. W tych warunkach Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.