Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2678950

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego
z dnia 10 kwietnia 2019 r.
II FSK 1321/17

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (spr.).

Sędziowie: NSA Anna Dumas, WSA (del.) Alicja Polańska.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 10 kwietnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. J.-W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lutego 2017 r. sygn. akt VIII SA/Wa 669/16 w sprawie ze skargi E. J.-W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Radomiu z dnia 17 czerwca 2016 r. nr (...) w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie faktyczne

Wyrokiem z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt VIII SA/Wa 669/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę E. J. - W. (skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Radomiu z dnia 17 czerwca 2016 r. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2015 r.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że organy podatkowe przyjęły, iż od 1 listopada 2015 r. na skarżącej i innych współwłaścicielach nieruchomości położonej we wsi B. ciąży obowiązek podatkowy dotyczący podatku rolnego i podatku od nieruchomości, czego wynikiem było wydanie decyzji ustalającej skarżącej - jako współwłaścicielce 1/2 części nieruchomości oraz A. R. (1/4 części) i S. B. (1/4 części) jako pozostałym współwłaścicielom tej nieruchomości, łączne zobowiązanie pieniężne za 2015 r. w wysokości 14 zł. Organy podatkowe uwzględniły zaktualizowane (19 października 2015 r. oraz 15 stycznia 2016 r.) dane dotyczące ww. nieruchomości, wynikające z ewidencji gruntów i budynków oraz dane dotyczące przedmiotowej nieruchomości wynikające ze złożonych przez współwłaścicieli informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych (INOB-1).

Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo ustaliły wysokość podatku rolnego, przyjmując powierzchnię gruntu na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów. Nie naruszyły prawa ustalając podatek od nieruchomości dotyczący gruntów na podstawie informacji oraz danych z ewidencji gruntów i budynków, czy też ustalając podatek od nieruchomości dotyczący budynków na podstawie informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych (INOB-1) złożonych w listopadzie 2015 r. oraz w styczniu 2016 r. przez współwłaścicieli, którzy wykazali do opodatkowania dwa budynki mieszkalne (o powierzchni 60 m2 oraz 56 m2).

Za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.; dalej: O.p.) z uwagi na brak podstaw faktycznych i prawnych do przyjęcia wniosku, że występują tożsame podmioty i tożsamy przedmiot w sprawach zakończonych, w jednym przypadku - wydaniem decyzji ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne dla skarżącej i innych współwłaścicieli nieruchomości, a w drugim przypadku - wydaniem decyzji uchylającej decyzję wymiarową organu pierwszej instancji wydaną dla zmarłej matki skarżącej. Inni są adresaci tych decyzji i inny przedmiot, zatem nie ma podstaw, by twierdzić, że są to decyzje wydane w tej samej sprawie.

Sąd poddał w wątpliwość prawidłowość ustalonej kwoty łącznego zobowiązanie pieniężne (14 zł na 2015 r.), ale przez wzgląd na treść art. 134 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 2016, poz. 718 z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.) uznał, iż wątpliwość ta nie może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Zastrzeżenia skarżącej dotyczące sposobu oznaczenia akt niniejszej sprawy Sąd ocenił jako nie mające istotnego wpływu na wynik sprawy. Za oczywiście chybione w świetle art. 165 § 7 pkt 2 O.p. Sąd uznał zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania podatkowego z uwagi na odstąpienie przez Wójta od wszczęcia postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości składali bowiem w listopadzie 2015 r. oraz w styczniu 2016 r. stosowne informacje o nieruchomościach i obiektach budowlanych (INOB-1).

Sąd stwierdził, że brak było podstaw do zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie w grudniu 2015 r. lub później. Podniósł, iż prawomocnym wyrokiem z 10 sierpnia 2016 r., sygn. akt VIII SA/Wa 1064/15 Sąd oddalił skargę skarżącej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Radomiu z dnia 7 października 2015 r. w przedmiocie uchylenia decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego.

W skardze kasacyjnej skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji na postawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 128 w zw. z art. 212 w zw. z art. 254 § 1 i 2 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 i 4 O.p. wobec niedostrzeżenia przez Sąd, że zaskarżona decyzja Wójta Gminy C. z dnia 15 marca 2016 r., poprzez niewskazanie w jej podstawie prawnej art. 254 § 1 i 2 O.p. nie dokonuje zmiany decyzji ostatecznej z dnia 5 lutego 2015 r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie 50 zł, a tym samym doprowadza do funkcjonowania w obrocie prawnym jednocześnie dwóch decyzji podatkowych dotyczących tego samego przedmiotu opodatkowania i tego samego zobowiązania podatkowego za 2015 r., co stanowi rażące naruszenie przepisu art. 254 § 1 i 2 O.p., które to uchybienie ma istotny wpływ na wynik sprawy i jest nie do zaakceptowania w państwie prawa bowiem narusza jednocześnie zasadę związania organu wydaną decyzją ostateczną oraz zasadę trwałości decyzji ostatecznych w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 201 § 1 pkt 7 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 124 O.p. przejawiające się w tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie, przez błędne przyjęcie, że Wójt Gminy C. od dnia 1 stycznia 2016 r. nie był zobowiązany na podstawie art. 201 § 1 pkt 7 O.p. do zawieszenia postępowania w sprawie wszczętej na podstawie postanowienia z dnia 20 października 2015 r., pomimo wniesienia przez skarżącą skargi na decyzję SKO z dnia 7 października 2015 r. w przedmiocie uchylenia decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez oparcie ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie zakończonej wydaniem decyzji z dnia 15 marca 2016 r. na niepełnym materiale dowodowym, czym jednocześnie doszło do naruszenia zasady legalizmu w postępowaniu podatkowym, zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zasady informowania o przebiegu postępowania podatkowego, zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym oraz zasady przekonywania strony w postępowaniu podatkowym;

3) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak prawidłowego uzasadnienia wyroku i podstaw nieuwzględnienia zarzutu naruszenia przepisu art. 165 § 1, 2, 4, art. 120 i 121 § 1 i 2 O.p. w zw. z § 55 ust. 1 Załącznika nr 1 do Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 18 stycznia 2011 r. w sprawie instrukcji kancelaryjnej, jednolitych rzeczowych wykazów akt oraz instrukcji w spawie organizacji i zakresu działania archiwów zakładowych, podniesionych przez skarżącą w treści skargi, polegające na tym, iż w treści wyroku na stronie 8 uzasadnienia, Sąd ograniczył się do stwierdzenia, że "wątpliwości skarżącej dotyczące sposobu oznaczenia akt niniejszej sprawy nie mają oraz nie mogą mieć z oczywistych względów istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy", co tym samym uniemożliwia odniesienie się do argumentów Sądu, skoro nie wiadomo na podstawie jakich poglądów doktryny, orzecznictwa oraz przepisów prawa, Sąd przedstawił swój osąd sprawy, przy czym uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem uniemożliwia dokonanie instancyjnej kontroli wyroku;

4) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie nieprawidłowego stanu faktycznego sprawy poprzez pominięcie w nim istotnego faktu, iż postanowieniem z dnia 20 października 2015 r. Wójt Gminy C. wszczął postępowanie w sprawie zmiany decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2015 r., co skutkowało brakiem prawidłowego uzasadnienia wyroku, przy czym uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem Sąd dokonał kontroli postępowania organów administracji podatkowej, przy założeniu, że Wójt nie wydał postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw nie zasługiwała na uwzględnienie. Ze względu na sposób sformułowania zarzutów zawartych we wniesionej skardze kasacyjnej, jak również ich uzasadnienie, celowe jest przypomnienie pewnych podstawowych zasad dotyczących wymogów skargi kasacyjnej.

Otóż, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której w niniejszej sprawie nie stwierdzono.

Przepis art. 174 p.p.s.a. stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Według postanowień art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna poza tym, że ma czynić zadość wymaganiom przepisanym dla każdego pisma procesowego powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie takiej podstawy oraz określenie tych przepisów prawa, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną zostały naruszone przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym zarzucane naruszenie przepisów polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Podkreślić należy, że nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny.

Zarzuty kasacyjne nie odpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia.

Wniesiona w niniejszej sprawie skarga kasacyjna nie spełnia wymogów określonych omówionymi przepisami prawa. Oparto ją na podstawie kasacyjnej z pkt 2 art. 174 p.p.s.a., a więc konieczne było wykazanie wpływu na wynik sprawy zarzucanego naruszenia każdego z osobna przepisów postępowania wskazanych w petitum skargi kasacyjnej, natomiast skarżąca takiego wpływu nie wykazała, poprzestając na wypowiedzeniu formuły o jego wystąpieniu. Nie wykazała również w czym upatruje naruszenie każdego z przepisów podanych w petitum jako naruszone. Poza tym uzasadnienie skargi kasacyjnej jest chaotyczne, zawiera błędy, w większości pozostaje oderwane od zarzutów postawionych w jej petitum.

Przypomnieć należy, iż z uwagi na wymogi formalne, które musi spełniać skarga kasacyjna, a także skutki niedochowania tych wymogów, w szczególności mających charakter konstrukcyjny i dotyczących podstaw kasacyjnych, wprowadzono przymus adwokacko-radcowski (w sprawach obowiązków podatkowych skargę kasacyjną sporządzić może także doradca podatkowy) w celu zapewnienia stronie niemającej odpowiedniego przygotowania prawniczego możliwość skutecznego wniesienia takiego sformalizowanego środka odwoławczego. Zatem profesjonalny pełnomocnik powinien dołożyć co najmniej należytej staranności przy sporządzaniu skargi kasacyjnej, a więc nie tylko oprzeć ją na prawidłowych podstawach kasacyjnych, ale również uzasadnić wnoszone zarzuty w sposób klarowny, logiczny i czytelny. Tych cech nie można przypisać uzasadnieniu rozpoznanej skargi kasacyjnej.

W pkt 1 petitum skargi kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 128 w zw. z art. 212 w zw. z art. 254 § 1 i 2 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 i 4 O.p., przy czym wskazano na rażące naruszenie art. 254 § 1 i 2 O.p. Natomiast w uzasadnieniu tego zarzutu dużą wagę przywiązano do numeru sprawy, powiązano postępowanie prowadzone w niniejszej sprawie z odrębnym postępowaniem zakończonym prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1064/15, a przynajmniej taki wniosek wysnuć można po lekturze uzasadnienia zaskarżonego wyroku, bo przekaz autora skargi kasacyjnej jest chaotyczny, nie pozwalający na usystematyzowanie zdarzeń mających miejsce w tej sprawie. Wydaje się, że autor skargi kasacyjnej powinien sporządzać ją w oparciu o akta sprawy, a więc znać ich zawartość, a w warunkach niniejszej sprawy powinien wiedzieć, iż nie zawierają one dokumentacji dotyczącej sprawy zakończonej powyżej wskazanym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Tym samym powinien wiedzieć, że Naczelny Sąd Administracyjny nie ma możliwości zweryfikować twierdzeń zbudowanych w oparciu o dokumenty, którymi nie dysponuje. Jeśli pełnomocnik skarżącej uważał, że dokumentacja taka winna znajdować się w aktach niniejszej sprawy i w tym upatrywał braki dowodowe, powinien postawić stosowne zarzuty, a ponieważ tego nie uczynił, nie może oczekiwać, iż Naczelny Sąd Administracyjny wypowie się w kwestiach nie znajdujących oparcia w aktach sprawy.

Jak już powiedziano, podnoszone w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumenty są ściśle powiązane z postępowaniem zakończonym prawomocnym wyrokiem, czyli w rzeczy samej wskazują na oczekiwanie autora skargi kasacyjnej, iż Naczelny Sąd Administracyjny podda ocenie postępowanie w tamtej sprawie i zderzy je z postępowaniem w sprawie niniejszej, ale jest to niemożliwie przez wzgląd na regulację z art. 153 p.p.s.a. Sąd jest bowiem związany prawomocnym wyrokiem.

Za niezrozumiały należy uznać zarzut naruszenia art. 254 § 1 i 2 O.p., tym bardziej rażącego naruszenia tego przepisu. W niniejszej sprawie postępowanie było prowadzone w trybie zwyczajnym, zatem przepis ten nie powinien stanowić podstawy prawnej decyzji organu pierwszej instancji. Autor skargi kasacyjnej wprawdzie twierdzi, iż w obrocie prawnym pozostają dwie decyzje ustalające wymiar podatku za listopad i grudzień 2015 r., ale Sąd pierwszej instancji wykazał, iż taka sytuacja nie ma miejsca i tego nie podważono w skardze kasacyjnej. Sąd wyjaśnił, iż każda z tych decyzji dotyczy innego kręgu osób oraz innego przedmiotu, nie występuje zatem pomiędzy nimi tożsamość podmiotowa i przedmiotowa. Nie podważono też stanowiska Sądu pierwszej instancji, iż jedną z tych decyzja jest ta, która została poddana ocenie prawomocnym wyrokiem sygn. akt III SA/Wa 1064/15. Jeśli zaś jest to ta decyzja, to należy zauważyć, iż ww. wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na decyzję SKO w Radomiu z dnia 7 października 2015 r. uchylającą decyzję Wójta Gminy C. z dnia 5 sierpnia 2015 r., zatem nie istnieje w obrocie prawnym decyzja poprzednio ustająca wymiar zobowiązania łącznego.

Autor skargi kasacyjnej w ogóle nie uzasadnił zarzutów naruszenia art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 p.p.s.a., art. 128, art. 212, art. 247 § 1 pkt 3 i 4 O.p., więc uchylają się one spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Odnośnie zaś do oznakowania sprawy, tu rację trzeba przyznać Sądowi pierwszej instancji, iż nieprawidłowości w tym zakresie, jeśli nawet wystąpiły, czego jak już wyjaśniono nie może zweryfikować Sąd kasacyjny, to pozostają one bez wpływu na wynik sprawy. To nie numer administracyjny sprawy jest bowiem prawnie znaczący, lecz dane identyfikujące decyzję administracyjną kończącą postępowanie administracyjne, a są nimi, zgodnie z art. 210 § 1 O.p., oznaczenie organu, data wydania, adresat, podstawa prawna, rozstrzygnięcie, podpis osoby wydającej decyzję. Skarżąca nie wskazała na brak któregokolwiek z tych elementów w zaskarżonej decyzji.

W ramach zarzutu podniesionego w pkt 2 skargi kasacyjnej jej autor wskazał na naruszenie art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 201 § 1 pkt 7 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 124 O.p. W uzasadnieniu zaś tych zarzutów wskazywał na art. 130 § 1 pkt 6 O.p. i z tego przepisu wywodził obowiązek zawieszenia postępowania podatkowego, a w ostatnim zdaniu stwierdził w odniesieniu do wszystkich tych przepisów, że z tego względu zarzuca ich naruszenie. Stwierdzić więc trzeba, że nie wykazano ani wpływu zarzucanego naruszenia ww. przepisów na wynik sprawy, ani nie uzasadniono zarzutu naruszenia żadnego z tych przepisów. Co więcej z przepisu art. 130 § 1 pkt 6 O.p., który normuje wyłączenie pracownika od udziału w postępowaniu w sprawach podatkowych wywodzono obowiązek zawieszenia postępowania. Pozostaje stwierdzić, iż zarzut ten również uchyla się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W pkt 3 petitum skargi kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 165 § 1, 2, 4, art. 120 i 121 § 1 i 2 O.p. w zw. z § 55 ust. 1 Załącznika nr 1 do Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 18 stycznia 2011 r. w sprawie instrukcji kancelaryjnej, jednolitych rzeczowych wykazów akt oraz instrukcji w spawie organizacji i zakresu działania archiwów zakładowych, a całe obszerne uzasadnienie przypisane do tych zarzutów poświęcono tematyce dotyczącej sygnatur akt administracyjnych.

Jak wcześniej powiedziano, to nie numer sprawy administracyjnej decyduje o wyniku sprawy, lecz prawidłowość decyzji kończącej to postępowanie, tę zaś identyfikują elementy określone w art. 210 § 1 O.p. Zauważenia wymaga, iż z opisu przedstawionego przez autora skargi można by wywnioskować, że była jakaś niezmiernie duża ilość akt sprawy czy też spraw, mnogość różnych dokumentów, dlatego skarżąca miała problem ze zorientowaniem się, które dokumenty są przynależne do konkretnej sprawy. Tymczasem akta podatkowe dołączone do zaskarżonej decyzji są niewielkie, należycie spięte i nie powinny stwarzać żadnych problemów z analizą ich zawartości.

Pośród wywodów dotyczących sygnatur podniesiony został wątek dotyczący wszczęcia postępowania podatkowego połączony z zarzutem, iż Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do tej kwestii. Ten problem został przedstawiony w sposób niejasny, niemniej jednak stwierdzić można, że wbrew stanowisku skargi kasacyjnej Sąd ten wyjaśnił, iż zgodnie z art. 165 § 7 pkt 2 O.p. organ podatkowy nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania w przypadku złożenia informacji przez podatników podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego. Wskazał, iż takie informacje zostały złożone przez współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości. Autor skargi kasacyjnej nie podważył stanowiska Sądu pierwszej instancji odnośnie do zastosowania w tej sprawie art. 165 § 7 pkt 2 O.p. i bezzasadnie zarzucił Sądowi naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., jako że Sąd odniósł się do kwestii wszczęcia postępowania podatkowego.

Za niezasadny należy uznać też zarzut postawiony w pkt 4 petitum skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Do naruszenia tego przepisu dochodzi wówczas, gdy uzasadnienie wyroku nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta uniemożliwia kontrolę instancyjną orzeczenia lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu, albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia (por. wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 502/17, dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl - CBOSA). Fakt nie odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do wszystkich zarzutów skargi nie przesądza a priori, że doszło do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Należy zwrócić uwagę, że w świetle postanowień art. 184 Pp.p.s.a. in fine skarga kasacyjna jest bezzasadna także wówczas, gdy samo orzeczenie jest zgodne z prawem, a błędne jest jedynie jego uzasadnienie. Dotyczy to również przypadku, kiedy uzasadnienie prawidłowego orzeczenia jest błędne tylko w części (por. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2016 r., sygn. akt II OSK 682/15 - CBOSA). Uwzględnienie zatem zarzutu naruszenia omawianego przepisu może mieć miejsce wówczas, gdy wskazywana wada uzasadnienia jest na tyle poważna, że może to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a samo uchybienie musi uniemożliwiać kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku (por. wyrok NSA z dnia 26 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1741/15 - CBOSA). Nadto, poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można skutecznie zwalczać ani prawidłowości przyjętego stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. Wbrew sformułowanemu w skardze kasacyjnej zarzutowi zaskarżony wyrok nie narusza regulacji art. 141 § 4 p.p.s.a. w stopniu stanowiącym - w świetle powyższych uwag - podstawę do jego wyeliminowania z obrotu prawnego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną oddalenia skargi. Sąd pierwszej instancji w dostateczny sposób wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia i co szczególnie istotne wyrok poddaje się kontroli instancyjnej.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.