Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2768697

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie
z dnia 21 listopada 2019 r.
I SAB/Sz 6/19

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Wojciechowska.

Sędziowie WSA: Marzena Kowalewska, Jolanta Kwiecińska (spr.).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 21 listopada 2019 r. sprawy ze skargi A.W. w przedmiocie bezczynności Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w K. w zakresie uchylenia zastosowanych środków w postępowaniu zabezpieczającym

1. zobowiązuje Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w K. do dokonania czynności koniecznych do wykreślenia hipotek przymusowych ustanowionych w związku z decyzją tego organu z dnia (...) r. znak:(...), w terminie 14 dni od dnia doręczenia odpisu prawomocnego wyroku,

2. stwierdza, że bezczynność Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w K. miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa,

3. wymierza Naczelnikowi (...) Urzędu Skarbowego w K. grzywnę w wysokości (...) złotych,

4. zasądza od Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w K. na rzecz A. W. (...) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie faktyczne

W skardze z dnia (...) sierpnia 2019 r., skierowanej do tutejszego Sądu A. W. (dalej: "Strona" lub "Skarżąca"), działając na podstawie art. 3 § 2 pkt 8 w zw. z art. 52 § 2 w zw. z art. 53 § 2b w zw. z art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2019.2325 j.t.; dalej: "p.p.s.a.") zaskarżyła bezczynność Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. w zakresie braku uchylenia zastosowanych środków zabezpieczających przybliżonej kwoty zobowiązania wynikającego z toczącej się kontroli podatkowej w podatku od towarów i usług mimo uchylenia tej decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S., a która to jest ostateczna w instancji.

Strona zarzuciła Naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego w K. naruszenie: art. 33 § 4, art. 125 § 1 i 2 oraz art. 139 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2019.900 tj. z późn. zm.; dalej: "O.p."), poprzez brak uchylenia środków zabezpieczających w postaci hipotek przymusowych na nieruchomościach Skarżącej, mimo uchylenia decyzji o zabezpieczeniu przez organ drugiej instancji, tj. bezczynność organu trwającą przez trzy miesiące od wydania decyzji kasacyjnej do dnia złożenia niniejszej skargi.

Strona wniosła o:

- zobowiązanie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. do natychmiastowego uchylenia hipotek przymusowych na nieruchomościach, dla których Sąd Rejonowy w K. (...) prowadzi księgi wieczyste o numerach (...), (...), (...);

- przyznanie od organu na rzecz Skarżącej sumy wskazanej w art. 149 § 2 p.p.s.a. alternatywnie orzeczenie grzywny od organu;

- zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania w tym zastępstwa procesowego przez doradcę podatkowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu zarzutów skargi Strona wyjaśniła, że dnia (...) marca 2019 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. decyzją o nr (...) określił Stronie przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego wynikającego z ówcześnie prowadzonej kontroli podatkowej, w łącznej wysokości (...) zł oraz orzekło zabezpieczeniu w postaci hipoteki przymusowej na trzech nieruchomościach będących mieniem Skarżącej, dla których to Sąd Rejonowy w K. (...) prowadzi księgi wieczyste o numerach (...), (...), (...)

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S., po rozpoznaniu odwołania Strony, decyzją z dnia (...) maja 2019 r. nr (...) uchylił ww. decyzję organu I instancji, w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu organ II instancji podtrzymał zarzuty Strony co do jej niezgodności z obowiązującymi przepisami prawa.

Jak wskazał Strona z chwilą wydania decyzji kasacyjnej, uchylono również, z mocy samego prawa, rygor natychmiastowej wykonalności dla tej decyzji oraz wynikających z niej czynności zabezpieczających. Organ powinien zatem niezwłocznie dokonać uchylenia zabezpieczenia w postaci hipotek przymusowych i ewentualnie dalej prowadzić postępowanie dowodowe zgodnie z uzasadnieniem decyzji organu II instancji.

Pismem z dnia (...) lipca 2019 r. (zgodnie z prezentatą organu wpłynęło (...) lipca 2019 r.) Skarżąca wniosła ponaglenie w powyższym zakresie, tj. wniosła o natychmiastowe wykreślenie ww. hipotek przymusowych. Jak wskazała Strona w uzasadnieniu zarzutów skargi, ww. ponaglenie wniosła za pośrednictwem organu pierwszej instancji, jednakże powołując się na art. 170 § 2 O.p. "podanie wniesione do organu niewłaściwego przed upływem terminu określonego przepisami prawa uważa się za wniesione z zachowaniem terminu" uznać należy, że organ zobowiązany był niezwłocznie stwierdzić swoją niewłaściwość i przekazać je według przepisu art. 141 § 1 pkt 1 O.p. organowi wyższego stopnia.

Dla bezpieczeństwa procesowego Strona ponowiła w dniu (...) sierpnia 2019 r. ponaglenie, kierując je bezpośrednio do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S.

Skarżąca wskazała, że nie ma obowiązku czekać z wniesieniem skargi na bezczynność do wojewódzkiego sądu administracyjnego na odpowiedź organu właściwego do rozpoznania ponaglenia. Na tę okoliczność przytoczyła orzecznictwo, tj. wyrok NSA z dnia 25 września 2018 r., II OSK 1659/18, w którym to sąd uznał, że "skarga na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania może zostać wniesiona po wniesieniu ponaglenia, przy czym obowiązek sądu do rozpoznania skargi na bezczynność lub przewlekłość nie jest uzależniony od wydania przez organ wyższego stopnia postanowienia w przedmiocie rozpatrzenia ponaglenia ani dochowania terminu załatwienia sprawy wynikającego z tego postanowienia albo terminu wskazanego przez organ właściwy do rozpatrzenia sprawy wskazanego w zawiadomieniu o niemożliwości dotrzymania ustawowego terminu załatwienia sprawy".

Jednocześnie Skarżąca podkreśliła, że organ I instancji wydał decyzję o zabezpieczeniu oraz dokonał stosownych czynności zabezpieczających w nadzwyczajnym pośpiechu uchybiając przy tym wielu przepisom postępowania oraz przepisom materialnym, natomiast po uchyleniu wadliwej decyzji organ nie podjął jakichkolwiek działań przez okres trzech miesięcy. Tym samym właściwym, w ocenie Strony będzie przyznanie kwoty pieniężnej na rzecz Skarżącej w wysokości (...) zł alternatywnie orzeczenie grzywny od organu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości.

Organ wskazał, że stan faktyczny w ujęciu chronologicznym przedstawiał się następująco:

1) na podstawie upoważnienia z dnia (...) maja 2018 r., nr (...) oraz upoważnienia z dnia (...) listopada 2018 r., nr (...) została wszczęta kontrola podatkowa u Strony w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2017 r.;

2) w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wydał decyzję z dnia (...) marca 2019 r., znak:

(...) określającą Stronie przybliżone kwoty zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik 2016 r. oraz marzec 2017 r. i orzekł o zabezpieczeniu na majątku Strony należności za powyższe okresy w łącznej wysokości (...) zł wraz z należnymi na dzień wydania decyzji odsetkami za zwłokę w kwocie (...) zł; 3) na podstawie ww. decyzji wystawiono w dniu (...) marca 2019 r. zarządzenia zabezpieczenia nr (...) (4 sztuki) celem zabezpieczenia należności w formie hipoteki przymusowej na nieruchomościach należących do Strony, dla których prowadzone są księgi wieczyste o numerach KO (...),

KO (...) i (...); wpisu hipotek dokonano w dniu (...) kwietnia 2019 r. oraz w dniu (...) maja 2019 r.

4) Strona, pismem z dnia (...) marca 2019 r., wniosła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. odwołanie od ww. decyzji o zabezpieczeniu;

5) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. decyzją z dnia (...) mają 2019 r., znak: (...) uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia; decyzję doręczono Stronie w dniu (...) maja 2019 r., natomiast organowi podatkowemu I instancji w dniu (...) lipca 2019 r.;

6) w dniu (...) lipca 2019 r. wpłynęło do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. pismo Strony, określone jako ponaglenie, o którym mowa w art. 141 § 1 pkt 1 O.p.; w powyższym piśmie zarzucono organowi podatkowemu I instancji bezczynność w przedmiocie nieuchylenia środków zabezpieczenia w postaci hipotek przymusowych na trzech nieruchomościach podatniczki objętych księgami wieczystymi o numerach: KO (...), KO (...) i (...), w związku z uchyleniem decyzji o zabezpieczeniu przez organ II instancji;

7) w dniu (...) lipca 2019 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. przekazał ponaglenie wraz ze stanowiskiem w tej sprawie zgodnie z właściwością Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w S.;

8) w dniu (...) sierpnia 2019 r. wpłynęło do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. kolejne pismo Strony, określone jako ponaglenie, o którym mowa w art. 141 § 1 pkt 1 O.p.

9) w dniu (...) sierpnia 2019 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. przekazał ponowne ponaglenie wraz ze stanowiskiem w tej sprawie zgodnie z właściwością Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w S.

10) w dniu (...) sierpnia 2019 r. wpłynęła do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. skarga Strony na bezczynność organu w przedmiocie nieuchylenia zastosowanych środków zabezpieczających przybliżonej kwoty zobowiązania wynikającego z toczącej się kontroli podatkowej;

11) w dniu (...) sierpnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. wydał postanowienie, w którym uznał ponaglenie za nieuzasadnione.

Organ wyjaśnił, iż zgodnie z treścią art. 154 § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1314 z późn. zm.; dalej: "u.p.e.a.") "Zajęcie zabezpieczające nie przekształca się w zajęcie egzekucyjne w przypadku uchylenia przez organ odwoławczy lub sąd administracyjny decyzji stanowiącej podstawę do dokonania zabezpieczenia, o ile wydanie nowej decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie nastąpi w terminie 6 miesięcy od dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego lub prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego organowi właściwemu do wydania decyzji".

Organ nadmienił ponadto, że zgodnie z art. 33a § 2 O.p., wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu nie narusza zarządzenia zabezpieczenia wydanego na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Zatem decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. o zabezpieczeniu z dnia (...) marca 2019 r., stanowiąca podstawę do dokonania zabezpieczenia, z mocy prawa miała rygor natychmiastowej wykonalności i wniesienie od niej odwołania nie miało znaczenia dla jej wykonania, zaś uchylenie tej decyzji w dniu (...) maja 2019 r. nie oznaczało automatycznie uchylenia zajęć zabezpieczających, skoro nadal toczy się postępowanie. Wprawdzie nie została jeszcze wydana nowa decyzja w przedmiocie zabezpieczenia, to jednak podkreślenia wymaga, że jeszcze nie upłynął sześciomiesięczny termin, o którym mowa w art. 154 § 6 u.p.e.a. W powyższym stanie prawnym, samo uchylenie decyzji o zabezpieczeniu przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania nie obliguje Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. do natychmiastowego uchylenia dokonanych zabezpieczeń, bowiem postępowanie zabezpieczające nadal pozostaje w toku. Zarządzenia zabezpieczenia nie podlegają uchyleniu wraz z decyzją, warunkiem jednak jest wydanie nowej decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w terminie 6 miesięcy od dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego organowi właściwemu do jej wydania (por. wyrok NSA z dnia 19 lipca 2013 r., II FSK 2331/11).

Jak wskazał organ, w ustalonych okolicznościach sprawy nie upłynął jeszcze sześciomiesięczny termin do wydania decyzji, o którym mowa w art. 154 § 6 u.p.e.a-tym samym zarzut bezczynności jest nieuzasadniony.

Ponadto dla organu pierwszej instancji termin do załatwienia sprawy biegnie od daty doręczenia mu decyzji organu nadrzędnego wraz z aktami sprawy. Tak jak wskazano wyżej decyzja organu odwoławczego została doręczona organowi pierwszej instancji w dniu (...) lipca 2019 r. Zarzut trzymiesięcznej bezczynności organu jest więc pozbawiony podstaw. Nie można bowiem mówić o bezczynności w sytuacji braku po stronie organu pierwszej instancji wiedzy co do rozstrzygnięcia odwoławczego obligującego go do podejmowania w sprawie dalszych czynności. Mając powyższe okoliczności na uwadze Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wskazuje na oczywistą w jego ocenie bezzasadność skargi.

Na żadnym z etapów postępowania organowi I instancji nie sposób bowiem zarzucać, iż dopuścił się on rażącej zwłoki, czy też w sposób nieuzasadniony pozostawał w bezczynności, szczególnie z rażącym naruszeniem prawa.

Resumując Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. stanął na stanowisku, iż nie dopuścił się bezczynności w sprawie opisanej w treści skargi, tym bardziej nie uczynił tego z rażący naruszeniem prawa. Oczywista w ocenie organu bezzasadność skargi uzasadnia z kolei wniosek o jej oddalenie w całości.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2019.2167 tj.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na podstawie art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na bezczynność organów w przypadkach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a) p.p.s.a. Oznacza to, że w sprawach, w których wydawane są decyzje oraz postanowienia, jak też w sprawach, w których wydawane są inne akty z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa albo podejmowane czynności materialnotechniczne - możliwe jest zaskarżenie braku wymaganego prawem zachowania się organu administracji. Ocena, co do bezczynności organu, dokonana być musi na gruncie właściwego dla załatwienia sprawy prawa materialnego, gdyż ono rozstrzyga o legitymacji organu i wynikających z nich uprawnieniach i obowiązkach.

Stan faktyczny w sprawie nie był sporny, w istotnym zakresie sprowadzał się do oceny sekwencji następujących, niekwestionowanych zdarzeń prawnych:

- w trakcie kontroli podatkowej, w dniu (...) marca 2019 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wydał decyzję znak: (...) określającą Stronie przybliżone kwoty zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik 2016 r. oraz marzec 2017 r. i orzekł o zabezpieczeniu na majątku Strony należności za powyższe okresy w łącznej wysokości (...) zł wraz z należnymi na dzień wydania decyzji odsetkami za zwłokę w kwocie (...) zł;

- na podstawie ww. decyzji w dniu (...) marca 2019 r. wydane zostały zarządzenia zabezpieczenia (4 sztuki), celem zabezpieczenia należności w formie hipoteki przymusowej na nieruchomościach należących Skarżącej, dla których prowadzone są księgi wieczyste o numerach KO (...), KO (...) i (...); wpisu hipotek dokonano w dniu (...) kwietnia 2019 r. oraz w dniu

(...) maja 2019 r.

- w wyniku uwzględnienia odwołania na ww. decyzję, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. decyzją z dnia (...) maja 2019 r. znak: (...), uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia; decyzję doręczono Stronie w dniu (...) maja 2019 r., natomiast organowi podatkowemu I instancji w dniu (...) lipca 2019 r.;

- w dniu (...) lipca 2019 r. oraz w dniu (...) sierpnia 2019 r. Skarżąca wniosła ponaglenie w zakresie braku uchylenia środków zabezpieczenia w postaci hipotek przymusowych na trzech nieruchomościach Skarżącej objętych księgami wieczystymi o numerach: KO (...), KO (...) i (...), w związku z uchyleniem decyzji o zabezpieczeniu przez organ II instancji.

Kluczem do rozstrzygnięcia sporu w sprawie pozostaje interpretacja art. 154 § 6 u.p.e.a., zgodnie z którym zajęcie zabezpieczające nie przekształca się w zajęcie egzekucyjne w przypadku uchylenia przez organ odwoławczy lub sąd administracyjny decyzji stanowiącej podstawę do dokonania zabezpieczenia, o ile wydanie nowej decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie nastąpi w terminie 6 miesięcy od dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego lub prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego organowi właściwemu do wydania decyzji.

Zdaniem organu samo wydanie w sprawie decyzji w sprawie zabezpieczenia w terminie 6 miesięcy od uchylenia poprzedniej decyzji o zabezpieczeniu sprawi, że zajęcie zabezpieczające pozostawało w mocy. W sprawie natomiast nie upłynął jeszcze 6- miesięczny termin do jej wydania, a zatem ustanowione zabezpieczenie pozostaje w mocy.

Zdaniem Skarżącej z kolei - z chwilą wydania decyzji kasacyjnej, uchylono również z mocy prawa rygor natychmiastowej wykonalności dla tej decyzji oraz wynikających z niej czynności zabezpieczających zaś w sprawie brak wydania nowej decyzji zabezpieczającej jak i decyzji wymiarowej - w momencie składania wniosku nie było zatem podstaw prawnych do utrzymywania zabezpieczenia.

Rozstrzygając powyższą kwestię Sąd podzielił stanowisko Skarżącej i uznał, że zastosowanie do stanu faktycznego w sprawie art. 154 § 6 u.p.e.a. było niezasadne i wynikało z jego nieprawidłowej interpretacji.

Wskazany przepis dodany został do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przez art. 2 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r., nr 209 poz. 1318) z dniem 1 stycznia 2009 r. Ówczesna zmiana przepisów miała charakter systemowy, dokonywała zamiany stanu prawnego z takiego, w którym wydana decyzja co do zasady podlegała wykonaniu (chyba, że organ podatkowy wstrzymał jej wykonanie) na system, w którym zasadą jest, że decyzja nie podlega wykonaniu do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia w postępowaniu podatkowym (lub - z mocy odesłania na podstawie przepisów o kontroli skarbowej - w postępowaniu kontrolnym prowadzonym przez organy kontroli skarbowej). W szczególnie uzasadnionych przypadkach organy podatkowe mogą nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności.

Należy zauważyć, że zabezpieczenie dokonywane na podstawie art. 33 O.p. i zabezpieczenie, o którym traktuje regulacja zawarta w art. 154-166c u.p.e.a. to dwie odrębne instytucje. Przyjmuje się, że pierwsze z wymienionych zabezpieczeń stanowi przypadek szczególny, o którym traktuje art. 155 u.p.e.a. Co do zasady zabezpieczenie dokonywane w trybie przepisów Ordynacji podatkowej dotyczy zobowiązań, co do których nie upłynął jeszcze termin płatności lub zobowiązań, których wielkości jeszcze nie określono, natomiast drugie ze wskazanych zabezpieczeń (egzekucyjne) dotyczy należności, których wysokość jest znana, wymagalna. To rozróżnienie jest istotne dla prawidłowego zrozumienia zakresu regulacji objętej art. 154 u.p.e.a.

Z art. 154 § 1 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnych lub wykonania obowiązku o charakterze pieniężnym, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję. Wyraźnie wskazuje to na cel zabezpieczenia egzekucyjnego, którym jest przeciwdziałanie utrudnianiu egzekucji, w przeciwieństwie do art. 33 O.p., który jest dedykowany obawie o wykonanie zobowiązania podatkowego przez podatnika (nie zabiegom o jego wyegzekwowanie).

Zgodnie z art. 33d § 1 O.p. zabezpieczenie wykonania decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub wykonanie decyzji o zabezpieczeniu, o którym mowa w art. 33, następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji albo w formie określonej w § 2. Przepisy Ordynacji podatkowej znajdują zastosowanie tylko w takim zakresie, w jakim zawierają własne regulacje, bez potrzeby odwołania się do przepisów u.p.e.a. Zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji dokonuje organ egzekucyjny na podstawie wniosku wierzyciela i wystawionego przez niego zarządzenia zabezpieczenia, zgodnie z art. 155a § 1 u.p.e.a.

W stanie faktycznym sprawy zarządzenia zabezpieczenia, na których jako wierzyciel i organ egzekucyjny wystąpił Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. jako podstawę prawną wskazano ww. decyzję o zabezpieczeniu z (...) marca 2019 r. (wydaną w trybie art. 33 O.p.). Zabezpieczenie takie nie może trwać jednak bezterminowo stąd, by realizowało cel związany ze skutecznością egzekucji, w art. 154 § 4 pkt 1 u.p.e.a. uregulowano, że zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wystawienia tytułu wykonawczego, pod warunkiem, że nastąpiło nie później niż przed upływem 2 miesięcy od dnia doręczenia ostatecznej decyzji lub innego orzeczenia podlegającego wykonaniu w sprawie, w której dokonano zabezpieczenia, bądź postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Taki stan się jednak w sprawie nie zrealizował.

Należy zauważyć, że w § 4, § 5 i § 6 art. 154 u.p.e.a. zawarte są regulacje odnoszące się do tej samej rodzajowo decyzji, która ma nadawać się do egzekucji, w odniesieniu do różnych etapów jej obowiązywania. Pierwszy z przepisów wskazuje zasadę, kiedy dochodzi do przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, kolejny reguluje status zabezpieczenia jeśli taka decyzja zostanie zaskarżona do sądu administracyjnego lub wstrzymane zostanie jej wykonanie a ostatni przepis odnosi się do najdalej idącej sytuacji, kiedy organ odwoławczy lub sąd administracyjny wyeliminują taką decyzję z obrotu prawnego poprzez jej uchylenie.

We wszystkich przypadkach chodzi jednak o decyzję nakładającą obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W ocenie Sądu decyzja o zabezpieczeniu wydana na podstawie art. 33 O.p. nigdy nie będzie podstawą wystawienia tytułu wykonawczego (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2018 r., I FSK 1242/16).

Dokonując wykładni językowej art. 154 § 6 u.p.e.a. nie można pomijać tej część zapisu tego przepisu, która nie pozwala zaakceptować wniosku tej wykładni zaprezentowanego przez organ. Przyjmując koncepcję organu, Sąd zauważa, że organ nie wyjaśnił, jaki sens w treści analizowanego przepisu ma wyraz "nowa", do jakiej decyzji się odnosi. Gdyby bowiem zaakceptować stanowisko organu, że "decyzją stanowiącą podstawę do dokonania zabezpieczenia" jest każda decyzja, także wydana na podstawie art. 33 O.p., to słowo "nowa" traci racjonalne uzasadnienie (jest zbędne). Zwrot natomiast: "wydanie nowej decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji" istotnie zmienią identyfikację decyzji, do której się odnosi sugerując, że wcześniej była już wydana decyzja, którą zastąpiła nowa decyzja wydana w określonym terminie. Ponieważ rzeczywiście o pierwszej z decyzji stwierdzono jedynie, że stanowiła podstawę do dokonania zabezpieczenia, natomiast kolejnej decyzji zapisano, że jest nowa i nakłada obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jedyny wniosek jaki nasuwa się z tego zestawienia obu zapisów jest taki, że obie decyzje, o których traktuje przepis mają taki sam charakter.

W efekcie, wbrew stanowisku organu, zarówno wykładnia językowa, jak i systemowa wewnętrzna (struktura art. 154 w zakresie § 4-6 u.p.e.a.) pozwalają na wniosek, że wydana w sprawie decyzja z (...) marca 2019 r. o zabezpieczeniu na podstawie art. 33 O.p. nie spełniała warunku z art. 154 § 6 u.p.e.a. w sytuacji, gdy powyższa decyzja została uchylona.

W ocenie Sądu uznać należy ponadto, że w sprawie nie znajdzie zastosowania także art. 33a § 2 O.p. Jak bowiem wynika z akt sprawy, brak jest podstaw do twierdzenia, że ziściły się przesłanki wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu wynikające z art. 33a § 1 O.p. pkt 1, 2), 3), warunkujące zastosowanie § 2 tego przepisu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał, że brak jest podstawy prawnej do zachowania dokonanego zabezpieczenia.

Dlatego też uznać należy, że skarga na bezczynność tego podmiotu była zasadna.

Tym samym zgodnie z kompetencją wynikającą z art. 149 § 1 p.p.s.a. Sąd zobowiązał organ do dokonania czynności koniecznych do wykreślenia hipotek przymusowych ustanowionych w związku z decyzją tego organu z dnia (...) marca 2019 r. znak (...), w terminie 14 dni od dnia doręczenia odpisu prawomocnego wyroku (pkt 1 wyroku).

Sąd uznał również, opierając się na aktach sprawy, że w kontrolowanej sprawie nie nastąpiły zdarzenia nakazujące umorzenie postępowania. Adresat wniosku, do dnia wyrokowania przez Sąd, nie podjął bowiem żadnej z czynności prawem przewidzianych w celu załatwienia ww. wniosku Skarżącej.

W tej sytuacji Sąd zobowiązany jest ocenić czy stwierdzona bezczynności nosi znamiona rażącego naruszenia prawa.

W orzecznictwie sądów administracyjnych akcentuje się, że rażącym naruszeniem prawa będzie stan, w którym - bez żadnej wątpliwości i wahań - można stwierdzić, że naruszono prawo w sposób oczywisty. Kwalifikacja naruszenia, jako rażące, musi posiadać pewne dodatkowe cechy w stosunku do stanu określanego jako zwykłe naruszenie. Podkreśla się także, że dla uznania rażącego naruszenia prawa nie jest wystarczające samo przekroczenie przez organ ustawowych obowiązków, czyli także terminów załatwienia sprawy. Wspomniane przekroczenie musi być znaczne i niezaprzeczalne. Ponadto, rażące opóźnienie w podejmowanych przez organ czynnościach musi być w oczywisty sposób pozbawione jakiegokolwiek racjonalnego uzasadnienia.

Zdaniem Sądu, sytuacja taka w rozpoznawanej sprawie miała miejsce.

Sąd zauważa przy tym, co trzeba podkreślić, że stwierdzona przewlekłość wynikała wyłącznie z postawy organu i że do zaistniałej sytuacji w żaden sposób nie przyczyniła się Skarżąca. Sytuacja, w której strona czeka tak długo, na uchylenie zabezpieczeń w postaci hipotek przymusowych na jej nieruchomościach, w sytuacji gdy uchylona została decyzja zabezpieczająca wydana w trybie art. 33 O.p. i organ nie wydaje jakiejkolwiek innej decyzji w sprawie, nie da się pogodzić z regułami demokratycznego państwa prawa i jednoznacznie wskazuje na rażące naruszenie prawa. Zachowanie organu nie zasługuje na aprobatę i w sposób oczywisty podważa zaufanie jednostki do organów administracji publicznej.

Sąd przeprowadził m.in. dowód z dokumentu załączonego przez Skarżąca, tj. postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia (...) września 2019 r., z którego wynika, że organ ten wyznaczył nowy termin na załatwienie sprawy Skarżącej na dzień (...) grudnia 2019 r. Organ nie wskazał przy tym, do dnia rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, że podjął jakiekolwiek czynności w związku z ww. wnioskiem (ponagleniem) Skarżącej.

Na wniosek Skarżącej, zgodnie z przyznaną prawem kompetencją (Sąd "może") i nie będąc związany wnioskami skargi (art. 134 § 1 p.p.s.a.), Sąd orzekł o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości (...) zł (pkt 3 sentencji wyroku), o której mowa w art. 149 § 2 p.p.s.a. Sąd stwierdził, że kwota ta będzie adekwatna w kontekście zaistniałych w sprawie okoliczności (opisanej wcześniej postawy organu wobec strony postępowania administracyjnego).

Biorąc pod uwagę przedstawione argumenty, orzeczono jak w sentencji na mocy art. 149 § 1 pkt 1 i pkt 3 p.p.s.a., art. 149 § 1a p.p.s.a. oraz art. 149 § 2 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 § 2 p.p.s.a.

Powołane powyżej orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w systemie CBOSA na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.