Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 72545

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) we Wrocławiu
z dnia 16 marca 2001 r.
I SA/Wr 588/98

UZASADNIENIE

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w W. po rozpoznaniu w dniu 16 marca 2001 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Usług Technicznych, Spółki z o.o. w W. W. na decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia 28 stycznia 1998 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 rok

oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżona decyzja utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w L. z dnia 22 października 1997 r. Nr [...], którą na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 100, poz. 442 ze zm.), art. 5 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.) oraz art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) określono Przedsiębiorstwu Usług Technicznych, Spółce z o.o. w W. W. podatek dochodowy od osób prawnych za 1996 r. w wysokości 91.159 zł, o 24.018 zł wyższej od wynikającej ze złożonej deklaracji podatkowej. Zakwestionowano bowiem prawidłowość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów związanych z leasingiem dystrybutora paliw na podstawie umowy leasingu operacyjnego, w tym również depozytu gwarancyjnego w sytuacji, gdy w ciągu 12 miesięcy spłacona została cała jego wartość, kosztów związanych ze spłatą pierwszego czynszu w związku z leasingiem ciągnika siodłowego na podstawie umowy leasingu operacyjnego, gdy w 1996 r. ciągnik ten nie był używany, nadto do przychodów dodano wartość nieodpłatnych świadczeń w związku z użytkowaniem przez 8 miesięcy kopiarki, przekazanej nieodpłatnie przez dyrektora Spółki.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Przedsiębiorstwo Usług Technicznych, Spółka z o.o. w W. W. podtrzymała zarzuty z odwołania stwierdzając, że umowa leasingu z dnia 27 października 1995 r. została błędnie zinterpretowana jako świadcząca o umowie sprzedaży, mimo że była umową najmu, a właścicielem przedmiotu leasingu był cały czas leasingodawca. Dopiero po zakończeniu umowy leasingowej strony zawarły odrębną umowę kupna-sprzedaży dystrybutora, ale nie może to stanowić podstawy do przyjęcia, że został on kupiony na raty.

Nadto zdaniem strony skarżącej naruszono przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 7 i 8 kpa wskutek wydania decyzji administracyjnej bez podjęcia w toku postępowania wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Art. 15 ust. 4 ustawy nie daje podstaw do wniosku, że każdy koszt działalności musi się odnosić do przychodów danego roku podatkowego. Fakt niewykorzystywania ciągnika siodłowego w 1996 r. nie stanowił przeszkody, by pierwszą ratę czynszu leasingowego w kwocie 27.330 zł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tego roku.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie stwierdzając, że organy podatkowe mają prawo do oceny zamiaru stron i celu zawartej umowy przy uwzględnieniu analizy rzeczywistego przebiegu jej realizacji, a te okoliczności świadczą, że celem strony skarżącej było nabycie dystrybutora paliw i zaliczenie w krótkim czasie do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tym związanych, zamiast rozłożenie tego w czasie w ramach amortyzacji. Natomiast czynsz leasingowy za 1996 r., dotyczący ciągnika siodłowego, będzie mógł być zaliczony w koszty w roku, w którym Spółka zacznie go wykorzystywać w toku prowadzenia działalności gospodarczej.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy uznał wniesioną skargę za nieuzasadnioną.

W uchwale z dnia 4 czerwca 2001 r. sygn. FPS 14/00 skład siedmiu sędziów NSA wyjaśnił - a stanowisko takie było już wcześniej reprezentowane w orzecznictwie - że umowy określone przez strony jako "najem", "dzierżawa" lub nazwą o podobnym charakterze, w tym także terminem "leasing", powinny być w pierwszej kolejności ocenione pod względem zgodności ich nazwy z treścią. W tej fazie badania organy podatkowe mogą brać pod uwagę wszelkie kryteria, a w szczególności zamiar stron i cel umowy (art. 65 § 2 kc). Rezultatem wspomnianych czynności może być między innymi zaliczenie umowy stron do kategorii umów sprzedaży, co uzasadniałoby zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm. i analogicznie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, powołanej wyżej), albo zaliczenie jej do umów o podobnym charakterze, co najem i dzierżawa, wskazanych przez art. 23 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy (analogicznie: art. 16 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.). W pierwszym wypadku kryteria rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczania przedmiotów umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów (Dz. U. Nr 28, poz. 129) nie miałyby w ogóle zastosowania, w drugim natomiast byłyby kryteriami wyłącznymi.

Rozważając okoliczności badanej sprawy stwierdzić trzeba, że w dniu 27 października 1995 r. pomiędzy "MRLS" Spółka z o.o. w W. a skarżącą Spółką z o.o. została zawarta umowa leasingu operacyjnego nr [...], której przedmiotem był dystrybutor paliw o wartości 34.427,40 zł. Umowę zawarto na okres 12 miesięcy, a następnie aneksem z dnia 21 października 1996 r. przedłużono czas jej trwania o 8 miesięcy, do 27 lipca 1997 r., ustalając dodatkowe raty czynszu w symbolicznej wysokości po 10 zł miesięcznie. W dniu 23 lipca 1997 r. strony postanowiły zakończyć umowę, sporządziły protokół zdawczo-odbiorczy o przekazaniu przedmiotu leasingu leasingodawcy, po czym w tym samym dniu dystrybutor paliw sprzedany został skarżącej Spółce z o.o. w W. W. za cenę 1721 zł, równą kwocie depozytu gwarancyjnego. W tych warunkach w podstawowym 12-miesięcznym okresie umowy łączna wysokość opłat leasingowych wyniosła 44.204,78 zł, zatem w istocie spłacona została z nadwyżką wartość przedmiotu leasingu, określona na 34.424,40 zł. Zasadnie zatem organy podatkowe oceniły zawartą umowę jako sprzedaż na raty, co w konsekwencji pozwalało zaliczać do kosztów prowadzonej działalności jedynie odpisy amortyzacyjne, a nie w jednym roku całą wartość środka trwałego.

Jeśli chodzi o ciągnik siodłowy, to umowa jego leasingu operacyjnego na 4 lata zawarta została w dniu 23 grudnia 1996 r. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, powoływanej wyżej, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z ustalonym w tej kwestii orzecznictwem sądowym oznacza to, że pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego rodzaju, że dany koszt zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego powinien przynieść przychód z działalności gospodarczej. Wydatek na środek trwały musi też z założenia zawierać warunek, że środek ten będzie przez stronę wykorzystywany. Art. 15 ust. 4 ustawy zastrzega, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące roku podatkowego.

Na tle tego przepisu organy podatkowe trafnie przyjęły, że pierwsza rata czynszu leasingowego ciągnika siodłowego, którego dotyczyła umowa zawarta w dniu 23 grudnia 1996 r., będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym 1997, jeśli rozpoczęte zostanie użytkowanie tego ciągnika w działalności gospodarczej skarżącej Spółki z o.o.

Także pozostałe zarzuty skargi nie zostały uznane za uzasadnione. Postępowanie prowadzone było starannie, zgromadzono wszelkie istotne dla rozstrzygnięcia dowody, a w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustosunkowano się wyczerpująco do wszystkich kwestii, podniesionych przez stronę skarżącą w odwołaniu.

W tej sytuacji brak było podstaw do stwierdzenia, aby zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa, o czym mowa w art. 22 ust. 2 lub 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.). W związku z tym oddalono wniesioną skargę na podstawie art. 27 ust. 1 powołanej ustawy.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.