Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1228130

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu
z dnia 13 lipca 2012 r.
I SA/Wr 584/12

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski.

Sędziowie WSA: Ewa Kamieniecka, Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lipca 2012 r. sprawy ze skargi A. z siedzibą we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 20 marca 2012 r. nr (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 kwietnia 2005 r. do 31 marca 2006 r. oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję D. Urzędu Skarbowego we W. z (...) listopada 2011 r. nr (...) określającą A S.A. we W. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 kwietnia 2005 r. do 31 marca 2006 r. w kwocie 819.640 zł.

Z akt sprawy wynika, że A S.A. we W. (dalej: A, spółka, strona, skarżąca) w zeznaniu CIT-8 (o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty) za ww. okres rozliczeniowy wykazała podatek dochodowy w kwocie 513.900 zł W korekcie ww. deklaracji, złożonej 7 lipca 2010 r., spółka nie uwzględniła wszystkich ustaleń zawartych w protokole kontroli podatkowej z 10 czerwca 2010 r., przeprowadzonej przez pracowników D. Urzędu Skarbowego we W., dlatego, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W. decyzją z (...) listopada 2011 r. określił spółce podatek w kwocie 819.640 zł Z decyzji wynika, że spółka zaniżyła przychód o kwotę 18.513,64 zł i zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 662.005,98 zł.

Zaniżenie przez spółkę przychodu o kwotę 18.513,64 zł, wynikało z bezzasadnie skorygowanej w dniu 16 lutego 2006 r. faktury nr (...) z dnia (...).06.2005 r., wystawionej na rzecz B (...), (...), Niemcy - (dalej: B), na kwotę 4.893 Euro (równowartość 19.844,54 zł) z tytułu naprawy suportu poprzecznego maszyny (...)- klient końcowy C. Spółka wyjaśniła, że korekta faktury wynikała z reklamacji klienta końcowego, związanej z nieprawidłowym działaniem urządzenia. Koszty naprawy rozliczono w następnym zamówieniu przesłanym przez B. Z ustaleń organu podatkowego wynika, że firma B zamówiła usługę w skarżącej spółce, usługa została wykonana przez serwisanta spółki w dniach 7-8.06. 2005 r. i 13-14 czerwca 2005 r. w siedzibie klienta D. (...), Niemcy, co potwierdzono protokołem naprawy wystawionym w dniu (...).06.2005 r. i podpisanym przez serwisanta i klienta. W dniu 19 stycznia 2006 r. klient, za pośrednictwem B, zgłosił reklamację i wystąpił o anulowanie faktury za naprawę. W dniu 16 lutego 2006 r. anulowano fakturę, a koszty związane z wykonaną usługą serwisową zostały rozliczone w kolejnym zamówieniu na maszynę, przesłanym przez B. Jako podstawę prawną organ podatkowy wskazał art. 12 ust. 3 i 3a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: updp.

Na kwotę zawyżonych kosztów uzyskania przychodów, składają się:

1)

Kwota 28.285,03 zł z tytułu amortyzacji nieużywanych środków trwałych, tj. środków trwałych składających się na ośrodek wypoczynkowy w M., który w latach poprzedzających badany okres rozliczeniowy był wynajmowany i służył jako ośrodek wypoczynkowy dla pracowników spółki. Od 2004 r. ośrodek ten nie był użytkowany, nie prowadzono w nim żadnych prac, rozważano możliwość wynajmu, sprzedaży, albo odnowienia (pisma spółki z dnia 23 lutego 2011 r. i z 12 kwietnia 2011 r.). Jako podstawę prawną organ podatkowy wskazał art. 15 ust. 6 w zw. z art. 16a ust. 1, art. 16c pkt 5 updp;

2)

Kwota 212.550,79 zł z tytułu wydatków dotyczących działalności socjalnej. Spółka w badanym okresie wypłaciła swoim pracownikom świadczenia urlopowe w łącznej kwocie 212.550,79 zł, księgując ten wydatek jako świadczenia socjalne. Z ustaleń organu podatkowego wynika, że spółka, zatrudniająca powyżej 20 pracowników, za zgodą związków zawodowych, zrezygnowała od 1 stycznia 1999 r. z tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS) i utworzyła fundusz na cele socjalno-bytowe, dokonując stosownych zapisów w Zakładowym Układzie Zbiorowym Pracy z dnia 26 listopada 1998 r. Ze środków tego funduszu wypłacane było pracownikom, korzystającym z urlopu (minimum 14 dniowego), świadczenie urlopowe. Z dniem 31 lipca 2003 r. ww. Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy został wypowiedziany (wpis do rejestru zakładowych układów zbiorowych pracy w dniu 17 kwietnia 2003 r.). Organ podatkowy uznał, że spółka w badanym okresie, nie miała ani zawartego układu zbiorowego pracy, ani regulaminu wynagradzania i tworzenia odpisu na ZFŚS, nie dokonywała z tego tytułu wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS, ani nie wypłacała świadczenia urlopowego o którym mowa w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Wypłaty świadczeń urlopowych dokonano bowiem na podstawie nieobowiązującego Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy oraz nieakceptowanego przez Zakładową Organizację Związkową regulaminu wynagradzania, ustalonego w dniu 28 sierpnia 2003 r. przez Zarząd spółki, przy czym świadczenie wypłacano bez uwzględniania sytuacji życiowej, rodzinnej czy materialnej pracownika. Jako podstawę prawną organ podatkowy powołał art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 9 i pkt 45 updp wskazując, że świadczenie urlopowe wypłacone przez spółkę było wydatkiem na działalność socjalną i nie wynikało z ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych;

3)

Kwota 42.704,20 zł bezpodstawnie wypłaconej prowizji firmie (...)- (dalej firma E) z tytułu pośrednictwa przy sprzedaży tokarki numerycznej (...) dla F, Francja (faktura z dnia (...).01.2006 r.). Z dokumentów wynika, że A dokonała w dniu 18 listopada 2005 r. dostawy maszyny na rzecz G (faktura z (...).11.2005 r. nr (...) za 146.000 Euro), a ostatecznym odbiorcą maszyny była firma F. We wszystkich dokumentach jako nabywca towaru została wskazana ww. firma G. Z oświadczenia z dnia 8.06.20011 r. firmy G, wynika, że firma E była lokalnym dealerem francuskiego G. Skarżąca spółka nie przedstawiła umowy z pośrednikiem, określającej warunki współpracy, a wyjaśnienia spółki nie zostały uznane za wystarczające do przyjęcia, że wydatek ten związany był z uzyskanym przychodem. Dlatego faktura z (...).01.2006 r. nr (...) na kwotę 11.000 Euro wystawiona przez firmę E tytułem prowizji za sprzedaż ww. maszyny firmie F nie dokumentuje wykonania usługi pośrednictwa. Jako podstawę prawną organ podatkowy powołał art. 15 ust. 1 updp;

4)

Kwota 311.464,91 zł z tytułu bezpodstawnie wypłaconej prowizji kontrahentowi H sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: H). Wypłaty dokonano na podstawie umowy zawartej w dniu 17 września 2004 r. pomiędzy A a H. Z § 1 umowy wynika, że spółka, dzięki współpracy z H, nawiązała współprace z firmą I z siedzibą w M. we W. i została dostawcą dla tej firmy. W związku z tym spółka zobowiązała się wypłacać H prowizję za każdą maszynę produkowaną dla ww. klienta włoskiego. J będzie dostarczać części składowe do tych maszyn. Wartość prowizji ustalono jako kwotę odpowiadającą iloczynowi kwoty 11.600 Euro, współczynnika 15% oraz liczby dostarczonych części w danym miesiącu przez J, które zostaną użyte do budowy maszyn dla kontrahenta włoskiego. Spółka wyjaśniła (pismo z 25 lutego 2010 r.), że J, która dostarczała odlewy do produkcji maszyn firmie włoskiej, zgodziła się, w zamian za prowizję naliczaną od ilości odlewów, odlewy te dostarczać A zamiast firmie włoskiej. Z ustaleń organu podatkowego wynika, że spółka w dniu 24 września 2004 r. nabyła własność przedsiębiorstwa K sp. z o.o. w upadłości w K., jako zespół składników materialnych i niematerialnych pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 551 Kodeksu cywilnego). Nabyte przedsiębiorstwo w dniu 6 września 2004 r. spółka wprowadziła aportem do H. Przejmując spółkę K strona przejęła portfel posiadanych odbiorców oferowanych dóbr i usług. Przekazując K aportem spółka przekazała H klientów. Z raportów z systemu (...) wynika, że I we Włoszech była kontrahentem K (II kwartał 2004 r.) W związku z tym twierdzenie skarżącej, że dzięki i za zgoda H, nawiązała współpracą z I i została dostawcą maszyn do tej firmy jest niezasadne. Ponadto skarżąca działa na zasadach gospodarki rynkowej i nie musiała uzyskiwać pozwolenia na sprzedaż swoich produktów, tym bardziej, że są to inne produkty niż sprzedawane przez H. Wskazano też, że skarżąca i H są podmiotami powiązanymi. Organ zauważył też, że zgodnie z § 3 ww. umowy, podstawą do obliczenia należnej prowizji była kwota (11.600 Euro) wyższa od ceny sprzedaży gotowych maszyn włoskiej firmie (cena sprzedaży 35 maszyn wyniosła po 11.500 Euro, 4 maszyn po 12.050 Euro, 1 maszyny 13.200 Euro). Jako podstawę prawną organ podatkowy wskazał art. 15 ust. 1 updp;

5)

Kwota 89.55 zł uznana za bezpodstawnie zaksięgowaną. Kwotę tę ujęto jako pozostałe wydatki w rozliczeniu podróży służbowej (nr 311). odbytej przez (...) w okresie 31.03.-2 kwietnia 2005 r. na trasie (...). W toku postępowania, spółka nie przedstawiła żadnych dowodów stanowiących podstawę rozliczenia tej kwoty, organ podatkowy uznał zatem, że kwota ta nie została poniesiona w celu uzyskania przychodu, powołując jako podstawę prawną art. 15 ust. 1 updp.

6)

Kwota 11.662,52 zł z tytułu usługi która, zdaniem organu podatkowego, nie została wykonana. Usługa ta została udokumentowana fakturą z dnia (...).06.2005 r. (nr (...)), wystawioną przez (...), Niemcy, za uruchomienie (...) i testowanie sterowania przez Pana (...) w okresie 13.06-17 czerwca 2005 r. Spółka wyjaśniła (pismo z dnia 23 czerwca 2010 r. prostujące wcześniejsze wyjaśnienia z pisma z 8 marca 2010 r.), że usługa ta polegał na dostosowaniu technicznym maszyny do drewna, w trakcie jej produkcji we W., podczas nieobecności autora projektu (...). Organ podatkowy stwierdził brak: zamówienia, zlecenia lub umowy określających warunki handlowe transakcji, uznał też za niewiarygodne wyjaśnienia spółki i oświadczenie wystawcy faktury. Wskazał na niezgodności między fakturą za usługę a załącznikiem do tej faktu, co do czasu pracy i kilometrów, podpisanie faktury za noclegi w Pensjonacie Akademickim (...) we W. w dniach 13.06.-17 czerwca 2005 r. (odbiorca faktury) przez Pana (...), który miał być wówczas nieobecny, brak zapisów w ewidencji osób przebywających na terenie A (...). Jako podstawę prawną organ podatkowy powołał art. 15 ust. 1 updp;

7)

Kwota 19.169,64 zł z tytułu wydatków na usługi transportowe do poniesienie których spółka, w ocenie organu podatkowego, nie była zobowiązana. Zakwestionowano trzy faktury z dnia (...).06.2005 r. nr (...), z dnia (...).07.2005 r. nr (...) i z dnia (...).09.2005 r. nr (...) wystawione przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe L J. i B. K. w P. na usługi transportowe, gdyż z faktur sprzedaży towarów, które były przewożone wynika, że koszty transportu obciążały nabywców. Na fakturach sprzedaży towaru umieszczono bowiem oznaczenia EXW i FCA, które wg międzynarodowych reguł handlu (Incoterms) określają zasady dostawy towaru od sprzedawcy do odbiorcy w przypadku handlu międzynarodowego. Z oznaczeń tych wynika, że koszty transportu towarów ponosi kupujący, dlatego zdaniem organu podatkowego faktury za transport tych towarów nie mogą stanowić kosztu podatkowego skarżącej spółki. Powoływanie się przez spółkę na warunki zamówienia (dot. faktury nr (...) z dnia (...).06.2005 r.), które ma potwierdzać kopia wiadomości e-mail z zamówieniem na tokarkę od firmy M N.V. B., organ podatkowy uznał za niewystarczające, gdyż samo złożenie zamówienia nie oznacza przyjęcia wszystkich określonych w nim warunków. Ponadto inne warunki, określone w tym zamówieniu np. termin dostawy, nie zostały przez spółkę wykonane. Jako podstawę prawną organ podatkowy powołał art. 15 ust. 1 updp. W ocenie organu podatkowego, spółka winna refakturować ww. koszty transportu na kupujących.

8)

Kwota 5.314,53 zł z tytułu nieudokumentowanych wydatków na usługi transportowe świadczone przez P.W. L J. i B. K. w P. (zakwestionowano 5 faktur). Koszty te, jak wyjaśniła spółka, dotyczą płatności za dojazd do dodatkowego miejsca załadunku, poza ustaloną umową trasą ((...)) oraz kosztów postoju, rozładunku i załadunku. Spółka na potwierdzenie tych wyjaśnień nie przedstawiła żadnych umów, porozumień zawartych z firmą P.W. L J. i B. K., wskazujących wysokość i składniki wynagrodzenia należnego przewoźnikowi, nie okazała żadnych dokumentów potwierdzających zakup lub sprzedaż przewożonych towarów. Organ podatkowy wskazał, że wyjaśnienia, co do ponoszenia kosztów dodatkowych nie są wiarygodne, gdyż z treści faktur wynika, że przedmiot usługi te: usługa spedycyjna zagraniczna / usługa spedycyjna krajowa. Jako podstawę prawną organ podatkowy wskazał art. 15 ust. 1 updp.

9)

Kwota 22.617,53 zł z tytułu nieudokumentowanych wydatków na usługi transportowe. Kwota ta wynika z sześciu refaktur N N.V. z siedzibą w B. Spółka powołała się na umowę, jaką zawarła w dniu 13 grudnia 2000 r. z N N.V. z siedzibą w B, dotyczącą ponoszenia kosztów transportu. Z umowy wynik, że koszty transportu występujące między N i A będą dzielone w ten sposób, że firma otrzymująca towary będzie obciążana kosztami transportu. Jeśli transport będzie zorganizowany i opłacony przez firmę, która nie jest odbiorcą towarów wówczas koszty mogą być refakturowane na firmę, która otrzymuje towar. Z ustaleń dokonanych w toku postępowania wynika, że N N.V. organizowała transport towarów z Unii Europejskiej do skarżącej spółki, przy pomocy wynajętych firm przewozowych. Koszty były refakturowane na A S.A. na podstawie otrzymanych faktur przewoźników obcych, na których dokonywano ręcznej adnotacji dot. podziału kosztów transportu (wg umowy koszty ponosi nabywca towaru). Analizie poddano przedłożone przez spółkę dowody, tj. faktury wystawione przez przewoźników obcych na rzecz N N.V. oraz faktury zakupu towarów będący przedmiotem usługi spedycyjnej, które jak ustalono dokumentowały jedynie w części wykonane usługi (tekst jedn.: w kwocie 155.979,70 zł). Pozostałe wydatki w wysokości 5.585,72 Euro (równowartość 22.617,53 zł) stanowią wydatki nieudokumentowane i jako takie zgodnie z art. 15 ust. 1 updp, zdaniem organu I instancji, nie są kosztem podatkowym.

10)

Kwota 8.147,28 zł z tytułu kosztów niepodatkowych. Z ustaleń organu podatkowego wynika, że na koncie (...)"koszty pozostałe niepodatkowe" Spółka wykazała kwotę 86.620,28 zł, którą uwzględniała w rozliczeniu jako koszty uzyskania przychodów. Następnie w korekcie deklaracji z 7 lipca 2010 r. Spółka pomniejszyła koszty uzyskania przychodu o kwotę 85.364,44 zł zamiast w kwocie 86.620,28 zł W tej samej korekcie deklaracji spółka zwiększyła koszty podatkowe o kwotę 6.891,44 zł z tytułu zrealizowanych różnic kursowych od czeku zagranicznego, nie przedkładając żadnych dowodów. W toku postępowania spółka nie udokumentowała tych korekt. W ocenie organu podatkowego wydatki te nie są kosztem podatkowych (art. 15 ust. 1 updp).

W odwołaniu A S.A. we W. wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, zarzuciła naruszenie prawa:

- przez błędną interpretację art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 3 i 3a, art. 15 ust. 1 i 6, art. 16 ust. 1 pkt 9 i 45, art. 16a, art. 18 ust. 1, art. 19 updp;

- art. 120 i art. 121 oraz art. 124 O.p.

Spółka kwestionowała ustalenia organu I instancji w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości dotyczące zarówno przychodu jak i kosztów podatkowych. Wyjaśnia, że usługa serwisowa na rzecz B O została wykonana, ale klient wystąpił o skorygowanie faktury za serwis i doliczenie kosztu tej usługi do kolejnego zamówienia. Wykonanie usługi serwisowej było warunkiem pozyskania kolejnego zamówienia od kontrahenta, dlatego przyjęto propozycje skorygowania faktury.

Odnosząc się do zakwestionowanych kosztów z tytułu amortyzacji ośrodka w M. podniosła, że czasowe niewykorzystywanie środka trwałego, w przypadku kontynuowania działalności nie powoduje utraty prawa do odpisów amortyzacyjnych. Poszukiwanie najemcy lub nabywcy ośrodka miało na celu pozyskanie kolejnego źródła przychodów, potwierdzają to kserokopie ofert, koncepcja architektoniczno-urbanistyczna apartamentowych budynków mieszkalnych w M.,

Odnośnie wydatków na działalność socjalną spółka wyjaśniła, że charakter tych świadczeń została oceniony przez pracowników ZUS w decyzjach dotyczących późniejszych okresów rozliczeniowych. W decyzjach tych wypłacone świadczenia urlopowe potraktowano tak jak wynagrodzenia ze stosunku pracy i naliczono składki ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego. Zdaniem spółki, także organ podatkowy winien potraktować wypłacone pracownikom spółki świadczenia urlopowe jak wynagrodzenie ze stosunku pracy i uwzględnić je jako koszt podatkowy.

W sprawie prowizji wypłaconej E (...) spółka wyjaśniła, że G. we Francji nabyła od A we własnym imieniu i na własny rachunek tokarkę z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży F. Udział pośrednika w transakcji wynika z dokumentacji i korespondencji pomiędzy firmami. W oświadczeniu z dnia 8 czerwca 2011 r. firma G potwierdziła udział w transakcji pośrednika. Pośrednik nie mógł być wymieniony w dokumentach przewozowych i fakturze, bo nie był odbiorcą towaru.

Odnośnie prowizji wypłaconej H, spółka wyjaśniła, że K sp. z o.o. w upadłości w K., przed wniesieniem jej jako aportu do H, sprzedawała firmie włoskiej jedynie odlewy potrzebne do budowy maszyn. A dzięki H wystąpiła do spółki włoskiej z propozycją budowy całych maszyn, jednocześnie H zrezygnowała z bezpośredniej sprzedaży odlewów firmie włoskiej, w zamian za prowizję od sprzedawanych przez A firmie włoskiej maszyn. Fakt, że A posiada udziały w H nie zwalnia go z ustalania w transakcjach cen rynkowych, a H dostarcza odlewy do produkowanych przez A maszyn. Wydatki na prowizję dla J winny zatem stanowić koszt podatkowy.

Brak udokumentowania kwoty 89,55 zł z tytułu delegacji spółka tłumaczy zamieszaniem związanym z kontrolą i wnosi o uwzględniania tej kwoty w kosztach podatkowych.

Spółka twierdzi także, że faktycznie zostały wykonane usługi przez P. M., szczegóły usługi uzgodniono telefonicznie, dowodem rozliczenia jest faktura. Zestawienie godzin pracy i kilometrów, wynikające z załącznika, stanowiło jedynie dane wyjściowe do ustalenia ceny ostatecznej, protokół dotyczący montażu sporządził serwisant. Fakturę za hotelu odebrał G. R. - autor projektu, jako opiekun serwisanta.

Odnosząc się do zakwestionowanych usług transportowych, spółka wyjaśnia, że klauzule Incoterms, nie mają charakteru rozstrzygającego i strony muszą wyraźnie postanowić w kontrakcie, że takie rozliczenia stosują, w niniejszej sprawie A zaakceptował koszt transportu, jako poniesiony zasadnie i służący uzyskaniu przychodu, a organy podatkowe nie mogą takiej decyzji spółki kwestionować. Także dodatkowe koszty usług transportowych organ podatkowy winien uznać za koszty podatkowe, uwzględniając wyjaśnienia pracownika spółki w zakresie przyjętej w spółce zasady organizacji transportu. Dalsze dokumenty dotyczące refaktur usług transportowych, otrzymanych od N N.V., spółka przekaże po ich otrzymani od kontrahenta.

Naruszenie przepisów procesowych, tj. art. 120 O.p. spółka dostrzega w błędnej wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co skutkowało błędnym rozstrzygnięciem. Przepis art. 121 § 1 O.p. organ podatkowy naruszył przez brak przekonywującego uzasadnienia decyzji i kierowanie się zasadą fiskalizmu, a przepis art. 124 O.p. przez brak trafnej i wyczerpującej treść powołanych przepisów argumentacji.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, uznając za prawidłowe ustalenia dotyczące przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

Organ odwoławczy podkreśl, że spółka potwierdziła fakt wykonania usługi serwisowej w dniu (...).06.2005 r. na rzecz B O i stwierdził, że kwestia wzajemnych rozliczeń między stronami nie ma wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego, powołując przepisy art. 12 ust. 3 i 3a updp.

W ocenie organu odwoławczego, nie było możliwe dokonanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wchodzących w skład ośrodka wypoczynkowego w M., gdyż ośrodek wypoczynkowy nie był wykorzystywany w sposób ciągły. Odpisów amortyzacyjnych nie można zaliczyć do wydatków z tytułu posiadania i użytkowania nieruchomości (art. 16 ust. 1 pkt 55 updp). Zdaniem organu odwoławczego, użyte w art. 16c pkt 5 updp określenie - amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są użytkowane na skutek zaprzestania działalności, w której były użytkowane - dotyczy działalności określonej rodzajowo. Ośrodek w M. był wykorzystywane w działalności socjalnej - wypoczynkowej, której zaprzestano w 2004 r. i nie miał związku z działalnością produkcyjną spółki. Zaznaczył też organ podatkowy, że w przypadku sprzedaży środka trwałego nieumorzona wartość stanowi koszt podatkowy.

Wypłacone przez spółkę świadczenia urlopowe nie mogą być kosztem podatkowym, gdyż jakkolwiek wydatki takie mieszczą się w zakresie działalności socjalnej pracodawcy (art. 2 pkt 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych), to nie zostały spełnione warunki określone w art. 16 ust. 1 pkt 45 updp. Spółka nie miał bowiem zawartego układu zbiorowego pracy, nie miała obowiązującego regulaminu wynagradzania, mimo obowiązku nie tworzyła odpisu na ZFŚS i nie dokonywała wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS, nie przedłożyła też dowodów, że jako płatnik rozliczyła i opłaciła należne składki z tytułu wypłaty, w badanym okresie od kwot wypłaconych tytułem świadczeń urlopowych. Przedłożone przez stronę decyzje ZUS dotyczyły lat 2006-2008 i nie obejmowały kontrolowanego okresu.

W ocenie organu odwoławczego, także prowizja wypłacona firmie E (...) nie jest kosztem podatkowym. Oświadczenia firmy G we Francji z dnia 8 czerwca 2011 r. potwierdza, że M. F. był lokalnym przedstawicielem handlowym firmy G i brał udział w transakcji z firmą A. M. F. wyszukiwał maszyny o konkretnych parametrach na zamówienie konkretnego klienta, które forma G kupowała do A a następnie odsprzedawała klientowi końcowemu, którym w niniejszej sprawie była firma F we Francji. Pośrednictwo zachodziło zatem między firmą E i firmą G, tym samym bezzasadna jest wypłata prowizji firmie E przez A.

Prowizja wypłacona H także, zdaniem organu odwoławczego nie jest kosztem podatkowym. Jak ustalono, całość spółki K w upadłości została przekazana przez A w zamian za udziały H na podstawie dwóch aktów:

- przekazania nieruchomości aportem w dniu (...).08.2004 r. (akt notarialny rep. A nr (...) r.

- umowy sprzedaży z dnia (...).09.2004 r. (akt notarialny rep. A nr (...).)

W spisie dokumentacji Działu Handlowego, zawierającej przekazane umowy handlowe, nie ma umowy z firmą I z/s we Włoszech. Tym samym nie zostały potwierdzone wyjaśnienia spółki, że kontrakt z firmą włoską uzyskała dzięki wniesieniu aportem przedsiębiorstwa K w upadłości do firmy H. Brak też potwierdzenia wyjaśnień spółki (pismo z dnia 25 lutego 2010 r.), że H jako dotychczasowy dostawca odlewów do produkcji maszyn, zgodził się odlewy sprzedawać skarżącej spółce zamiast bezpośrednio firmie włoskiej. Odnosząc się do kopii oświadczenia Pana M. Z. z I (przesłanego przy piśmie z dnia 1 marca 2011 r.), które miało potwierdzać wyjaśniania spółki, organ odwoławczy stwierdził, że nie wyjaśniono kim jest składający oświadczenie, samo oświadczenia jest kopią i przy braku umowy zawartej z firmą włoską nie ma podstaw do uznania treści tego oświadczenia. Ponieważ spółka nie wykazała, że kontrakt z firmą włoską zawarła dzięki firmie H, zdaniem organu odwoławczego, brak podstaw do uznania wypłaconej prowizji za koszty podatkowe.

Brak możliwości udokumentowania przez spółkę wydatków poniesionych z tytułu podróży służbowej, w ocenie organu podatkowego, uniemożliwia uznanie tego wydatki za koszt podatkowy (art. 15 ust. 1 updp).

Za niewiarygodne organ odwoławczy uznał wyjaśnienia spółki dotyczące usług wykonanych przez firmę P. M. Stwierdził bowiem sprzeczności między wyjaśnienia Pana R. - autora projektu (z dnia 23 czerwca 2010 r.), że P. M. dokonał dostosowania technicznego maszyny w czasie jej produkcji w Polsce,podczas jego nieobecności z wyjaśnieniami spółki z których wynika, że Pan R. wprowadził P. M. na teren zakładu i odebrał faktury za hotel jako opiekun serwisanta. Wskazał też na różnice między danymi z załącznika do faktury, a danymi z faktury, podnosząc, że różnic dotyczących liczby przejechanych kilometrów nie można wyjaśnić uzgodnieniami stron, co do ceny usługi. Podniósł ponadto, że protokół z przeprowadzonych prac nie został podpisany i zaakceptowany przez odbiorcę.

Wydatki na transport, zakwestionowane przez organ I instancji, w ocenie organu odwoławczego nie mogą być uznane za koszt podatkowy. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska spółki, że wskazanie jednej z klauzul Incoterms nie jest wiążące dla stron, gdyż może ono stanowić w przypadku sporu element argumentacji. Jednostronna zmiana warunków umowy i ponoszenie kosztów mimo innych warunków wynikającego z umowy, nie może być oceniana jako działanie w celu uzyskania przychodu. Odnośnie dodatkowych usług świadczonych przez firmę P.W. L J. i.B. K., organ odwoławczy stwierdził, że spółka nie wykazała, że takie wydatki na transport poniosła, w szczególności brak danych kiedy i gdzie odbywał się załadunek towaru, dłuższe postoje oraz jakiego frachtu dotyczyły usługi dodatkowe. Wydatków fakturowanych na spółkę przez firmę N N.V (organizator transportu) nie została przez spółkę udokumentowana.

Odnosząc się do zarzutów procesowych, organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie przeprowadzono obszerne postępowanie dowodowe, a spółka mimo wielokrotnych wezwań nie udokumentowała zakwestionowanych wydatków. Przyczyny dokonanych korekt w rozliczeniu spółki organ podatkowy szczegółowo uzasadnił w zaskarżonej decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A S.A. we W. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania sądowego, zarzucając naruszenie prawa materialnego przez nieprawidłowe zastosowanie przepisów art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 3 i 3a, art. 15 ust. 1 i 6, art. 16 ust. 1 pkt 9 i 45, art. 16a, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1 updp oraz naruszenie prawa procesowego, tj. art. 120 i art. 121, art. 122 oraz art. 124 O.p. W obszernym uzasadnieniu skargi przytoczono dotychczasowy przebieg postępowania i stanowiska stron oraz uzasadnienie zarzutów z odwołania. Skarżąca zarzuty procesowe rozszerzyła o naruszenia art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p., podkreślając, że organy podatkowe, narzucając stronom warunki wynikające z Incoterms, nie uwzględniły faktu, że strony mogą ustalić inne warunki umowy, w tym w zakresie ponoszenia kosztów transportu sprzedawanych towarów. Organ forsując bezwzględne związanie stron klauzulami Incoterms naruszył art. 120 O.p., stanowiący, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Klauzula Incoterms nie są przepisami wiążącymi skarżąca, tym samym organy podatkowe nie mogą wymagać ich stosowania wbrew odmiennym uzgodnieniom z kontrahentem.

Skarżąca powołała się też na zasadę legalizmu, wywodząc, że wszelkie niejasności czy wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika, co w zaskarżonej decyzji organ podatkowy czynił wielokrotnie. W ocenie skarżącej, negowanie dowodów, przedłożonych przez spółkę w toku postępowania, nie buduje zaufania do organów podatkowych, oznacza to, że organy podatkowe naruszyły także zasadę zaufania.

Naruszenie przepisu art. 124 O.p. strona skarżąca wywodzi z faktu, że przytoczone przez organy podatkowe argumenty w sprawie, nie są dla strony skarżącej przekonywujące.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., nr 270), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W toku postępowania dowodowego organu podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Skarżąca spółka była wielokrotnie wzywana do przedłożenia dokumentów, które pozwalały na uznanie ponoszonych wydatków za koszty uzyskania przychodów. Skarżąca spółka nie wskazała żadnych dowodów, których przeprowadzenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a przeprowadzenia których organ zaniechał.

Ustalenia w zakresie zaniżenia przychodów o kwotę wynikającą z faktury z dnia (...).06.2005 r. za usługę wykonaną przez skarżącą spółkę na rzecz firmy B (...) w Niemczech w zakresie naprawy suportu poprzecznego maszyny (...) nie są kwestionowane prze stronę skarżącą. Skarżąca spółka potwierdza zarówno fakt wykonania usługi jak i fakt wystawienia faktury w dniu (...).06.2005 r. Fakt wykonania usługi wynika także z protokołu naprawy z dnia (...).06.2005 r. podpisanego przez serwisanta i przez klienta. Organ podatkowy nie kwestionuje faktu korekty faktury w związku z reklamacją (pismo z (...).01.2005 r.) klienta końcowego i rozliczenia kwoty za naprawę przy kolejnym zamówieniu firmy B. Oceniając zebrany materiał dowodowy, organ podatkowy stwierdził, że fakt korekty faktury i rozliczenia z kontrahentem kosztów usługi w innym terminie nie wpływa na moment powstania przychodu. Zasadnie w zaskarżonej decyzji powołano się na przepisy art. 12 ust. 3 i 3a updp. Zgodnie z pierwszym z powołanych przepisów za przychody związane z działalnością gospodarcza uważa się także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Drugi z powołanych przepisów określa datę powstania przychodu z działalności gospodarczej, stanowiąc, że w przypadku usług jest to dzień wystawienia faktury nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym usługę wykonano. Ponieważ z ustaleń organu podatkowego, niekwestionowanych przez skarżącą, wynika, że usługę wykonano (...).06.2005 r. (faktur z dnia (...) r.), prawidłowo organy podatkowe przyjęły, że przychód z tytułu wykonania tej usługi powstał w czerwcu 2005 r. Fakt późniejszego rozliczenia z kontrahentem z tytułu wykonania tej usługi nie wpływa na moment powstanie przychodu. Nieistotne w ustalonym stanie faktyczny jest także fakt reklamowania tej usługi przez klienta końcowego skoro usługa ta została rozliczona ze zlecającym usługę w terminie późniejszym.

Organy podatkowe zasadnie zakwestionowały zaliczenie przez spółkę do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wchodzących w skład ośrodka wypoczynkowego w M. należącego do skarżącej spółki. Zgodnie z art. 16a ust. 1 updp, amortyzacji podlegają, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowie leasingu. Z ustaleń dokonanych w toku postępowania, niekwestionowanych przez skarżącą spółkę, wynika, że od 2004 r. ośrodek w M. nie był wykorzystywany przez spółkę ani w działalności socjalnej, ani w działalności gospodarczej. Powołany przepis art. 16a ust. 1 updp w sposób jednoznaczny określa warunki, jakie musi spełnić środek trwały, aby możliwe było zaliczenie odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów. Jednym z warunków jest wykorzystywania środka trwałego przez podatnika w prowadzonej działalności gospodarczej lub oddanie do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu. Tych warunków nie spełniały wchodzące w skład ośrodka wypoczynkowego środki trwałe, nie były bowiem wykorzystywane ani w działalności socjalnej spółki ani nie prowadzono żadnych prac zmierzających do ich gospodarczego wykorzystania. Podejmowane przez spółkę działania zmierzające do gospodarczego wykorzystania ośrodka wypoczynkowego takie jak: rozważanie możliwości dalszego wynajmu, odsprzedaży lub odnowienia z przeznaczeniem dla pracowników nie mogą być uznane za wykorzystywanie wchodzących w skład ośrodka środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły też przesłanki uzasadniajże przyjęcie, że środki trwałe wchodzące w skład ośrodka w M. były wyłączone z używania czasowo. Z niekwestionowanych przez spółkę ustaleń wynika bowiem, że ośrodek w M. nie był wykorzystywany przez spółkę od 2004 r. i od tego czasu spółka poszukiwała najemcy lub nabywcy tego ośrodka. Zgodnie z art. 16c pkt 5 updp, nie podlegają amortyzacji składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której były używane. W rozpoznawanej sprawie ośrodek w M. był wykorzystywany w działalności socjalno - wypoczynkowej spółki i nie był związany z działalnością produkcyjną prowadzoną przez spółkę. Działalności o charakterze socjalnym spółka zaprzestała i nie wykorzystywała ośrodka w M. od 2004 r., tym samym nie było podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wchodzących w skład tego ośrodka. Prawidłowo także organ odwoławczy przyjął, że nie ma podstaw do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od ww. środków trwałych jako wydatków związanych z posiadaniem i utrzymaniem lokalu. Tego rodzaju wydatki mają bowiem związek z utrzymaniem środka trwałego, takiego charakteru nie mają odpisy amortyzacyjne.

Wypłacone przez spółkę w okresie od kwietnia 2005 do marca 2006 r. świadczenia urlopowe zasadnie nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zasadą wynikającą z art. 16 ust. pkt 9 updp jest, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika. Do kosztów podatkowych zaliczane są jednak: podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeśli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy (ust. 9 lit. a), a także odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, po warunkiem, że środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu (ust. 9 lit. b). Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 45 updp do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Wyjątkiem są świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, które pracodawca może zaliczyć do kosztów podatkowych. Warunkiem zaliczenia świadczeń urlopowych do kosztów podatkowych jest, aby ich wypłaty dokonano zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Pracodawcy zatrudniający co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j:Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.) - dalej: ustawa o zfśs, maja obowiązek tworzenia ZFŚS. Jeśli u takich pracodawców obowiązuje układ zborowy pracy, to zawarte w nim uregulowania mogą dowolnie kształtować wysokość odpisu na ZFŚS a także postanowić, że Fundusz taki nie będzie tworzony, a także, że nie będzie wypłacane świadczenie urlopowe (art. 4 ust. 1 ustawy o zfśs). Jeśli pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy, postanowienia takie może zawierać regulamin wynagradzania (art. 4 ust. 2 ustawy o zfśs).

Z ustaleń, które nie są kwestionowane przez spółkę wynika, że w badanym okresie w spółce nie obowiązywał Układ Zbiorowy Pracy, spółka nie miała obowiązującego regulaminu wynagradzania pracowników, nie tworzyła odpisu na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych i nie dokonywała wpłat na wyodrębniony rachunek bankowy Funduszu. Ustalenia te pozwalają na stwierdzenie, że wypłacone przez spółkę, na podstawie nieobowiązującego regulaminu wynagradzania pracowników, świadczenia urlopowe nie spełniały warunków z art. 16 ust. 1 pkt 45 updp nie były bowiem wypłacane zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Dokonane wypłaty nie mogą być uznane za koszt podatkowy jako wynagrodzenia ze stosunku pracy, socjalny charakter tych wypłat określił sam pracodawca, tj. skarżąca spółka. Charakteru tego nie może zmienić fakt, że na skutek nieprawidłowych działań pracodawcy wydatku tego nie może on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Decyzje Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, na które powołuje się strona skarżąca, nie dotyczą okresu objętego zaskarżoną decyzją (dot. okresów późniejszych). Z decyzji tych wynik, że świadczenia te miały charakter świadczeń ze stosunku pracy, które podlegały oskładkowaniu. Takie stwierdzenie, w ocenie sądu, nie oznacza, że ZUS dokonał przekwalifikowania wypłaconego przez spółkę świadczenia ze świadczenia urlopowego na wynagrodzenie ze stosunku pracy. Stosownie do art. 3 ust. 6 ustawy o zfśs świadczenie urlopowe na podlega składce na ubezpieczenie społeczne pracowników, jeśli jest wypłacane zgodnie przepisami tej ustawy.

Strona skarżąca nie wykazała, że prowizja wypłacona firmie E (...) z tytułu pośrednictwa przy sprzedaży tokarki numerycznej (...) firmie G we Francji miała związek z uzyskanym przychodem. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że oferty na sprzedaż tokarki numerycznej skarżąca spółka przedstawiła firmie E (oferta z dnia 4 marca 2005 r.) oraz firmie F z/s we Francji (oferta z dnia 17 marca 2005 r.), która przesłano także do wiadomości firmie E. Zamówienie na ww. maszynę z dnia 27 kwietnia 2005 r. złożyła skarżącej spółce firma G, wskazując jako ostatecznego odbiorcę firmę F. Tokarka numeryczna, jak wynika ze znajdujących się w aktach dowodów, została sprzedana firmie G ostatecznym nabywca była firma F. Z wyjaśnień spółki wynika, że do zawarcie umowy doprowadziła firma E, a jedynie ze względu na ułatwienie w rozliczeniu i zabezpieczenie ryzyka transakcyjnego klienta sprzedaż przeprowadzono przez dużego francuskiego dealera firmę G. Spółka nie przedstawiła żadnej umowy łączącej ją z firma E w zakresie pośrednictwa, nie wskazała jakie konkretne czynności w ramach usługi pośrednictwa wykonała ta firma. Z oświadczenia z dnia 8 czerwca 2011 r. firmy G wynika zaś, że firma E w latach 2005-2006 była lokalnym przedstawicielem handlowym formy G.

Dokonana przez organy podatkowa ocena zebranych dowodów, zdaniem Sądu, jest prawidłowa. Spółka nie wykazała, że firma E świadczyła na jej rzecz usługę pośrednictwa. Z materiału dowodowego wynika, że skarżącej spółki z firmą E nie łączyła żadna umowa o współpracy, czy umowa pośrednictwa. Firma E była w latach 2005-2006 przedstawicielem handlowym firmy G, która kupiła od skarżącej tokarkę numeryczną dla firmy F z/s we Francji. Wyjaśnienia spółki, że współpraca z firma E polegała na otrzymaniu szczegółowego zamówienia dotyczącego konkretnej maszyny i dalszych ustaleniach pomiędzy stronami, jeśli pojawiają się jakieś problemy, nie może zmienić dokonanej oceny, gdyż firma E działała jako przedstawiciel handlowy nabywcy maszyny. Tego rodzaju ustalenia z przedstawicielem handlowych nabywcy są zatem całkowicie uzasadnione i nie mogą być postrzegane jako wykonywane w ramach usługi pośrednictwa wykonywanej na rzecz skarżącej spółki. W konsekwencji niewykazanie, że usługa pośrednictwa na rzecz skarżącej spółki została wykonana skutkować musi nieuznaniem wydatku na te usługę za koszt uzyskania przychodu.

Prawidłowo także, w ocenie Sądu, organy podatkowe zakwestionowały zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu prowizji wypłaconej przez skarżąca spółkę na rzecz H spółki z o.o. w K. - dalej: H. Z ustaleń dokonanych w toku postępowania wynika, że skarżącą spółkę z firmą H łączyła umowa zawarta w dniu 17 września 2004 r. i to ta umowa była podstawą wypłaty kwestionowanej jako koszt podatkowy prowizji. Z umowy wynika, że skarżąca spółka dzięki współpracy z firmą H nawiązała współpracę z firmą I z/s we Włoszech i została dostawcą maszyn dla tej firmy. Jednocześnie strony umowy ustaliły, że firma H będzie dostarczała skarżącej spółce (łoża) do maszyn produkowanych dla włoskiego kontrahenta. Z wyjaśnień strony skarżącej wynika, że firma J jako dotychczasowy dostawca odlewów do produkcji maszyn dla firmy włoskiej zgodziła się sprzedawać te odlewy bezpośrednio skarżącej spółce. W związku z tym A zgodził się na zapłatę prowizji dla firmy H od dochodów osiąganych ze sprzedaży maszyn dla firmy włoskiej. Sposób wyliczania prowizji został określony w umowie i uwzględniał liczbę dostarczonych przez firmę H części finalnego produktu (pismo skarżącej z dnia 25 lutego 2010 r.). Weryfikując te wyjaśnienia, organ podatkowy ustalił, że A S.A. z/s we W. w dniu 24 sierpnia 2004 r. nabyła własność przedsiębiorstwa K spółka z o.o. w upadłości z/s w K. - dalej: K, jako zespołu składników materialnych i niematerialnych pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej. Następnie w dniu 6 września 2004 r. przedsiębiorstwo K wprowadziła jako aport do firmy H w zamian za udziały w spółce H. Podstawą przekazania przedsiębiorstwa K były dwa akty: przekazanie nieruchomości aportem w dniu 24 sierpnia 2004 r. oraz umowa sprzedaży z dnia 6 września 2004 r. Przekazując przedsiębiorstwo skarżąca spółka przekazała także umowy handlowe, których wykaz znajduje się w dokumentacji działu handlowego. Wśród tych umów nie ma umowy zawartej z firmą I z/s we Włoszech. Należy zgodzić się z organem odwoławczym, że przedstawione dokumenty nie potwierdzają wyjaśnień skarżącej spółki. Wnosząc bowiem przedsiębiorstwo K do firmy H, skarżąca spółka nie wniosła kontraktów z firma włoską, tym samym kontraktu takiego firma J nie mogła w ten sposób nabyć, a następnie z niego zrezygnować na rzecz skarżącej spółki w zamian za, sporną w niniejszej sprawie, prowizję. Logicznym wnioskiem, jaki płynie z zebranego w sprawie materiału dowodowego jest, że skarżąca spółka nie zawarła kontraktu z firmą I poprzez firmę H. Także z wydruku raportu z elektronicznego systemu VIES wynika, że firma H nigdy nie realizowała dostaw do firmy I z/s we Włoszech. Z dokumentacji tej wynika natomiast, że przedsiębiorstwo K dokonywało dostaw do firmy I z/s we Włoszech w II kwartale 2004 r., a w IV kartele 2004 r. dostawy takie realizowała skarżąca spółka. Mimo wezwania strona skarżąca nie przedłożyła, w toku postępowania podatkowego, umów zawartych przez K z firmą włoską, ani umów zawartych przez skarżącą z tą firmą. W ocenie Sądu, zasadnie organ odwoławczy za niewiarygodne uznał wyjaśnienia strony skarżącej, co do rezygnacji przez firmę H z dostarczania firmie włoskiej części do maszyn na rzecz skarżącej spółki. Przekazana przez stronę skarżącą kopia oświadczenia Pan M. Z. z firmy I z którego wynika, że skarżąca spółka nie była znana firmie włoskiej. Dopiero dzięki rekomendacji firmy H produkcja maszyn dla kontrahenta włoskiego został przeniesiona do skarżącej spółki. Ze względu na brak określenia funkcji, jakie osoba, której oświadczenie przedstawiono, pełni w firmie włoskiej, przekazanie kopii oświadczenia oraz brak potwierdzenia danych wynikających z tego oświadczenia w zebranym materiale dowodowy, w ocenie Sądu, nie było podstaw do uznania tych wyjaśnień za wiarygodne.

Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych w czasie podróży służbowej, bez jakiegokolwiek udokumentowania tych wydatków, prawidłowo zostało zakwestionowane przez organy podatkowe na podstawie art. 15 ust. 1 updp. Należy wskazać, że w toku postępowania strona skarżąca ani nie przedstawiła dowodów poniesienia takiego wydatku, ani nie wskazała na co wydatkowano zakwestionowaną kwotę.

Odnośnie wydatku poniesionego przez stronę skarżącą na rzecz P. M. (...), Sąd podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Z wyjaśnień skarżącej spółki z dnia 8 marca 2010 r. wynika, że firma P. M. jest odbiorcą części produkowanych przez A S.A. i prowadzi usługi serwisowe i naprawy tokarek w Niemczech. Firma ta, jak wyjaśniła skarżąca, wykonała usługę polegającą na pomocy technicznej przy uruchomieniu maszyny do drewna u odbiorcy niemieckiego i w dniu 21 czerwca 2005 r. wystawiła dla skarżącej fakturę za tę usługę. Ponieważ z ustaleń organu podatkowego wynikało, że maszyna do drewna została uruchomiona dopiero w dniu 1 listopada 2005 r., skarżąca w dniu 23 czerwca 2010 r. zmieniła swoje wyjaśnienia. Pan G. R. - autor projektu wyjaśnił, że w czasie jego nieobecności w Polsce, technik P. M dokonał dostosowania technicznego maszyny podczas jej produkcji w Polsce w czerwcu 2005 r. Dowodami potwierdzającymi wykonanie usługi, jakie przedłożyła spółka były: protokół do faktury z dnia 21 czerwca 2011 r. i oświadczenie Pana P. M. o wykonaniu prac i pobycie we W. w dniach od 13.06.- 17 czerwca 2005 r. oraz faktura z dnia 15.06. 2005 r. za usługi hotelowe w dniach 13.06.-16.06. 2007 i faktura z dnia 16.06. 2005 r. za usługi noclegowe w dniach 13.06.-16.06. 2005 r., które jako odbierający faktury podpisał Pan G. R. Spółka wyjaśniła także, że Pan P. M. został wprowadzony na teren zakładu skarżącej jako gość Pana G. R. dlatego brak jego nazwiska w ewidencji osób przebywających na terenie zakładu. Dokonując oceny zebranych dowodów organy podatkowe, zasadnie odmówiły wiarygodności także zmienionym wyjaśnieniom spółki. Wyjaśnienia te są bowiem sprzeczne z wyjaśnieniami Pana G. R., którego wyjaśni, że w okresie wykonywania przez Pana P. M. usługi nie przebywał w Polsce. Nie mógł zatem wprowadzić na teren zakładu, jako swojego gościa, Pana P. M., ani opiekując się gościem podpisać i odebrać faktur za hotel. Rozbieżności tych skarżąca nie wyjaśniła. Stwierdzono ponadto, że protokół z przeprowadzonych prac nie został podpisany i zaakceptowany przez odbiorcę oraz niezgodność między danymi z załącznika do kwestionowanej faktury, a danymi z faktury. Różnice dotyczyły zestawienia kilometrów i godzin pracy. Zebrany w toku postępowania materiał dowodowy, w ocenie Sądu, nie potwierdził wykonania usługi przez P. M. (...).

Zasadnie także zakwestionowano jako koszty uzyskania przychodu wydatki poniesione przez skarżącą spółkę na usługi transportowe, do których poniesienia nie była zobowiązana. Z zebranych w toku postępowania dowodów wynika, że organy podatkowe zakwestionowały koszty transportu towarów sprzedanych przez A, gdyż na fakturach sprzedaży tych towarów umoszczone było oznaczenie EXW i FCA, które według międzynarodowych reguł handlu (Incoterms) oznacz, że koszty transportu ponosi nabywca towaru. I tak umieszczenie na fakturze znaku EXW-Ex Works ("od zakładu") oznacza, że towar uważa się za dostarczony, jeśli sprzedawca wystawi go do dyspozycji w swoim magazynie lub zakładzie o określonej lokalizacji, wszystkie koszty, w tym transportu i ubezpieczenia ponosi kupujący. Umieszczenie na fakturze (...) ("pierwszy przewoźnik") oznacza zaś, że sprzedający zobowiązany jest dostarczyć towar przewoźnikowi (lub innej osobie wyznaczonej przez kupującego), a koszty transportu na zasadniczej drodze przewozu pokrywa kupujący. Umieszczając zatem na fakturach wyżej opisane oznaczenia, strona transakcji wskazywała, m in. który z kontrahentów ponosi koszty transportu. Ponieważ skarżąca nie przedstawiła wiarygodnych dowodów, z których wynikają inne warunki transakcji niż te, które potwierdzono dokonując odpowiedniego oznaczenia na fakturze, nie było podstaw do zakwestionowania dokonanej w tym zakresie oceny przez organ odwoławczy. Powoływanie się przez stronę skarżącą na warunki zamówienia, które potwierdza kopia wiadomości e-mail, dotyczące transakcji związanej z jedną (z trzech) zakwestionowanych faktur na usługi transportowe, nie zasługuje na uwzględnienie. Złożenie zamówienia, jak słusznie stwierdził organ odwoławczy, nie oznacza przyjęcia wszystkich wskazanych w zamówieniu warunków. Strona skarżąca nie przedstawiła ostatecznej umowy, a zapis dokonany na fakturze, która jest jednym z ostatnich dowodów potwierdzających transakcję, w sposób jednoznaczny określały, która ze stron umowy ponosi koszty transportu. Zarzut skargi, że klauzule Incoterms nie mają charakteru rozstrzygającego i strony muszą wyraźnie określić w kontrakcie, która ze stron ponosi koszty transportu, nie jest pozbawiony słuszności. Strony w umowach mogą bowiem w sposób dowolny układać obowiązki wynikająca z konkretnych transakcji. Należy jednak przypomnieć, że to strona skarżąca na fakturach sprzedaż umieściła oznaczenia, które jednoznacznie wskazują na kupującego jako ponoszącego koszty transportu i nie przedstawiła żadnej umowy z której wynika, że w tych trzech konkretnych transakcjach z umów zawartych przez skarżąca wynikało, że ta sprzedający, a nie nabywca ponosi koszty transportu towarów. Spółka mogła także podjąć decyzję o nieobciążaniu kosztami transportu, kontrahenta mimo zastrzeżeń umownych, skutkiem takiej decyzji jest jednak brak możliwości zaliczenia takiego wydatku do kosztu uzyskania przychodu. W takich okolicznościach nie jest to bowiem wydatek ponoszony w celu uzyskania przychodu.

W ocenie Sądu, brak także podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków ponoszonych na dodatkowe usługi transportowe. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że P.W. L J. i B. K. świadczyło na rzecz A od wielu lat usługi transportowe na trasie (...), za ustaloną stałą stawkę. Wszystkie odstępstwa od tej trasy, tj. dodatkowe usługi transportowe były wyceniane dodatkowo. Zakwestionowano pięć faktur na transport wystawionych przez ww. firmę, gdyż skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających, z jakimi dostawami te koszty transportu były związane, ani jakie dodatkowe usługi firma P.W. L wykonała na rzecz skarżącej. Spółka nie przedstawiła też żadnych umów, porozumień zawartych z firmą P.W. L J. i B. K. z których wynikałyby warunki ustalania należności dodatkowych, także dowodów sprzedaży lub zakupu towarów będących przedmiotem spedycji, listów przewozowych itp. Ponieważ usługi transportowe wykonywane są zawsze w związku z innymi transakcjami (zakup, sprzedaż towarów) brak powiązania tych usług z takimi właśnie transakcjami uniemożliwia uznanie ich za poniesione w celu uzyskania przychodu.

Prawidłowo także, w ocenie Sądu, organ odwoławczy zakwestionował jako koszty uzyskania przychodu wydatki poniesione z tytułu sześciu refaktur usług transportowych na skarżąca spółkę przez N N.V z/s w B. Z ustaleń organu podatkowego wynika, że A S.A. i firmę N S.A. łączyła umowa z 13 grudnia 2000 r. dotycząca kosztów transportu. Z umowy tej wynika, że koszty transportu występujące między firmami - stronami umowy, będą dzielone w ten sposób, że firma otrzymująca towar będzie obciążana kosztami transportu. Jeśli transport zostanie zorganizowany i opłacony przez firmę, która nie jest odbiorcą towarów, to koszty te mogą być refakturowane na firmę która towar otrzymuje. W wykonaniu tej umowy firma N N.V. organizowana na terenie Unii Europejskiej transport towarów skarżącej spółki, korzystając z wynajętych firm przewozowych. Koszty usług transportowych były refakurowane na A S.A., na podstawie otrzymanych faktur od przewoźników. Na fakturach tych dokonywano adnotacji o podziale kosztów wg zasad wynikających z ww. umowy z dnia 13 grudnia 2000 r. W toku postępowania organy podatkowe poddały analizie, przedstawione przez stronę skarżącą: faktury wystawione przez przewoźników obcych oraz faktury zakupu towarów, będące przedmiotem usługi spedycyjnej. W wyniku tej analizy ustalono, że usługi transportowe w łącznej kwocie 5.585,72 Euro (równowartość 22.617,53 zł) nie mają powiązania z nabytymi przez spółkę towarami. Brak takiego powiązania uniemożliwia, w ocenie Sądu, uznanie wydatków poniesionych za te usługi za poniesione w celu uzyskania przychodu. Brak zatem podstaw do kwestionowania stanowiska organu podatkowego.

Prawidłowo także za nie stanowiącą kosztów podatkowych uznano kwotę 8.147,20 zł, zaliczoną przez stronę skarżącą do kosztów podatkowych poprzez uwzględnienie części kwoty zapisanej na koncie (...)"koszty pozostałe niepodatkowe" oraz zrealizowanych różnic kursowych od czeku zagranicznego, bez przedstawienia jakichkolwiek dowodów w tym zakresie.

W rozpoznawanej sprawie, Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów procesowych związanych z gromadzeniem i oceną materiału dowodowego. Organy podatkowe przeprowadziły obszerne postępowanie, w toku którego zebrały i poddały ocenie kompletny materia dowodowy. Innych dowodów niż dowody poddane ocenie strona skarżąca, mimo wielokrotnych wezwań, nie przedstawiła. Także w skardze nie wskazano konkretnych dowodów, których mimo ich przedstawienia przez stronę skarżącą, lub mimo składania wniosków dowodowych nie przeprowadzono lub nie poddano ocenie. Ocena dowodów odmienna od oczekiwanej przez stronę skarżącą nie oznacza pominięcia dowodu w postępowaniu. Sąd nie podziela też prezentowanego w skardze stanowiska o dokonaniu przez organy podatkowe w niemniejszej sprawie pro fiskalnej wykładni prawa. Strona skarżąca nie wskazała, które przepisów znajdujących w sprawie zastosowanie organy podatkowe wykładały w taki właśnie sposób. Nie można w kategoriach pro fiskalnej wykładni prawa postrzegać niezgodnej ze stanowiskiem skarżącej oceny dowodów.

Sąd nie podziela także zarzutów skargi dotyczących naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych, przez błędną, zdaniem strony skarżącej, ocenę dowodów. Dokonana przez organy podatkowe ocena dowodów nie narusza bowiem art. 191 O.p., została dokonana na gruncie całości zebranego w sprawie materiału dowodowego i jest zgodna z zasadami logicznego rozumowania. Także uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne jak i uzasadnienie prawne, w rozumieniu art. 210 § 4 O.p. W uzasadnieniu tym organ odwoławczy odniósł się kolejno do zakwestionowanych przychodu i kosztów uzyskania przychodów, przedstawiając zarówno poczynione w toku postępowania ustalenia, jak i odnosząc się do zarzutów i wyjaśnień skarżącej spółki. Fakt, że strona skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem wyrażonym w zaskarżonej decyzji nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady przekonywania (art. 124 O.p.). W toku postępowania zapewniono stronie czynny udział w postępowaniu umożliwiając, a także wielokrotnie wzywając do przedstawienia wszystkich dowodów w sprawie. Dowody te poddano ocenie zgodnej z obowiązującymi przepisami, a w uzasadnieniu decyzji wyjaśniono z jakich przyczyn stanowisko strony skarżącej nie zostało uznane za prawidłowe. W tych okolicznościach brak zdaniem Sądu podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia zasady przekonywania.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddali jako bezzasadną.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.