Orzeczenia sądów
Opublikowano: www.nsa.gov.pl

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu
z dnia 27 listopada 2006 r.
I SA/Wr 1410/05

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska.

Sędziowie WSA: Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Asesor Alojzy Wyszkowski.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 27 listopada 2006 r. sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia (...)Nr (...) w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości "A Spółka z o.o. w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za grudzień 2001 r. oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia (...)o nr (...)utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia (...)o nr (...)orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej J. Z. za zaległości podatkowe "A" Spółki z o.o. z/s w Z. w podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. w kwocie (...)wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie (...).

Decyzją z marca 2003 r. o nr (...)Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. określił Spółce z o.o. "A" z/s w Z. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. wraz z dodatkowym zobowiązaniem w tym podatku.

Postanowieniem z dnia (...)o sygn. akt (...)Komornik Sądowy Rewiru I przy Sądzie Rejonowym w Z. umorzył postępowanie egzekucyjne, w tym dotyczące należności za grudzień 2001 r., z powodu częściowej bezskuteczności egzekucji.

W związku z powyższym Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. postanowieniem z dnia (...)o nr (...)oraz z dnia (...)o nr (...)wszczął postępowanie w celu orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe wraz z odsetki za zwłokę.

Organ ustalił, iż skarżący w okresie powstania należności pełnił funkcję wiceprezesa zarządu w Spółce z o.o. "A" z/s w Z. Ponadto organ ustalił, iż skarżący nie wystąpił, mimo istnienia do tego podstaw, z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub o otwarcie postępowania upadłościowego. Z bilansu i sprawozdania finansowego za 2001 r. a także deklaracji CIT - 2 składanych za poszczególne miesiące roku 2002 wynika, iż Spółka popadła w stan niewypłacalności. Zobowiązania znacznie przewyższyły majątek Spółki. Z miesiąca na miesiąc powiększała się strata z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Brak osiągania stałych przychodów potwierdzają także deklaracje VAT - 7 za okres od stycznia do września 2002 r. Natomiast za miesiące, w których był osiągany obrót (marzec, kwiecień i wrzesień), Spółka nie odprowadzała podatku. Również z pisma z dnia (...)Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wynika, że od miesiąca listopada 2001 r. Spółka dobrowolnie nie wpłacała składek na ubezpieczenia społeczne, zaś od sierpnia 2002 r. nawet w drodze egzekucyjnej brak było możliwości ich ściągnięcia.

Organ ustalił także, iż uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia (...) skarżący został odwołany z funkcji członka zarządu Spółki, mimo iż nadal figuruje jako członek zarządu (dział 2 rubryka 1 podrubryka 1 wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego z dnia (...)).

Ponadto organ postanowieniem z dnia (...)o nr (...)odmówił przeprowadzenia dowodu z dokumentów (listu intencyjnego i pisma "(...)" Spółka z o.o. z/s we W. z dnia (...), umowy zbycie przez stronę w dniu (...)udziałów w Spółce z o.o. "A", pisma Banku B BZ O/Z. z dnia (...)potwierdzającego możliwość przejęcia zobowiązań kredytowych Spółki, protokołu Zgromadzenia Wspólników Spółki z o.o. "A z dnia (...), pisma skierowanego do Prokuratury Rejonowej w Z. z dnia (...) i (...)) i przesłuchania świadków (B. P. - J., G. P., U. N., H. D., J. H., R. S. oraz skarżącego) w zakresie wskazanym przez skarżącego.

W uzasadnieniu organ, podniósł, iż zgodnie z art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - w skrócie op, żądanie strony w zakresie przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innymi dowodami. Organ wskazał, iż dla celów postępowania na podstawie art. 116 op. nie jest niezbędne przeprowadzenie dowodu na okoliczność wypowiedzenia udziałów w Spółce na dzień (...) a także rozstrzygnięcie powództwa skarżącego przeciwko Europejskiemu Funduszowi Kapitałowemu "C" Spółki z o.o. we W. o oszustwo bowiem okoliczności te nie mają wpływu na przesłanki wykluczające odpowiedzialność podatkową. Organ stwierdził także, iż pozostałe dowody, potwierdzające możliwości przejęcia zobowiązań kredytowych Spółki nie wpływają także na rozstrzygnięci w zakresie odpowiedzialności skarżącego. Ponadto organ stwierdził, i wskazywane dokumenty potwierdzają jedynie fakty znane już organowi I instancji. Zdaniem organu również zeznania świadków albo nie dotyczą kwestii mających znaczenie dla sprawy albo dotyczą okoliczności potwierdzonych innymi dowodami w sprawie.

Skarżący w skardze z dnia (...)wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, zarzucając rażące naruszenie przepisów:

art. art. 120, 122, 180 § 1 i 187 op, przez zaniechanie przesłuchania w charakterze świadków ww. osób oraz przeprowadzenia dowodu z ww. dokumentów a także z dokumentów wskazanych w skardze w pkt 3 lit. a - b i j - l, potwierdzających zbycie przez skarżącego udziałów w Spółce lub prowadzenie postępowań karnych;

art. 116 § 1 i § 2 op. przez orzeczenie odpowiedzialności skarżącego w sytuacji, gdy powinien odpowiadać nabywca udziałów, to jest "C" Spółka z o.o. Podniósł także, że nie zgłoszenie wniosku o przeprowadzenie postępowania upadłościowego lub układowego "...nie nastąpiło z jego winy albowiem sposobem na uratowanie firmy była jej sprzedaż". Skarżący zarzucił organom nie przeprowadzenie postępowania w zakresie wykazania istnienia lub też nie okoliczności zwalniających jego z odpowiedzialności. Podniósł także, iż w czacie, gdy był członkiem zarządu została ściągnięta w trybie egzekucji zaległość za styczeń 2002 r. w podatku od towarów i usług, co świadczy, że za jego zarządu egzekucja była jeszcze skuteczna.

Ponadto skarżący wniósł o zaliczenie do materiału dowodowego kopii wyroku wraz z uzasadnieniem Sądu Okręgowego w J. G. z dnia (...), sygn. akt (...)na okoliczność jego uniewinnienia od popełnienia zarzucanego mu czynu z art. 284 Kodeksu karnego i art. 300 § 2 Kodeksu karnego, co wskazuje na brak jakiejkolwiek winy, co do braku popełnienia zaistniałej zaległości podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia (...)wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu organ podniósł, iż fakt sprzedaży przez skarżącego udziałów i przejęcie wszelkich zobowiązań Spółki przez nabywcę (§ 4 pkt 3 umowy) nie zwalnia go z odpowiedzialności w zakresie zobowiązań podatkowych, bowiem istotne jest to, że zaległość powstała w czasie, gdy skarżący był członkiem zarządu. Organ podniósł również, iż uniewinnienie skarżącego od zarzutu popełnienia przestępstwa udaremniania egzekucji nie stanowi przesłanki do zwolnienia skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Ponadto organ uznał, iż decyzja została wydana po rozważeniu wszelkich okoliczności. Natomiast skarżący nie wskazał żadnych okoliczności, mogących wpłynąć korzystnie na rozstrzygnięcie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione.

Tak, więc uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - w skrócie upsa.

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Przystępując do oceny zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdził, iż nie narusza ona prawa materialnego ani procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na podjęte rozstrzygnięcie.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, iż podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowi przede wszystkim przepis art. 116 op.

W myśl tego przepisu, w brzmieniu obowiązującym do końca roku 2002, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki (§ 2).

Tak, więc do ustalenia odpowiedzialności członka zarządu konieczne jest nie tylko ustalenie pozytywnych jej przesłanek, czyli bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowej oraz powstania zobowiązania w okresie pełnienia przez niego tej funkcji, ale także wykazanie, że nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność.

Organ podatkowy jest zobowiązany w zasadzie do wskazania jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania jakiejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Wskazuje na to brzmienie przepisu art. 116 § 1 op "...chyba, że członek zarządu wykaże, że...".

Przenosząc to na grunt sprawy należy stwierdzić, iż organy obu instancji wykazały przesłanki obligujące do orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. Spółki z o.o. "A" z/s w Z. Egzekucja zaległości, wynikającej z decyzji wymiarowej, skierowana do Spółki okazała się bezskuteczna. Natomiast skarżący nie wykazał okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości Spółki ani nie wskazał majątku, z którego egzekucja mogłaby być prowadzona. Spełnienie przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu zachodzi wówczas, gdy nastąpiło skuteczne zgłoszenie wniosku o wszczęcie upadłości lub postępowania układowego. Za "czas właściwy" do podjęcia takich działań należy uznać moment pogorszenia się kondycji finansowej firmy na, tyle, iż pasywa przewyższają aktywa, co w konsekwencji prowadzi do zaprzestania płacenia przez podatnik swoich długów. W związku z tym za okoliczności uwalniające skarżącego z odpowiedzialności nie można uznać wskazywanych przez niego następujących faktów: prowadzenia rozmów z innymi podmiotami w kwestii nabycia przez nich udziałów Spółki oraz przejęcia przez te podmioty odpowiedzialności za zobowiązania Spółki; zbycie przez skarżącego w dniu (...)udziałów Spółki a także wystąpienie skarżącego z dniem (...)z zarządu Spółki. Prowadzenie rozmów nie stanowi bowiem przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 op. Wręcz przeciwnie świadczy o tym, iż skarżący miał świadomość złej sytuacji finansowej firmy. Złą sytuację firmy potwierdzają także inne dokumenty w sprawie, to jest roczne sprawozdanie finansowe firmy za rok 2001, dokumentacja rozliczeniowa w zakresie podatków za poszczególne miesiące roku 2002 oraz informacja z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Z kolei pozostałe okoliczności dotyczące zbycia udziałów i wystąpienia z zarządu Spółki miały miejsce po powstaniu zaległości podatkowej a więc nie mają wpływu na odpowiedzialność skarżącego. Członek zarządu odpowiada, bowiem za zaległości podatkowe powstałe w czasie pełnienia przez niego funkcji. Poza tym organ podatkowy nie zakwestionował tych faktów, lecz przyjął je za wiarygodne. Również nie można uznać za okoliczność uwalniającą skarżącego od odpowiedzialności, prowadzenie postępowań karnych z zarzutu o oszustwo lub utrudnianie egzekucji, bez względu na wynik tych postępowań, skoro dotyczą one innej sfery odpowiedzialności.

Za nie trafny należy, więc uznać zarzut naruszenia art. 116 § 1 i § 2 op.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. art. 120, 122, 180 § 1 i 187 op. należy stwierdzić, iż wobec tak wyraźnego brzmienia przepisu art. 116 § 1 op nieuprawnione jest interpretowanie, jak to czyni skarżący, iż wskazane przepisy nakładają na organ obowiązek działania z urzędu w celu wykazania okoliczności ekskulpujących członka zarządu od odpowiedzialności.

Przechodząc do oceny zarzutu naruszenia przez organ zasady praworządności, wyrażonej w art. 120 op, na wstępie należy zauważyć, iż zasada ta, wywodzi się z konstytucyjnej zasady praworządności, wyrażonej w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W myśl tej zasady organ władzy publicznej działa na podstawie i w granicach prawa. Tak, więc aby decyzja podjęta przez organ, w tym wypadku organ podatkowy, odpowiadała wymogom legalizmu, musi on posiadać ustawowo określoną kompetencję do działania w danym zakresie, musi działać zgodnie z odpowiednimi procedurami decyzyjnymi, a treść jego postanowień musi być zgodna z przepisami prawa materialnego zawartego w ustawach i wydanych na ich podstawie aktach wykonawczych. Oznacza to, że organ nie może podejmować żadnych decyzji, z jednej strony, bez podstawy prawnej, z drugiej strony, nie może unikać podejmowania decyzji, jeśli wiążące normy prawne nakładają na niego taki obowiązek.

Przenosząc dotychczasowe rozważania na grunt sprawy Sąd stwierdza, że w wyniku podjętego rozstrzygnięcia nie doszło do naruszenia zasady praworządności, gdyż organy obu instancji przeprowadziły postępowanie w granicach swoich kompetencji a także z zastosowanie wskazanych procedur postępowania podatkowego.

Organ nie naruszył również zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 op. Niewątpliwie, na co zwraca uwagę skarżący, z zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Realizację tej zasady zapewniają gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe, a zwłaszcza w art. 187 - 188 op.

W myśl art. 187 op organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym oznacza, że organ podatkowy winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody, konieczne, jego zdaniem, do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić w aktach sprawy także dowody wskazane lub dostarczone przez strony, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Zaniechanie przez organy podatkowe podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego jest uchybieniem przepisom postępowania podatkowego, powodującym wadliwość decyzji. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym czy nie w pełni rozpatrzonym.

Przenosząc dotychczasowe rozważania na grunt sprawy stwierdzić należy, iż organy obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanego wyżej przepisu, zaś materiał sprawy potwierdza, iż organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Materiał dowodowy sprawy był gromadzony w myśl zasady z art. 180 § 1 op, nakazującej jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Organ uwzględnił zarówno okoliczności niekorzystne, jak i korzystne dla strony postępowania, a to, że wynik tych ustaleń nie spełnia oczekiwań skarżącego, nie oznacza jednak, iż doszło do naruszenia prawa. Zaś dokonana przez organ ocena, nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 op), lecz służy jedynie ustaleniu zaistniałego stanu faktycznego. Dokonana przez organ ocena została zawarta w uzasadnieniu decyzji, co czyni zadość wymogom art. 210 § 1 i 4 op. Jest ona logiczna, oparta na zebranym w postępowaniu materiale dowodowym i zgodna z doświadczeniem życiowym.

Za nie trafny należy, więc uznać zarzut naruszenia art. art. 120, 122, 180 § 1 i 187 op.

Podsumowując należy stwierdzić, iż zaskarżona decyzja utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji nie narusza prawa.

Wobec braku przesłanek do uwzględnienia skargi Sąd, na podstawie art. 151 upsa, ją oddalił.