Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2503781

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie
z dnia 23 maja 2018 r.
I SA/Sz 67/18
Odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Elżbieta Woźniak.

Sędziowie WSA: Bolesław Stachura (spr.), Ewa Wojtysiak.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 maja 2018 r. sprawy ze skargi M. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 24 listopada 2017 r. nr (...) w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w podatku od towarów i usług za okresy od czerwca 2012 r. do września 2013 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia (...) r. nr (...) wydaną po rozpatrzeniu sprawy na skutek odwołania wniesionego przez M. N. od decyzji Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z dnia (...) r. nr (...) w sprawie dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. N. (dalej: "Strona"/"Skarżący") jako byłego członka zarządu za zaległości (...) Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. (dalej: "Spółka") z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od czerwca 2012 r. do września 2013 r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za okresyod stycznia 2013 r. do września 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Na podstawie zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy ustalono, że ww. decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

Spółka powstała (...) r. Prezesem zarządu został Skarżący, który pełnił tę funkcję do (...) r.

W związku z nieuregulowaniem przez Spółkę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r., Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w K. (działający w sprawie jako organ I instancji i organ egzekucyjny) wszczął postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych z dnia (...) r. obejmujących zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2013 r., od maja do lipca 2013 r.,od września do grudnia 2013 r. i za sierpień 2013 r.

Postanowieniem z dnia (...) r. organ egzekucyjny umorzył ww. postępowanie egzekucyjne. Jednocześnie powyższym postanowieniem zostało umorzone postępowanie egzekucyjne prowadzone do tytułów wykonawczych obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, maj, listopad 2013 r.

W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny stwierdził bowiem bezskuteczność egzekucji. W dniach: (...) r., 24 maja 2013 r., (...) r., (...) r. oraz (...) r. poborca skarbowy udał się do siedziby Spółki, jednak z uwagi na to, że lokal był zamknięty nie dokonał żadnych czynności egzekucyjnych. Czynności egzekucyjnych nie przeprowadził również (...) r. (...) (prezesa spółki (...)) uzyskał informację, że Spółka została sprzedana. W dniach (...) r. i (...) r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunków bankowych Spółki. Zajęcia okazały się skuteczne, jednakże na rachunkach brak było środków finansowych. Według informacji uzyskanych z Urzędu Miejskiego w K. oraz Starostwa Powiatowego w K., Spółka nie posiada żadnych gruntów, budynkóww K. oraz w powiecie koszalińskim. Nie była też właścicielem lub współwłaścicielem pojazdów.

Następnie, decyzją z dnia (...) r. nr (...) Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w K. orzekł o zabezpieczeniu na majątku Spółki zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2012 r. w łącznej wysokości (...) zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości (...) zł w związku z prowadzonym wobec Spółki, przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. postępowaniem kontrolnym w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2012 r.

Tego samego dnia, ww. organ wydał zarządzenia zabezpieczenia od nr (...) do nr (...) zabezpieczające ww. zobowiązanie podatkowe. Ponadto, (...) r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych Spółki - (...). Jednak ww. banki poinformowały o braku dostępnych środków lub o zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej do przedmiotowych rachunków bankowych. Zajęcie zabezpieczające wraz z zarządzeniem zabezpieczenia zostało doręczone Spółce (...) r.

W związku z wszczęciem kolejnego postępowania kontrolnego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r., Naczelnik (...) Urzędu Skarbowegow K. (...) r. wydał kolejną decyzję zabezpieczającą na majątku Spółki przyszłe zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r. w łącznej wysokości (...) zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości (...) zł.

Tego samego dnia ww. organ wydał zarządzenia zabezpieczenia od nr (...) do nr (...) zabezpieczające ww. zobowiązanie podatkowe. W dniu (...) r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelność z rachunku bankowego Spółki. W odpowiedzi z dnia (...) r. (...) poinformował o zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej do rachunku bankowego należącego do dłużnika.

W dniu (...) r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wydał decyzję nr (...) określającą Spółce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2012 r. do grudnia 2012 r. w wysokości (...) oraz kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w wysokości (...) zł. Ponadto, decyzją z dnia (...) r., nr (...) organ kontroli skarbowej określił Spółce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r. w wysokości: (...) zł. Powyższe decyzje zostały doręczone Spółce w trybie art. 150 o.p. odpowiednio: (...) r. i (...) r. Nadto organ kontroli skarbowej decyzją nr (...) z (...) r. określił Spółce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2014 r. do kwietnia 2014 r. w wysokości (...) zł. W konsekwencji ww. zajęcia zabezpieczające uległy z mocy prawa przekształceniu w tytuły wykonawcze (art. 154 § 4 pkt 1 u.p.e.a.).

W związku z przejściem Spółki z dniem (...) r. pod właściwość działania Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. (występujący dalej jako organ egzekucyjny i organ I instancji), Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w K. przekazał do realizacji wystawione przeciwko Spółce tytuły wykonawcze obejmujące zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2012 r. określone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia (...) r.

W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego przeciwko Spółce na podstawie tytułów wykonawczych z dnia (...) r., organ egzekucyjny

(...) r. zajął rachunki bankowe Spółki prowadzone w (...) w K. oraz w (...) w W. Zawiadomienia o zajęciach wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono Spółce (...) r. (doręczenie zastępcze w trybie art. 44 k.p.a.). W odpowiedzi na zajęcia (...)., pismem z dnia (...) r. poinformował, że na rachunkach prowadzonych dla Spółki nastąpił zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej. Zbieg dotyczył: (...) Urzędu Skarbowego w K., Komorników Sądowych przy Sądzie Rejonowym w K., (...) Sądowego przy Sądzie Rejonowym w G., Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w K. Postanowieniem z dnia (...) r., sygn. akt I Co (...) Sąd Rejonowy w K. I Wydział Cywilny powierzył dalsze łączne prowadzenie egzekucji z rachunku bankowego Spółki, prowadzonych przez (...) w W. oraz (...) w K., Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym w K. panu G. M.

Ponadto, w związku z nieuregulowaniem przez Spółkę zobowiązań podatkowych wynikających z ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia (...) r., organ egzekucyjny, na podstawie tytułów wykonawczych o nr: (...) (...), od (...) do (...), od (...) do (...) oraz od (...) do (...), (...) r. zajął rachunki bankowe Spółki w (...) w W. oraz w (...) w R. Ś. W odpowiedzi (...) w W. oświadczył, że nie prowadzi rachunku bankowego na rzecz wskazanego klienta, natomiast (...) poinformował o zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej. W dniu (...) r., na podstawie tytułów wykonawczych nr (...) i nr (...), organ egzekucyjny zajął kolejne rachunki dłużnika w (...) oraz w (...) Zgodnie z uzyskanymi od instytucji finansowych informacjami na obu rachunkach wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową.

Organ egzekucyjny podjął również próby podjęcia innych czynności egzekucyjnych w siedzibie Spółki. Jednak nie dokonał żadnych czynności egzekucyjnych, ponieważ - jak ustalił - adres siedziby Spółki K., ul. (...) nie istnieje. Pomiędzy posesją nr (...) a posesją nr (...) nie ma żadnych zabudowań lecz pole uprawne. Organ zajął rachunki bankowe w (...) i (...)., jednak z informacji uzyskanych z instytucji finansowych wynikało, że brak było środków pieniężnych na rachunkach bankowych Spółki.

Także, Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym w (...) nie udało się z zajętych rachunków bankowych wyegzekwować zaległości podatkowych, w związku z tym, postanowieniem z dnia (...) r. nr (...) umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne z rachunków bankowych Spółki wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji.

Organ egzekucyjny podjął również czynności zmierzające do ujawnienia składników majątkowych Spółki. Według informacji uzyskanej z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (pismo z CEPiK z dnia (...) r.), Spółka nie posiada jednak zarejestrowanych pojazdów. Z kolei z informacji z Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych w W. wynikało, że Spółka nie ma żadnych nieruchomości.

Z akt podatkowych wynikało, że Spółka złożyła ostatnią deklarację podatkową (...) za kwiecień 2014 r. wykazując kwotę (...) zł. Nadto zgodnie z pismem z dnia (...) r. Sądu Rejonowego (...) w K. Spółka nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości.

Z uwagi na to, że organowi egzekucyjnemu nie udało się ujawnić żadnego majątku Spółki, z którego egzekucja byłaby skuteczna, postanowieniami z dnia (...) r. nr (...) oraz z dnia (...) r. nr (...) umorzył prowadzone postępowania egzekucyjne wobec Spółki.

Następnie, Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia (...) r. nr (...), orzekł o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika i określił wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego a niewypłaconego w ustawowym terminie podatku od osób fizycznych za okresy od stycznia do grudnia 2013 r. w kwocie (...) zł. Decyzja została doręczona (...) r. w trybie art. 150 o.p.

Zgodnie z ewidencją księgową organu podatkowego Spółka posiada zaległości podatkowe z tytułu:

1)

podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2012 r. w wysokości (...) zł należność główna wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego,

2)

podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2013 r. do kwietnia 2014 r. w łącznej wysokości (...) zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego,

3)

podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2013 r. w wysokości (...) zł należność główna wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego.

W tym stanie sprawy organ I instancji postanowieniem z dnia (...) r. wszczął postępowanie podatkowe wobec Skarżącego, zmierzające do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu ze Spółką za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2012 r. do września 2013 r. oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do września 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi.

Podstawą do wszczęcia postępowania były: ww. decyzja Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z dnia (...) r., oraz ww. decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia (...) r. i z dnia (...) r.

Po przeprowadzeniu postępowania w sprawie, ww. decyzją z dnia (...) r., organ orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. N., jako byłego członka zarządu spółki (...) za zaległości podatkowe ww. spółki z tytułu:

1)

podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2012 r. do września 2013 r. w łącznej kwocie (...) zł wraz z odsetkami w wysokości (...) zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości (...) zł,

2)

podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia 2013 r. do września 2013 r. w łącznej kwocie (...) zł wraz z odsetkami w wysokości (...) zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości (...) zł.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Skarżący - reprezentowany przez radcę prawnego - złożył odwołanie w którym zarzucił rażące naruszenie przepisów wskazanych w sentencji decyzji organu I instancji poprzez ich zastosowanie, w sytuacji gdy brak było jakichkolwiek podstaw faktycznych do ustalenia zaległości w podatku VAT oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za ww. okresy w Spółce, w szczególności poprzez przypisanie odwołującemu zawinionego braku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Nadto, zarzucił, że organ podatkowy nie ustalił daty powstania i istnienia obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, czym naruszył przepisy art. 116 § 1 i § 2 o.p. oraz nie odniósł się do podstawowej przesłanki odpowiedzialności członka zarządu, określonej w art. 116 o.p.

Podnosząc powyższe zarzuty, Skarżący wniósł o jej uchylenie i umorzenia postępowania, względnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Nadto, wniósł o wznowienie postępowań określających wymiar podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2012 r. do września 2013 r. zakończonych Ww. decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia (...) r. i z dnia (...) r., z uwagi na ujawnienie nowych dowodów i okoliczności, które mają wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

W uzasadnieniu Skarżący nie zgodził się z organem I instancji, że w postępowaniu dotyczącym przeniesienia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może skutecznie bronić się zarzutami kwestionującymi ustalenie wielkości zobowiązania podatkowego wynikającego z rozstrzygnięć dokonanych w postępowaniu wymiarowym. Podkreślił przy tym, że z chwilą rezygnacji z członka zarządu nie miał żadnego wpływu prawnego na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub podjęcie działań zmierzających zapobiegnięciu likwidacji czy upadłości spółki. Ponadto w chwili rezygnacji z członka zarządu ((...) r.) - w jego ocenie - Spółka nie była w takim stanie by składać wniosek o ogłoszenie upadłości. Dopiero później, tj. po kilku latach, na skutek uprawomocnienia się decyzji wymiarowych wobec Spółki powstało zobowiązanie podatkowe. Uniemożliwienie odwołującemu zgłoszenia wszelkich zarzutów, w tym podważenia decyzji wymiarowych jest działaniem niekonstytucyjnym, gdyż narusza prawa podatnika do obrony swoich interesów.

Skarżący wskazał na uchybienia w prowadzonych wobec Spółki postępowaniach w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczące lat 2012-2013, a w szczególności, że wbrew twierdzeniom organu zawartych ww. decyzjach obecnie ujawniono, że Spółka zatrudniała w miesiącu od 12 do 14 pracowników, a ponadto kupowała materiały do produkcji półproduktów, na co przedłożył stosowne dowody. Tym samym, organ niezasadnie przyjął, że Spółka wystawiała tzw. "puste faktury" na rzecz spółki (...) z siedzibą w K.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, organ odwoławczy wskazaną na wstępie decyzją z dnia (...) r. utrzymał w mocy ww. decyzję organuI instancji z dnia (...) r.

Uzasadniając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy powołując się na przepis art. 116 o.p. w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją dokonaną ustawą z dnia (...) r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649) mający zastosowanie w sprawie stwierdził, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy stwierdził, że bezspornym jest, iż obowiązki członka zarządu Spółki, w okresie kiedy upływał termin płatności podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2012 r. do września 2013 r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do września 2013 r., pełnił Skarżący, tj. zarówno w momencie powstania przedmiotowych zobowiązań jak i jego przekształcenia w zaległości podatkowe.

W ocenie organu odwoławczego w sprawie zaistniała również druga pozytywna przesłanka warunkująca możliwość orzekania o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Jak już bowiem wskazano powyżej wobec bezskuteczności egzekucji, postanowieniem z dnia (...) r. nr (...) (...) Sądowy przy Sądzie Rejonowym w (...) umorzył prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne. Nadto, postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego również zostało umorzone z uwagi bezskuteczność egzekucji postanowieniami tego organu z dnia (...) r. nr (...) oraz z dnia (...) r. nr (...)

Zdaniem organu odwoławczego, Skarżący nie wykazał również, że w sprawie wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. W przypadku Spółki nie został bowiem zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego (pismo Sądu Rejonowego w K. (...) z dnia (...) r.). Natomiast, w trakcie sprawowania przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, bądź wszczęcia postępowania układowego, ponieważ Spółka była niewypłacalna. Spółka nie wykonywała bowiem swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych w zakresie podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2012 r. do września 2013 r. oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do września 2013 r.

Organ odwoławczy wskazał, że ww. decyzjami z dnia (...) r. z dnia (...) r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. określił Spółce zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2012 r. i od stycznia do grudnia 2013 r. Także Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. ww. decyzją z dnia (...) r., orzekł o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika i określił jej wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego a niewypłaconego w ustawowym terminie podatku od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2013 r.

Organ odwoławczy zauważył przy tym, że ww. decyzje zostały wydane poza okresem sprawowania funkcji członka zarządu przez Skarżącego. Jednak zobowiązanie z powołanych wyżej tytułów powstało w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 o.p., a więc z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W konsekwencji decyzja wydana na podstawie art. 21 § 3 o.p. nie ma charakteru kreującej zobowiązanie podatkowe, lecz ma charakter deklaratoryjny, tj. potwierdza jedynie istnienie zobowiązania podatkowego w określonej nią wysokości, do wykonania, którego spółka była zobowiązana w terminach określonych przepisami prawa. Skoro zatem Spółka nie wypełniła obowiązków podatkowych w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości, zasadne było wydanie przez organ skarbowy, jak i organ podatkowy stosownych decyzji. Wydanie tych decyzji poza okresem sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu nie zmienia faktu, że zobowiązania te istniały już wcześniej w okresie pełnienia przez odwołującego funkcji członka zarządu i nie zostało prawidłowo zrealizowane, co ujawniono właśnie powyższymi decyzjami.

Wskazał nadto, że Spółka w terminach do dnia: (...) r., (...) r., (...) r., (...) r., (...) r., (...) r., (...) r. oraz (...) r., (...) r., (...) r., (...) r. (...) r., (...) r., (...) r., (...) r., (...) r. nie uregulowała zobowiązań podatkowych w podatku od towarów za okres od czerwca do grudnia 2012 r. w kwocie (...) zł oraz za okres od stycznia do września 2013 r. w kwocie (...) zł, także nie uregulowała zobowiązań podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do września 2013 r. w kwocie (...) zł. Tym samym Spółka była niewypłacalna już w lipcu 2012 r., co zobowiązywało do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości ww. Spółki, bądź wszczęcia postępowania układowego, czego nie uczyniono.

Nadto, organ odwoławczy zauważył, że Spółka miała trudności finansowe.

Z bilansu sporządzonego na dzień (...) r. wynikało bowiem, że posiadała zobowiązania krótkoterminowe z tytułu dostaw i usług w wysokości (...) zł, a także z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń w wysokości (...) zł. Aktywa trwałe stanowiły wartość (...) zł, a aktywa obrotowe, w tym: należności krótkoterminowe wynosiły (...) zł oraz środki pieniężne i inne aktywa pieniężne (...) zł. Nadto, w zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2012 i 2013 (CIT-8) Spółka wykazała straty. Za rok 2012 r. strata wyniosła (...) zł, a wartość zobowiązań Spółki ((...) zł) w tym roku przekroczyła ponad 17-krotnie wartość jej majątku ((...) zł).

Organ odwoławczy wskazał również, że wystąpienie zbiegu egzekucji sądowej z administracyjną do rachunków bankowych dłużnika dodatkowo potwierdza fakt, że Spółka posiadała nieuregulowane zobowiązania wobec innych wierzycieli. Ustalono też, że Spółka nie posiada i nie posiadała żadnego majątku ruchomego, nieruchomości, ani środków pieniężnych na rachunkach bankowych, które doprowadziłoby do zaspokojenia wierzycieli.

W tych okolicznościach organ odwoławczy stwierdził, że Spółka miała problemy finansowe, które wskazywały na wystąpienie przesłanek obligujących zarząd do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości. Wobec powyższego brak zgłoszenia ww. wniosku był spowodowany winą członka zarządu, co daje podstawę do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Jednocześnie, organ zauważył, że Skarżący, jako osoba upoważniona, podpisywał ww. dokumenty np. bilans Spółki sporządzony na dzień (...) r., zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od (...) r. do (...) r.

Z dokumentów tych wynikało, że Spółka za ww. okres wykazała stratę, zatem już na dzień (...) r. wiedziała o trudniej sytuacji finansowej Spółki.

Organ odwoławczy wskazał też, że Skarżący pomimo wezwania organu I instancji (pismo z dnia (...) r.) oraz organu odwoławczego (pismo z dnia (...) r.) nie wykazał - mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, a tym samym spowoduje uwolnienie byłego członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Odniósł się też do zarzutów odwołania, że w postępowaniu dotyczącym przeniesienia odpowiedzialności podatkowej Skarżący nie może skutecznie bronić się zarzutami kwestionującymi ustalenie wielkości zobowiązania podatkowego wynikającego z rozstrzygnięć dokonanych w postępowaniu wymiarowym, organ odwoławczy wyjaśnił, że w postępowaniu prowadzonym przez organ kontroli skarbowej wobec Spółki rozstrzygany był interes prawny tej Spółki, nie zaś Skarżącego (byłego członka zarządu spółki). Członek zarządu Spółki zarówno były, jak i aktualny nie jest stroną postępowania dotyczącego zobowiązań podatkowych osoby prawnej.

W postępowaniu w kwestii orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może podlegać ocenie zagadnienie wydania innej decyzji, np. co do ilości zatrudnionych pracowników, zakupu przez spółkę materiałów do produkcji półproduktu, wykonania usług na rzecz spółki (...). W postępowaniu tym wysokość tych należności nie może być już kwestionowana, a tym samym nie może być przedmiotem sporu pomiędzy tą osobą trzecią i organem podatkowym.

Ponadto, organ nie zgodził się z twierdzeniami Skarżącego, że po ustąpieniu z funkcji prezesa zarządu nie posiadał wiedzy na temat tego co działo się w Spółce.

W dniu (...) r. Skarżący był bowiem przesłuchiwany w charakterze świadka w toku postępowania kontrolnego nr (...) prowadzonego wobec Spółki.

W konsekwencji, organ odwoławczy nie znalazł w sprawie przesłanek uzasadniających zwolnienie Skarżącego z odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości Spółki. Egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna, nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości, względnie o wszczęcie postępowania układowego i stało się to nie bez winy Skarżącego, który też nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa.

Odnosząc się do zawartego w odwołaniu wniosku o wznowienia postępowań określających wymiar podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2012 r. do września 2013 r. organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. wydał (...) r. wobec Spółki decyzję nr (...), w której odmówił wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia (...) r. nr (...) w sprawie podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2012 r. do grudnia 2012 r., a także decyzję nr (...), w której odmówił wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia (...) r., nr (...) w sprawie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 133 § 1 o.p. poprzez jego zastosowanie, kiedy Skarżący ma interes prawny w wykazaniu, że brak było jakichkolwiek podstaw faktycznych do ustalenia zaległości w podatku VAT

oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za ww. okresy w Spółce, w szczególności w sytuacji poprzez przypisanie Skarżącemu zawinionego niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a nadto poprzez bezpodstawne przyjęcie, że Skarżący nie może być stroną w rozumieniu tego przepisu, Nadto, zarzucił naruszenie prawa procesowego przez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych polegających na przyjęciu, iż Skarżący wiedział, że istnieją zobowiązania w Spółce, w sytuacji gdy Skarżący wyraźnie stwierdził, że podpisy na deklaracjach nie są jego własnymi, a organ podatkowy nie dokonał jakiegokolwiek zbadania prawdziwości twierdzeń Skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 z późn. zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) - dalej: "p.p.s.a.". Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga okazała się bezzasadna, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza prawa w stopniu który uzasadniałby jego uchylenie w myśl p.p.s.a.

Do ustalonego w sprawie stanu faktycznego znajduje zastosowanie przepis art. 116 o.p. w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją dokonaną ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649). Zgodnie bowiem z art. 22 ww. ustawy nowelizującej, do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem jej wejścia w życie, tj. przed dniem (...) r. stosuje się przepisy ustawy - o.p. w brzmieniu obowiązującym przed tą datą.

Na podstawie art. 116 § 1 o.p. (ww. wskazanym brzmieniu) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1)

nie wykazał, że:

a)

we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo,

b)

niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowań zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy,

2)

nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do § 2 powołanego wyżej artykułu, odpowiedzialność członków zarządu określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 o.p., powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu Powołane przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 o.p.). Zakres odpowiedzialności członków zarządu spółek, dotyczy zaległość podatkowych osoby prawnej oraz należności wskazanych w art. 107 § 2 o.p. a więc m.in. odsetek za zwłokę (pkt 2).

Z treści ww. przepisu wynikają następujące 4 przesłanki sine qua non orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki. Po pierwsze zaległość podatkowa dotyczy zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez daną osobę obowiązków członka zarządu. Po drugie egzekucja należności wobec Spółki okazała się bezskuteczna w całości lub w części. Po trzecie członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie złożono wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, bądź niezłożenie wniosku o upadłość czy nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego jakiejkolwiek winy. Po czwarte członek zarządu nie wskazał mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

Przytoczony wyżej przepis wskazuje także, jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji wobec Spółki oraz okoliczności pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego (tzw. przesłanki pozytywne), natomiast członka zarządu (byłego członka zarządu) obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność - tj., że we właściwym czasie złożono wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, bądź niezłożenie wniosku o upadłość czy nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego jakiejkolwiek winy, bądź wskazanie mienia spółki, z którego możliwa będzie egzekucja (tzw. przesłanki negatywne).

W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały w sposób nie budzący wątpliwości, że w okolicznościach niniejszej sprawy spełnione zostały wszystkie określone w art. 116 § 1 i 2 o.p. przesłanki warunkujące odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe spółki (przesłanki pozytywne).

Zaskarżoną decyzją orzeczono o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu za zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od czerwca 2012 r. do września 2013 r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za okresy od stycznia 2013 r. do września 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Z treści dokumentów źródłowych znajdujących się w aktach sprawy wynika, natomiast że Skarżący funkcję prezesa zarządu w Spółce pełnił od dnia jej zawiązania tj. (...) r. do (...) r. (akt notarialnego Repertorium A nr (...) z dnia (...) r. oraz protokół Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki (...), Uchwała nr (...) z dnia (...) r.) tj. w okresie powstania ww. zobowiązań podatkowych.

W ocenie Sądu, w sprawie zaistniała również druga pozytywna przesłanka warunkująca możliwość orzekania o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki.

Postanowieniem z dnia 14 październik 2014 r. nr (...) Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w K. umorzył prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne obejmujące zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2013 r., od maja do lipca 2013 r., od września do grudnia 2013 r. i za sierpień 2013 r. a także z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, maj, listopad 2013 r.

Nadto, Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. postanowieniami z dnia (...) r. nr 3271- (...) oraz z dnia (...) r. nr (...) umorzył prowadzone wobec Spółki postępowania egzekucyjne dotyczące zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od czerwca 2012 r. do grudnia 2012 r., stycznia do października 2013 r., grudzień 2013 r. oraz od stycznia do kwietnia 2014 r.

Ponadto, postanowieniem z dnia (...) r. nr k.m. (...) (...) Sądowy przy Sądzie Rejonowym w K. G. umorzył prowadzone wobec rachunków bankowych Spółki (w wyniku zbiegu egzekucji) postępowanie egzekucyjne dotyczące zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okresy czerwca 2012 r. do grudnia 2012 r.

Przyczyną umorzenia postępowań była - wskazana ww. przesłankach określonych w art. 116 o.p. - jego bezskuteczność. Postępowanie egzekucyjne do majątku dłużnika (tj. Spółki) nie doprowadziło bowiem do zapłaty zaległości.

Mając na uwadze powyższe, Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że w sprawie wystąpiły obie pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie odpowiedzialności Skarżącego - byłego członka zarządu Spółki za ww. zaległości podatkowe, tj. pełnienie przez osobę trzecią funkcji w zarządzie spółki w czasie, gdy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych tej spółki - art. 116 § 2 o.p. oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki - art. 116 § 1 o.p.

Do rozważenia przez Sąd pozostawała zatem kwestia, czy Skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniających go od tej odpowiedzialności.

W ocenie Sądu, skarżący nie zwolnił się z odpowiedzialności przez wykazanie, że zaistniała jedna z okoliczności, o jakich mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 o.p.

Jak już wyżej wskazano pierwszą z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu, jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.

Tymczasem jak wynika z dowodów zgromadzonych w sprawie tj. pisma z dnia (...) r. Sądu Rejonowego (...) w K., nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości wobec Spółki. Natomiast, z akt sprawy i przeprowadzonych na podstawie dokumentów źródłowych analiz sytuacji Spółki wynikało, że była ona niewypłacalna.

Analizując sytuację Spółki w kontekście zasadności zgłoszenia przez nią wniosku o upadłość organ trafnie odniósł się do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 z późn. zm.). W świetle bowiem art. 21 ust. 1 dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 wskazanej ustawy, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Zaś ust. 2 wskazuje, że dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Przy czym, przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań. Nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny jest też rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność (wyrok WSA w Lublinie z dnia (...) r.

I SA/Lu (...)).

Celem ustalenia, czy i kiedy zaistniały podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, organ dokonał analizy dostępnej dokumentacji finansowej za 2012 i 2013 r. W efekcie mając na uwadze wartości dostępnych i poddanych analizie wskaźników finansowych, problemy z terminowym regulowaniem zobowiązań podatkowych, zbieg egzekucji sądowej z administracyjnej fakt, że Spółka nie posiada i nie posiadała żadnego majątku ruchomego, nieruchomości, ani środków pieniężnych na rachunkach bankowych, które doprowadziłoby do zaspokojenia wierzycieli, a także wydane w wobec Spółki ww. decyzje z dnia (...) i z dnia (...) r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. oraz Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego z dnia (...) r., organ zasadnie uznał, że Spółka miała problemy z płynnością finansową i była obiektywnie niewypłacalna od 2012 r.

Jednocześnie - odnośnie do zarzutów skargi - należy wskazać, że problemy z płynnością finansową i regulowaniem zobowiązań istniały w Spółce już w 2012 r. nawet bez uwzględnienia w sprawie ww. decyzji wymiarowych Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. oraz Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. wydanych w latach 2014-2016 r. Spółka nie regulowała na bieżąco swoich zobowiązań (w bilansie na dzień (...) r. wykazano zobowiązania krótkoterminowe z tytułu dostaw i usług w wysokości (...) zł, a także z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń w wysokości (...) zł). Wartość zobowiązań Spółki ((...) zł) w tym roku przekroczyła ponad 17-krotnie wartość jej całego majątku ((...) zł). Ponadto, w zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2012 i 2013 (CIT-8) Spółka wykazała straty. Za rok 2012 r. strata wyniosła (...) zł.

Wskazać przy tym należy, że organy podatkowe określając sytuację finansową Spółki prawidłowo jednak uwzględniły ww. decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia (...) r. i z dnia (...) r. oraz decyzję Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z dnia (...) r., które dotyczyły określenia zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2012 r. i od stycznia do grudnia 2013 r. oraz orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika i określającej wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego a niewypłaconego w ustawowym terminie podatku od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2013 r.

Powyższe decyzje dotyczyły bowiem okresów w których Skarżący pełnił obowiązki prezesa zarządu Spółki i chociaż zostały wydane poza okresem sprawowania przez niego tej funkcji, to organy trafnie jednak zauważyły, że zobowiązanie z powołanych wyżej tytułów powstało w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 o.p., a więc z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W konsekwencji decyzja wydana na podstawie art. 21 § 3 o.p. nie ma charakteru kreującej zobowiązanie podatkowe, lecz ma charakter deklaratoryjny, tj. potwierdza jedynie istnienie zobowiązania podatkowego w określonej nią wysokości, do wykonania, którego spółka była zobowiązana w terminach określonych przepisami prawa. Skoro zatem Spółka nie wypełniła obowiązków podatkowych w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości, zasadne było wydanie przez organ skarbowy, jak i organ podatkowy stosownych decyzji. Wydanie tych decyzji poza okresem sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu nie zmienia faktu, że zobowiązania te istniały już wcześniej w okresie pełnienia przez odwołującego funkcji członka zarządu i nie zostało prawidłowo zrealizowane, co ujawniono właśnie powyższymi decyzjami.

Oceniając kwestię braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości trafnie wskazał organ, że charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Stąd członkowie zarządu będąc uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki, w sytuacji gdy spółka nie jest w stanie zaspokoić wszystkich swoich zobowiązań, mają obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki powinien wykazać, że pomimo należytej staranności obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego.

Interpretując zakres pojęcia pełnienia obowiązków w rozumieniu art. 116 § 2 o.p. należy bowiem mieć na uwadze, formalne sprawowanie funkcji członka zarządu, ponieważ dla odpowiedzialności podatkowej nie ma znaczenia jak przebiegało rzeczywiste wykonywanie związanych z tą funkcją czynności. Członek zarządu ponosi odpowiedzialność za sam fakt pełnienia, nie zaś wykonywania funkcji członka zarządu, Oznacza, to że będąc członkiem odpowiada nawet wówczas, gdy nie uczestniczył w podejmowaniu decyzji, w tym w prowadzeniu spraw finansowych, jeśli mógł i powinien uczestniczyć w tym zakresie. Tymczasem jak wynika z dokumentów źródłowych podpisywanych przez Skarżącego takich jak np. bilans Spółki sporządzony na dzień (...) r., czy zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od (...) r. do (...) r. miał on świadomość problemów finansowych, jakie występowały w Spółce, w okresie kiedy nią zarządzał. Będąc zaś zobowiązanym z racji pełnionej w spółce funkcji członka zarządu, Skarżący zaniechał swoich powinności podjęcia działań zmierzających do zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość lub o wszczęcie postępowania układowego, w celu zapewnienia ochrony interesów wierzycieli przed niewypłacalnością Spółki, a zatem nie może obecnie skutecznie powołać się na przesłankę braku winy zwalniającą z odpowiedzialności za zaległości podatkowe.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że bez wpływu na wynik sprawy pozostają zarzuty Skarżącego w zakresie fałszowania jego podpisów pod ww. dokumentami, bowiem Skarżący jako członek zarządu Spółki miał obowiązek stałego monitorowania sytuacji finansowej Spółki i reagowania na zaistniałą sytuację. Przesłanka braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. dotyczy bowiem zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa (por. wyrok NSA z dnia (...) r., II FSK (...)). O "braku winy", o którym mowa w art. 116 § 1 o.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu Spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na niego powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (np. obłożna choroba) (por. wyrok NSA z dnia (...) r. II FSK (...)).

Tym samym nawet jeśli nawet podpisy pod ww. dokumentami nie należą do Skarżącego, to jak już wyżej wskazano sam fakt formalnego pełnienia w ww. okresie obowiązków członka zarządu oznacza, że Skarżący powinien posiadać elementarną wiedzę o najważniejszych sprawach Spółki, do których z całą pewnością należy jej kondycja finansowa, stan zadłużenia i trudności płatnicze.

Zaznaczyć przy tym nadto należy, że pomimo, iż ciężar udowodnienia przesłanki "braku winy" uwalniającej go od odpowiedzialności leży po stronie członka zarządu, to Skarżący oprócz gołosłownych twierdzeń o fałszowaniu dokumentów źródłowych Spółki nie przedstawił żadnych dowodów, chociaż uprawdopodobniających powyższą okoliczność.

Nadto, bez wpływu na wynik sprawy pozostają podnoszone w trakcie postępowania oraz w skardze zarzuty dotyczące ww. postępowań podatkowych zakończonych decyzjami wymiarowymi Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. oraz Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S.

Zgodnie z podnoszonym w zarzutach skargi art. 133 § 1 o.p. stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy.

Ustawodawca w art. 133 § 1 o.p. wymienił szczegółowo podmioty, które są stroną postępowania (podatnik, płatnik, inkasent, itd.), wymagając, aby miały one swój własny interes prawny, który podlega konkretyzacji w określonym postępowaniu. I tak w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 o.p. członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zawsze odpowiada jako "osoba trzecia", gdyż nie jest podatnikiem i z tego tylko przepisu wynika jego własny i bezpośredni interes prawny w tym postępowaniu. To zaś, iż członek zarządu traci możliwość merytorycznej polemiki z ustaleniami postępowania wymiarowego wynika z brzmienia art. 116 o.p. Tak więc art. 116 o.p., daje legitymację materialnoprawną do bycia stroną, ale wyłącznie w postępowaniu zmierzającym do orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, jako osoby trzeciej na podstawie przepisów art. 107-118 o.p. Nie daje jednak uprawnienia do występowania jako strona w postępowaniach dotyczących określenia zobowiązań podatkowych osobie prawnej (por. wyrok WSA w Ł. z dnia z dnia (...) r. I SA/Łd (...), a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z (...) r. - sygn. akt: III SA (...), Lex nr 171498, wyroki NSA z dnia (...) r. sygn. akt II FSK (...) i z (...) r. sygn. akt I FSK (...)).

Przepisu art. 133 § 1 o.p. nie można więc - jak chce tego Skarżący - wykładać w ten sposób, by z niego wypływała możliwość skonstruowania sytuacji, w której spółka i członek zarządu braliby udział w tzw. wymiarowym postępowaniu podatkowym, gdyż oznaczałoby to faktyczne pominięcie przesłanek wymienionych w części końcowej przepisu albo uznanie, że strony czerpią swoje uprawnienia do uczestnictwa w takim postępowaniu z różnych podstaw (por. wyrok NSA z (...) r., sygn. akt II FSK (...)).

W tych okolicznościach wbrew zarzutom skargi, Skarżący w toku niniejszego postępowania nie może skutecznie podnosić zarzutów wobec żadnych postępowań wymiarowych toczących się wobec Spółki, w tym postępowań za okresy rozliczeniowe w których sprawował funkcję członka zarządu Spółki, lecz prowadzonych i zakończonych poza tym okresem.

Jednocześnie, należy mieć na uwadze, że wbrew podnoszonej argumentacji Skarżący pomimo niesprawowania już obowiązków członka zarządu Spółki miał wiedzę o toczących się wobec niej postępowaniach. Z treści decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia (...) r. wynika bowiem, że był przesłuchiwany w charakterze świadka w dniu (...) r. w toku postępowania kontrolnego, nr (...) prowadzonego wobec Spółki.

W tych okolicznościach Sąd stwierdził, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo uznały, że w sprawie Skarżący nie wykazał, że niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki (względnie wszczęcie postępowania układowego) nastąpiło bez jego jakiejkolwiek winy.

W sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności zarządu członka zarządu, inną możliwością uniknięcia odpowiedzialności jest wskazanie majątku Spółki, z którego możliwa będzie egzekucja np. pominiętego podczas zakończonego poprzednio postępowania egzekucyjnego lub później nabytego. Majątek ten musi pozwolić na faktyczne i skuteczne zaspokojenie należności Skarbu Państwa w znacznej części.

Skarżący w niniejszym postępowaniu - pomimo wezwań organu I instancji (pismo z dnia (...) r.) oraz organu odwoławczego (pismo z dnia (...) r.) - nie wskazał jednak mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, a tym samym spowoduje uwolnienie Skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Nie znajdując zatem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, Sąd orzekł o oddaleniu skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Wszystkie przywołane orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego - (...)

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.