Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1787127

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie
z dnia 8 lipca 2015 r.
I SA/Sz 135/15

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Wojciechowska.

Sędziowie WSA: Jolanta Kwiecińska (spr.), Ewa Wojtysiak.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 lipca 2015 r. sprawy ze skargi K. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 grudnia 2014 r. nr (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 rok oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Decyzją z dnia 8 grudnia 2014 r. znak: (...) Dyrektor Izby Skarbowej w utrzymał w mocy decyzję Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego z dnia 20 grudnia 2013 r. znak: (...) określającą K. W. (zwany dalej: "Stroną" bądź "Skarżącym") zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie (...) zł.

Jak wynika z akt sprawy powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym.

W stosunku do Strony przeprowadzona i zakończona została kontrola podatkowa zaś na podstawie jej ustaleń przeprowadzone zostało postępowanie podatkowe, wszczęte wobec Strony w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok. Przebieg kontroli podatkowej udokumentowano w protokole kontroli, doręczonym Stronie w dniu 29 września 2010 r.

Jak ustalono, Strona J. osoba fizyczna, w 2008 r. prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą "Z.", której przedmiotem było m.in. wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych z wznoszeniem budynków.

I. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ I instancji stwierdził, że Strona w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2008 r.:

a)

zaniżyła ogólną wartość przychodów o łączną kwotę (...) zł, na którą składały się:

- kwota (...) zł netto tytułem prac budowlanych wykonanych przy budowie apartamentowca w S. przy ul. (...), na którą to kwotę Strona nie wystawiła faktury jak i nie ujęła należnego przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów; w toku postępowania podatkowego ustalono bowiem, iż Strona jedynie na część usług świadczonych przy ww. budowie wystawiła faktury VAT tj. na kwotę (...) zł brutto, tj. na (...) zł netto,

- kwota (...) zł netto tytułem kary pieniężnej nałożonej przez inspektora BHP, o którą to kwotę Strona obniżyła należność wynikającą z faktury za wykonanie usługi budowlanej,

- kwota (...) zł netto, otrzymana tytułem odszkodowania od ubezpieczyciela H. na pokrycie kosztów powypadkowej naprawy samochodu będącego środkiem trwałym w przedsiębiorstwie Strony;

b)

zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę (...) zł, na którą składały się następujące wydatki:

- (...) zł z tytułu opłat za usługi telekomunikacyjne wynikające z dwóch faktur VAT wystawionych przez T. Polska sp. z o.o.; przedmiotowy wydatek dotyczył działalności prowadzonej przez Stronę, niemniej jednak (wbrew art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zaewidencjonowano go w kosztach uzyskania przychodów 2008 r. w kwocie brutto,

- (...) zł z tytułu zakupu materiałów budowlanych, udokumentowanych 2 fakturami VAT wystawionymi przez C. Sp. z o.o.; kwota ta dotyczyła zakupu 6 sztuk drzwi, 6 par klamek, emulsji gruntującej, elementów wykończeniowych, listwy ochronnej oraz kitu do parkietu, przy czym dokonana przez organ podatkowy analiza wystawionych przez Stronę faktur za usługi oraz treści umów zawartych z kontrahentami nie pozwoliła na przyporządkowanie ww. materiałów do żadnej z wykonywanych przez Stronę robót, przy czym Strona nie potrafiła wyjaśnić gdzie zamontowano materiały budowlane ujęte w ww. fakturach; w świetle powyższego organ I instancji uznał, że (zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) brak jest podstaw zaliczenia ww. kwoty J. kosztu uzyskania przychodów,

- (...) zł poniesione na zakup paliwa na podstawie trzech faktur VAT; w toku postępowania podatkowego ustalono, że w sierpniu 2008 r. Strona zaliczyła w koszty prowadzonej działalności paliwo do samochodu (nr rej. (...)) stanowiącego środek trwały, przy czym tankowanie miało miejsce na południu Polski (Jaworzno, Wieliczka i Sulechów), zaś według ustaleń organu I instancji Strona w miejscowościach, gdzie dokonywała ww. zakupów, ani też w ich okolicy nie świadczyła usług budowlanych przy czym Strona nie wskazała jakich to ewentualnie planowanych prac budowlanych dotyczył wyjazd do ww. miejscowości; organ I instancji z uwagi na brak związku ww. wydatków z przychodem nie uznał ich za koszty uzyskania przychodów;

c)

zaniżyła wartość kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę (...) zł, poprzez brak zaewidencjonowania następujących wydatków:

- kwoty (...) zł wydatkowanej na naprawę samochodu będącego środkiem trwałym w działalności gospodarczej Strony, co zostało udokumentowane 2 fakturami VAT nr (...).; organ I instancji na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również wyszczególnionego katalogu włączeń z kosztów podatkowych zawartego w art. 23 tej ustawy stwierdził, że skoro naprawiany samochód był objęty ubezpieczeniem dobrowolnym, to tym samym ww. wydatki na jego naprawę stanowią koszty uzyskania przychodu działalności gospodarczej prowadzonej w 2008 r. przez Stronę,

- kwoty (...) zł poniesionej tytułem opłaconych odsetek od kredytu, których to według organu I instancji - wbrew dyspozycji art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy - nie zaliczono w poczet kosztów uzyskania przychodu,

- kwoty (...) zł wynikającej z dwóch faktur wystawionych przez E. S.A. tytułem udziału w kosztach korzystania z zaplecza socjalnego przy budowie T.,

- kwoty (...) zł poniesionej z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne; według ustaleń organu I instancji Strona z ww. tytułu poniosła wydatki w łącznej kwocie (...) zł, zaś w ciężar kosztów uzyskania przychodów zaliczyła jedynie kwotę (...) zł; organ I instancji zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznał, że jedynie nieopłacone składki są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i stanął na stanowisku, że różnica pomiędzy zaliczonymi do kosztów uzyskania przychodu w 2008 r. a opłaconymi składkami na ubezpieczenie społeczne zwiększa koszty uzyskania przychodów poniesione przez Stronę w 2008 r.,

- kwoty (...) zł stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznymi wydatkami poniesionymi na zakup posiłków regenerujących (wynikających z 17 faktur na łączną kwotę (...) zł netto), a zaewidencjonowanymi przez Stronę w księdze przychodów i rozchodów 2008 r., które na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 43 ww. ustawy organ I instancji pomniejszył o wartość podatku VAT (tekst jedn.: (...) zł).

W tak ustalonym stanie faktycznym organ pierwszej instancji stwierdził, iż kwota podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. z tytułu prowadzenia przez Stronę działalności gospodarczej (wg jednolitej stawki 19%), wynosi (...) zł - w miejsce deklarowanego w PIT-36L w wysokości (...) zł.

II. Strona nie zgodziła się z powyższym rozstrzygnięciem i pismem z 17 stycznia 2014 r. złożyła odwołanie od decyzji organu I instancji, w którym wniosła o jej uchylenie w części dotyczącej prac przy ul. (...) w S. oraz ponowne rozpatrzenie w tym zakresie zgromadzonego materiału dowodowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego poprzez wadliwe zastosowanie art. 22 ust. 1 oraz art. 30c ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i prawa procesowego poprzez naruszenie zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120-122, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 187 § 1 i 3 tej ustawy, poprzez naruszenie obowiązku zebrania oraz rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Ponadto Strona, na podstawie art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, złożyła kserokopię - sporządzonej przez rzeczoznawcę R. S. - Opinii w sprawie oszacowania czasu wykonywania robót żelbetowych dla zadania "Budowa pensjonatu z garażem podziemnym wielostanowiskowym na samochody osobowe przy ul (...) w S. dz. Nr (...). obr.(...)", bez wskazania tezy dowodowej.

Strona nie wniosła zastrzeżeń w zakresie pozostałych ustaleń dokonanych przez organ I instancji stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji, tj. ustaleń w zakresie zaniżenia przychodów w pozostałym zakresie, jak i zawyżenia oraz zaniżenia kosztów ich uzyskania w wyniku błędnego ich księgowania.

III. Decyzją z 8 grudnia 2014 r. znak: (...) Dyrektor Izby Skarbowej w utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Decyzja organu II instancji została doręczona Stronie w dniu 13 grudnia 2014 r.

Po rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy wskazał, że w jego ocenie nie istnieją wątpliwości, co do prawidłowego rozpatrzenia materiału dowodowego przez organ I instancji. Organ II instancji wskazał, że z wniesionego przez Stronę odwołania wynika, że Strona neguje samo otrzymanie w 2008 r. przychodu za wykonanie usług przy budowie apartamentowca w S. (na kwotę netto (...) zł), jednakże w odwołaniu Strona nie wskazuje konkretnie powodów, dla których kwestionuje to ustalenie. Organ odwoławczy wywiódł, iż dezaprobata Strony wynika z faktu, że za usługi świadczone na ww. budowie nie otrzymała wynagrodzenia.

Organ odwoławczy, aby odnieść się do zebranego w sprawie materiału dowodowego w pierwszej kolejności wskazał na stan faktyczny w niniejszej sprawie.

I tak, ustalono, że Strona w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, świadczyła m.in. usługi na terenie budowy w S. przy ul. (...) a wykonanie prac budowlanych na tym obiekcie potwierdził szereg dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, w tym:

- faktury VAT za wykonane prace na tym obiekcie (zaksięgowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, tj. faktura nr (...) z dnia 31 maja 2008 r. na kwotę netto (...) zł) wystawiona na rzecz J. G. w zakresie przedsiębiorstwa "Usługi budowlane J." J. G. oraz wystawiona na rzecz J. K. w ramach przedsiębiorstwa "J." J. K. nr (...) z dnia 15 lipca 2008 r. na kwotę netto (...) zł;

- umowy na wykonanie ww. robót zawarte 1 marca 2008 r. i 1 maja 2008 r. przez Stronę z J. G., na mocy których (§ 1 tych umów) Strona zobowiązała się do wykonania budynku apartamentowego w S. przy ul. (...); zgodnie zaś z § 3 tych umów zapłata wynagrodzenia miała nastąpić na podstawie wystawionych przez wykonawcę faktur VAT; faktury te sporządzano w oparciu o protokół odbioru częściowego robót czy też protokół częściowy przy czym przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że J. G. nie prowadził działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a jedynie odpłatnie użyczył R. K. swojego imienia i nazwiska do prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą Usługi Budowlane J. J. G.; ponadto według ustaleń poczynionych w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec J. G. - wykazano, że świadczył on usługi budowlane w całości dla jednego przedsiębiorcy, tj. J. K. (PPH J.) - inwestora budynku apartamentowego w S. przy ul. (...), będąc jego głównym wykonawcą, natomiast współpracę z R. K. Strona szczegółowo opisała podczas zeznań złożonych 13 sierpnia 2008 r. w Komendzie Wojewódzkiej Policji;

- zakup posiłków i noclegów dla pracowników - zestawienie ksiąg Strony z dokumentacją źródłową ujawniło, że od 3 stycznia do 18 lipca 2008 r. w koszty działalności zaliczano wydatki ponoszone w S. na wyżywienie i noclegi zatrudnianych pracowników, w tym też zakup paliwa do samochodu - stanowiącego składnik przedsiębiorstwa Strony, udokumentowany fakturami VAT zaewidencjonowanymi w podatkowej księdze w 2008 r., wystawionymi przez: P. P. w ramach przedsiębiorstwa GP. P., S.(...) w S., Przedsiębiorstwo (...) oraz stacje paliw w S.;

- przesłuchania pracowników Strony (H. K., P. K., A. M., C. S., J. K., P.Z.i T' B.), jak i przesłuchanie Strony.

Organ odwoławczy uznał, że faktury wystawione przez Stronę świadczą, iż kwestionowane przez nią prace budowlane na terenie S wykonywała w ramach podwykonawstwa.

Jak wskazał dalej organ II instancji kontrola podatkowa przeprowadzona w przedsiębiorstwie P. P. (G.) wykazała, iż posiłki na rzecz pracowników Strony wydawano jeden raz dziennie dostarczając je na plac budowy w S. przy ul. (...). Ponadto pracownicy Strony potwierdzili fakt zatrudnienia ich przy budowie ww. apartamentowca w S., wskazując przy tym na wykonanie konkretnych prac polegających m.in. na: kładzeniu zbrojenia, robieniu szalunków pod stropy, zalewaniu stropów i balkonów, robieniu szybów windowych. Pracownicy wskazali również, że do pracy w S. przywożeni byli codziennie przez Stronę, a na koniec dnia odwożeni przez nią do S. Natomiast jeden z pracowników zeznał, że na czas zatrudnienia przez Stronę przy ww. budowie (od stycznia do czerwca 2008 r.) zakwaterowany był w S.

Fakt świadczenia usług przy budowie apartamentowca w S. potwierdziła również sama Strona, w zeznaniach podczas przesłuchania w dniu 13 sierpnia 2008 r. przez Wydział Dochodzeniowo-Śledczy Komendy Wojewódzkiej Policji, jak również w składanych w toku kontroli podatkowej. Jak wskazał organ odwoławczy z protokołu przesłuchania Strony w Komendzie Wojewódzkiej Policji wynika, iż na obiekcie przy ul. (...) Strona wykonała usługi o łącznej wartości (...) zł, przy czym za te usługi nie otrzymała należnego wynagrodzenia (ani też nie wystawiła faktury VAT - wg zeznań Strony - na kwotę (...) zł), cyt.: "Z tytułu wykonanych prac ja wystawiłem na firmę J. fakturę na kwotę (...) zł plus VAT, czyli na (...) zł z terminem płatności 21 dni. I była to faktura częściowa. Ale ta należność nie została uregulowana, bo pan K. powiedział mi, że jego pieniądze zostały zablokowane przez Prokuraturę. (...) Nadmieniam, że ja od tej kwoty (...) zl zapłaciłem już podatek dochodowy w kwocie (...) zł, ale nie stać mnie na zapłacenie VAT-u. Natomiast oprócz tych (...) zł pan K. jest mi jeszcze winien (...) zł. Jest to pozostała należność z tytułu wykonanej przeze mnie pracy. Ja na tę sumę nie wystawiłem jeszcze faktury dla pana K., bowiem od tej faktury musiałbym zapłacić VAT 22%, czyli (...) zł i 19% podatku dochodowego czyli (...) zł. Nie stać mnie na wyłożenie takiej kwoty". Dalej organ II instancji podniósł, że ww. zeznaniach Strona wskazała także, że po incydencie z blokadą rachunku R. K. bała się o wypłacalność tego kontrahenta, dlatego też poinformowała inwestora (J. K.), że nie będzie pracować dla R. K. W tej sytuacji - jak zeznała Strona - inwestor "prosił mnie, żebym dokończył to co mam do zrobienia, czyli wyszalowanie, zbrojenie i zabetonowanie ścianek balkonowych, za co on miał mi zapłacić. I tak też było. Ja na to konto wystawiłem fakturę na kwotę (...) zł z VAT-em i pan K. w ciągu 7 dni przelał mi (...) zł na moje konto, informując że pozostałe (...) zł przeleje mi w terminie późniejszym".

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 14 ust. 1 oraz ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych "za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Natomiast zgodnie z ust. 1c tego artykułu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi.

Mając na uwadze powyższe okoliczności organ odwoławczy stwierdził, że usługi budowlane przy budowie apartamentowca w S. przy ul. (...) Strona wykonała, jednakże ich wykonanie potwierdzono jedynie w części wystawiając faktury VAT na łączną kwotę brutto (...) zł (tekst jedn.: (...) zł+(...) zł). Na pozostałą część wykonanych robót Strona nie wystawiła faktury VAT. W związku z powyższym - jak wskazał organ odwoławczy - zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy zdanie drugie, przychód należny ze sprzedaży usług świadczonych przez Stronę na tym obiekcie o łącznej wartości 1(...) zł brutto pomniejsza się o kwotę (...) zł należnego podatku od towarów i usług obliczonego wg stawki 22%, przy czym kwota (...) zł wynika z wyliczenia (...) zł - (...) zł, gdyż zgodnie z ww. zeznaniami Strony, na zlecenie J. G. (J.) wykonała ona usługi łącznie na kwotę (...) zł brutto, jednakże jedynie w części udokumentował to fakturą VAT wystawioną 31 maja 2008 r. na kwotę brutto (...) zł. Stąd też przychód należny tytułem wykonanej ww. usługi, a niewykazany przez Stronę w podatkowej księdze przychodów i rozchodów 2008 r. wynosi (...) zł netto.

Organ odwoławczy stwierdził, mając na uwadze powyższe ustalenia, że zaliczenie spornego przychodu do przychodu należnego w prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej w badanym roku znajduje swoje odzwierciedlenie w stanie faktycznym sprawy oraz przywołanych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ II instancji nie zgodził się również z zarzutami sformułowanymi w odwołaniu, tym bardziej, że nie wskazano na czym polega wadliwość zastosowania w skarżonej decyzji przepisów zarówno art. 22 ust. 1 ww. ustawy (w sytuacji gdy Strona neguje fakt uzyskania przychodu za świadczenie wyżej omówionych usług), jak i art. 30c ust. 1 i ust. 2 tej ustawy (którą to formę rozliczenia podatku odwołujący sam wybrał).

W odniesieniu do zarzutu, iż doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez wadliwe zastosowanie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ odwoławczy stwierdził, że materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu podatkowym - w tym przypadku - w części dotyczącej kosztów podatkowych nie budzi wątpliwości.

Ponadto w decyzji organu I instancji - zdaniem organu odwoławczego - w sposób wyczerpujący przedstawiono dowody uzasadniające wydane rozstrzygnięcie w zakresie nieuznania niektórych wydatków J. kosztów uzyskania przychodu, jak również jednoczesne włączenie do kosztów podatkowych części wydatków niezaliczonych doń przez Stronę. Brak zatem wskazania przez Stronę czy wadliwość zastosowania ww. przepisu dotyczy wydatków nieuznanych za koszty podatkowe czy też wydatków, które zwiększyły łącznie koszty uzyskania przychodów w 2008 r. uniemożliwił organowi odwoławczemu odniesienie się do tej części odwołania. Z tej samej przyczyny - w ocenie organu odwoławczego - za niezrozumiały należało uznać również zarzut naruszenia art. 30c ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, stoi on bowiem w sprzeczności chociażby z faktem, iż formę opodatkowania, o której w nim mowa (stawka liniowa) wybrała sama Strona (zgodnie z deklaracją z dnia 21 grudnia 2007 r.). Niemniej jednak organ II instancji podniósł, że liniowy podatek dochodowy (obliczony w wysokości 19% podstawy jego obliczenia) określony w skarżonej decyzji w kwocie (...) zł został wyliczony prawidłowo.

Co do naruszenia przepisów prawa procesowego organ II instancji stwierdził, decyzja pierwszoinstancyjna została wydana z zachowaniem zasad postępowania podatkowego i nieprawdą jest J. naruszono zasadę zaufania do organu podatkowego, wynikającą z art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, ze względu na fakt, iż rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie dokonano w oparciu o przepisy prawa podatkowego procesowego, jak i materialnego. W decyzji pierwszoinstancyjnej wskazano bowiem wszystkie przepisy stanowiące podstawę prawną decyzji. Z kolei zgodnie z art. 122 ww. ustawy - w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powołana zasada prawdy obiektywnej skonkretyzowana została w art. 187 § 1 tej ustawy, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Stosownie zaś do art. 191 tej ustawy organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada swobodnej oceny dowodów tylko wtedy będzie realizowana, gdy organ zgromadzi w sposób zgodny z przepisami prawa wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów kierował się poza tym zasadami logiki oraz zgodnością oceny z doświadczeniem życiowym. Ponadto w postępowaniu pierwszoinstancyjnym organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Organ odwoławczy powołał się również na art. 180 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym J. dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W tym miejscu, organ II instancji odnosząc się do Opinii w sprawie oszacowania czasu wykonywania robót żelbetowych (...) - złożonej w toku postępowania odwoławczego na podstawie art. 200 ust. 1 Ordynacji podatkowej, zauważył, że rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie dokonano w oparciu o całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Natomiast co do przedstawionej przez Stronę ww. opinii, ze względu na brak wskazania jakie ma ona znaczenie dla oceny kwestii spornej (jaką jest niewykazanie należnego przychodu z usług świadczonych przez stronę), oprócz ogólnych wniosków autora tejże opinii dotyczących braku możliwości samodzielnego wykonania tych prac przez Stronę organ II instancji wskazał, że nie mógł się do niej ustosunkować w kontekście zarzutów odwołania, jednakże została ona poddana analizie w postępowaniu odwoławczym.

Mając na uwadze okoliczności niniejszej sprawy, tj. sposób prowadzenia postępowania dowodowego oraz ocenę zgromadzonego materiału, organ drugiej instancji zauważył, że w sprawie nie doszło do naruszenia powołanych przepisów.

Organ odwoławczy, mając na uwadze przepisy art. 120, art. 121 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej, pomimo że Strona nie kwestionowała pozostałych ustaleń, dokonał także własnej oceny ustaleń w zakresie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów (zaniżenie oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodów) dochodząc do tożsamych wniosków w tym zakresie jak ww. wyrażone w decyzji organu I instancji.

IV. Pismem z dnia 4 stycznia 2015 r. Strona złożyła skargę do tutejszego Sądu na ww. decyzję organu II instancji, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów procesu, zaskarżonej decyzji zarzucając:

a)

art. 14 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., zwana dalej: "u.p.d.f") poprzez niewłaściwe jego zastosowanie i uznanie, że u Skarżącego powstał przychód z działalności wskutek częściowego wykonania usługi, w sytuacji gdy sytuacja taka nie miała miejsca,

b)

art. 121 § 1 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm., zwana dalej: "O.p.") poprzez przeprowadzenie postępowań w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego,

c)

art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niezgromadzenie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego oraz nazbyt swobodną jego ocenę.

Skarżący w uzasadnieniu zarzutów skargi podniósł, że organ podatkowy oparł zaskarżone rozstrzygnięcie na jednym protokole z zeznań Skarżącego (sporządzonym 13 sierpnia 2008 r. przez Wydział Dochodzeniowo-Śledczy Komendy Wojewódzkiej Policji), w sytuacji gdy - w jego ocenie - na podstawie tego dowodu nie sposób przyjąć, że Skarżący nie wykazał całości przychodu w związku z prowadzoną inwestycją przy budowie apartamentowca w S. przy ul. (...). Skarżący wyjaśnił, że nie kwestionował faktu wykonywania - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - prac budowlanych w S., za które wystawił stosowne faktury, tj. na kwotę (...) zł brutto (dla generalnego wykonawcy ww. inwestycji - J. G. J., który użyczył firmy R. K.) oraz na kwotę (...) zł brutto (dla inwestora J. K. PPH J.). Natomiast w kwestii nieudokumentowania transakcji z R K. na kwotę (...) zł, Skarżący podniósł, że ta wypowiedź Skarżącego - udokumentowana w protokole z dnia 13 sierpnia 2008 r. sporządzonym przez Wydział Dochodzeniowo - Śledczy Komendy Wojewódzkiej Policji - jest wyłącznie skrótem myślowym. W opinii Skarżącego, wiedząc o braku możliwości regulowania przez R.K. zobowiązań, stwierdził bowiem jedynie, "że jest mu on winien (...) zł (w domyśle: z pozostałej do wykonania części prac budowlanych) i nie będzie wystawiał faktur, które obligowałyby go wyłącznie do zapłaty VAT z własnej kieszeni."

Dodatkowo Skarżący zarzucił, że w ww. protokole doszło do pomyłki pisarskiej (zamiast słowa "wykonywanej" zostało wpisane słowo "wykonanej"), której to pomyłki Skarżący podpisując ww. protokół z własnych zeznań nie zauważył.

Jak wskazał Skarżący z dalszej treści ww. przesłuchania Skarżącego wprost wynika, że nie wykonał on całości prac budowlanych w S. wynikających z umowy. Zestawiając natomiast daty podpisanych umów na wykonanie przedmiotowych robót w S. (tekst jedn.: 1 marca 2008 r. oraz 1 maja 2008 r.) z wystawionymi fakturami (zarówno na rzecz J. G. J. J. G., jak i J. K. PPH J., tj. odpowiednio 31 maja 2008 r. i 15 lipca 2008 r.) Skarżący podniósł, że została zachowana chronologia a kwoty osiąganego przychodu (wykazanego przez Skarżącego w podatkowej księdze przychodu i rozchodu) są proporcjonalne do czasu jaki został poświęcony na ich wykonanie. Potwierdzeniem zaś powyższego - w ocenie Skarżącego - jest przedłożony w toku postępowania odwoławczego materiał dowodowy, tj. ww. opinia biegłego R. S. z dnia 12 listopada 2013 r., która wykazuje, że Skarżący nie miał praktycznych zasobów i możliwości, ażeby wykonać prace, które są mu przypisywane. Dodatkowo Skarżący zauważył, iż z materiału dowodowego wprost wynika, że to J. G. w ramach przedsiębiorstwa J. wykonał większość prac na rzecz inwestora, co dokumentują stosowne faktury i protokoły zdawczo - odbiorcze.

Mając na uwadze powyższe, Skarżący stwierdził, że określone zaskarżoną decyzją zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. od podstawy opodatkowania powiększonej przez organ podatkowy o kwotę (...) zł, stanowi naruszenie art. 14 ust. 1c u.p.d.f., albowiem u Skarżącego nie powstał przychód z działalności wskutek częściowego wykonania usługi. Dodatkowo Skarżący zaznaczył, że nawet gdyby przyjąć, że wykonał kwestionowane przez niego roboty budowlane w S., to należało obniżyć kwotę przychodu ustalonego przez organy podatkowe ((...) zł) o wartość faktury wystawionej na rzecz inwestora (J.K.PPH J. - (...) zł brutto) za dokończenie prac, co oznacza, że nie zostały one wcześniej wykonane w całości.

Ponadto, w ocenie Skarżącego, doszło do naruszenia przepisów postępowania określonych wart. 121-122 O.p., ponieważ organ I instancji celowo pominął w przebiegu sprawy (J. niezgodne z tezą dowodową, którą chciał wykazać) okoliczności faktyczne wynikające z protokołu przesłuchania S B. z dnia 14 listopada 2008 r. Dalej Skarżący zarzucił, że w niniejszej sprawie nie przedstawiono całości rozliczeń ww. inwestycji w S., tj. pomiędzy inwestorem a głównym wykonawcą, jak i pozostałymi wykonawcami spornej inwestycji ("A.", "H. ", "U. " oraz H.). Ponadto Skarżący wskazał, że nie wyjaśniono jaką część prac wykonał R. K., ani też jakie pobierał on i wypłacał za te prace wynagrodzenia.

Powołując się z kolei na przepis art. 191 O.p., Skarżący podniósł, że organ podatkowy powinien podejmować stosowne czynności, gdy pojawiają się inne okoliczności (sporne z pozostałymi, bądź budzące wątpliwości), co do usług świadczonych na ww. inwestycji (zakresu i zapłaty ceny przeznaczonej dla Skarżącego). Dlatego też organ ten oceniając i dokonując ustaleń faktycznych nie może pomijać innych okoliczności, które "nie służą" jego tezie dowodowej. W przedmiotowej sprawie, zdaniem Skarżącego, nie zostały spełnione ww. przesłanki już na etapie zbierania dowodów, a zatem nie mogło dojść do ustalenia stanu faktycznego oraz jego rzetelnej (swobodnej) oceny. W ocenie bowiem Skarżącego, organ pierwszej instancji pominął wiele okoliczności faktycznych oraz nie przeprowadził wielu niezbędnych dowodów twierdząc, że daną okoliczność udowodniono w inny sposób, podczas gdy w ogóle tego nie dokonano, lecz całkowicie pominięto.

Końcowo, Skarżący stwierdził, że w toku postępowania w niniejszej sprawie organ podatkowy mógł wnikliwie zbadać i bezspornie ustalić stan faktyczny, czego jednak nie zrobił, albowiem prowadziłoby to do obalenia jego tez wyrażonych w wydanych decyzjach. Dlatego też podniósł, iż nieuzasadnione było wydawanie postanowień o przedłużeniu terminu postępowania podatkowego prowadzonego przez organ I instancji, bowiem - w jego opinii - niewyjaśnione zawiłości niniejszej sprawy pozostały, tj. organ nie wyjaśnił wszystkich okoliczności mających wpływ na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

V. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, z argumentacją jak w rozstrzygnięciu, wniósł o oddalenie skargi.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, albowiem przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności nie wykazała naruszenia prawa opisanego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej J..: "p.p.s.a.").

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub, że doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uzupełniająco wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych kryteriów, a przy tym niezależnie od zarzutów i wniosków skargi oraz powołanej w niej podstawy prawnej, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa skutkującego koniecznością jej uchylenia.

Spór w sprawie dotyczy prawidłowości opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskanych przez Skarżącego w 2008 r.

Przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia stan faktyczny zawierał się w ustaleniu, że w okresie objętym zaskarżoną decyzją Skarżący prowadził działalność gospodarczą polegającą m.in. na wykonywaniu robót budowlanych, w tym przy inwestycji polegającej na budowie apartamentowa położonego w S. przy ul. (...). Przy czym Skarżący, przy realizacji ww. inwestycji, świadczył usługi J. podwykonawca generalnego wykonawcy (J. G. prowadzącego działalność pod firmą J. J. G.) jak i bezpośrednio na rzecz inwestora (J. K. PPH J. - faktura VAT na kwotę (...) zł brutto).

Przy czym u podstaw wydania zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji znalazły się następujące ustalenia organów dotyczące:

1. Stwierdzenia zaniżenia przez Skarżącego przychodu uzyskanego w 2008 r. o łączną kwotę (...) zł, na którą składają się:

- kwota (...) zł brutto i (...) zł netto tytułem prac budowlanych wykonanych przy budowie apartamentowca w S. przy ul. (...), na którą to kwotę Skarżący nie wystawił faktury i J. kwoty należnego przychodu nie ujął w podatkowej księdze przychodów i rozchodów,

- kwota (...) zł tytułem kary pieniężnej nałożonej przez inspektora BHP, o którą to kwotę Skarżący obniżył należność wynikającą z faktury za wykonanie usługi budowlanej,

- kwota (...) zł otrzymana tytułem odszkodowania od ubezpieczyciela na pokrycie kosztów powypadkowej naprawy samochodu będącego środkiem trwałym w przedsiębiorstwie Skarżącego.

2. Stwierdzenia zaniżenia wykazanych przez Skarżącego kosztów uzyskania przychodu za 2008 r. o łączną kwotę (...) zł, na którą składają się:

- kwota (...) zł wydatkowana na naprawę samochodu będącego środkiem trwałym,

- kwota (...) zł tytułem opłaconych odsetek od kredytu,

- kwota (...) zł wynikającą z dwóch faktur wystawionych przez przedsiębiorstwo E. S.A. tytułem udziału w kosztach przy budowie T. w,

- kwota (...) zł tytułem opłaconych składek do ZUS,

- kwota (...) zł tytułem nie wykazania wszystkich wydatków poniesionych na posiłki regeneracyjne.

3. Stwierdzenia zawyżenia wykazanych przez Skarżącego kosztów uzyskania przychodu za 2008 r. o kwotę (...) zł, na którą składają się:

- kwota (...) zł tytułem VAT od usług telekomunikacyjnych,

- kwota (...) zł wydatkowaną na zakupu materiałów budowlanych,

- kwota (...) zł wydatkowaną na zakup benzyny.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia organy podatkowe ustaliły, że Skarżący w 2008 r.:

- osiągnął przychód z działalności gospodarczej w łącznej kwocie (...) zł w miejsce wykazanej przez Skarżącego w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2008 r. kwoty przychodu w wysokości (...) zł,

- poniósł koszty uzyskania przychodu w łącznej kwocie (...) zł w miejsce wykazanej przez Skarżącego w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2008 r. kwoty kosztów uzyskania przychodu w wysokości (...) zł,

- osiągnął dochód z działalności gospodarczej w kwocie (...) zł w miejsce wykazanej przez Skarżącego w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2008 r. kwoty dochodu z działalności gospodarczej w wysokości (...) zł.

Mając na uwadze powyższe ustalenia organy podatkowe uznały, że wysokość zobowiązania podatkowego Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. jest inna niż wykazana przez Skarżącego, co stanowiło podstawę określania Skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości (...) zł obliczonej na podstawie dokonanych przez organy podatkowe powyższych ustaleń.

Skarżący w odwołaniu od decyzji organu I instancji jak i w skardze złożonej do tutejszego Sądu de facto kwestionuje ustalenia organów podatkowych w zakresie określonej kwoty zobowiązania podatkowego wynikającej z ustaleń organów dotyczących kwoty przychodu uzyskanego przez Skarżącego w 2008 r. z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług przy budowie apartamentowca położonego w S. przy ul. (...). Uzasadnienie zarzutów skargi i polemika Skarżącego z ustaleniami organów podatkowych sprowadzają się bowiem w zasadzie do wykazania, że organy nieprawidłowo i bezzasadnie przyjęły, że Skarżący w 2008 r. osiągnął przychód w kwocie (...) zł netto z tytułu świadczenia ww. usług, którego to przychodu nie wykazał w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jak i nie ujął go w rocznym zeznaniu podatkowym PIT - 36L za 2008 r.

VI. W odniesieniu do zarzutów skargi w zakresie naruszenia zasad postępowania, tj. art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p. oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., Sąd nie podziela poglądów wyrażonych w skardze. Rozpoznając przedmiotową sprawę Sąd nie dopatrzył się naruszenia sformułowanych w ww. przepisach O.p. zasad postępowania, w tym w szczególności art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niezgromadzenie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego oraz przez nazbyt swobodna ocenę dowodów, w tym nieprzeprowadzenie przez organy podatkowe dowodu z całościowego rozliczenia ww. inwestycji w S.

Zdaniem składu orzekającego w sprawie organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe, wskazujący na to jakie wartości powinny być przyjęte J. podstawa określenia Skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., w szczególności w zakresie kwoty przychodu z działalności gospodarczej (z tytułu świadczenia usług na terenie ww. inwestycji w S.), pozwalał na dokonanie prawidłowej oceny stanu faktycznego, a następnie prawidłową subsumcję. Skarżący, w ocenie Sądu, nie wskazał także w trakcie postępowania na żadne dowody wskazujące na zasadność swoich twierdzeń i na brak zasadności twierdzeń organów podatkowych. Za taki dowód, w ocenie Sądu, nie sposób uznać przedłożonej przez Skarżącego opinii sporządzonej przez R. S., albowiem jej wnioski dotyczą braku możliwości samodzielnego wykonywania prac przez Skarżącego na terenie ww. inwestycji w S., zaś forma w jakiej Skarżący korzysta z pomocy osób trzecich przy wykonywaniu usług nie jest przedmiotem niniejszego postępowania. Ponadto wobec zeznań samego Skarżącego (który przyznał, na jaką dokładnie kwotę nie wystawił faktury generalnemu wykonawcy ww. inwestycji w S.) jak i pozostałych dowodów w sprawie (zeznania pracowników i kontrahentów Skarżącego, dokumenty księgowe dotyczące ponoszenia przez Skarżącego kosztu transportu pracowników, noclegów i posiłków dla pracowników), Sądu uznał, że organy podatkowe dokonały prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Ponadto, mając na uwadze wyłaniający się z akt sprawy obraz sposobu rozliczeń przyjętych w związku z realizacją powyższej inwestycji, jak i dowody zgromadzone w przedmiotowej sprawie Sąd uznał za niezasadne (co Skarżący uznaje za naruszenie przez organy ww. przepisów postępowania) dokonanie przez organy oceny kompleksowego rozliczenia ww. inwestycji. W ocenie Sądu, dowody na które powołały się organy podatkowe w uzasadnieniu wydanych w sprawie decyzji (m.in. zeznania Skarżącego, zeznania pracowników Skarżącego, dowody z dokumentów księgowych) były wystarczające dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie bez konieczności dokonania przez organy podatkowe kompleksowej oceny sposobu realizacji ww. inwestycji, w tym zarówno w zakresie finansowym jak i przebiegu procesu budowlanego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, wyraźnego podkreślenia wymaga, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane w toku postępowania (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt II FSK 1313/08, LEX nr 558887). Mając na uwadze powyższe okoliczności uznać należy, w ocenie Sądu, że dowody z dokumentów, zeznań Skarżącego oraz zeznań jego pracowników zebrane w przedmiotowej sprawie były wystarczające dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego zaś dowód z załączonej przez Skarżącego opinii, w świetle powyższego, nie mógł być istotny dla oceny prawidłowości ustalenia przez Skarżącego kwot przychodu za 2008 r. z działalności gospodarczej jak i kosztów jego uzyskania.

Ponadto, na co zasadnie wskazał organ II instancji w odpowiedzi na skargę, fakt, że materiał dowodowy zebrany w niniejszej sprawie został oceniony przez organy podatkowe odmiennie niż oczekiwał tego Skarżący, nie świadczy o naruszeniu zasady postępowania określonej wart. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi, że "Organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona."

W odniesieniu do kwoty spornego w przedmiotowej sprawie przychodu uzyskanego przez Skarżącego w 2008 r. z tytułu usług świadczonych przy budowie apartamentowca w S., Sąd podkreśla, że ocena organów podatkowych w tym zakresie zasadnie opierała się m.in. na oświadczeniach (zeznaniach) samego Skarżącego zawartych w protokole jego przesłuchania, które odbyło się w dniu 13 sierpnia 2008 r. w Komendzie Wojewódzkiej Policji Wydział Dochodzeniowo - Śledczy. Biorąc pod uwagę całą treść ww. protokołu, Sąd nie podzielił stanowiska Skarżącego, zgodnie z którym treść powyższego protokołu jest wynikiem nieuwagi Skarżącego i nie odpowiada ustaleniom poczynionym przez organy podatkowe w przedmiocie wykonania przez Skarżącego spornych prac za kwotę (...) zł netto. Przeciwnie w ocenie Sądu, treść zeznań Skarżącego wskazuje że stanowisko organów w spornym zakresie było w całości uzasadnione albowiem Skarżący, w trakcie ww. zeznań, wprost stwierdził: "oprócz tych (...) zł. Pan K. jest mi jeszcze winien (...) zł. Jest to pozostała należność z tytułu wykonanej przeze mnie pracy. Ja na tę sumę nie wystawiłem jeszcze faktury dla pana K. bowiem od tej faktury musiałbym zapłacić VAT 22% czyli (...) zł i 19% podatku dochodowego czyli (...) zł. Nie stać mnie na wyłożenie takiej kwoty............ z tytułu wystawionej faktury na (...) ja nie otrzymałem od pana K. nawet złotówki. Nie mówiąc, że jest mi winien te (...) zł." Powyższe zeznania, w ocenie Sądu, wbrew stanowisku reprezentowanemu w uzasadnieniu zarzutów skargi (że roboty budowlane na kwotę brutto (...) zł miały być dopiero wykonane przez Skarżącego) jednoznacznie wskazują, że sporne roboty nie tylko Skarżący wykonał lecz również jednoznacznie wskazują jakie wynagrodzenie Skarżący miał za nie otrzymać.

Powyższa ocena organów podatkowych była, w ocenie Sądu, tym bardziej uzasadniona, że potwierdzały ją także pozostałe dowody zgromadzone w postępowaniu podatkowym, które pozostają w oczywistej sprzeczności z twierdzeniami Skarżącego zawartymi w uzasadnieniu zarzutów skargi - J. jedyne roboty, które wykonał na terenie ww. inwestycji wynikały z umowy z dnia 1 marca 2008 r. i z dnia 1 maja 2008 r. a wynagrodzenie za nie należne objęte zostało wystawionymi przez Skarżącego fakturami:

- nr (...) z dnia 31 maja 2008 r. na kwotę netto (...) zł wystawiona na rzecz J. G. w zakresie przedsiębiorstwa pod firmą "U. J." J. G.;

- nr (...) z dnia 15 lipca 2008 r. na kwotę netto (...) zł - wystawiona na rzecz firmy J. K. w zakresie przedsiębiorstwa pod firmą "J. " J. K.

Zasadnie, w ocenie Sądu, organy podatkowe wskazały, że zestawienie ksiąg podatkowych Skarżącego z dokumentacją źródłową wykazało, że od stycznia 2008 r. do lipca 2008 r. Skarżący zaliczał w koszty działalności wydatki ponoszone na zakup paliwa, wyżywiania i noclegów dla pracowników w S. - przy czym jak wynika.z akt postępowania w ww. okresie Skarżący nie świadczył na tym terenie innych usług aniżeli przy realizacji powyższej inwestycji. Również sam Skarżący prac takich. nie wskazał. Ponadto zeznania samego Skarżącego (ww. protokół z dnia 13 sierpnia 2008 r.) wskazują na okoliczność wykonywania przez Skarżącego robót budowlanych na terenie ww. inwestycji, które nie zostały objęte wskazywanymi przez Skarżącego umowami jak, i wystawionymi fakturami. I tak Skarżący zeznał: "biorąc pod uwagę datę na tym dokumencie k.p., czyli 14 marca 2008 r. mogło tak być, że ja K. robiłem strop, pomagałem mu przy tym, bo on miał tyły i się nie wyrabiał....Za tę pomoc K. zapłacił mi (...) zł, bo podpis jest mój i tego się nie wyprę. Pieniądze od niego otrzymałem. Ja na rzecz tej usługi nie wystawiłem K. żadnej faktury. Pieniądze dostałem do ręki." W ocenie Sądu ww. zeznania Skarżącego potwierdzają zasadność oceny dokonanej przez organy podatkowe, zgodnie z którą Skarżący wykonywał na terenie ww. inwestycji roboty nieobjęte ww. wystawionymi fakturami VAT.

Także zeznania pracowników Skarżącego, które organy podatkowe oceniały łącznie z ww. dowodami z zeznań Skarżącego i dokumentami księgowymi (zakup paliwa, posiłków i noclegów na terenie S) potwierdzają prawidłowość ustalenia stanu faktycznego sprawy przez organy podatkowe i prawidłowość dokonanej w sprawie oceny dowodów, albowiem wynika z nich, że pracownicy wykonywali, dla Skarżącego prace na ww. inwestycji w okresie od lutego do grudnia 2008 r. (zeznania T.B.), od stycznia 2008 r. do czerwca 2008 r. (zeznania C.S.), od listopada 2007 r. (A.M.), od 2007 r. (zeznania H. K.). W ocenie Sądu, zeznania te nie potwierdzają obecnych twierdzeń Skarżącego, zarówno co do czasu jak i zakresu prac wykonywanych, na terenie ww. inwestycji w S., natomiast potwierdzają w całości stanowisko przyjęte przez organy podatkowe w powyższym zakresie.

Zarzutu bezpodstawnego przedłużania przez organ I instancji terminu zakończenia postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie - podniesiony przez Skarżącego w uzasadnieniu zarzutów skargi - w ocenie Sądu, nie mógł skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, J. że naruszenie przepisów postępowania w tym zakresie, nie mogło zostać uznane przez Sąd J. mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto przedmiotem postępowania w sprawie nie pozostaje przewlekłości postępowania.

Reasumując w ocenie Sądu, materiał dowodowy znajdujący się aktach sprawy, w tym szczególności powyżej wskazane dowody, potwierdza istnienie okoliczności, które organy podatkowe przyjęły za podstawę wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia zarówno, co do faktu, czasu i zakresu prac wykonanych przez Skarżącego na terenie ww. Inwestycji w S. jak i co do wysokości należnego za nie wynagrodzenia, ((...) zł netto), którego Skarżący nie ujawnił w zeznaniu podatkowym za 2008 r. (PIT - 36L), na które Skarżący nie wystawił faktury i którego Skarżący nie ujął, w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

VII. Odnosząc się zaś do zarzutu skargi w przedmiocie naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 14 ust. 1c) u.p.d.f. poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że u Skarżącego powstał przychód z działalności z tytułu częściowego wykonania usługi, chociaż taka sytuacja nie miała miejsca, Sąd również i tego zarzutu skargi nie podzielił.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.f., za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów, i usług. Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1c tego artykułu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi.

W ocenie Sądu, z akt postępowania, w tym w szczególności z zeznań samego Skarżącego, które są zbieżne z pozostałymi dowodami w przedmiotowej sprawie (m.in. dokumenty księgowe Skarżącego i zeznania pracowników Skarżącego) wynika, że Skarżący działając J. przedsiębiorca wykonał usługi przy budowie apartamentowca w S. przy ul. (...), jednakże Skarżący wystawił faktury VAT jedynie na część wynagrodzenia należnego Skarżącemu z tego tytułu, tj. faktury:

- nr (...) z dnia 31 maja 2008 r. na kwotę netto (...) zł wystawiona na rzecz J. G. w zakresie przedsiębiorstwa pod firmą "U. J." J. G.;

- nr (...) z dnia 15 lipca 2008 r. na kwotę netto (...) zł - wystawiona na rzecz J. K. w zakresie przedsiębiorstwa pod firmą "J." J. K.

Ponadto Skarżący jedynie część ww. wynagrodzenia ujął w księdze przychodów i rozchodów oraz wykazał w rocznym zeznaniu podatkowym - PIT-36L za 2008 r.

Jak wynika z zeznań samego Skarżącego kwota przychodu z tytułu ww. wykonanych przez Skarżącego usług, na którą nie wystawił faktury VAT swojemu zleceniodawcy - generalnemu wykonawcy powyższej inwestycji, wynosiła (...) zł brutto, co po pomniejszeniu o kwotę (...) zł należnego podatku od towarów i usług obliczonego wg stawki 22%, stanowi (...) zł netto. Przy czym zasadnie, w ocenie Sądu, organy podatkowe przyjęły, że kwota ta wynika z ww. zeznań samego Skarżącego, który wskazał, że na zlecenie generalnego wykonawcy ww. inwestycji wykonał usługi łącznie na kwotę (...) zł brutto, jednakże jedynie w części udokumentował to fakturą VAT wystawioną 31 maja 2008 r. na kwotę brutto (...) zł. Stąd też przychód należny tytułem wykonanej ww. usługi, a niewykazany przez Skarżącego w podatkowej księdze przychodów i rozchodów 2008 r. wynosi (...) zł netto.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w ocenie Sądu, organy podatkowe zasadnie przyjęły że zaliczenie spornego przychodu do przychodu należnego w prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej w 2008 r. znajduje swoje odzwierciedlenie w stanie faktycznym sprawy oraz w powołanych przepisach u.p.d.f. Tym samym zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 14 ust. 1c u.p.d.f. Sąd uznał za niezasadny.

Mając powyższe względy na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.