Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 72600

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) w Poznaniu
z dnia 14 sierpnia 2001 r.
I SA/Po 722/00

UZASADNIENIE

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w P. po rozpoznaniu w dniu 14 sierpnia 2001 r. sprawy ze skargi I. G. i A. G. na decyzję Izby Skarbowej w Z. G. z dnia 18 lutego 2000 r. Nr [...] w przedmiocie ulgi z tytułu nauki zawodu

oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

I. G. prowadząc działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami rolnospożywczymi jednocześnie szkoliła uczennicę w zawodzie sprzedawca. Szkolenie odbyło się w okresie od 1 września 1996 r. do dnia 31 sierpnia 1999 r. Po zdaniu w dniu 15 czerwca 1999 r. egzaminu z nauki zawodu sprzedawcy - przez uczennicę M. S., wnioskiem z dnia 15 lipca 1999 r. podatniczka zwróciła się do Urzędu Skarbowego w Z. G. z prośbą o przyznanie jej ulgi w podatku dochodowym z tytułu wyszkolenia uczennicy.

Do złożonego wniosku podatniczka załączyła:

- świadectwo egzaminu z nauki zawodu sprzedawcy uczennicy,

- umowę o pracę w celu przygotowania zawodowego na okres od 1 września 1996 r. do 31 sierpnia 1999 r.,

- zaświadczenie dla A. G. z dnia 17 listopada 1995 r. o ukończeniu kursu pedagogicznego,

- świadectwo ukończenia liceum ogólnokształcącego A. G.,

- zaświadczenie ukończenia kursu w zakresie "małej gastronomii" przez I. F. obecnie G.

Drugi Urząd Skarbowy w Z. G. po rozpatrzeniu wniosku złożonego przez I. G. oraz po dokonaniu analizy załączonych dokumentów decyzją Nr [...] z dnia 3 grudnia 1999 r. na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej odmówił przyznania ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia ucznia.

W uzasadnieniu podkreślono, iż ulga z tytułu szkolenia ucznia przysługuje podatnikowi wówczas gdy szkolący osobiście tego pracownika podatnik lub zatrudniony przez niego w tym celu instruktor praktycznej nauki zawodu legitymuje się zarówno kwalifikacjami zawodowymi, posiadając co najmniej tytuł mistrza w danym zawodzie jak i kwalifikacjami pedagogicznymi do szkolenia uczniów.

Natomiast z przedłożonych dokumentów wynika, że podatnik I. G. nie legitymuje się wymaganymi kwalifikacjami zawodowymi do prowadzenia szkolenia w charakterze instruktora nauki zawodu, w zawodzie sprzedawca, gdyż nie posiada tytułu mistrza w tym zawodzie jak również nie posiada kwalifikacji pedagogicznych. Natomiast A. G., współmałżonek podatniczki nie posiada przygotowania zawodowego (co najmniej tytułu mistrza w zawodzie sprzedawca, odpowiadającemu średniemu wykształceniu zawodowemu) a tylko pedagogiczne.

Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie, wnosząc o przyznanie przedmiotowej ulgi. W odwołaniu wskazała, że wymagane kwalifikacje w zakresie przygotowania zawodowego i pedagogicznego spełnia małżonek A. G. na co przywołuje pismo Ministra Edukacji Narodowej Nr DK 2 i U 1-0741-9/96/TR, które wyjaśnia, jak należy interpretować rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992 r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu oraz rozporządzenia Rady Ministrów z 28 maja 1999 r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania.

Izba Skarbowa w Z. G. decyzją Nr [...] dnia 18 lutego 2000 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy.

Organ odwoławczy stwierdził, iż jednym z warunków, stanowiących podstawę uzyskania omawianej ulgi jest posiadanie uprawnienia do szkolenia uczniów na mocy odrębnych przepisów. Przy czym w myśl tych przepisów instruktorem praktycznej nauki zawodu może być tylko osoba posiadająca kwalifikacje zawodowe co najmniej mistrza w zawodzie, którego naucza oraz przygotowanie pedagogiczne. Nadto zauważył, że porównywalne z kwalifikacjami mistrza w określonym zawodzie jest wykształcenie średnie odpowiedniego kierunku - w rozpoznawanej sprawie wykształcenie średnie handlowe. Natomiast podatnik nie posiada przygotowania zawodowego i pedagogicznego, a małżonek posiadał wprawdzie przygotowanie pedagogiczne, lecz nie posiadał kwalifikacji zawodowych niezbędnych do szkolenia ucznia w zawodzie sprzedawca.

W skardze na powyższą decyzję I. G. i A. G. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji. W skardze podnieśli, iż działalność w sklepie prowadzona jest z mężem, który jest osobą współpracującą. Zaś szkolenie uczennicy prowadzone było przez właścicielkę i osobę współpracującą, które posiadają odpowiednie kwalifikacje do szkolenia uczniów wynikające ze stażu pracy w handlu i ponad 10-letniej praktyki zawodowej oraz posiadanego wykształcenia.

Poza tym zarzucili, że do oceny kwalifikacji w zakresie nauki zawodu są kompetentne organy resortu oświaty, a nie organy podatkowe [...].

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy negatywnie ustosunkował się do zarzutów skargi i wniósł o jej oddalenie [...].

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią przepisu art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.) Sąd w zakresie swojej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy skarżąca, która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zatrudniała młodocianych pracowników w celu nauki zawodu, ma prawo do ulgi z tytułu nauki zawodu w myśl § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 35, poz. 173 ze zm.).

Z przepisu § 10 ust. 1 tegoż rozporządzenia wynika, że jednym z warunków, stanowiących podstawę uzyskania omawianej ulgi jest posiadanie uprawnienia do szkolenia uczniów na mocy odrębnych przepisów. Podstawowe odrębne przepisy w tym zakresie zawarte są w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992 r., w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu, praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz uczniów odbywających praktyczną naukę zawodu (Dz. U. Nr 97, poz. 479 ze zm.). W rozporządzeniu tym określono wymagania, jakie winny spełniać osoby prowadzące zajęcia praktyczne z uczniami i młodocianymi pracownikami. Natomiast w myśl § 2 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania (Dz. U. Nr 60, poz. 278) wymieniono osoby, które mogą prowadzić przygotowanie zawodowe młodocianych. Zajęcia takie mogą zatem prowadzić: pracodawca, osoba zatrudniona u pracodawcy, osoba prowadząca zakład pracy w imieniu pracodawcy, jeżeli spełniają wymagania zawodowe i pedagogiczne określone w odrębnych przepisach. Z przepisów § 7 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992 r. wynika, że zajęcia praktyczne mogą być także prowadzone przez właścicieli i pracowników (zatrudnionych na umowę o pracę), zwanych instruktorami praktycznej nauki zawodu, dla których praca dydaktyczna i wychowawcza z uczniami lub młodocianymi nie stanowi podstawowego zajęcia lub wykonywana była w tygodniowym wymiarze godzin niższym niż ustalony dla nauczycieli w ramach obowiązującego tych pracowników tygodniowego czasu pracy. Instruktorem według § 9 ust. 4 tegoż rozporządzenia powinna być osoba posiadająca kwalifikacje zawodowe co najmniej mistrza w zawodzie, którego naucza oraz przygotowanie pedagogiczne uzyskane w wyniku ukończenia kursu pedagogicznego organizowanego zgodnie z przepisami w sprawie zasad podnoszenia kwalifikacji dorosłych, którego program został zatwierdzony przez kuratorium oświaty i obejmował łącznie co najmniej 70 godzin zajęć z psychologii, pedagogiki i metodyki oraz 10 godzin praktyki metodycznej. Należy przy tym podkreślić, że porównywalne z kwalifikacjami mistrza w określonym zawodzie są kwalifikacje zawodowe absolwenta technikum, liceum i szkoły równorzędnej o odpowiednim kierunku kształcenia pod warunkiem, że absolwent tej szkoły przepracował co najmniej dwa lata w zawodzie, którego będzie nauczać lub posiada tytuł robotnika wykwalifikowanego w tym zawodzie (§ 18 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych - Dz. U. Nr 103, poz. 472 ze zm.).

Jak z powyższego wynika powołane przepisy stanowią wprost, że do zastosowania ulgi wymagane jest posiadanie przez podatnika zarówno przygotowania zawodowego jak i pedagogicznego. Takie też stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny już w wyroku z dnia 24 maja 1996 r. sygn. akt III SA 100/96, w którym podkreślił, że w zawodzie sprzedawcy nie przyznaje się tytułu mistrza, jednakże tak wysokim kwalifikacjom zawodowym (co najmniej tytułu mistrza) odpowiada, dla zawodu sprzedawcy, co najmniej średnie wykształcenie zawodowe. Jednocześnie uznał, iż podatnik który posiada wykształcenie średnie ogólne i ukończone studia wyższe w AWF nie spełnia powyższych wymagań. Z kolei w wyroku z dnia 30 marca 1999 r. sygn. akt I SA/Łd 300/97 Sąd uznał, iż wykształcenie podatnika - technik drogowy nie ma żadnego związku z zawodem sprzedawcy, którego nauki wykonywania się podjął. Podobne rozstrzygnięcie podjął też Sąd w wyroku z dnia 23 lutego 2000 r. sygn. akt I SA/Lu 1644/98, w którym stwierdził, iż ukończone przez podatniczkę technikum odzieżowe nie uprawnia do prowadzenia szkolenia w charakterze instruktora praktycznej nauki w zawodzie sprzedawcy.

W przedmiotowej sprawie należy podzielić stanowiska organów podatkowych, iż żadne z małżonków nie posiadało pełnych kwalifikacji. Skarżąca nie posiadała przygotowania zawodowego i pedagogicznego, a małżonek A. G. posiadał przygotowanie pedagogiczne lecz nie posiadał kwalifikacji zawodowych do szkolenia uczniów w zawodzie sprzedawcy. W związku z czym ulga nawet za skuteczne wyszkolenie uczennicy, skarżącej nie przysługuje.

Przepisy określające uprawnienia do szkolenia uczniów stanowią o istotnych przesłankach przepisu podatkowego włącznie (z nim) tworzą unormowanie analizowanej ulgi podatkowej. W stosunku do podatników jest to uregulowanie prawne o możności i sposobie (w jaki należy postępować) dla uzyskania ulgi podatkowej.

Jeżeli pewne istotne warunki realizacji możności nie są spełnione, to niezależnie od przyczyn tego stanu rzeczy, jeżeli nie zostały one uwzględnione w stanowiącym o uldze podatkowej unormowaniu, ubieganie się o nią przez podatnika należy uznać za prawnie nieskuteczne.

Mając na uwadze opisany stan sprawy oraz przedstawioną wykładnię prawa Sąd uprawniony był do orzeczenia o oddaleniu skargi na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. powołanej wyżej.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.