Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 3081759

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu
z dnia 30 września 2020 r.
I SA/Po 48/20

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.).

Sędziowie WSA: Karol Pawlicki, Waldemar Inerowicz.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2020 r. sprawy ze skargi (...) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...) z dnia (...) r. nr (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 rok oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

W dniu 30 marca 2010 r. J. K. złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-37 w roku podatkowym 2009, w którym wykazał: - przychód/dochód z emerytury-renty (...) zł, Pismem z dnia 18 czerwca 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. powiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego P., że w związku z prowadzonymi postępowaniami kontrolnymi uzyskano informację o przeprowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w P. dowodach z zeznań świadków i wyjaśnień podejrzanych w ramach postępowania przygotowawczego o sygn. akt V Ds. (...). Z zeznań tych wynika, że J. K. uzyskał w latach 2006-2009 od P. K. środki finansowe z tytułu zatrudnienia w charakterze dozorcy na fermie strusi w miejscowości G. Do ww. pisma Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. załączył Protokół konfrontacji J. K. i P. K. z dnia 2 marca 2012 r. sporządzony przez pracowników Wydziału dw. z Przestępczością Narkotykową KWP P. Postanowieniem z dnia (...) kwietnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., należnego od J. K. W konsekwencji ww. postępowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego P. decyzją z dnia (...) sierpnia 2014 r. określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., należnego od J. K., na kwotę (...) zł. W uzasadnieniu ww. decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że J. K. uzyskał w 2009 r. dochód z tytułu wykonywania pracy dozorcy na fermie strusi w G., którego nie wykazał w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2009 r. W ocenie organu pierwszoinstancyjnego powyższe wynika z zeznań J. K. i P. K., złożonych podczas konfrontacji, mającej miejsce w dniu (...) marca 2012 r. w Wydziale dw. z Przestępczością Narkotykową KWP P.

J. K. nie zgodził się z podjętym rozstrzygnięciem i złożył od niego odwołanie, w którym zarzucił decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P. rażące naruszenie: art. 120 w zw. z art. 26a § 1, art. 30 § 1, art. 121, art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.- dalej: "O.p."), art. 11, art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. - dalej: "u.p.d.o.f."),. Mając powyższe na względzie, wniósł o uchylenie w całości decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P. i umorzenie postępowania w sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej w P., po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, decyzją z dnia (...) października 2014 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia (...) sierpnia 2014 r. określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., należnego od J. K., na kwotę (...) zł.

Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. J. K. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia (...) września 2015 r., sygn. akt I SA/Po (...) uwzględnił skargę podatnika i uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia października 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, że organ odwoławczy nie odniósł się do żądania strony o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania J. K. i J. K. Tym samym, w ocenie Sądu stan faktyczny przedmiotowej sprawy nie został ustalony w sposób prawidłowy. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia (...) stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK (...) oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w P. W ocenie Sądu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sposób logiczny wskazał w uzasadnieniu wyroku na wątpliwości i luki istniejące w materiale dowodowym zebranym przez organy podatkowe.

Mając na względzie stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia (...) czerwca 2018 r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia (...) sierpnia 2014 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego P. decyzją z dnia (...) stycznia 2019 r. określił J. K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. na kwotę (...) zł. Przy czym rozpatrując sprawę ponownie, organ pierwszej instancji podjął działania zmierzające do wyjaśnienia w jakim charakterze był zatrudniony J. K. na fermie strusi w G. W tym celu przesłuchał w dniu 29 października 2018 r. w charakterze strony J. K. Ponadto podjął działania zmierzające do przesłuchania w charakterze świadków J. K. oraz P. K. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji, J. K. uzyskał w 2009 r. dochód z tytułu pracy na fermie strusi w G. w wysokości (...) zł, którego nie wykazał w złożonym zeznaniu podatkowym. Powyższe świadczenie organ zakwalifikował do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. innych źródeł.

J. K. złożył odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie przepisów: art. 120 w związku z art. 26a, art. 30 § 1, art. 121, art. 187 O.p., art. 31 u.p.d.o.f., art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm. - dalej: "p.p.s.a."). Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Decyzją z dnia (...) listopada 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji i określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009 w wysokości (...) zł.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy stwierdził, że nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji. Organ wyjaśnił, że termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok podatkowy 2009 r. upłynął z dniem 30 kwietnia 2010 r. W związku z powyższym zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r., ustawowo powinno przedawnić się z dniem 31 grudnia 2015 r. Jednak J. K. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę w tej sprawie, która wpłynęła do Izby Skarbowej w P. w dniu 21 listopada 2014 r. W konsekwencji w dniu 21 listopada 2014 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2009 należnego od J., a zobowiązanie uległoby przedawnieniu z dniem 31 maja 2019 r. Jednak w dniu 22 lutego 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wydał postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nr (...) określającej J. K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009 r., które zostało doręczone w dniu 8 marca 2019 r. W dniu 12 marca 2019 r. został wystawiony tytuł wykonawczy, do którego w dniu 13 marca 2019 r. wystawiony został skuteczny środek egzekucyjny w postaci zajęcia świadczenia emerytalno-rentowego. Jednocześnie, w dniu 26 kwietnia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wydał decyzję w sprawie rozłożenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2009 w kwocie (...) zł wraz z odsetkami za zwłokę na 12 rat. Decyzją tą ustalono pierwszą płatność w dniu 15 maja 2019 r., a ostatnią do dnia 15 kwietnia 2020 r. W związku z powyższym od dnia 26 kwietnia 2019 r., tj. od dnia wydania decyzji, do dnia 15 kwietnia 2020 r., tj. płatności ostatniej raty, na podstawie art. 70 § 2 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia został zawieszony.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej J. K. w roku 2009 uzyskał przychód z tytułu świadczenia pracy na terenie fermy strusi w G. w wysokości (...) zł miesięcznie, którego nie wykazał w złożonym zeznaniu podatkowym. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że z uwagi na charakter i zakres wykonywanych przez podatnika prac, był to przychód z tytułu umowy o pracę, co nie stoi w sprzeczności ze stanowiskiem strony wyrażonym w odwołaniu z dnia 18 lutego 2019 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P.

Jeśli chodzi o wysokość przychodu, jaką uzyskał J. K. w roku 2009 z tego tytułu, organ wyjaśnił, że w trakcie składanych w dniu 2 marca 2012 r. zeznań, podatnik oświadczył, że na terenie plantacji w G. pracował w 2009 r. do października. Z kolei składając zeznania P. K. wyjaśnił, że J. K. pracował do listopada 2009 r. Przesłuchany w dniu 29 października 2018 r. J. K. zeznał, że pracował w roku 2009 od stycznia do maja. Przy czym J. K. nie dysponował dokumentami potwierdzającymi okres zatrudnienia. Mając powyższe na względzie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, za bardziej wiarygodne zeznania J. K. złożone w dniu 2 marca 2012 r., z uwagi na krótszy czas jaki upłynął od momentu zdarzenia, a tym samym lepszą zdolność postrzegania okoliczności.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że J. K. uzyskując przychód z tytułu stosunku pracy był zobowiązany wykazać go w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy 2009, a tego nie dokonał. Tymczasem na gruncie O.p. zasadą jest, że odpowiedzialność za swoje podatki ponosi podatnik. Wynika to z art. 26 O.p., w myśl którego to podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. Z zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że podatnik ma obowiązek po upływie roku podatkowego złożyć zeznanie i zapłacić należny podatek od uzyskanych dochodów w poprzednim roku podatkowym. Niezależnie zatem od faktu, czy płatnik pobrał zaliczki na podatek dochodowy, czy tego nie dokonał, podatnik jest zobowiązany do należytego wypełnienia obowiązków nałożonych na niego ustawą. Podatnik bowiem jest zobowiązany do wykazania w rocznym zeznaniu podatkowym wszystkich osiągniętych w tym okresie dochodów, a zatem niezależnie od tego, czy płatnik zaliczki na podatek dochodowy pobrał, czy też nie. Podkreślił, że odpowiedzialność płatnika nie jest odpowiedzialnością za zobowiązanie podatkowe podatnika. W rozpatrywanej sprawie, J. K. w dniu 30 marca 2010 r. złożył zeznanie podatkowe PIT-37, tym samym odpowiada za zobowiązanie podatkowe należne za rok 2009.

Pismem z dnia 18 grudnia 2019 r. pełnomocnik skarżącego wniósł skargę na powyższą decyzję, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1. art. 120 w związku z art. 26a O.p. polegające na pominięciu w zaskarżonej decyzji zasady chroniącej podatnika od odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12,13 oraz 18 u.p.d.o.f.,

2. art. 30 § 1 O.p., poprzez nie przeprowadzenie postępowania podatkowego wobec płatnika, który odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony,

3. art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu,

4. art. 187 O.p. poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie całokształtu materiału,

5. art. 31 u.p.d.o.f., poprzez pominięcie zasady poboru zaliczek przez płatnika, z której to zasady można wywieść, iż faktycznie strona otrzymała lub postawiono jej do dyspozycji pieniądze lub wartości pieniężne.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że skoro skarżący był zatrudniony przez P. K. w latach 2006-2009 na fermie strusi w G. to w pierwszej kolejności postępowanie podatkowe winno być prowadzone wobec niego. Zgodnie bowiem z art. 26a O.p. uchylona jest odpowiedzialność podatnika i to w takim zakresie, w jakim płatnik, (czyli P. K.) miał obowiązek pobrać i odprowadzić zaliczkę z tytułu wypłaconego stronie wynagrodzenia. Z tych też powodów strona jest zwolniona z odpowiedzialności, ponieważ P. K. będąc w tym przypadku płatnikiem miał obowiązek wynikający z art. 31 u.p.d.o.f. dokonać poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Oznacza to, że jedynym, który ponosi z tego tytułu odpowiedzialność jest P. K., a tym samym bezpodstawnym było obarczenie tym obowiązkiem strony.

Zdaniem skarżącego organ w zaskarżonej decyzji pominął także zasady wynikające z art. 30 O.p., które to jednoznacznie wskazują podmiot odpowiedzialny za nie pobranie podatku lub nie odprowadzenie podatku pobranego, fakt ten całkowicie został w niniejszym postępowaniu pominięty. Z tych też powodów zdaniem skarżącego w pierwszej kolejności należało wyjaśnić czy i w jakiej wysokości płatnik, czyli P. K. pobrał zaliczki z tytułu wypłaconego wynagrodzenia i dodatkowo należało wyjaśnić kwestie tego czy a jeżeli tak to, kiedy i gdzie zostały przekazane stosowne informacje PIT-11.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Kwestia sporu sprowadza się właściwie do oceny kto jest odpowiedzialny, płatnik czy podatnik, za zapłatę zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2009 r.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednocześnie treść art. 70 § 6 pkt 2 stanowi, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Natomiast zgodnie z art. 70 § 7 pkt 2 bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. W przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe J. K. ustawowo przedawniało się z dniem 31 grudnia 2015 r. Jednak ze względu na wniesioną w dniu 21 listopada 2014 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu - na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia (...) października 2014 r., znak sprawy (...), utrzymującą w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji z dnia (...) sierpnia 2014 r. nr (...) określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego strony uległ zawieszeniu do dnia 20 kwietnia 2018 r., tj. wpływu do Izby Administracji Skarbowej w P. prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia (...) września 2015 r., sygn. akt I SA/Po (...). W świetle powyższego, uwzględniając zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązania, w związku z wniesieniem skargi do sądu administracyjnego zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2009 należnego od J. K., uległoby przedawnieniu z dniem 31 maja 2019 r.

W dniu 25 stycznia 2019 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wydał decyzję nr (...) określającą podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., a w dniu (...) kwietnia 2019 r. decyzję nr (...) w sprawie rozłożenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2009 w kwocie (...) zł wraz z odsetkami za zwłokę na 12 rat. Decyzją tą ustalono pierwszą płatność w dniu 15 maja 2019 r., a ostatnią do dnia 15 kwietnia 2020 r. W związku z powyższym od dnia 26 kwietnia 2019 r., tj. od dnia wydania decyzji, do dnia 15 kwietnia 2020 r., tj. płatności ostatniej raty, na podstawie art. 70 § 2 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia został zawieszony.

Wobec powyższego, zobowiązanie J. K. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. nie uległo przedawnieniu, co oznacza, że zachodziły warunki do merytorycznego rozpoznania skargi.

W opinii Sądu organy podatkowe zmierzając do rozstrzygnięcia istoty sprawy, nie naruszyły przepisów postępowania w sposób, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy. Z przebiegu utrwalonych w aktach sprawy czynności proceduralnych wynika, że organy podatkowe działały praworządnie (art. 120 O.p.), a więc na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Zdaniem Sądu organy nie naruszyły też zasady zaufania (art. 121 § 1 O.p.). Naruszenia tego przepisu nie może stanowić wydanie decyzji odmiennej od oczekiwanej przez podatnika. W opinii Sądu brak jest także podstaw do stwierdzenia naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p., skoro organy podatkowe podjęły wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W tym celu, stosownie do art. 180 O.p. w zw. z art. 188 O.p., dopuściły w sprawie mieszczące się w granicach prawa dowody. Sąd ocenia zebrany materiał dowodowy jako zupełny i wystarczający do poczynienia obiektywnych ustaleń faktycznych.

Nie uchybia temu stwierdzeniu brak przeprowadzenia dowodu z przesłuchania P. K. W trakcie postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wyznaczył dwa terminy przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka, a wezwania były doręczane na znany organowi adres zamieszkania świadka. Mimo prawidłowego doręczania wezwań świadek nie stawiał się na przesłuchanie, nie podając przyczyny nieobecności za co w konsekwencji został ukarany karą porządkową. Również Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podjął próbę przesłuchania P. K., który nie stawił się, nie podając przyczyny nieobecności. Niemniej jednak organ dokonał w prowadzonym postępowaniu oceny zeznań tego świadka złożonych w trakcie konfrontacji w dniu 2 marca 2012 r. Zgromadzony materiał dowodowy prawidłowo uznano za wystarczający do ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz wydania stosownego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy prawidłowo ocenił cały zebrany materiał dowodowy zgodnie z wymogami art. 191 O.p., a więc zgodnie z zasadami logicznego rozumowania, według zasad doświadczenia, we wzajemnym powiązaniu, uwzględniając przy tym wszystkie istotne okoliczności sprawy.

W szczególności organ wyjaśnił z jakich powodów uznał za bardziej wiarygodne zeznania składane przez podatnika w dniu 2 marca 2012 r., niż te składane 29 października 2018 r. Zdaniem organu zeznania składane 2 marca 2012 r. były bardziej wiarygodne ze względu na krótszy czas jaki upłynął od momentu zdarzenia, a tym samym lepszą zdolność postrzegania okoliczności.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo ustaliły więc zespół faktów, które stały się podstawą faktyczną wydanej decyzji. Oceniając materiał dowodowy organy uwzględniły w pełni kontekst wydarzeń, a poczynione ustalenia zostały przekonywająco i logicznie uzasadnione. Wynika z nich, że J. K. w 2009 r. uzyskał świadczenie z tytułu emerytury-renty w wysokości (...) zł, które zostało wykazane i opodatkowane w zeznaniu złożonym za ten rok. Jednakże w trakcie postępowania podatkowego ustalono, że podatnik w rozpatrywanym roku podatkowym uzyskał również przychód z tytułu świadczenia pracy na terenie fermy strusi w G. Fakt uzyskiwania tego świadczenia został potwierdzony przez podatnika. J. K. przesłuchany w charakterze podejrzanego w dniu 2 marca 2012 r. oświadczył, że pracował na terenie plantacji w G. jako stróż i opiekun strusi w okresie od 2 listopada 2006 r. do października 2009b r. Za wykonywaną pracę otrzymywał (...) zł miesięcznie, a od marca 2007 r. - (...) zł. W tym samym protokole zawarto wyjaśnienia P. K. - właściciela fermy strusi - który potwierdził, że J. K. pracował w G. od listopada 2006 r. do listopada 2009 r. Także przesłuchany w dniu 25 września 2019 r. w charakterze świadka J. K. - syn podatnika - potwierdził fakt wykonywania przez ojca pracy u P. K.

Mając na uwadze powyższe organy prawidłowo określiły skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na uwzględnienie nie zasługują zarzuty podnoszone w skardze, a w szczególności zarzut naruszenia art. 26a O.p., poprzez pominięcie w zaskarżonej decyzji zasady chroniącej podatnika od odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstaw opodatkowania czynności o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 u.p.d.o.f.

Wskazać bowiem należy, że stosownie do art. 9 ust. 1 cyt. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów O.p. zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 9 ust. 1 oraz art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnik zobowiązany jest do wykazania w rocznym zeznaniu podatkowym wszystkich osiągniętych w roku podatkowym dochodów, niezależnie od faktu, czy płatnik zaliczki na podatek dochodowy pobrał, czy też tego obowiązku nie wypełnił. Skoro w wyniku przeprowadzonego postępowania organ ustalił, iż w złożonym zeznaniu skarżący nie wykazał dochodu w kwocie (...) zł uzyskanego z umowy zawartej z P. K. koniecznym było wydanie decyzji, w której organ prawidłowo określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r.

Trzeba podkreślić, że wyroku z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3217/13 (CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny sformułował tezę, że to na podatniku ciąży obowiązek zadeklarowania faktycznie uzyskanego w roku podatkowym dochodu, stosownie do regulacji wynikającej z art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. Powyższy obowiązek jest niezależny od tego, czy płatnik pobrał zaliczki na podatek dochodowy, czy też tego obowiązku nie dopełnił. Nawet niepobranie podatku przez płatnika i zaistnienie jego odpowiedzialności nie uchyla przecież obowiązku podatkowego podatnika (por. Komentarz do art. 26 (a) ustawy - Ordynacja podatkowa pod red. S. Babiarza i innych, 2017 r.).

Powracając do dyspozycji przepisu art. 26a § 1 O.p., należy zauważyć, że przepis ten jako wprowadzający ograniczoną odpowiedzialność podatnika (albo wyłączną odpowiedzialność płatnika) nie może być interpretowany rozszerzająco, a zatem ponad to co wynika z jego treści. Z jego treści zaś wynika, że chodzi w nim o działania (zaniechania) płatnika prowadzące do "zaniżenia lub nieujawnienia podstawy opodatkowania czynności". W konsekwencji, podatnik nie ponosi odpowiedzialności za podatek w takim zakresie, w jakim nie został on zapłacony w wyniku wadliwie wykonanych czynności płatnika, czy też niewykonania ich w ogóle.

Przepis art. 26a O.p. nie modyfikuje jednak wysokości zobowiązania podatkowego ciążącego na podatniku. Zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa w prawidłowej wysokości, od wszystkich dochodów osiągniętych przez podatnika, nawet jeśli podstawa opodatkowania była zaniżona lub nieujawniona w zakresie mieszczącym się w hipotezie tego przepisu. Zobowiązanie podatkowe ciąży zatem na podatniku w pełnej wysokości, a ww. norma powoduje jedynie, iż organ podatkowy nie będzie mógł domagać się jego wykonania w zakresie wynikającym z tego przepisu (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 13 września 2016 r., I SA/Bd 389/16 CBOSA; a także Agnieszka Olesińska, Uchylenie odpowiedzialności podatnika na zaliczki pobrane przez płatnika, Prawo i Podatki, Czerwiec 2007 r., s. 20).

Skoro w zaskarżonej decyzji określono wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. nie ma więc racji skarżący wskazując, że doszło do naruszenia art. 26a O.p. Rację ma zatem organ podatkowy, że to podatnik, niezależnie od tego, czy płatnik pobrał, czy nie zaliczkę na podatek dochodowy, jest odpowiedzialny za całość swojego zobowiązania podatkowego. W decyzji prawidłowo zatem określono zobowiązanie podatkowe z uwzględnieniem pełnej kwoty dochodu uzyskanego z tytułu umowy zawartej z P. K.

Mając na uwadze powyższe za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 30 O.p. i art. 31 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.