Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2013733

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu
z dnia 23 lutego 2016 r.
I SA/Po 1202/15

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Waldemar Inerowicz.

Sędziowie: NSA Włodzimierz Zygmont (spr.), WSA Małgorzata Bejgerowska.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lutego 2016 r. sprawy ze skargi (...) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w (...) z dnia (...) roku Nr (...) w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Dyrektor Izby Skarbowej w (...) Postanowieniem z dnia(...) lutego 2015 r. nr (...), wydanym na podstawie art. 165a § 1 i 2 w związku z art. 131 § 1 oraz 236 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), dalej: "O.p.", po rozpatrzeniu wniosku XA o wyłączenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...) od załatwienia sprawy, odmawia wszczęcia postępowania w tej sprawie. Uzasadniając postanowienie stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w (...) pismem z dnia (...) października 2014 r. poinformował XA, że wydane przez ten organ zaświadczenia z dnia (...) października 2010 r. nr (...) z dnia (...) października 2008 r. nr (...) r., z dnia (...) maja 2009 nr (...) o niezaleganiu w podatkach, przestały być aktualne i nie stanowią dowodu potwierdzającego wygaśnięcie zobowiązania podatkowego.

Pismem z dnia (...) listopada 2014 r. XA wystąpił z wnioskiem o wyłączenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...) ponieważ jest on zobowiązany wydać decyzję w przedmiocie umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Podniósł, że dla wydania tej decyzji najistotniejszą kwestią jest ustalenie prawidłowości wydanych przez ten organ podatkowy zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach. Sprawa ewidentnie dotyczy działania Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...), ponieważ podstawę wydania decyzji będą stanowić okoliczności związane z jego działaniem.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że w myśl art. 131 § 1 O.p. naczelnik urzędu skarbowego podlega wyłączeniu od załatwiania spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w przypadku, gdy sprawa dotyczy:

1)

naczelnika urzędu skarbowego albo jego zastępcy;

2)

dyrektora izby skarbowej albo jego zastępcy;

3)

małżonka, rodzeństwa, wstępnych, zstępnych albo powinowatych pierwszego stopnia osób wymienionych w pkt 1 albo 2;

4)

osoby związanej stosunkiem przysposobienia, opieki lub kurateli z osobą wymienioną w pkt 1 albo 2.

Przepis art. 131 § 1 O.p. wskazuje wyraźnie przesłanki stanowiące o wyłączeniu naczelnika urzędu skarbowego od załatwienia sprawy. Wyłączenie obejmuje załatwienie sprawy dotyczącej zobowiązania podatkowego lub innych spraw uregulowanych przepisami prawa podatkowego w stosunku do osób wymienionych w § 1. Przesłanki te dotyczą interesów majątkowych i niemajątkowych naczelnika urzędu skarbowego występującego jako strona postępowania lub interesów osób mu bliskich.

Przesłanki te są więc związane z konkretną osobą. W sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w (...) występuje jednak jako organ podatkowy, działający stosownie do swojej właściwości rzeczowej. Przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują w takiej sytuacji możliwości wyłączenia całego organu podatkowego od załatwienia konkretnej sprawy. Brak jest podstawy prawnej do rozstrzygania wnioskowanego żądania o wyłączenie organu podatkowego tj: Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...) od załatwienia sprawy.

Ponieważ kwestia zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach została uregulowana w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa, to wniosek został rozpatrzony na podstawie tej ustawy.

W zażaleniu XA wniósł o uchylenie powyższego postanowienia w całości i rozpatrzenie sprawy merytorycznie. Postanowieniu zarzucił naruszenie art. 131 § 1 O.p. przez jego niezastosowanie i uznanie, że brak w tymże przepisie podstaw do rozstrzygnięcia o żądaniu przedstawionym we wniosku, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do odmiennych wniosków. Wbrew skarżonego postanowienia sprawa w całości dotyczy działalności Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...), ponieważ podstawę wydania decyzji będą stanowić okoliczności związane z jego działaniem, w szczególności wydaniem zaświadczeń. W tej sytuacji organ podatkowy dokonuje oceny legalności swoich działań post factum, co jest niedopuszczalne z puntu widzenia zakazu bycia sędzią we własnej sprawie.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w (...) pominął w postanowienia fakt, że pismem z dnia (...) października 2014 r. poinformował, że złoży zawiadomienie do Prokuratury Okręgowej w (...) o popełnieniu przez Komornika Skarbowego przestępstwa wyłudzenia poświadczenia nieprawdy w zaświadczeniach o niezaleganiu w podatkach. Samo działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...) wskazuje, że sprawa dotyczy go bezpośrednio, gdyż w przypadku stwierdzenia jakichkolwiek nieprawidłowości próbuje on już na tym etapie postępowania obarczyć nimi inny podmiot, zgodnie zresztą ze swoim interesem. Dotychczas nie został wydany wyrok karny w odniesieniu do rzekomego wyłudzenia zaświadczeń przez Komornika Skarbowego. Tym samym należy stwierdzić, że sprawa dotyczy interesu Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...), gdyż to treść jego pisma z dnia (...) października 2014 r. poinformowała mojego mocodawcę, że zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach z dnia (...) października 2009 r. oraz (...) maja 2009 r. przestały być aktualne i nie stanowią dowodu potwierdzającego faktyczne wygaśnięcie zobowiązania podatkowego.

Niezależnie od powyższego niedopuszczalnym jest zastosowanie przez organ w odniesieniu do niniejszego wniosku art. 165a § 1 O.p., gdyż wniosek o wyłączenie organu od załatwienia niniejszej sprawy znajduje oparcie w przepisie art. 131 § 1 O.p. Zatem to czy dany stan faktyczny powoduje konieczność wyłączenia organu winno być zbadane przez Dyrektora Izby Skarbowej, ewentualnie rzeczony wniosek mógłby zostać nieuwzględniony, jednak dopiero po analizie całokształtu materiału dowodowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w (...), postanowieniem z dnia nr, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 239 oraz art. 165a § 1 i 2 O.p., po rozpatrzeniu zażalenia, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy wydając postanowienie stwierdził, co następuje:

W myśl art. 131 § 1 O.p. naczelnik urzędu skarbowego podlega wyłączeniu od załatwiania spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w przypadku, gdy sprawa dotyczy:

1)

naczelnika urzędu skarbowego albo jego zastępcy;

2)

dyrektora izby skarbowej albo jego zastępcy;

3)

małżonka, rodzeństwa, wstępnych, zstępnych albo powinowatych pierwszego stopnia osób wymienionych w pkt 1 albo 2;

4)

osoby związanej stosunkiem przysposobienia, opieki lub kurateli z osobą wymienioną w pkt 1 albo 2.

Wyłączeniu od załatwienia spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw regulowanych przepisami prawa podatkowego podlegają, zatem:

- naczelnik urzędu skarbowego oraz naczelnik urzędu celnego (na mocy art. 131, art. 131a i art. 131b O.p.),

- wójt, burmistrz, starosta, marszałek województwa, ich zastępcy, skarbnik jednostki samorządu terytorialnego (na mocy art. 132 O.p.),

- dyrektor urzędu kontroli skarbowej (na takich samych zasadach jak naczelnik urzędu skarbowego, z mocy art. 8 ust. 1a ustawy o kontroli skarbowej).

Z powyższego wynika, że brak w Ordynacji podatkowej przepisów stanowiących o wyłączeniu dyrektorów izb skarbowych i izb celnych.

Organ odwoławczy wskazuje ponadto, że zgodnie z naczelną zasadą postępowania podatkowego, zapisaną w art. 120 O.p. Oznacza to, że organy podatkowe mogą działać wyłącznie w granicach kompetencji przyznanych im przez przepisy prawa.

Nieuprawniony jest wniosek o wyłączenie organu podatkowego, zgłoszony w związku z zarzutem wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...) zaświadczeń nieznajdujących odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy. Przeprowadzona w urzędzie kontrola wewnętrzna w zakresie prawidłowości zaksięgowanych wpłat ujawniła nieprawidłowości. W dniu (...) września 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w (...) zawiadomił Prokuratora Rejonowego w (...) o popełnieniu przestępstwa przez pracownika Urzędu Skarbowego zatrudnionego na stanowisku Komornika Skarbowego. Wyjaśnienie powodu wydania takich zaświadczeń, nastąpiło w ramach realizacji zadań, zakresu właściwości i kompetencji należących do działania organu tego podatkowego. Nie ma możliwości wyłączenia całego organu podatkowego od prowadzenia wszystkich spraw podatnika w ogóle, gdyż w art. 131 O.p. brak regulacji o wyłączeniu generalnie jakiegokolwiek organu podatkowego od udziału w postępowaniu należącym, zgodnie z przepisami prawa, do jego właściwości. Natomiast przepis przewiduje możliwość wyłączenia organu podatkowego od prowadzenia konkretnej sprawy z przyczyn w nim wskazanych. W sprawie żadna z przyczyn wymienionych wart. 131 § 1 O.p. nie miała miejsca w niniejszej sprawy. Sprawa, którą prowadził Naczelnik Urzędu Skarbowego w (...), jako organ podatkowy, dotyczyła wydania zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach XA, które jak wykazała późniejsza kontrola, okazały się niezgodne ze stanem faktycznym. Tak więc sprawa ta nie dotyczyła zobowiązań podatkowych lub innych spraw regulowanych przepisami prawa podatkowego, w których naczelnik urzędu skarbowego występowałby jako strona postępowania. Sprawa ta nie dotyczyła także dyrektora izby skarbowej, jego zastępcy, dyrektora izby skarbowej oraz jego zastępcy jak również ich najbliższych krewnych i powinowatych (małżonek, rodzeństwo, zstępni, wstępni, powinowaci pierwszego stopnia), czy też osób związanych stosunkiem przysposobienia, opieki lub kurateli związanymi z tymi osobami.

Nieuprawnione jest twierdzenie jakoby organ podatkowy pierwszej instancji, w odniesieniu do wniosku o wyłączenie organu podatkowego, bezpodstawnie zastosował art. 165a § 1 O.p., a nie art. 131 § 1 O.p. i przez to nie zbadał czy dany stan faktyczny sprawy powoduje konieczność wyłączenia organu. Organ ten na etapie wstępnej kontroli wniosku ustalił, że w tej sprawie naczelnik urzędu skarbowego nie występuje jako strona postępowania i jednocześnie ta sprawa nie dotyczy jego interesów majątkowych i niemajątkowych lub interesów osób mu bliskich. Mając na uwadze zapis w art. 131 § 1 O.p. zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w tej sprawie, z powodu braku podstawy prawnej do rozpatrzenia treści tego żądania.

W skardze XA wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 131 § 1 pkt 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że brak w tymże przepisie podstaw do rozstrzygnięcia złożonego żądania, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi co całkowicie odmiennych wniosków. Skarżący podkreślił, że zgodnie z treścią art. 131 § 1 pkt 1 O.p. naczelnik urzędu skarbowego podlega wyłączeniu od załatwiania spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w przypadku gdy sprawa dotyczy naczelnika urzędu skarbowego albo jego zastępcy.

Wbrew wywodom zawartym w treści skarżonego postanowienia niniejsza sprawa w całości dotyczy działalności Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...), ponieważ podstawę wydania decyzji będą stanowić okoliczności związane z jego działaniem, w szczególności wydaniem przedmiotowych zaświadczeń. Mamy do czynienia z sytuacją, w której organ dokonuje oceny legalności swoich działań, co jest niedopuszczalne z punktu widzenia zakazu bycia sędzią we własnej sprawie.

Ponadto, co zostało pominięte w treści wydanego postanowienia, pismem z dnia (...) października 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w (...) poinformował, że złoży zawiadomienie do Prokuratury Okręgowej w (...) o popełnieniu przez Komornika Skarbowego przestępstwa wyłudzenia poświadczenia nieprawdy w wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zaświadczeniach o niezaleganiu w podatkach. Samo działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...) wskazuje, iż przedmiotowa sprawa dotyczy go bezpośrednio, gdyż w przypadku stwierdzenia jakichkolwiek nieprawidłowości próbuje on już na tym etapie postępowania obarczyć nimi inny podmiot, zgodnie zresztą ze swoim interesem. W żadnym razie na tym etapie postępowania, zarówno karnego, jak i podatkowego nie można wykluczyć jakichkolwiek okoliczności niniejszej sprawy Dotychczas nie został wydany wyrok karny w odniesieniu do rzekomego wyłudzenia zaświadczeń przez Komornika Skarbowego. Tym samym należy stwierdzić, że sprawa dotyczy interesu Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...), gdyż jego pisma z dnia (...) października 2014 r. zawierało informację dla skarżącego, że zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach z dnia (...) października 2009 r. oraz (...) maja 2009 r. przestały być aktualne i nie stanowią dowodu potwierdzającego wygaśnięcie zobowiązania podatkowego.

Niezależnie od powyższego niedopuszczalnym jest zastosowanie przez organ w odniesieniu do niniejszego wniosku art. 165a § 1 O.p., gdyż wniosek o wyłączenie organu od załatwienia niniejszej sprawy znajduje oparcie w przepisie art. 131 § 1 O.p.

Wniosek wyłączenie organu winien być zbadany przez Dyrektora Izby Skarbowej, ewentualnie wniosek mógłby zostać nieuwzględniony, jednak dopiero po analizie całokształtu materiału dowodowego. Zastosowanie art. 165a O.p. w sprawie jest bezpodstawne.

Reasumując, według skarżącego niniejsza sprawa dotyczy wyłącznie działań podejmowanych przez Naczelnika Urzędy Skarbowego w (...). Staje się on podmiotem, który wydaje określone zaświadczenie, a później stwierdza ich nieważność. Taka sytuacja narusza zasadę bezstronności organu administracji oraz zaufania obywateli do państwa. Naczelnik Urzędu Skarbowego w (...) unieważnia wydane przez siebie zaświadczenia, więc bada własne błędy związane z procesem ich powstawania. Jest to sytuacja niedopuszczalna w demokratycznym państwie prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w (...) wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Wyłączenia organu od rozpoznania sprawy mają charakter przedmiotowo-podmiotowy:

- przedmiotowo wyłączenia obejmują załatwienie spraw dotyczących zobowiązania podatkowego lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego,

- podmiotowo wyłączenia te mają miejsce, gdy przesłanki dotyczą interesów majątkowych i niemajątkowych naczelnika urzędu skarbowego występującego jako strona postępowania lub osób mu bliskich.

Łączne spełnienie obu wskazanych powyżej przesłanek powoduje wyłączenie organu od załatwienia sprawy.

Wyłączeniu od załatwienia spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw regulowanych przepisami prawa podatkowego podlegają:

- naczelnik urzędu skarbowego oraz naczelnik urzędu celnego (na mocy art. 131, 131a i 131b O.p.),

- wójt, burmistrz, starosta, marszałek województwa, ich zastępcy, skarbnik jednostki samorządu terytorialnego (na mocy art. 132 O.p.),

- dyrektor urzędu kontroli skarbowej (na takich samych zasadach jak naczelnik urzędu skarbowego, z mocy art. 8 ust. 1a ustawy o kontroli skarbowej).

Wyłączeniu podlega Naczelnik urzędu skarbowego jako organ podatkowy od załatwiania spraw dotyczących zobowiązań podatkowych, wówczas gdy sprawa dotyczy:

1.

jego samego, ponieważ nie powinien orzekać w swoich sprawach.

2.

dyrektora izby skarbowej albo jego zastępcy przez wzgląd na zasadę dwuinstancyjność postępowania.

3.

najbliższych krewnych i powinowatych (małżonek, rodzeństwo, zstępni, wstępni, powinowaci pierwszego stopnia) albo najbliższych krewnych i powinowatych ich zastępców, dyrektora izby skarbowej albo jego zastępcy. Ta zasada ma także zastosowanie w przypadku, gdy sprawa dotyczy osoby związanej stosunkiem przysposobienia, opieki lub kurateli.

Jednakże wskazane przepisy nie przewidują możliwości wyłączenia całego organu podatkowego od prowadzenia wszystkich spraw podatnika. Przewidują możliwość wyłączenia organu podatkowego od prowadzenia konkretnej sprawy.

W opinii sądu w sprawie niniejszej nie wystąpiła żadna z przyczyn wymienionych w art. 131 § 1 O.p. Kwestia zaświadczeń nie dotyczyła zobowiązań podatkowych lub innych spraw regulowanych przepisami prawa podatkowego, w których naczelnik urzędu skarbowego występowałby jako strona postępowania. Nie dotyczyła zobowiązań podatkowych lub innych spraw z prawa podatkowego także dyrektora izby skarbowej, jego zastępcy, dyrektora izby skarbowej oraz jego zastępcy jak również ich najbliższych krewnych i powinowatych (małżonek, rodzeństwo, zstępni, wstępni, powinowaci pierwszego stopnia), czy też osób związanych stosunkiem przysposobienia, opieki lub kurateli związanymi z tymi osobami.

W tym kontekście nieuprawniony jest wniosek o wyłączenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w (...), sformułowany na tle zarzutu wydania zaświadczeń nieznajdujących odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy. Wydanie zaświadczeń nastąpiło w ramach załatwiania spraw z zakresu właściwości przynależnego Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Zasadnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w (...), że Naczelnik nie występuje tu jako strona postępowania i jednocześnie że ta sprawa nie dotyczy jego interesów majątkowych i niemajątkowych lub interesów osób mu bliskich.

Prawidłowo organ odwoławczy zastosował rozstrzygnięcie oparte o art. 165a § 1 O.p. bowiem nie miał podstaw do zastosowania art. 131 § 1 O.p. czyli do badania czy w stanie faktycznym sprawy zachodzi konieczność wyłączenia organu podatkowego. Zasadnie więc odmówił więc wszczęcia postępowania  w tej sprawie, wskazując na brak podstawy prawnej do rozpatrzenia tego żądania.

Dlatego sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.