Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 706257

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie
z dnia 20 maja 2010 r.
I SA/Ol 841/09

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Zofia Skrzynecka.

Sędziowie WSA: Wiesława Pierechod (spr.), Tadeusz Piskozub.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 20 maja 2010 r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "(...)" nr "(...)" w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług

1.

oddala skargę,

2.

zasądza od Skarbu Państwa - ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie kwotę 292,80 zł, (dwieście dziewięćdziesiąt dwa złote i osiemdziesiąt groszy) na rzecz pełnomocnika - E.S. tytułem nieopłaconej pomocy prawej udzielonej z urzędu wraz z podatkiem VAT według stawki 22%.

Uzasadnienie faktyczne

UZASADNIOENIE

Decyzją z dnia "(...)" Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy skierowaną do B. G. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "(...)" nr "(...)", odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "(...)" uchylającej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr "(...)" z dnia "(...)" w części dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i listopad 2003 r. i orzekającej co do istoty w tym zakresie, a w pozostałym zakresie, tj. dotyczącym miesięcy: czerwiec, lipiec, wrzesień i październik 2003 r. utrzymującej w mocy ww. decyzję Z akt podatkowych i motywów decyzji organów podatkowych wynika następujący stan sprawy:

Pismem z dnia 25 czerwca 2009 r. B. G. wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej z wnioskiem o wszczęcie z urzędu postępowań w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wydanych po dniu "(...)" w zakresie podatku od towarów i usług, z powodu ich niezgodności z VI Dyrektywą, z uwagi na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 12/09. Podniosła, że w wyroku tym Sąd wskazał, iż art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. cyt. dalej jako nowa ustawa o VAT), jest sprzeczny z prawem Wspólnot Europejskich i jako taki od dnia 1 maja 2004 r. nie powinien być stosowany. Wnioskodawczyni podniosła, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie po 1 maja 2004 r. wydał szereg decyzji w zakresie podatku VAT opartych na niezgodnym z prawem Unii Europejskiej przepisie, dlatego też należy z urzędu stwierdzić nieważność tych decyzji, jako że wydano je z rażącym naruszeniem prawa wspólnotowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie z dnia 6 lipca 2009 r., wymieniając 13 decyzji ostatecznych wydanych przez organ po dniu 1 maja 2004 r., zwrócił się do B. G., o podanie, czy żądanie obejmuje stwierdzenie nieważności jeszcze innych decyzji oprócz wymienionych w piśmie oraz o wyjaśnienie, czy obejmuje wyłącznie decyzje, w przypadku których organ podatkowy zakwestionował odliczenie podatku naliczonego z powodu niezaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Wskazał, że w przypadku nieudzielenia przez stronę odpowiedzi organ podatkowy przyjmie, iż żądanie stwierdzenia nieważności decyzji obejmuje wymienione w piśmie decyzje. Wnioskodawczyni nie udzieliła odpowiedzi na ww. pismo.

Wniosek strony stanowił więc podstawę do przeprowadzenia przez Dyrektora Izby Skarbowej, działającego jako organ pierwszej instancji, postępowania m.in. w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej Nr "(...)" z dnia "(...)".

Powyższa decyzja określa podatniczce podatek od towarów i usług za miesiące od czerwca do listopada 2003 r., gdyż w poszczególnych miesiącach wystąpiły nieprawidłowości w rozliczeniu przez stronę podatku od towarów i usług polegające na:

1.

nie rozpoczęciu we właściwym terminie ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej co skutkowało zastosowaniem dyspozycji art. 29 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT);

2.

przedwczesnym lub zbyt późnym odliczeniem podatku naliczonego - art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy;

3.

odliczeniem podatku naliczonego z 2 faktur dokumentujących wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów - art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy;

4.

odliczenie podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie energii elektrycznej w innym terminie niż wynikający z § 40 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.);

5.

odliczenie podatku naliczonego z faktury i z duplikatu faktury dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane - § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia.

Po rozpoznaniu wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia "(...)" Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "(...)' odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie wskazał, iż kwestionowana decyzja dotyczy rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do listopada 2003 r., tj. okresu sprzed przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. Zdaniem organu, na gruncie stanu prawnego obowiązującego przed 1 maja 2004 r. nie mogła podlegać ocenie zgodność rozstrzygnięcia organu podatkowego z prawem europejskim, co potwierdzało orzecznictwo polskich sądów. Wyjaśnił również, iż przepis art. 25 ust. 1 pkt 3 starej ustawy o VAT, będący odpowiednikiem art. 88 ust. 1 pkt 2 nowej ustawy o VAT, był zgodny z obowiązującym wówczas stanem prawnym.

W odwołaniu od ww. decyzji. B.G. zarzuciła naruszenie zasady równości obywateli UE wobec prawa wspólnotowego, zasady priorytetu prawa wspólnotowego oraz sprzeczność z zasadami współżycia społecznego. Wskazała, iż dnia 1 maja 2004 r. na terenie Polski zaczęła obowiązywać w sposób nadrzędny VI Dyrektywa uznająca, iż państwa członkowskie mogą ograniczać odliczenia podatków pośrednich tylko w ramach pewnych rodzajów usług. Oznacza to, że po dniu 1 maja 2004 r. organom podatkowym nie wolno było stosować i akceptować stosowania przepisów z tą Dyrektywą niezgodnych. Wydawanie lub utrzymywanie w mocy decyzji, które pozostają w sprzeczności z dyrektywami skutkuje nierównym traktowaniem obywateli Polski po akcesji do UE i pozostawieniem ich "poza" systemem prawnym UE.

Decyzją z dnia "(...)" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy wydaną w I instancji decyzję z dnia "(...)".

W motywach decyzji organ wskazał, iż stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej następuje w przypadku ustalenia, że decyzja ta dotknięta jest jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie w takiej sprawie nie powiela mechanizmu kontroli instancyjnej decyzji organu pierwszej instancji, w ramach której sprawa rozpatrywana jest w całokształcie z odniesieniem się do wszystkich zgłoszonych przez podatnika okoliczności i dowodów.

Wskazał, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "(...)", dotyczy rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do listopada 2003 r. Wyjaśnił, iż organ podatkowy podejmując decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług dotyczącą stanu prawnego sprzed akcesji Polski do Unii Europejskiej nie był obowiązany do respektowania postanowień przepisów prawa wspólnotowego dotyczących podatku VAT.

Podkreślił, iż powyższy pogląd prezentowany przez polskie sądownictwo znajduje akceptację również w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Mianowicie w wyroku z dnia 15 czerwca 1999 r. w sprawie C-321/97, Andersson, Trybunał stwierdził, iż jest właściwy do dokonywania wykładni dyrektywy jedynie w zakresie, w jakim dotyczy to jej stosowania w nowym państwie członkowskim od momentu przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż prawa wspólnotowego nie stosuje się do sytuacji faktycznych mających miejsce przed akcesją Polski do Unii Europejskiej, wtedy zastosowanie mają wyłącznie przepisy prawa obowiązującego w Polsce. Nie zgodził się zatem z zarzutem, iż kwestionowana decyzja została wydana z naruszeniem zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego i zasady równości obywateli wobec prawa wspólnotowego.

Zaznaczył, iż przepisy prawa materialnego stosuje się w brzmieniu obowiązującym na dzień powstania obowiązku podatkowego. W związku z tym fakt, iż decyzja ostateczna określająca zobowiązania za okres od czerwca do listopada 2003 r. została wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej po dniu 1 maja 2004 r. nie ma znaczenia dla sprawy. Ustalony w sprawie stan faktyczny został bowiem oceniony według stanu prawnego obowiązującego w 2003 r. mimo, że w sprawie organ odwoławczy orzekł w lipcu 2007 r.

Wskazał, iż w decyzji z dnia "(...)" zastosowano przepis art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, co do którego - w czasie jego obowiązywania - sądy administracyjne nie miały wątpliwości.

Dodał również, iż zaistniały stan faktyczny przedstawiony w decyzji z dnia "(...)" miał miejsce przed akcesją Polski do Unii Europejskiej, stąd prawo wspólnotowe nie mogło być w tym przypadku stosowane. Dlatego też pogląd wyrażony przez Sąd w wyroku z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 12/09, nie miał żadnego wpływu na sprawę.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił również, iż jako rażącego naruszenia prawa nie należy traktować błędów w wykładni prawa, ale przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Rażące naruszenie prawa będzie miało miejsce w sytuacji, gdy w stanie prawnym niebudzącym wątpliwości co do jego rozumienia, zostaje wydana decyzja, która treścią swego rozstrzygnięcia stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów.

Stwierdził, iż w zakresie objętym decyzją z dnia "(...)" obowiązywał niewątpliwy stan prawny, dlatego też brak jest podstaw, aby uznać, że decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Wyjaśnił również, że zupełnie pozbawiony podstaw prawnych jest zarzut dotyczący naruszenia przez organ orzekający zasad współżycia społecznego i niemoralnego działania. Kwestionowane przez podatniczkę rozstrzygnięcie, dotyczy bowiem stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w kontekście zaistnienia przesłanek określonych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. W wymienionym przepisie nie została wymieniona okoliczność naruszenia zasad współżycia społecznego ani działania "niemoralnego".

Organ odwoławczy wskazał, iż pozostałe okoliczności zgłoszone przez pełnomocnika nie mają związku z przedmiotowym postępowaniem, dotyczą bowiem, wniosku o wznowienie postępowań podatkowych prowadzonych w zakresie podatku od towarów i usług za okres 1999-2003.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie reprezentowana przez pełnomocnika (swojego brata) B.G. zarzuciła, iż skarżona decyzja pozostawia w obrocie prawnym decyzję wydaną z rażącym naruszeniem prawa, jest więc sprzeczna z prawem (art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej) i narusza interes podatnika. Wniosła o zmianę decyzji z "(...)" poprzez stwierdzenie nieważności decyzji z dnia "(...)" i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w celu rozpoznania odwołania od decyzji wymiarowej Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "(...)".

W ocenie skarżącej decyzja Dyrektora Izby Skarbowej jest sprzeczna z:

1.

art. 21 § 1 pkt 1, art. 120, art. 121 § 1 i 2 art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125 § 1, art. 136, art. 145 § 1, art. 172 § 1 art. 173 § 1, art. 174 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 182, art. 191, art. 192, art. 198 § 1, art. 199 Ordynacji podatkowej,

2.

art. 19 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 starej ustawy o VAT,

3.

art. 22, art. 30, art. 32 pkt 1, art. 64 ust. 2 I 3 Konstytucji RP.

W uzasadnieniu skargi wskazała, iż rażące naruszenie prawa polegało na pozbawieniu możliwości strony działania przez pełnomocnika, co doprowadziło do dokonania błędnych ustaleń faktycznych na podstawie dowolnej oceny materiału dowodowego. Skarżąca została pozbawiona możliwości prawidłowego skorzystania z przepisów prawa.

Podniosła, iż organ podatkowy w decyzji z dnia "(...)" zakwestionował prawo podatniczki do odliczenia podatku VAT na podstawie faktur:

-

nr "(...)' z dnia "(...)" (14.500 zł netto) - zakup komputerów,

-

nr "(...)" z dn. "(...)" (36.750 zł netto) - zakup komputerów i serwerów,

-

duplikatu faktury "(...)" z dn. "(...)"

-

nr "(...)" z dn."(...)". - zakup broni śrutowej

-

nr "(...)" z dn."(...)"- zakup materiałów budowlanych.

Wskazała, iż pierwsze dwie faktury zakwestionowano stwierdzając, iż podatniczka odliczyła je niesłusznie, bowiem otrzymała je w datach innych niż te, które określono na fakturach. Według skarżącej organ nie wskazał ani faktycznej daty odebrania przez stronę, a tylko takie ustalenie prowadziłoby do wniosku, iż data była inna niż ta wpisana na fakturach, jak również żadnego dowodu, który potwierdzałby postawiony zarzut. W ocenie skarżącej decyzja w tym zakresie jest dowolna, nie posiada uzasadnienia faktycznego i dowodów na podstawie których została wydana.

Ponadto skarżąca stwierdziła, iż faktury VAT (duplikat "(...)" i "(...)") uznano za dowody nie dokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych bez wskazania w decyzji wymiarowej żadnego dowodu na rzekomą pozorność tych transakcji, a kontrolującym okazano komputery zakupione na podstawie tych faktur. Tym samym zdaniem skarżącej decyzja stanowi rażące naruszenie zasady swobodnej oceny materiału dowodowego.

Podniosła także, iż organ nie wskazał żadnego orzeczenia Sądu o bezskuteczności prawnej tych umów cywilnoprawnych, ani nie wskazał, dlaczego nie dał wiary dowodowi z oględzin sprzętu, którego to dowodu sam dokonał.

Odnośnie faktur na zakup broni wyjaśniła, iż miała ona na celu zabezpieczenie majątku podatniczki, a zakup materiałów budowlanych służył remontowi i wyposażeniu lokalu w którym strona prowadziła księgowość, a w roku 2004 uczyniła główną siedzibą firmy.

Zarzuciła, iż w obrocie prawnym brak jest decyzji, z której by wynikało, że poniesione koszty nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, a w decyzji wymiarowej nie wskazano żadnej podstawy prawnej w tym zakresie. Decyzja jest więc wydana bez podstawy prawnej, a jej sentencja i treść nie zawierają uzasadnienia prawnego wydanego orzeczenia. Na potwierdzenie bezprawności decyzji wymiarowej, a za nią i skarżonej decyzji skarżąca przywołała liczne orzecznictwo sądowoadministracyjne, z którego jej zdaniem wynika, iż decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

Wskazała również, iż formalną wadę decyzji wyjaśnia wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 524/09 potwierdzając, iż transakcje sporne winien ocenić Sąd powszechny i to jego orzeczenie decyduje o skutkach podatkowych. Powołując się na wyrok SN z 19 listopada 1999 r. II UKN 195/99 stwierdziła, iż Dyrektor Izby Skarbowej nie sprostał formalnym wymogom stawianych decyzji administracyjnej, oraz że odmawiając stwierdzenia nieważności wadliwej decyzji z dnia "(...)' naruszył prawo.

Skarżąca podniosła na zakończenie, iż nie bez znaczenia jest, iż od 1 czerwca 2004 r. nie była przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (załączony odpis wyroku SO z 10 listopada 2004 r.), dlatego nieuzasadnione było odsunięcie od postępowania M. L. i tylko z tego powodu decyzję z 2007 r. należy usunąć z obrotu prawnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Ustanowiony w sprawie z urzędu radca prawny, podtrzymała na rozprawie zarzuty przedstawione w skardze.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości, poddając kontroli akty wydawane przez organy administracji publicznej pod względem ich zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów prawa oraz trafności ich wykładni.

Zasady i tryb kontroli reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwana dalej w skrócie p.p.s.a. Według jej przepisów, wyeliminowanie z obrotu aktu prawnego wydanego przez organ administracji może nastąpić po stwierdzeniu, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Rozpoznawanie skarg na decyzje organów nie ma charakteru merytorycznego orzekania o prawach i obowiązkach stron postępowania administracyjnego. Sąd administracyjny orzekając w danej sprawie pełni funkcje kasacyjne, badając w granicach danej sprawy (art. 134 § 1 p.p.s.a.), na podstawie akt (art. 133 § 1 p.p.s.a.) zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia z prawem, co stanowi wskazany wyżej element sądowej kontroli nad działalnością administracji publicznej.

Należy zatem podkreślić, w związku z treścią skargi, iż nie było kompetencją Sądu orzekanie w niniejszej sprawie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień i maj 2003 r., a ocena, czy zaskarżona decyzja o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji "wymiarowej" odpowiada prawu.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, iż postępowanie w trybie nadzwyczajnym wymaga do jego wszczęcia wykonania tych samych czynności procesowych, co wszczęcie postępowania w trybie zwykłym, niemniej przesłanki, które stanowią o dopuszczalności podjęcia tych czynności różnią się zasadniczo.

W trybie zwykłym postępowanie jest wszczynane w danej sprawie, w której bada się istnienie i zakres interesu prawnego lub obowiązku, o których orzeka się w decyzji. Natomiast postępowanie w trybie nadzwyczajnym wszczyna się w sytuacji, w której istnieje już ostateczna decyzja podatkowa, a możliwość jej wzruszenia wymaga oceny w świetle przesłanek ustawowych.

Ustanowienie przesłanek dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wiąże się niewątpliwie z zasadą trwałości decyzji ostatecznych, wyrażoną w art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej jako O.p. Zgodnie z powołanym przepisem ostateczne są decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych. Wskazana zasada pełni ważną funkcję w zakresie ochrony praw nabytych przez stronę, jak również urzeczywistnia potrzebę stabilizacji porządku prawnego, nadając decyzjom ostatecznym walor trwałości i domniemania prawidłowości. W konsekwencji wzruszenie takich decyzji nie jest poddane pełnej swobodzie, lecz ogranicza się do ściśle określonych przypadków. Stwierdzenie nieważności decyzji, o co wnosiła skarżąca, możliwe jest jedynie w wypadku stwierdzenia, że decyzja ta zawiera jakąkolwiek z wad kwalifikowanych wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 O.p., przy czym zgodnie z § 2 tego artykułu, ta możliwość jest wyłączona w sytuacji, w której ze względu na upływ przedawnienia nie można by było orzec o wysokości zobowiązań podatkowych.

Podkreślić należy, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem, którego celem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy podatkowej lecz ustalenie, czy decyzja ostateczna jest dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 O.p.

W stanie faktycznym sprawy skarżąca, jako przyczynę żądania stwierdzenia nieważności wszystkich decyzji wydanych po 1 maja 2004 r. wskazała rażące naruszenie prawa wynikające ze stosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu tych decyzji przepisów prawa krajowego, niezgodnych z przepisami Dyrektyw Unii Europejskiej, tj. art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu prawidłowe jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej wyrażone w pierwszej jak i drugiej instancji, że nie wystąpiła określona w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. przesłanka do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej tego organu z dnia "(...)". nr "(...)" określającej zobowiązania w podatku od towarów i usług za m-ce od czerwca do listopada 2003 r..

Podstawę prawną tej decyzji, jak wynika z jej sentencji i uzasadnienia stanowiły przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz przepisy aktu wykonawczego. Organy podatkowe nie mogły więc nie tylko rażąco ale w ogóle naruszyć żadnego przepisu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Błędne jest, prezentowane przez skarżącą w toku postępowania przekonanie, że każda decyzja wydawana po dniu 1 maja 2004 r. powinna być oparta na przepisach obowiązujących po tej dacie, a zatem także z uwzględnieniem, przy stosowaniu prawa krajowego stanowiącego implementację Dyrektyw, zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego.

Sąd w pełni podziela argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji co do wykładni pojęcia "rażącego naruszenia prawa" jak i kwestii stosowania przepisów prawa materialnego obowiązujących w czasie powstania obowiązku i zobowiązania podatkowego.

Nie ulega wątpliwości, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. Zatem decyzja określająca jego wysokość, niezależnie od daty jej wydania musi być oparta o stan faktyczny i prawny, który istniał w dacie powstania zobowiązania tj. w miesiącu, za który podatnik powinien dokonać rozliczenia podatku w deklaracji VAT-7.

Powołane przez organy przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. oraz przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) zostały prawidłowo zastosowane do ustalonego stanu faktycznego.

Słusznie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zastosowany przy wymiarze podatku art. 25 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy, w myśl którego podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wydatki, które nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustaw o podatku dochodowym, nie budził wątpliwości w orzecznictwie sądowoadministracyjnym w kontekście zasady "potrącalności" podatku VAT. Przepis ten nie mógł być też analizowany z punktu widzenia zgodności z VI Dyrektywą, gdyż odnosił się wyłącznie do stanów faktycznych zaistniałych przed 1 maja 2004 r.

Strona, domagając się stwierdzenia nieważności decyzji z dnia "(...)" w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do listopada 2003 r. nie wykazała, że treść tej decyzji pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią któregokolwiek z powołanych w niej przepisów.

Trzeba podkreślić, że w toku postępowania prowadzonego w trybie nadzwyczajnym, ograniczonym do badania przesłanki rażącego naruszenia prawa strona powoływała inne argumenty niż podniesione w skardze. Odnosząc się do nich Sąd stwierdza, że art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. stanowił samoistną podstawę do oceny wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Dla jego zastosowania nie zachodziła potrzeba uprzedniego wydania decyzji w sprawie podatku dochodowego. Zatem brak takiej decyzji nie dowodzi rażącego naruszenia wymienionego przepisu. Również fakt, że organy podatkowe w sposób odmienny niż pełnomocnik skarżącej oceniły określone zdarzenia, lub też wywiodły z nich odmienne skutki niż podatnik, nie oznacza, że decyzja narusza prawo w sposób rażący. Nie wyczerpuje tego pojęcia także fakt bezzasadnego, zdaniem strony, niedopuszczenia pełnomocnika (M.L.) do udziału w postępowaniu wymiarowym.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O wynagrodzeniu radcy prawnego ustanowionego z urzędu Sąd postanowił na podstawie § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c w związku z § 15 pkt 1 i § 2 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.) oraz w związku z art. 250 p.p.s.a.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.