Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 72554

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) w Lublinie
z dnia 6 czerwca 2001 r.
I SA/Lu 612/00

UZASADNIENIE

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w L. (...) po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2001 r. sprawy ze skargi S. C. na decyzję Izby Skarbowej w L. Ośrodek Zamiejscowy w Z. z dnia 10 lipca 2000 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, lipiec, październik, grudzień 1996 r., luty, kwiecień, czerwiec, lipiec, grudzień 1997 r., marzec i grudzień 1998 r.

1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w T. L. z dnia 29 marca 2000 r. znak [...];

2) zasądza od Izby Skarbowej w L. Ośrodek Zamiejscowy w Z. na rzecz S. C. kwotę 5475 zł (pięć tysięcy czterysta siedemdziesiąt pięć) tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w L. Ośrodek Zamiejscowy w Z., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, po rozpatrzeniu odwołania S. C. od decyzji Urzędu Skarbowego w T. L. w sprawie określenia niezaewidencjonowanej sprzedaży za miesiące kwiecień, maj, lipiec, październik i listopad 1996 r., luty, kwiecień, czerwiec, lipiec, grudzień 1997 r. oraz marzec, grudzień 1998 r. oraz ustalenia podatku za te miesiące -utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż w toku postępowania podatkowego ustalono, że S. C. w okresie od kwietnia 1996 r. do grudnia 1998 r. dokonywał sprzedaży części i podzespołów do samochodów osobowych i ciężarowych, a także sprowadzał z zagranicy pojazdy na zlecenie osób trzecich. Przeprowadzone postępowanie wykazało, iż w ww. okresie dokonał 12 transakcji sprzedaży oraz w czterech przypadkach sprowadził z zagranicy pojazdy oraz części do nich otrzymując z tego tytułu prowizję. Działalności tej S. C. nie zgłosił do Urzędu Skarbowego i nie odprowadził z tego tytułu należnego podatku. Będąc podatnikiem zwolnionym od podatku VAT nie prowadził też ewidencji, w której odnotowywałby sprzedaż dokonaną w danym dniu, do czego był zobowiązany, co stanowiło naruszenie art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Stanowiło to podstawę wydania przez organ I instancji decyzji, na podstawie art. 27 ust. 2 ww. ustawy, przy czym podstawę określenia wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży stanowiła wartość netto sprzedanych podzespołów i części do samochodów oraz wartość prowizji uzyskanej z tytułu sprowadzenia z zagranicy samochodów, a w jednym przypadku wartość otrzymanej dopłaty za zamianę samochodu.

Nie zgadzając się z decyzją organu I instancji podatnik wniósł odwołanie, w którym podnosił naruszenie art. 15 ust. 1 i 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Działalność określona przez organ podatkowy jako handel prowadzona była dorywczo, a nie w sposób ciągły i w zasadzie na zlecenie osób trzecich. Działalność jego zwolniona była od podatku, wobec czego zastosowanie art. 15 ust. 1 było bezpodstawne, tak jak zastosowanie art. 27 ust. 2, w którym mówi się o nierzetelnym prowadzeniu ewidencji i określeniu podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Nie osiągnął obrotu po przekroczeniu którego stał się podatnikiem podatku VAT i miałby obowiązek prowadzenia ewidencji, dlatego zarzut jej braku uważa za bezzasadny. Posiadana dokumentacja była na tyle kompletna, że można było ustalić przedmiot opodatkowania, a przy szacunkowym określaniu wartości sprzedaży organ podatkowy musiał wykazać, że dane którymi dysponuje nie mogą stanowić oparcia dla rzeczywistej podstawy obrotu.

Izba Skarbowa nie podzieliła zarzutów odwołania i wskazała, iż poza sporem pozostaje okres dokonywania czynności opisanych w decyzji organu I instancji i przedmiot transakcji dokonywanych przez odwołującego. Fakty te wskazują na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy, co wyczerpuje dyspozycje art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Działalność ta podlegała zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec faktu, iż podatnik był zwolniony podmiotowo od podatku nie miał obowiązku deklarowania i odprowadzania podatku co miesiąc, ani też obowiązku prowadzenia ewidencji, zgodnie z odrębnymi wymaganiami wynikającymi z art. 27 ust. 1 ww. ustawy. Miał jednak obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za każdy dzień, w którym sprzedaży dokonano, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Bezsporne pozostaje, iż ewidencji, o jakiej mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy podatnik nie prowadził. Posiadana przez podatnika ewidencja nie zawierała żadnych zapisów, co narusza dyspozycję art. 27 ust. 1 cyt. ustawy.

W tej sytuacji organ I instancji zobligowany był do zastosowania art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podstawą wyliczenia sprzedaży była wartość transakcyjna netto sprzedanych towarów, a w przypadku sprowadzenia samochodu - wartość prowizji. Tak określona wartość była podstawą ustalenia należnego podatku VAT za miesiące, w których dokonywane były czynności sprzedaży bądź świadczenia usług. Jeżeli zaś organ podatkowy nie mógł skorzystać z ewidencji ze względu na jej brak, to zgodne z przepisami pozostaje przyjęcie wartości sprzedaży wg danych zebranych w toku postępowania podatkowego. Decyzja organu I instancji nie narusza zatem dyspozycji art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Podstawę opodatkowania ustalono zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Powyższe ustalenia i wnioski prowadziły do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji.

W skardze na decyzję Izby Skarbowej wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego S. C. zarzucał organom podatkowym wydanie decyzji z naruszeniem art. 14 ust. 1, art. 27 ust. 1 i 2 oraz art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podtrzymując argumenty zawarte w odwołaniu i wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 11 września 2000 r. pełnomocnik skarżącego dodatkowo podnosił naruszenie art. 68 § 1 i 122 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej oraz art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług.

Podnosił, iż błędnie organy podatkowe przyjęły, iż podatnik zwolniony był od podatku VAT na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, gdy tymczasem czynności dokonywane przez skarżącego zwolnione były od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 tej ustawy, bowiem towary podlegające sprzedaży były towarami używanymi w rozumieniu art. 4 pkt 7. Bezsporne jest, iż skarżącemu nie przysługiwało zaś prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy ich nabyciu. Badaniu należało zaś poddać okres używania przez podatnika sprzedanych następnie towarów, czego nie uwzględniono naruszając tym dyspozycję art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Z akt wynika zaś, iż nadwozie do samochodu SEAT Toledo używane było przez podatnika 11 miesięcy, naczepa m-ki ZWALLE - 8 miesięcy, a pozostałe przedmioty także powyżej 6-ciu miesięcy, co wskazuje, że podatnik korzystał z przedmiotowego zwolnienia od podatku VAT.

Ponadto uchybiono przepisowi art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem doręczenie decyzji ustalającej zobowiązania podatkowe nastąpiło po upływie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (zobowiązanie za m-ce kwiecień, maj, lipiec, październik i listopad 1996 r.).

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zarzutom skargi nie można odmówić słuszności.

Z ustaleń organów podatkowych wynika, iż skarżący zwolniony był podmiotowo od podatku od towarów i usług na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Jeżeli tak, to stosownie do art. 27 ust. 1 ww. ustawy był on, co podnosiły organy podatkowe, obowiązany do zaewidencjonowania sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Bezsporne jest, iż skarżący nie wykonywał tego obowiązku, nie rejestrując dokonywanych transakcji w okresie objętym zaskarżoną decyzją.

Stosownie do art. 27 ust. 2 ww. ustawy, który był podstawą materialnoprawną wydanej decyzji, w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, lub prowadzi ją w sposób nierzetelny, organ podatkowy określa wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania i ustala podatek przy zastosowaniu stawki 22% - bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 19. Warunkiem zastosowania art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jest, jak wynika z gramatycznej wykładni tego przepisu prawa, określenie wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania. Ustalając, że skarżący nie wpisywał do ewidencji sprzedaży dokonanych transakcji i określając wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży organy podatkowe nie stosowały żadnej z metod szacunkowego określenia wartości sprzedaży, co podkreślano w zaskarżonej decyzji, powołując się na art. 15 ust. 1 ww. ustawy - "wartość sprzedaży stanowiła wartość transakcyjna netto sprzedanych towarów".

Fakt ten wykluczał więc zastosowanie ww. przepisu prawa w sprawie niniejszej. Nie można również nie podzielić stanowiska skargi, iż decyzja wydana na podstawie art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter decyzji ustalającej - art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a nie określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Podatnik jest zwolniony podmiotowo od podatku, a dopiero na skutek zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 27 ust. 2 ww. ustawy organ podatkowy ustala podatek przy zastosowaniu stawki podstawowej i bez prawa obniżenia podatku należnego, o którym mowa w art. 19 ww. ustawy.

Jeżeli zaś tak, to należało mieć na uwadze treść art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Ustalając wysokość zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 1996 r. organy podatkowe działały z naruszeniem ww. przepisu prawa, bowiem decyzja organu I instancji doręczona została skarżącemu w dniu 11 kwietnia 2000 r. [...].

Nie można zaś podzielić poglądu skargi, iż z naruszeniem art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług organy podatkowe nie ustaliły, iż przedmioty transakcji były towarami używanymi w rozumieniu art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Fakt poczynienia takich ustaleń wynika z decyzji organu I instancji (m.in. nie została ujęta sprzedaż samochodu Fiat 131 A, używanego przez skarżącego przez 3 lata, zaś przyporządkowanie sprzedaży naczepy ZWALLE do m-ca grudnia wynikało z faktu, iż skarżący nie potrafił wskazać daty jej sprzedaży).

Ustaleń tych skarżący w odwołaniu nie kwestionował.

Mając jednak na uwadze argumenty przytoczone na wstępie, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 29 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.) należało orzec jak w sentencji.

Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 55 ust. 1 ww. ustawy o NSA.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.