Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2755200

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie
z dnia 13 listopada 2019 r.
I SA/Lu 347/19
Ustalenie podstawy opodatkowania budowli.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka.

Sędziowie WSA: Małgorzata Fita Monika Kazubińska-Kręcisz (spr.).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2019 r. sprawy ze skargi P. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (...) nr (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżoną decyzją z dnia (...) r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania Przedsiębiorstwa Z. Spółki jawnej w (...) od decyzji Burmistrza (...) z dnia (...) r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że - po ponownym rozpatrzeniu sprawy - decyzją wydaną przez Burmistrza (...) z dnia (...) r. określono podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie (...) zł. Do opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2014 rok przyjęto następujące nieruchomości:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1.280 m2 opodatkowane stawką (...) zł od 1 m2 powierzchni (podatek (...) zł);

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 1.503,20 m2 opodatkowane stawką (...) zł od 1 m2 powierzchni użytkowej (podatek (...) zł);

- budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości (...) zł opodatkowane stawką 2% (podatek (...) zł).

W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że pismem z dnia 27 maja 2013 r. spółka zwróciła się o nienaliczanie podatku od nieruchomości, uzasadniając to wstrzymaniem działalności przedsiębiorstwa z końcem 2012 r., z uwagi na brak możliwości funkcjonowania młyna zgodnie z jego dotychczasowym przeznaczeniem. Jako przyczynę takiego stanu rzeczy wskazano wywłaszczenie części nieruchomości pod drogę ekspresową S-17, w wyniku czego zlikwidowana została kanalizacja ściekowa, zmniejszony został plac manewrowy, a budynek młyna nie spełnia wymagań ochrony przeciwpożarowej.

Burmistrz (...) w uzasadnieniu decyzji podniósł, że spółka pomimo, iż zawiesiła wykonywanie działalności posiada status przedsiębiorcy. W konsekwencji, zgodnie z art. 1a ust. pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, dalej u.p.o.l., wszystkie grunty, budynki i budowle będące w jej posiadaniu należy zakwalifikować jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i opodatkować według najwyższych stawek. W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. taka kwalifikacja była wyłączona tylko wówczas, gdy dotyczyło to budynku mieszkalnego, gruntu związanego z takim budynkiem, albo gdy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być ze względów technicznych wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ podatkowy I instancji, odwołując się do dowodu z opinii biegłego W. B. zajął stanowisko, że w przedmiotowej sprawie nie występują tzw. względy techniczne, które uzasadniałyby opodatkowanie gruntów i budynków preferencyjną stawką podatkową jako niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, że stan techniczny przedmiotu opodatkowania pozwala na wykonanie niezbędnych prac technicznych, budowlanych i przystosowaniu go do prowadzenia w nim określonego rodzaju działalności gospodarczej. Z całą pewnością nie powoduje to, że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany przez jakiegokolwiek innego przedsiębiorcę do prowadzenia jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej o odmiennym charakterze.

Wskazano przy tym, że zakres badania biegłych, wynikający z opinii przedłożonych przez stronę został znacząco zawężony, bowiem stan faktyczny badany był z perspektywy istnienia możliwości wykorzystania przedmiotowej nieruchomości wyłącznie na dotychczasowe cele, tj. przetwórstwa zbożowo-młynarskiego. Natomiast opinia biegłego powołanego przez organ dotyczyła określenia czy obiekty znajdujące się na przedmiotowej działce mogą być wykorzystywane do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

W wyniku rozpoznania odwołania od powyższej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że Przedsiębiorstwo Z. Spółka Jawna z siedzibą w (...) jest podmiotem wpisanym do KRS, a przedmiotem działalności spółki jest rolnictwo i łowiectwo, łącznie z działalnością usługową, produkcja artykułów spożywczych; napojów i wyrobów tytoniowych, sprzedaż hurtowa płodów rolnych i żywych zwierząt, sprzedaż hurtowa żywności, napojów i tytoniu, sprzedaż detaliczna w niewyspecjalizowanych sklepach, sprzedaż detaliczna żywności, napojów i wyrobów tytoniowych w wyspecjalizowanych sklepach, sprzedaż detaliczna kwiatów, roślin, nasion, nawozów, a także pozostała działalność usługowa.

Zgodnie z rejestrem gruntów i budynków, podatnik jest właścicielem gruntów położonych w (...) o łącznej powierzchni 0,2643 ha (2.643 m2). W skład opodatkowanych gruntów wchodzą: działka nr (...) o powierzchni 0,0900 ha (900 m2) skalsyfikowana jako "inne treny zabudowane" (Bi), działka nr (...) o powierzchni 0,1363 ha (1.363 m2) sklasyfikowana jako "grunty orne" (RHIa) - nieobjęta przedmiotem niniejszego postępowania oraz działka nr (...) o powierzchni 0,0380 ha (380 m2) skalsyfikowana jako "inne treny zabudowane" (Bi). Na działce nr (...) znajduje się budynek młyna o powierzchni użytkowej wynoszącej 1.503,20 m2. Spółka jest też właścicielem następujących budowli zlokalizowanych na przedmiotowych działkach: (1) plac manewrowy o wartości (...) zł, (2) linia napowietrzna 220 KW o wartości (...) zł, (3) linia kablowa trafo o wartości (...) zł, (4) przyłącze wodociągowe o wartości (...) zł, (5) linia telefoniczna napowietrzna (...) zł, (6) waga samochodowa o wartości (...) zł, (7) zbiornik na zboże o wartości (...) zł, (8) zbiornik na zboże o wartości (...) zł, (9) zbiornik na zboże o wartości (...) zł.

Spółka rozpoczęła działalność w 1999 r. i prowadziła ją nieprzerwanie do dnia 1 grudnia 2012 r., po czym zaprzestano produkcji młynarskiej z powodu zlikwidowania szamba dwukomorowego o pojemności 62,8 m3 przez ekipę budująca drogę S - 17 i drogę lokalną w listopadzie 2012 r. Było to spowodowane wywłaszczeniem części nieruchomości należącej do spółki, stanowiącej pierwotnie działki oznaczone numerami ewidencyjnymi (...), (...) i (...).

Spółka, odwołując się do wniosków z opinii biegłego R. (...) (opinia sporządzona w sprawie prowadzonej przez Sąd Okręgowy w (...) (...) Wydział Cywilny z powództwa spółki przeciwko Skarbowi Państwa - G. o zobowiązanie do złożenia oświadczenia woli) podnosiła, iż obecne usytuowanie młyna przy drodze lokalnej k.r. - (...) uniemożliwia prowadzenie działalności gospodarczej. Wskazano, iż ekspertyza R. B. wyklucza możliwość prowadzenia w tym obiekcie działalności gospodarczej związanej z przetwórstwem zbóż i produkcją mąki oraz kaszy i otrąb. To samo odnosi się do placu dookoła obiektu, z uwagi na istotne zmniejszenie jego powierzchni. Okoliczności te nie wynikają z działań przedsiębiorcy, który nie mógł się skutecznie sprzeciwić rozbudowie drogi S - 17, mają charakter obiektywny i w obecnym stanie prawnym nieusuwalny.

Organ we wskazanych warunkach stwierdził, że ustalenie czy powoływane przez stronę "względy techniczne" uniemożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej, wymagało powołania biegłego w rozumieniu art. 197 O.p. W opinii z dnia 18 listopada 2015 r. biegły W. B. stwierdził, iż:

- grunty - nieruchomości położone na działkach o numerach ewidencyjnych (...), (...) i (...), w tym istniejące obiekty budowlane oraz ich powierzchnia i sąsiedztwo - nie uniemożliwiają wybudowania zbiornika bezodpływowego typu ciężkiego, zgodnie z wymogami określonymi w Rozporządzeniu. W związku z niekwestionowanym zmniejszeniem powierzchni nieruchomości po przebudowie drogi krajowej S-17, mogą występować utrudnienia w trakcie wykonywania manewrów samochodami ciężarowymi, zbiornik bezodpływowy winien być wykonany (zgodnie z projektem przebudowy drogi S-17 opracowanym przez G.) jako typu ciężkiego o wzmocnionej konstrukcji z żelbetową płytą najazdową na ławie zbrojonej, co umożliwiało będzie najeżdżanie na płytę zbiornika bez ryzyka jego uszkodzenia,

- wjazd na teren przedsiębiorstwa możliwy jest dwoma wjazdami samochodowymi bezpośrednio z drogi serwisowej relacji K. Od strony Ś. droga wjazdowa o szerokości około 8,30 m przebiega przez działkę nr (...) będącą własnością Skarbu Państwa, drugi wjazd na nieruchomość od strony P. o szerokości około 5 m znajduje się na wprost wagi samochodowej na działce nr (...). Oba wjazdy wykonane zostały zgodnie z dokumentacją projektową inwestora - G. - budowy drogi (...) Nowe wjazdy na teren nieruchomości nie zmieniają w sposób radyklany dostępności komunikacyjnej, zarówno szerokość dróg dojazdowych, jak i ich usytuowanie nie powoduje konieczności całkowitej likwidacji działalności gospodarczej (w tym dotychczasowej). Zmniejszenie powierzchni placu manewrowego oraz miejsc postojowych powoduje zmianę organizacji ruchu oraz wymusza zmiany organizacyjne w zapewnieniu ciągłości dostaw oraz odbioru produktów gotowych, możliwe jest to do osiągnięcia poprzez usprawnienie logistyki,

- zmniejszenie powierzchni placu manewrowego powoduje co prawda utrudnienia w komunikacji samochodowej, lecz nie w stopniu uniemożliwiającym prowadzenie działalności gospodarczej na nieruchomości,

- po przeprowadzonych oględzinach - wizji lokalnej oraz wnikliwie przeprowadzonej analizie przepisów w zakresie ochrony przeciwpożarowej, należy wywnioskować, że obiekty budowlane w tym budynek młyna i wszystkie jego elementy spełniają wymagania przepisów techniczno-budowlanych, w związku ze spełnieniem warunków określonych w stosownych przepisach. Stwierdzić należy, iż brak jest przesłanek upoważniających do stawiania zarzutów o niespełnieniu wymagań ochrony przeciwpożarowej, spowodowanej lokalizacją młyna, tylko o utrudnieniach. Potwierdzeniem jest zbieżna opinia biegłych sądowych z zakresu pożarnictwa L. M. i M. M., zgodnie z którą w przypadku zaistnienia pożaru młyna akację ratowniczą-gaśniczą można prowadzić z istniejącej drogi serwisowej trasy S-17.

Jednocześnie biegły W. B., ustosunkowując się do uwag dotyczących opracowanej opinii wyjaśnił, że projekt zbiornika na nieczystości płynne, zawarty w projekcie budowlanym opracowanym przez G., musiał być opracowany prawidłowo, w innym wypadku właściwy organ administracji budowlanej nie wydałby inwestorowi pozwolenia na budowę drogi. Ponadto wskazał, że dojazd do działki na której zlokalizowany jest młyn z towarzszącymi urządzeniami również rozwiązywała dokumentacja techniczna opracowana przez G., z zatwierdzonym projektem budowlanym w decyzji o pozwoleniu na budowę drogi.

W podsumowaniu opinii stwierdzono, iż mając na uwadze powyższe (w tym brak decyzji Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w (...) o wyłączeniu budynku młyna z użytkowania) i uwzględniając uzyskaną pozytywną ocenę stanu technicznego obiektów budowlanych, analizując przepisy techniczno-budowlane powołane w opinii, można określić że obiekty budowlane w tym budynki przedsiębiorstwa mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej (np. prowadzenia skupu płodów rolnych, leśnych i sadowniczych, handlu, usług itp. działalności). Ponadto biegły stwierdził, że nie można wykluczyć, że po wykonaniu niezbędnych robót budowlano - remontowych (m.in. budowy nowego zbiornika bezodpływowego na ścieki tzw. "szamba") oraz po wykonaniu niezbędnych prac konserwacyjnych i remontowych, można będzie przywrócić dotychczasową funkcję istniejącego budynku jako młyna przemysłowego.

Strona w odwołaniu zakwestionowała tę opinię, przeciwstawiając jej dowód z opinii biegłego R. B. Organ zauważył jednak, że opinia ta ma walor dokumentu prywatnego i została sporządzona na okoliczność, czy wywłaszczenie części nieruchomości stanowi trwałą nieusuwalną przeszkodę dla prawidłowego wykorzystania nieruchomości na dotychczasowe cele i czy istnieje możliwość prowadzenia na tej nieruchomości produkcji młynarskiej i czy taka działalność będzie rentowna. W przedstawionym dokumencie stwierdzono że:

- doprowadzona do młyna droga lokalna pozwala na przejazd samochodów ciężarowych o nośności do 8 ton i ciągników rolniczych z dwoma przyczepami o ładowności do 3,5 tony każda, wykluczając całkowicie z ruchu pojazdy ciężkie o wymiarach nienormatywnych,

- dane ustalone 1 lutego 2016 r. bezwzględnie potwierdzają brak możliwości użytkowania placu przed młynem do transportu zboża i odbioru produkcji młynarskiej.

We wnioskach opinii wskazano na niemożliwość prowadzenia działalności przez Przedsiębiorstwo Z. z powodu braku drogi pożarowej i braku miejsca dla jej usytuowania, braku utwardzenia części placu manewrowego, braku możliwości ruchu pojazdów o ciężarze całkowitym do 40 ton o szerokości 2,55 m i długości 18,75 m, braku możliwości prawidłowego wykorzystania wagi samochodowej, braku możliwości zjazdów i wyjazdów pojazdów ciężkich z drogi do młyna i odwrotnie, braku możliwości poruszania się po drodze lokalnej 2016L pojazdów o nośności powyżej 8t i nacisku na oś 115 kN, stwarzania utrudnień i zagrożenia bezpieczeństwa ruchu drogowego przez pojazdy wyjeżdżające z młyna na drogę, blokowania drogi lokalnej w obu kierunkach przed młynem w okresach wzmożonych zakupów ziarna jak i zbytu wyrobów gotowych młyna, braku w dniu oględzin wymaganych przepisami zezwoleń i certyfikatów przydatności do produkcji żywności oraz bezpiecznej pracy ludzi przy tej produkcji. Ponadto stwierdzono, że doprowadzenie obiektu młyna do stanu używalności produkcyjnej jest nieopłacalne.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że w opinii nie stwierdzono niemożliwości doprowadzenia obiektu młyna do stanu używalności produkcyjnej, a jedynie podkreślono nieopłacalność takiego przedsięwzięcia (dotyczy to przy tym wyłącznie dotychczasowej działalności spółki, a nie jakiejkolwiek działalności gospodarczej). Natomiast w pojęciu "względów technicznych" nie mieszczą się ekonomiczne, jak również finansowe przyczyny braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem organu, również przedstawiona przez stronę opinia biegłego T. K., sporządzona dla celów sprawy cywilnej, sygn. akt (...), stanowi w niniejszej sprawie dowód z dokumentu prywatnego. Opinia ta rozstrzyga wyłącznie o możliwości prawidłowego wykorzystania nieruchomości na dotychczasowe cele. W przedstawionym dokumencie stwierdzono że:

- zaprojektowano zbiornik o pojemności 10 m3, co nie spełnia wymogów odtworzenia istniejącego wcześniej zbiornika;

- powierzchnia placu przed budynkiem nie pozwala na taką lokalizację wagi samochodowej, aby spełnione były warunki jej użytkowania opisane w DTR oraz możliwe były manewry zawracania samochodów wielkotonażowych.

We wnioskach końcowych wskazano, że wywłaszczenie części nieruchomości spowodowało brak możliwości lokalizacji wagi samochodowej, brak miejsca dla usytuowania drogi pożarowej i brak możliwości ruchu po drodze dojazdowej nr 2 pojazdów o ciężarze całkowitym do 40 ton, szer. 2,55 m i długości 18,75 m, co tym samym spowodowało nieprzydatność pozostałej części nieruchomości do dalszego jej wykorzystywania na dotychczasowe cele.

Zdaniem organu, powyższa opinia w żadnym aspekcie nie rozważa możliwości prowadzenia na nieruchomości jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej przez dany podmiot. W sprawie jedynie opinia W. B., który posiada uprawnienia budowlane oraz jest rzeczoznawcą w specjalności: wodociągi i kanalizacja, ogrzewnictwo i wentylacja w zakresie eksploatacji i wykonawstwa, stanowi dowód z opinii biegłego w rozumieniu art. 197 O.p. Opinie przedstawione przez pełnomocnika strony mają natomiast walor dokumentu prywatnego i z uwagi na fakt, że dotyczą ustalenia okoliczności związanych jedynie z możliwością prowadzenia na danej nieruchomości działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, nie mogą wykluczać stanu faktycznego stwierdzonego w opinii biegłego powołanego przez organ podatkowy. Organ podkreślił, że jeżeli w postępowaniu podatkowym strona przedkłada dokument stanowiący bądź to ekspertyzę przez nią zamówioną i uzyskaną w drodze pozaprocesowej, bądź dokument stanowiący wypowiedź biegłego w innym postępowaniu, sytuację taką należy traktować jako przedstawienie przez stronę własnego stanowiska, obszernie uzasadnionego, ale nie jako dowód z opinii biegłego (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 1985/08).

Organ zauważył, że R. B. jest biegłym w zakresie organizacji, zarządzania i rachunkowości jednostek gospodarczych i przedsiębiorstw rolniczych, a T. K., to biegły z zakresu budownictwa. Niemniej jednak wydane przez nich opinie zostały ograniczone jedynie do okoliczności możliwości wykorzystania nieruchomości budynkowej i gruntowej na dotychczasowe cele, czyli na prowadzenie młyna. Z tych względów organ uznał za miarodajną dla rozstrzygnięcia sprawy opinię W. B., która odnosi się również do możliwości prowadzenia na nieruchomości działalności gospodarczej innej niż dotychczasowa.

Organ odwoławczy, odnosząc się do materiału dowodowego wskazał, iż budynek młyna jest budynkiem wolnostojącym, podpiwniczonym, czterokondygnacyjnym, posiadającym pełne zadaszenie i ściany boczne. Zgodnie z opinią biegłego W. B., ogólny stan techniczny budynku młyna jest dobry. Widoczny jest brak konserwacji elementów budynku i wyposażenia technicznego oraz konieczność prac remontowych. Ponadto, występuje m.in. korozja elementów stalowych szczególnie pokrycia dachowego, zawilgocenie, wykwity - wysolenia na ścianach (szczególnie ścianach piwnic). Wyłączone jest oświetlenie, ale budynek młyna nie został wyłączony z użytkowania (co potwierdził Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego). W opinii R. B. wskazano - po oględzinach dokonanych w 2016 r.: brak podstawowych mediów w budynku (prądu i wody), przecieki dachu, butwienie podłóg, zwilgocenie i grzybienie ścian, brak wentylacji pomieszczeń, odpadanie farby ze ścian, stęchlizna w pomieszczeniach, brak dezynfekcji i deratyzacji. Stan pozostałych obiektów znajdujących się na nieruchomości został oceniony jako dobry bądź dostateczny (z uwagi na brak konserwacji urządzeń). Stwierdzono też, że sama nieruchomość posiada uzbrojenie techniczne w sieci energetyczną, telefoniczną, wodociągową i gazową.

W ocenie Kolegium ujawnione w obu opiniach wady obiektów wynikają w główniej mierze z zaniedbania, spowodowanego zaprzestaniem wykonywania działalności i brakiem podejmowania niezbędnych remontów i napraw. Nie są to jednak uszkodzenia elementów konstrukcyjnych, grożące zawaleniem czy całkowitym zniszczeniem obiektu. Tym samym - zdaniem organu - stan techniczny obiektów umożliwia przeprowadzenie ewentualnego remontu i przystosowania ich do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej. Taka sytuacja nie może być kwalifikowana jako trwała i nieusuwalna przeszkoda w prowadzeniu działalności gospodarczej. Kwestia opłacalności i rentowności takiej inwestycji pozostaje poza ustaleniami w niniejszej sprawie, bowiem do względów technicznych nie są zaliczane aspekty ekonomiczne i finansowe, w tym możliwości finansowe przedsiębiorcy.

Nadto, w opinii biegłego W. B. stwierdzono, że wjazd na nieruchomość możliwy jest poprzez dwa wjazdy samochodowe. Natomiast biegły T. K. wskazał, iż jeden z wjazdów usytuowany jest na działce będącej własnością Skarbu Państwa i prowadzi do innej nieruchomości, przez co nie należy go rozpatrywać. Z kolei w piśmie uzupełniającym opinię, biegły W. B. podkreślił, że kwestię dojazdu do działki rozwiązywała dokumentacja techniczna opracowana przez G., zgodna z zatwierdzonym projektem budowlanym w decyzji o pozwoleniu na budowę drogi S-17.

Organ przyznał, że materiał dowodowy wskazuje na brak możliwości odtworzenia istniejącego zbiornika bezodpływowego (szamba), jednak dokonano zaprojektowania zbiornika o pojemności 10 m3. Brak jest też podstaw do stwierdzenia, że brak jest w ogóle dostępu do drogi albo brak jest możliwości usytuowania wjazdu na działkę - ograniczenie dotyczy jedynie tonażu pojazdów czy możliwości usytuowania szamba. Nieruchomość nie jest pozbawiona dostępu do drogi, posiada wjazd na działkę, plac manewrowy, a w przypadku pożaru akcja ratownicza może być prowadzona z drogi serwisowej, co umożliwia wykorzystanie jej do działalności gospodarczej (w KRS spółki mieści się szeroki zakres aktywności gospodarczej). Z akt sprawy nie wynika, aby będący przedmiotem opodatkowania grunt był np. zalany, niestabilny, osuwający się, skażony chemicznie, radioaktywnie czy też bakteriologicznie, co świadczyłoby o jego wadach technicznych uniemożliwiających wykorzystanie go do działalności gospodarczej.

Wobec powyższego organ kategorycznie stwierdził, że zarówno spółka, jak i inny podmiot mogą wykorzystywać przedmiotową nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej. Zwrócono przy tym uwagę na zmianę przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych od dnia 1 stycznia 2016 r., w ramach której z przepisów dotyczących usunięto pojęcie względów technicznych. Zostało ono zastąpione wymogiem, aby wobec obiektów budowlanych wydana została ostateczna decyzja o rozbiórce obiektu poprzez organ nadzoru budowlanego lub górniczego. Zmiana ta wskazuje, że ustawodawca przy wyłączeniu przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, przyjął ich całkowitą nieprzydatność do jakiegokolwiek użytku, skutkującą wydaniem decyzji o rozbiórce.

Organ zaznaczył, że stwierdzenie w odniesieniu do nieruchomości wystąpienia tzw. względów technicznych skutkuje jedynie obniżeniem stawki podatkowej, a nie całkowitym wyłączeniem z opodatkowania podatkiem od nieruchomości (za wyjątkiem budowli). Za nietrafny uznano zatem zarzut dotyczący bezprzedmiotowości niniejszego postępowania i konieczności jego umorzenia.

Kolegium podzieliło również ocenę, iż zawieszenie działalności gospodarczej przez spółkę nie jest tożsame z zaprzestaniem jej prowadzenia. Zawieszenie działalności gospodarczej nie powoduje, że osoba traci status przedsiębiorcy, a w związku z tym grunty, budynki i budowle znajdujące się w jej posiadaniu należy uznać - co do zasady - za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji, stosować należy wobec nich stawki przewidziane dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ powołał art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne i wskazał, że podstawę planowania gospodarczego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z ewidencją, spółka jest właścicielem działek podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości o nr (...) o powierzchni 0,0900 ha (900 m2) skalsyfikowanej jako "inne treny zabudowane" (Bi) oraz nr (...) o powierzchni 0,0380 ha (380 m2) skalsyfikowanej jako "inne treny zabudowane" (Bi), czyli działek o łącznej powierzchni 1.280 m2. Podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia (art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). W odniesieniu natomiast do budynku młyna, podstawę opodatkowania stanowi - zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. - jego powierzchni użytkowa, rozumiana zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Budynek młyna ma powierzchnię użytkową wynoszącą 1.503,20 m2 (co wynika z opinii W. B. oraz z opinii T. K.). W przypadku budowli związanych z prowadzeniem działalności, podstawę opodatkowania co do zasady stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego (art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Zgodnie z ewidencją środków trwałych przekazaną przez spółkę, opodatkowaniu podlegają następujące budowle: (1) plac manewrowy o wartości (...) zł, (2) linia napowietrzna 220 KW o wartości (...) zł, (3) linia kablowa trafo o wartości (...) zł, (4) przyłącze wodociągowe o wartości (...) zł, (5) linia telefoniczna napowietrzna (...) zł, (6) waga samochodowa o wartości (...) zł, (7) zbiornik na zboże o wartości (...) zł, (8) zbiornik na zboże o wartości (...) zł, (9) zbiornik na zboże o wartości (...) zł. Łączna wartość budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wynosi (...) zł. Postawa opodatkowania, po zaokrągleniu do pełnego złotego - (...) zł (zgodnie z art. 63 § 1 O.p.).

W niniejszej sprawie zastosowano stawki podatku wynikające z uchwały Nr XXXV/265/2013 Rady Miejskiej w (...) z dnia 29 listopada 2013 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie gminy (...) na rok 2014 (Dz. Urz. Woj. Lub. z 2013 r. poz. 5133) tj. stawkę podatku od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości (...) zł od 1 m2 powierzchni, stawkę podatku od budynków związanych z działalnością gospodarczą w wysokości (...) zł od 1 m2 powierzchni i stawkę od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości 2% od wartości.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego spółka wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającym ją rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 216 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zawieszenia postępowania podatkowego pomimo, iż wydanie decyzji podatkowej jest uzależnione od wstępnego rozstrzygnięcia prejudycjalnego, czy przedmiot opodatkowania może być wykorzystywany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, toczącego się przed Sądem Okręgowym w (...) w sprawie (...);

- art. 122 i art. 124 w zw. z art. 187 § 1 art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej:

1. poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu na okoliczność tego, czy stan techniczny opodatkowanej nieruchomości pozwala na jej wykorzystanie do prowadzenia działalności gospodarczej innej niż młynarska;

2. poprzez pominięcie analizy opinii biegłego sądowego R. B. oraz opinii biegłego z zakresu budownictwa T. K., skutkujące brakiem uzasadnienia, z jakich powodów i w jakim zakresie wnioski w nich zawarte nie zostały uwzględnione przez organy podatkowe;

3. poprzez zaniechanie analizy porównawczej dopuszczonych w sprawie opinii biegłych R. B. i T. K. i aprioryczne przyznanie waloru dowodowego opinii biegłego W. B. z pominięciem wyjaśnienia przez organy podatkowe oczywistych rozbieżności pomiędzy ustaleniami i końcowymi wnioskami biegłych;

- art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ich wadliwe zastosowanie pomimo, iż przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej;

- art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną wadliwą wykładnię i przyjęcie, iż niemożność wykonywania działalności gospodarczej ze względów technicznych odnosi się do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, podczas gdy brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej odnosi się tylko do działalności związanej z faktycznym przeznaczeniem przedmiotu podatowania;

- art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ustalenie na podstawie analogii w oparciu o deklaracje podatkowe z lat wcześniejszych wartości amortyzacyjnej budowli na rok 2014, podczas gdy wartość amortyzacyjna będąca podstawą opodatkowania budowli powinna być ustalana na chwilę zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu skargi odniesiono się między innymi do kwestii związanej z zaniechaniem zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia postępowania cywilnego, prowadzonego z powództwa spółki przed Sądem Okręgowym w (...) (kwestia ta została rozstrzygnięta przez Sąd w postanowieniu, wydanym w dniu (...) r., bowiem w skardze zawarto odrębnie wniosek o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego z analogicznych względów).

Zdaniem strony skarżącej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze powieliło błąd organu I instancji i nie odniosło się do postawionego w odwołaniu od decyzji zarzutu błędnego przyjęcia przez Burmistrza, iż dopuszczone uprzednio jako dowód w przedmiotowej sprawie opinie biegłych B. i K., sporządzone na potrzeby postępowania cywilnego, nie posiadały waloru dowodowego w postępowaniu podatkowym.

Według skarżącej w toku postępowania podatkowego zaniechano ustalenia, co było przyczyną odmiennych konkluzji biegłych. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie określa także w jakim zakresie organ dał wiarę stanowisku prezentowanemu przez biegłego B. W istocie bowiem nie wiadomo, czy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w całości przychyliło się do zajętego przez niego stanowiska, czy też podzieliło je jedynie w części. Uniemożliwia to stronie odniesienie się do decyzji, a Sądowi jej kontrolę.

Według strony organ odwoławczy z naruszeniem art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zaniechał kompleksowego i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego. Nie przedstawił żadnego stanowiska odnośnie opinii biegłego B. Z wniosków końcowych opinii przedstawionej przez tego biegłego wynika, że "Budowa drogi S-17 i 2016L spowodowała przerwanie produkcji młyna i stanowi trwałą nieusuwalną przeszkodę do jej wznowienia z powodu braku możliwości ruchu pojazdów ciężkich po drodze lokalnej". W zaskarżonym rozstrzygnięciu w żaden sposób nie przeprowadzono analizy tej opinii w kontekście całości materiału dowodowego sprawy. Nie oceniono przy tym zagadnienia całkowitej nieopłacalności inwestycji w postaci remontu przystosowawczego budynku. Są to koszty przekraczające wartość samego obiektu, na co zwracają uwagę biegli B. i K. Nadto, w aktach sprawy brak jest dowodu, który wspierałby stanowisko, że stan techniczny nieruchomości daje możliwość prowadzenia innej działalności gospodarczej.

Zdaniem strony skarżącej, z uwagi na istotne zmniejszenie powierzchni placu manewrowego nie jest możliwe prowadzenie na nim żadnej innej, niż pierwotnie założono działalności gospodarczej. Przedstawione wyżej okoliczności nie wynikają z działań przedsiębiorcy, który nie mógł skutecznie sprzeciwić się rozbudowie drogi S17, mają one charakter obiektywny i w obecnym stanie faktycznym nieusuwalny. Za takim stanowiskiem przemawia przede wszystkim opinia biegłego T. K., który podkreślił, że wskutek wywłaszczenia nieruchomość stała się nieprzydatna do dalszego wykonywania działalności i utraciła dotychczasowe przeznaczenie.

Na zakończenie strona podniosła, iż organ w sposób wadliwy ustalił podstawę opodatkowania w części dotyczącej budowli. Nadmieniono, że złożona przez podatnika deklaracja na podatek od nieruchomości DN-1 za rok 2015 nie zawierała informacji odnośnie opodatkowania jakichkolwiek budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania dowodowego na okoliczność, co jest podstawą opodatkowania budowli. W aktach sprawy nie ma żadnego dowodu, że jest nią wartość amortyzacyjna w wysokości (...) zł. Zdaniem skarżącej, niedopuszczalne jest jak uczynił to organ II instancji, wskazanie wartości amortyzacyjnej na podstawie analogicznego porównania z deklaracją za poprzednie lata podatkowe. Wartość amortyzacyjna, będąca podstawą opodatkowania budowli, powinna być ustalana na chwilę zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego, nie zaś na dowolną chwilę przyjętą przez organy podatkowe.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Poparło stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Podkreśliło, że wbrew twierdzeniu strony, toczące się przed sądem powszechnym postępowanie cywilne nie ma charakteru prejudycjalnego dla niniejszej sprawy (o czym organ wielokrotnie wypowiadał się w sprawie, z uwagi na ponawiany wniosek o zawieszenie postępowania). Sprawa cywilna dotyczy zobowiązania Skarbu Państwa, reprezentowanego przez G. do złożenia oświadczenia woli w przedmiocie nabycia opodatkowanej nieruchomości. Prawomocny wyrok może w przyszłości zmienić stan prawny gruntów, ale nie zmieni stanu faktycznego sprawy podatkowej, która dotyczy określenia wysokości zobowiązania za 2014 r.

Zdaniem organu, nie można też zgodzić się z twierdzeniem strony, iż przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia żadnej działalności gospodarczej. Nie może o tym stanowić opinia biegłego R. B., który nie jest ekspertem z zakresu budownictwa. Trudno zatem podważyć wiarygodność i rzetelność opinii biegłego mgr inż. W. B. na podstawie analizy innej tematycznie opinii, wydanej na potrzeby postępowania cywilnego. Podobnie opinia biegłego T. K. sporządzona została na okoliczność, czy nieruchomość może być wykorzystywana na dotychczasowe cele. Tymczasem opinia biegłego B. odnosi się również do możliwości prowadzenia innej niż dotychczasowa działalności gospodarczej. Dowody te nie są zatem ze sobą sprzeczne, po pozostali biegli nie wykluczyli takiej możliwości, o jakiej stanowi opinia biegłego B. Z materiału dowodowego wynika, że stan techniczny obiektów umożliwia przeprowadzenie remontu i przystosowania do innej działalności, niż młynarska. Omawiana sytuacja nie stanowi zatem trwałej i nieusuwalnej przeszkody w zagospodarowaniu nieruchomości dla celów działalności gospodarczej.

Jeśli zaś chodzi o podstawę opodatkowania budowli organ podniósł, że pełnomocnik strony był wzywany dwukrotnie - w dniu 24 października 2016 r. i 7 grudnia 2016 r. - do złożenia dokumentów wskazujących na wartość budowli. W odpowiedzi na powyższe złożył odpis z ewidencji środków trwałych, a w piśmie z 15 maja 2017 r. wskazał, że od 2012 r. nie zaistniały żadne zmiany w składzie lub wartości środków trwałych, będących w dyspozycji strony. W piśmie z 25 maja 2017 r. K. T. - przedstawiciel spółki wskazała, jakie środki trwałe wraz z wartościami stanowią budowle o łącznej wartości (...) zł.

Jak już wskazano powyżej, w postępowaniu sądowym strona zgłosiła wniosek o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zawisłej przed Sądem Okręgowym w (...) sprawy z powództwa Przedsiębiorstwa Z. Spółki jawnej przeciwko Skarbowi Państwa - G. o zobowiązanie do złożenia oświadczenia woli w przedmiocie nabycia pozostałej części wywłaszczonej nieruchomości (sygn. akt (...)). Wniosek ten (dotyczący zawieszenia postępowania podatkowego) był już przedmiotem rozstrzygnięcia organów podatkowych, które uznały, że zagadnienie rozpatrywane przez sąd cywilny nie jest zagadnieniem prejudycjalnym (wstępnym) dla wydania decyzji wymiarowej w niniejszym postępowaniu podatkowym. Konstatację tę podzielił Sąd w postanowieniu z dnia 28 sierpnia 2019 r. Wbrew bowiem twierdzeniu podatnika, organy podatkowe są w stanie dokonać samodzielnych ustaleń okoliczności niezbędnych dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Wynik sprawy cywilnej nie będzie determinantą dla decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, szczególnie że sprawa ta dotyczy podatku za 2014 r., zaś sąd cywilny rozstrzyga sprawę według stanu na dzień zamknięcia rozprawy. W ocenie Sądu nie zostały zatem spełnione przesłanki zawieszenia postępowania wskazane w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. (oznacza to również negatywną weryfikację zarzutu skargi dotyczącego naruszenia wskazanej normy prawnej). Podkreślenia wymaga, że o powyższym zarzucie podobnie rozstrzygnięto w sprawie Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 2305/17, dotyczącej podatku od nieruchomości należnego od spółki za 2013 r. Jakkolwiek wyrok ten nie ma charakteru wiążącego w niniejszej sprawie, to jednak wskazania Naczelnego Sądu Administracyjnego i jego ocena prawna zostały uwzględnione w ramach dokonywanej oceny, sposobu weryfikacji dowodów oraz wykładni mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa. Autorytet NSA oraz zasada jednolitości rozstrzygania w analogicznych stanach faktycznych wymaga bowiem odpowiedniego odniesienia się do powyższego rozstrzygnięcia.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna i z tych względów podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

W niniejszej sprawie niespornym jest, że Przedsiębiorstwo Z. Spółka Jawna w (...) jest właścicielem gruntów, budynków i budowli wskazanych w decyzji. Poza sporem pozostaje kwalifikacja wskazanych przez organ obiektów jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Sporem objęte jest natomiast opodatkowanie wymienionych gruntów (o niespornej powierzchni i odpowiednio sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków), budowli i budynku (o niespornej powierzchni) stawką podatkową właściwą dla nieruchomości związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Zdaniem podatnika, nieruchomości te są wyłączone z opodatkowania na tej podstawie, gdyż nie mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Należy przy tym stwierdzić, że podatnik, będący spółką osobową, podkreślał fakt zawieszenia działalności gospodarczej, co w jego ocenie zasadniczo winno wpłynąć na kwalifikację prawnopodatkową należących do niego nieruchomości. Sąd podziela jednak w pełni stanowisko organu w tym przedmiocie. Zawieszenie działalności gospodarczej oznacza jedynie czasowe jej zaprzestanie, co dla kwalifikacji prawnopodatkowej nieruchomości jest irrelewantne. Spółka nie została wykreślona z rejestru przedsiębiorców co oznacza, że w każdej chwili może podjąć działalność gospodarczą, a jej status przedsiębiorcy przez fakt zawieszenia działalności nie wygasa.

Nie budzi wątpliwości, że ustawodawca uzależnił w przepisach ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w 2014 r.; dalej "u.p.o.l."), wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Najwyższą stawką objęto nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że grunt, budynek i budowle są związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z wyjątkiem sytuacji, gdy nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z opodatkowania następuje wówczas, gdy przedmiot ten nie nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. "Względy techniczne" to każda obiektywna okoliczność natury technicznej, nie mająca błahego charakteru, tj. taka, która prowadzi do oceny, że dany budynek jest w stanie katastrofalnym, np. grożącym jego zawaleniem. Dotyczy to też takich obiektów, które z uwagi na szczególną konstrukcję i przystosowanie do działalności wysokospecjalistycznej, w sposób obiektywny nie nadają się do innej działalności. W ocenie Sądu, organ właściwie odczytał i zinterpretował treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wskazać należy, że w przepisie tym ustawodawca zdefiniował grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów, budowli i budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych gruntach i w zlokalizowanych na nich budynkach i budowlach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Istotne znaczenie dla wywołania określonych skutków podatkowych ma sam fakt posiadania tychże nieruchomości przez przedsiębiorcę (szczególnie, gdy jest on spółką, powołaną w celu prowadzenia działalności gospodarczej). Podkreślenia również wymaga, że konieczność przeprowadzenia remontów w budynkach, budowlach, czy też ich reorganizacji, nie oznacza pozbawienia ich związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja istniejących obiektów do prowadzenia zamierzonej działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Reasumując więc, przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę posiadanej nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej, nie uzasadnia odstąpienia od stosowania przy wymiarze podatku od tej nieruchomości stawek przewidzianych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z 14 marca 2014 r. II FSK 944/12). Taka interpretacja przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pozostaje też zgodna z rozstrzygnięciem Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2019 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2305/17, dotyczącego spółki i podatku od przedmiotowej nieruchomości za 2013 r.

Przypomnieć zatem należy, że w 2012 r., w związku z wywłaszczeniem na cel budowy trasy S-17 części nieruchomości, na której są posadowione wymienione w decyzji budowle i budynek, podatnik zawiesił działalność gospodarczą z ich wykorzystaniem. W jego ocenie straciły one w tych okolicznościach wartość gospodarczą i ze względów technicznych są wyłączone z możliwości ich wykorzystania do wykonywania działalności prowadzonej przez podatnika (młyn przemysłowy). Podkreślono przy tym, że dla tej oceny istotnym jest gospodarcze przeznaczenie obiektów, nie zaś jakiekolwiek możliwe ich wykorzystanie.

Podatnik podkreślił, że cały obiekt został odłączony od kanalizacji sanitarnej, zaś plac manewrowy został znacząco zawężony, co uniemożliwia swobodny dojazd i manewrowanie dużych pojazdów dostawczych. Wszelkie prace remontowe, zmierzające do dostosowania obiektów do dotychczasowej działalności, byłyby nierentowne i nieefektywne. Z tych względów w toku jest proces z powództwa cywilnego podatnika przeciwko Skarbowi Państwa o zobowiązanie do złożenia oświadczenia o wykupie pozostałej części nieruchomości, w trakcie którego wywołano szereg opinii biegłych (zaoferowanych przez podatnika jako materiał dowodowy w niniejszej sprawie). W ocenie podatnika świadczy to o utraceniu przez grunty, budynek i budowle cech kwalifikujących je do prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ podatkowy stanął jednak na stanowisku, że nieruchomości znajdujące się w posiadaniu spółki w całości powinny być opodatkowane najwyższą stawką podatkową, bowiem nawet w zmienionych okolicznościach mogą być wykorzystywane przez przedsiębiorcę do prowadzenia jego działalności statutowej. Wnioski te wywiódł m.in. z opinii biegłego mgr inż. W. B. Opinia, sporządzona na zlecenie organu podatkowego, została oceniona jako rzetelna, w pełni odpowiadająca na postawione w tezie dowodowej zagadnienie. Biegły (z uprawnieniami budowlanymi i energetycznymi) we wnioskach opinii, wydanej po przeprowadzeniu oględzin spornej nieruchomości i posadowionych na niej obiektów, a także po analizie dokumentacji (w tym dokumentacji technicznej obiektów, dokumentacji projektowej G.) wskazał, że zmniejszenie powierzchni nieruchomości niewątpliwie powoduje utrudnienia w jej użytkowaniu, jednak istnieje możliwość takiego urządzenia infrastruktury (w tym przebudowy zbiornika bezodpływowego), że pozwoli to na prowadzenie na nieruchomości działalności gospodarczej w ramach P. spółki (np. skup płodów rolnych). Biegły nie wykluczył też możliwości kontynuacji działalności o dotychczasowym profilu. Podkreślił, że wszystkie obiekty spełniają wymagania techniczno - budowlane, nie istnieją też żadne przeciwskazania przeciwpożarowe do dalszej eksploatacji gospodarczej obiektów. Biegły odpowiedział na zarzuty strony do wniosków opinii, popierając swoje stanowisko. Tymczasem w opinii strony, ocena tego dowodu dokonana przez organ jest niewłaściwa, wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Wnioski biegłego pozostają bowiem w wyraźnej sprzeczności z wnioskami opinii wywołanych i przeprowadzonych przed sądem cywilnym w toczącym się z powództwa spółki procesie. Opinie te zostały złożone przez stronę i stały się materiałem dowodowym w sprawie. Organ nie odniósł się w ocenie strony do tych dowodów, w szczególności nie skonfrontował analiz i szczegółowych wniosków opinii W. B. z opiniami biegłych: inż. R. B. oraz mgr inż. T. K.

W ocenie Sądu zarzuty te nie są jednak uzasadnione. Trudno przyznać rację skarżącemu, który twierdzi, że organ zaniechał przeprowadzenia dowodu na okoliczność tego, czy stan techniczny opodatkowanej nieruchomości pozwala na jej wykorzystanie do prowadzenia działalności gospodarczej (w tym również innej niż młynarska) podczas, gdy właśnie takie zadanie spoczywało na biegłym mgr inż. W. B. Organ w postanowieniu dowodowym z dnia (...) r., kierując się wytycznymi organu odwoławczego zawartymi w decyzji z dnia (...) r. wskazał, że zakresem opiniowania winny być objęte zagadnienia: czy grunty i obiekty budowlane należące do podatnika mogą być wykorzystane do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, czy też taka działalność nie może być prowadzona z wykorzystaniem przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Biegły, któremu zlecono wydanie opinii, posiadał stosowne uprawnienia i wiadomości specjalne do jej opracowania. Wbrew stanowisku strony w operacie poddał on szczegółowej analizie zarówno stan geodezyjny, jak i techniczny nieruchomości i zabudowań w kontekście możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej. Uwaga biegłego nie koncentrowała się przy tym na ustaleniach w zakresie możliwości prowadzenia przez podatnika we wskazanym miejscu dotychczasowej działalności (a w taki sposób ocenę swoją zawężały pozostałe opinie, w tym wywołana pierwotnie przez organ I instancji opinia biegłego E. K. (k. 14-35 akt administracyjnych), z tych właśnie względów zakwestionowana przez organ odwoławczy). Nie sposób jednak nie zwrócić uwagi na fakt, że wnioski obu tych opinii (pomimo, że biegły E. K. znacząco zawęził zakres badania) są ze sobą zbieżne i prowadzą do tożsamego wniosku o nieistnieniu przeszkód technicznych w wykorzystaniu obiektów, w tym budynku i budowli, a tym samym i gruntu do prowadzenia działalności gospodarczej. Podkreślić wypada, że sąd administracyjny orzeka na podstawie przedstawionych przez organ akt sprawy, w nich zaś znajdują się omawiane dokumenty, które Sąd uwzględnia w ramach dokonywanej kontroli legalności decyzji.

Biegły E. K. stwierdził, że obecny kształt i powierzchnia nieruchomości nie uniemożliwiają wybudowania zbiornika bezodpływowego, zgodnie z wymogami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.). Zawężenie placu manewrowego oraz budowa nowego wjazdu nie wykluczają wjazdu i wyjazdu dużych samochodów, a tym samym nie stanowią podstawy do likwidacji działalności w zakresie przetwórstwa zbóż. W zakresie ochrony p.poż. biegły stwierdził, że usytuowanie budynku młyna w stosunku do drogi dojazdowej, jak i sąsiednich zabudowań, spełnia warunki określone w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie przeciwpożarowego zaopatrzenia w wodę oraz dróg pożarowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 124, poz. 1030 z późn. zm.).

Jakkolwiek opinia ta została zdyskredytowana przez organ odwoławczy, który - ze względu na oparcie na niej decyzji Burmistrza (...) z dnia (...) r., uchylił tę decyzję - to jednak wskazać należy stanowczo, że przyczyną takiego stanu rzeczy nie był stwierdzony brak fachowości biegłego, ale wadliwie (zbyt wąsko) sformułowana teza dowodowa, która ograniczała się wyłącznie do oceny czy nieruchomość po wywłaszczeniu jest zdatna do prowadzenia na niej przez spółkę dotychczasowej działalności, a nie jakiejkolwiek (a zatem także innej) działalności. Oznacza to, że nawet w tak ograniczonych realiach biegły ten sformułował kategoryczny wniosek o przydatności nieruchomości gruntowej, budynku i budowli do działalności gospodarczej spółki, wykluczając tym samym istnienie przeciwdziałających jej względów technicznych.

Opinię tę w zasadniczych jej aspektach potwierdza kolejna ekspertyza, włączona do akt sprawy z postępowania cywilnego przed Sądem Okręgowym w (...) a sporządzona przez biegłych mgr inż. M. M. i mgr inż. L. M. (k. 103-113 akt administracyjnych), specjalizujących się głównie w ochronie p.poż. Biegli ci stwierdzili, że nieruchomość może być wykorzystywana jako młyn o potencjalnej zdolności przemiałowej do 60t surowca dziennie. Co prawda biegli stwierdzili, że po przebudowie nie istnieje droga przeciwpożarowa (co oczywiście zwiększa zagrożenie dla ludzi i mienia), jednak dla celów ratowniczych może być skutecznie wykorzystana droga serwisowa S-17, co pozostaje w zgodzie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 lipca 1992 r. w sprawie zakresu i trybu korzystania z praw przez kierującego działaniem ratowniczym (Dz. U. z 1992 r. Nr 54, poz. 259 z późn. zm.). Zatem - w ocenie biegłych - budynek młyna spełnia wymogi nakazujące doprowadzenie drogi pożarowej, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie przeciwpożarowego zaopatrzenia w wodę oraz dróg pożarowych.

Opinie te co do swych zasadniczych wniosków zbieżne są z opinią biegłego mgr inż. W. B. (k. 133-152 akt administracyjnych). Biegły ten, podobnie jak poprzedni biegli, zarekomendował budowę zbiornika bezodpływowego typu ciężkiego, po którym będą mogły poruszać się pojazdy o znacznym tonażu. Podkreślił, że dotychczasowa powierzchnia działki zmniejszyła się o ponad 35%, co oczywiście powoduje trudności i nakazuje przeorganizowanie infrastruktury, jednak nie uniemożliwia prowadzenia w obiekcie działalności gospodarczej. Jeśli w ocenie skarżącej, doprowadzenie obiektu do stanu zdatności do prowadzenia młyna jest nieopłacalne, może - w ramach swojego PKD - prowadzić w tym miejscu inną działalność, np. skup płodów rolnych. Biegły zgodził się z wcześniej stawianą tezą, że w stwierdzonych okolicznościach (po wizytacji nieruchomości) brak jest przesłanek do postawienia zarzutu o niespełnieniu przez nieruchomość wymogów p.poż. Akcja ratownicza może odbywać się bowiem z drogi serwisowej. Biegły wskazał, że zawieszenie działalności gospodarczej powoduje systematyczne niszczenie urządzeń i budynku, jednak ewentualnie przeprowadzony remont może przywrócić obiektowi jego przydatność nawet do dotychczasowej działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga fakt, że do opinii tej w zakreślonym przez organ terminie skarżąca nie zgłosiła żadnych zastrzeżeń. Dopiero w odwołaniu od decyzji Burmistrza (...) z dnia (...) r. pełnomocnik spółki powołał się na opinię biegłego R. B., wywołaną w sprawie cywilnej Sądu Okręgowego w (...) Potrzeba jej analizy była jedną z przeslanek decyzji kasatoryjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (...) r.

Po tej dacie do akt sprawy włączono zarówno opinię inż. R. B., jak i mgr inż. T. K. Obie te opinie wywołane zostały w postępowaniu cywilnym i koncentrowały się na tezie dowodowej związanej z przydatnością nieruchomości po wywłaszczeniu do dotychczasowej działalności gospodarczej spółki. Nie uwzględniały przy tym aspektów istotnych z punktu widzenia kwalifikacji prawnopodatkowej, związanych z możliwością wykorzystania nieruchomości na inne cele gospodarcze.

Opinie te, chociaż stanowią dokumenty prywatne (a zatem nie są opiniami biegłych w rozumieniu art. 197 O.p.) i pochodzą z innej sprawy, poddane zostały przez organ podatkowy wszechstronnej - zgodnej z art. 187 § 1 O.p. - analizie, a wnioski stawiane przez ich autorów zostały skonfrontowane z pozostałym materiałem sprawy, w tym w szczególności z wnioskami opinii biegłego W. B.

Mgr inż. T. K. (k. 189-203 akt administracyjnych) podkreślił, że zaistniałe wskutek wywłaszczenia zmiany nieruchomości w sposób trwały i nieusuwalny uniemożliwiają jej wykorzystanie na dotychczasowe cele. Zmniejszenie powierzchni placu manewrowego raz pozbawienie możliwości wjazdu i zjazdu z drogi dojazdowej nr 2 pojazdów wielkotonażowych, jak też brak możliwości pełnego odtworzenia dotychczasowego zbiornika bezodpływowego (szamba) powoduje dysfunkcję tej nieruchomości, która wyłącza ją z prowadzenia działalności w postaci młyna przemysłowego. Biegły wskazał jednak, że w dokumentacji projektowej i pozwoleniu na budowę G. przewidziano budowę zbiornika bezodpływowego, jednak o pojemności znacznie mniejszej od dotychczasowej (10 m3, gdy uprzednio było to 62,8 m3). Biegły nie wykluczył możliwości budowy większego zbiornika (z tych samych warunków technicznych korzystają zbiorniki większe od 10 m3, tj. do 50 m3), jednak zaznaczył, że z powodów lokalizacyjnych nie jest możliwe pełne odtworzenie zbiornika, z jakiego korzystała przed wywłaszczeniem spółka. Wskazał też, że usytuowanie wagi powoduje konieczność każdorazowego najeżdżania na nią przez ciężkie pojazdy, przez co zaistnieje konieczność częstej kalibracji tego urządzenia.

W opinii uzupełniającej (k. 292-300 akt administracyjnych) biegły ten potwierdził swoje wnioski, ale też zaznaczył, że spółka nie zlecała ekspertyzy dotyczącej możliwości technicznej posadowienia na nieruchomości zbiornika bezodpływowego o pojemności powyżej 50 m3. Jego zadaniem było stwierdzenie realnej możliwości pełnego odtworzenia dotychczasowej infrastruktury nieruchomości, nie zaś projektowanie nowych urządzeń i badanie ich przydatności do działalności gospodarczej.

Biegły inż. R. B. (k. 208 - 226 akt administracyjnych) we wnioskach końcowych swojej opinii wskazał wprawdzie, że usytuowanie młyna przy drodze lokalnej 2016L uniemożliwia prowadzenie w nim działalności gospodarczej z powodu naruszenia przepisów: ustawy z (...) r. o gospodarce nieruchomościami, ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej oraz rozporządzenia MSWiA z 24 lipca 2009 r. w tej sprawie, ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych i rozporządzenia Min.Infr. z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, jednak powyższe normy odniósł wyłącznie do użytkowania obiektu młyna przemysłowego. Podkreślił, że jego rzeczą było dokonanie oceny, czy w obiekcie istnieje możliwość prowadzenia przetwórstwa zbóż i produkcji mąki, otrąb i kasz. Wykonane czynności, w tym oględziny i analiza innych opinii sporządzonych w postępowaniu cywilnym, utwierdziły go w przekonaniu, że taka działalność jest trwale wykluczona, a doprowadzenie obiektu młyna do stanu używalności produkcyjnej byłoby zupełnie nieopłacalne, zważywszy m.in. na możliwości finansowe spółki. Biegły podkreślił, że wstrzymanie działalności młyna w dniu 1 grudnia 2012 r. spowodowało, że spółka utraciła dostawców i odbiorców produktów, zaś stan budynku i znajdujących się w nim urządzeń podlega stałej degradacji. Zwolniono też 20 osób załogi młyna. Nie są to jednak okoliczności przesądzające o ocenie prawnopodatkowej sprawy. Jak słusznie bowiem wskazał organ, ważnym jest wykazanie czy nieruchomość, nawet przy konieczności jej technicznego przystosowania, może być wykorzystywana do jakiejkolwiek działalności gospodarczej, a nie tylko w prowadzonym przedsiębiorstwie lub przy prowadzeniu określonego rodzaju działalności gospodarczej (i to nie tylko przez dotychczasowego podatnika; vide: wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2019 r. sygn. akt II FSK 2305/17, dotyczący należnego od spółki podatku od nieruchomości za 2013 r.).

W tym zatem kontekście należy stwierdzić, że ani biegły T. K., ani biegły R. B. nie analizowali przedmiotowej sprawy we wskazanym wyżej aspekcie. Biegły R. B. stwierdził, że zawężenie powierzchni nieruchomości uniemożliwia wjazd i wyjazd pojazdów nienormatywnych, stosowanych do specjalistycznego transportu mąki i zbóż. Nie wykluczył przy tym możliwości swobodnego, zgodnego z prawem (w tym ustawą Prawo o ruchu drogowym i ustawą o drogach publicznych), wjazdu na teren zakładu pojazdów o tonażu do 8 t. Zwrócił uwagę na istnienie takich wad obiektu, które powodują, że obecnie nie można w nim prowadzić młyna przemysłowego (np. brak utwardzenia całości placu manewrowego, koleiny na drodze dojazdowej, brak oświetlenia wjazdu, korozja urządzeń, zawilgocenie ścian i podłogi, itp.). Są to jednak takie wady, które mogą zostać usunięte poprzez wykonanie prac remontowych, a zatem nie wykluczają trwale obiektu z użytkowania gospodarczego. Ekonomiczne względy takich prac (ich nierentowność) pozostają bez znaczenia dla niniejszej sprawy, tym bardziej że biegły bazował w tym zakresie wyłącznie na przekazie wspólniczki spółki. Nadto, biegły potwierdził, że w dokumentacji projektowej i pozwoleniu na budowę znajduje się zbiornik bezodpływowy o pojemności 10 m3, ale stwierdził, że dla celów działalności przetwórstwa młynarskiego (i przy zatrudnieniu 20 osób) taki zbiornik byłby za mały i nie spełniałby normy wskazanej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. Nr 8, poz. 70). Należy jednak ponownie wskazać, że istotą oceny nie jest możliwość prowadzenia działalności gospodarczej, w ramach której zatrudniano by 20 i więcej pracowników, korzystających z kąpieli w zakładzie pracy, ale jakiejkolwiek działalności gospodarczej. R. B. w opinii uzupełniającej (k. 279- 290 akt administracyjnych) stwierdził, że jego rolą nie było projektowanie nowego urządzenia odprowadzającego ścieki, ale ocena jak jego brak wpływa na dotychczasową działalność. Przyznał, że TIR-y mają zapewniony wjazd do kosza zasypowego, ale nie jest możliwy ruch okrężny z ich udziałem. Samochody i zestawy niższe swobodnie mogą natomiast poruszać się po terenie zakładu, wjeżdżać i wyjeżdżać z tego terenu.

Powyższe oznacza, że wnioski biegłych T. K. i R. B. tylko pozornie pozostają w sprzeczności z wnioskami opinii mgr inż. W. B. Biegli ci działali bowiem w zakresie zasadniczo odmiennej tezy dowodowej, a ich wnioski ograniczają się wyłącznie do oceny możliwości prowadzenia na nieruchomości (i to bez dokonywania jakichkolwiek inwestycji) działalności młynarskiej (młyn przemysłowy). Nie rozważali oni, tak jak biegły W. B., czy nieruchomość może być wykorzystywana do innej działalności, czy stwierdzone przeszkody mają charakter trwały, tj. czy przy wykonaniu odpowiednich prac adaptacyjnych i remontowych można tam koncentrować jakąkolwiek aktywność gospodarczą. Tymczasem biegły W. B. wskazał, że jakkolwiek prowadzenie młyna jest mocno utrudnione (choć nie niemożliwe), to bez wątpliwości inna działalność, także mieszcząca się w P. spółki, jest możliwa i dostępna, nawet przy mniejszym zaangażowaniu ekonomicznym. Nie oznacza to oczywiście, że wywłaszczenie nie spowodowało istotnych zmian w potencjale gospodarczym nieruchomości i nie wywołało strat finansowych dla przedsiębiorcy. Te okoliczności nie mają jednak związku z oceną prawnopodatkową sprawy, ale należą do zagadnień cywilnoprawnych.

Dlatego w ocenie Sądu, organ podatkowy przeprowadził ocenę dowodów w zgodzie z obowiązującymi w tym zakresie zasadami procesowymi, nie naruszając przy tym art. 122 i art. 124, jak też art. 191 Ordynacji podatkowej. W szczególności organ podjął wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i jego oceny z punktu widzenia obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W tym względzie skorzystał z możliwości wywołania opinii biegłego w trybie art. 197 § 1 O.p., co było w pełni uzasadnione okolicznościami sprawy i umiejętnie skorzystał z jego wiadomości specjalnych dla rozstrzygnięcia istotnych dla sprawy zagadnień. Nie poprzestał przy tym wyłącznie na opinii biegłego W. B., ale jej wnioski skonfrontował z treścią dokumentów prywatnych, pochodzących z toczącego się przed Sądem Okręgowym w (...) procesu cywilnego. Zgromadzony materiał dowody - wbrew stanowisku strony - został rozpatrzony zatem całościowo i w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 O.p.). Organ nie pominął zgłoszonych przez podatnika dowodów, w tym opinii sporządzonych w sprawie cywilnej przez inż. R. B. i mg inż. T. K. Dopuścił te dowody, zgodnie z zasadą otwartego systemu dowodów w postępowaniu podatkowym, wyrażoną w art. 181 O.p. W ramach oceny całokształtu dowodów wskazał jednak, że opinie te zostały sporządzone na użytek toczącej się sprawy cywilnej i nie odpowiadają swoim zakresem opinii biegłego W. B. Organ podatkowy winien w takim wypadku dokonać weryfikacji i ustalenia, czy pochodzący z zewnątrz (od innego organu, szczególnie działającego poza innym postępowaniem podatkowym, sprawdzającym, kontrolnym lub karno - skarbowym) materiał dowodowy w pełni odpowiada potrzebom dowodowym w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Takie też było działanie organów w niniejszej sprawie, które - w kontekście należytego rozumienia m.in. przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., kształtowanego przez m.in. przez powołane orzecznictwo sądowoadministracyjne - obdarzyły wiarą opinię biegłego W. B. i na jej wnioskach oparły rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzając, że nie istnieją względy techniczne wyłączające prowadzenie z wykorzystaniem nieruchomości działalności gospodarczej.

Granicą dla prowadzonego postępowania dowodowego jest dostateczne wyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności. Niekorzystny dla strony wynik tego postępowania nie jest dostatecznym argumentem do jego kontynuacji i podejmowania dalszych czynności, które de facto sprowadziłyby się do polemiki z dokonanymi już ustaleniami i przeprowadzonymi dowodami. Dlatego podniesiony w skardze zarzut niepełności postępowania dowodowego oraz zaniechania zgromadzenia przez organ dowodów istotnych dla sprawy pozostaje bezzasadny.

Podkreślenia wymaga także fakt, że organy umożliwiły stronie, reprezentowanej w postępowaniu przez profesjonalnego pełnomocnika, udział na każdym etapie tego postępowania i wypowiedzenie się w sprawie materiału dowodowego, z czego skarżący wielokrotnie korzystał (art. 123 § 1 O.p.). Przesłanki, którymi kierowały się organy były jasne i czytelne, szczególnie na ostatnim etapie postępowania, kiedy organ I instancji wykonywał wytyczne wskazane w decyzji organu odwoławczego. Nie sposób zatem uznać, jak chce skarżący, że organy naruszyły w postępowaniu zasadę wynikającą z art. 124 O.p.

Nie ma też wątpliwości co do prawidłowości sporządzenia uzasadnienia decyzji, które odpowiada wymogom wskazanym w art. 210 § 4 O.p. Organ w sposób syntetyczny, ale równocześnie jasny i precyzyjny wyjaśnił podstawę swojego rozstrzygnięcia, omówił przeprowadzone dowody i dokonał ich wnikliwej oceny z punktu widzenia właściwie przywołanych przepisów prawa.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 u.p.ol., podstawę opodatkowania stanowi:

1) dla gruntów - powierzchnia,

2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa,

3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Stosownie do art. 4 ust. 5 u.p.o.l. jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa określona przez podatnika.

Art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. odsyła do regulacji ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi wartość będąca podstawą obliczania amortyzacji w określonym roku podatkowym.

Podkreślenia wymaga, że sposób ustalania podstawy opodatkowania w przypadku budowli wymaga szczególnej aktywności ze strony podatnika, która nie zawsze może zostać zastąpiona przez organ podatkowy. Zaznaczyć także należy, że w odniesieniu do podatku od nieruchomości, dokonane odpisy amortyzacyjne nie rzutują na wartość budowli w podatku od nieruchomości, skoro wartość tę bierze się - dla określenia podstawy opodatkowania - w pełnej wysokości (bez dokonanych odpisów amortyzacyjnych).

Ewidencja środków trwałych stanowi niewątpliwie podstawowe źródło informacji o danych potrzebnych do ustalenia wysokości podatku od nieruchomości. Jednak w orzecznictwie wskazuje się, że przyjęcie, iż ustalenie podstawy opodatkowania budowli powinno się odbywać wyłącznie na podstawie zapisów ewidencji środków trwałych byłoby nielogiczne i często wykluczające możliwość zakwestionowania przez organy podatkowe podstawy opodatkowania wskazanej przez podatnika w deklaracji podatkowej. W przypadku, gdy podatnik nie przedstawia organom właściwej ewidencji środków trwałych albo przedstawiona ewidencja jest nieczytelna, bądź też wykazana w niej wartość budowli jest zaniżona, to w okolicznościach konkretnej sprawy organ może dla ustalenia podstawy opodatkowania budowli sięgnąć do innych dowodów. Pomimo zatem niezadeklarowania przez podatnika wartości początkowej środka trwałego w danym roku podatkowym można ją ustalić w oparciu o deklaracje podatkowe składane w latach poprzednich. Podstawy ku temu odnajduje się w przepisach Ordynacji podatkowej, przewidujących otwarty system środków dowodowych i zasadę równej ich mocy, przy jednoczesnym braku ograniczenia dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w zakresie wykazania określonych faktów (zob. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2014 r. II FSK 502/12, wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2016 r. II FSK 3438/15).

Spółka przedstawiła na wezwanie organu ewidencję środków trwałych, na podstawie której opodatkowano określone w decyzji budowle, zaś w piśmie z dnia 15 maja 2017 r. jej pełnomocnik wskazał, że od 2012 r. nie zaistniały żadne zmiany w składzie lub wartości środków trwałych. Dlatego też łączna wartość budowli (123.108 zł) ustalona została na podstawie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2012 r. oraz na podstawie wyjaśnień złożonych przez K. T. w piśmie z dnia 25 maja 2017 r. W ocenie Sądu, taki sposób wyliczenia podstawy opodatkowania jest prawidłowy. Nie oznacza to, że wartość przyjętej przez organy podstawy opodatkowania nie uwzględnia dyspozycji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Organom podatkowym znana była wartość początkowa środków trwałych, wynikająca z deklaracji podatkowej złożonej przez spółkę za 2012 r. Skoro spółka nie przedstawiła żadnych okoliczności powodujących zmianę tej wartości, to należało uznać, że wartość budowli nie uległa zmianie w porównaniu do stanu ujawnionego w deklaracji na 2012 r. (tak też wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 listopada 2016 r. w sprawie I SA/Bk 730/16; pogląd ten zaakceptowano w wyroku NSA z dnia 27 czerwca 2019 r. sygn. akt II FSK 2305/17).

Sąd nie stwierdził zatem naruszenia przepisów procesowych i materialnych wskazanych w skardze, jak też innych naruszeń powodujących konieczność eliminacji zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Organ zgromadził materiał dowodowy wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy (art. 187 § 1 O.p.), ocenił go zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 O.p., realizując jednocześnie zasadę szybkości i sprawności postępowania wyrażoną w art. 125 § 1 O.p., a wydana w sprawie decyzja, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 O.p., zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Sporządzone przez organ uzasadnienie decyzji zawiera elementy niezbędne wskazane w art. 210 § 4 O.p., w tym wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione i dowodów, które obdarzył wiarą. Organ wskazał też, z jakich względów nie oparł swych ustaleń na innych zgromadzonych w sprawie dowodach.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w wyroku.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.