Orzeczenia sądów
Opublikowano: www.nsa.gov.pl

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi
z dnia 27 czerwca 2007 r.
I SA/Łd 251/07

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Piotr Kiss (spr.).

Sędziowie WSA: Krzysztof Szczygielski, Asesor Ewa Cisowska-Sakrajda.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2007 sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc: styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 2006 r. oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Decyzją z dnia (...) Nr (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. działając na podstawie przepisów art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), art. 19 ust. 1, art. 96 ust. 1, art. 99 ust. 1 i ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 i ust. 4 w związku z ust. 8 pkt 2, art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm.) określił dla J. K. świadczącego usługi w zakresie elektromechaniki samochodowej, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do maja 2006 r., wynoszące łącznie kwotę 3.031 zł.

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ podatkowy podniósł, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie zasadności korzystania z podmiotowego zwolnienia w podatku od towarów i usług w 2006 r. stwierdzono, że wartość sprzedaży opodatkowanej podatnika w 2005 r. osiągnęła kwotę 42.211 zł, a więc przekroczyła równowartość 10.000 euro, powodującą ustawowe zwolnienie od podatku zgodnie z art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym zdaniem organu, podatnik z dniem 1 stycznia 2006 r. utracił prawo do zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług i winien dokonać rejestracji jako podatnik VAT. Z uwagi na fakt, iż podatnik nie dokonał powyższego obowiązku, a także nie zaprowadził ewidencji VAT, nie złożył deklaracji podatkowej dla potrzeb tego podatku oraz nie opodatkował tym podatkiem uzyskanego przychodu ze sprzedaży, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wskazane okresy podatkowe.

Od powyższej decyzji J. K. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. podnosząc, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnie art. 113 ust. 14 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Uzasadniając odwołanie pełnomocnik skarżącego wskazał, iż wykładnia językowa powyższej normy prawnej prowadzi do wniosku, iż jeśli Minister Finansów, określiłby w drodze rozporządzenia równowartość kwoty 10.000 euro w dniu 31 grudnia poprzedzającego rok podatkowy, to nie naruszyłby dyspozycji określonej w powołanym przepisie ustawy, a podatnik po powzięciu 31 grudnia wiadomości byłby zobowiązany zarejestrować się jak płatnik podatku VAT od dnia 1 stycznia następnego roku kalendarzowego. Zdaniem strony takie zastosowanie przedmiotowej normy stoi w rażącej sprzeczności z art. 2 Konstytucji RP oraz z ogólnymi zasadami stanowienia i stosowania dobrego i sprawiedliwego prawa. Nadto strona podniosła, iż rozporządzenia Ministra Finansów wydawane corocznie na podstawie art. 113 ust. 14 pkt 1 zawierają klauzulę, iż obowiązują one od 1 stycznia następnego roku, co należy rozumieć, iż dotyczą przychodów osiągniętych w roku, w którym obowiązują. Odmienna wykładnia byłaby naruszeniem kanonu stosowania prawa - zasady nieretroakcji prawa (lex retro non agit). Według strony "podatnik ma prawo stosować korzystną dla siebie optymalizację podatkową i musi wiedzieć odpowiednio wcześniej jaki będzie limit zwalniający go z bycia płatnikiem VAT." Wiedząc o tym podatnik może celowo zaniechać dostawy towarów lub świadczenia usług aby uniknąć konieczności rejestracji jako podatnik VAT. Podatnik nie może dowiadywać się o obowiązujących limitach dopiero np. 31 grudnia, gdyż jest to rażące naruszenie praw obywatelskich.

Decyzją z dnia (...) Nr (...) Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w oparciu o przepis art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, Ordynacji podatkowej oraz na podstawie art. 19 st. 1, art. 96 ust. 1, art. 99 ust. 1 i ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 i ust. 4 w związku z ust. 8 pkt 2, art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ odwoławczy stwierdził, iż jak wykazała przeprowadzona kontrola podatkowa J. K. świadcząc usługi w zakresie elektromechaniki samochodowej w 2005 r. osiągnął przychód w wysokości 42.211 zł, czym przekroczył kwotę uprawniającą do zwolnienia podmiotowego od podatku VAT.

Powyższe oznacza, iż z dniem 1 stycznia 2006 r. stał się on automatycznie podatnikiem VAT i dotyczą go wszystkie obowiązki wynikające z ustawy o VAT.

Z akt zgromadzonych w sprawie wynika, iż podatnik za okres od stycznia do maja 2006 r. nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego, nie prowadził ewidencji sprzedaży i zakupu dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie złożył deklaracji VAT-7 za wskazane okresy i nie wpłacił należnego podatku VAT. Konsekwencją powyższego było określenie w zaskarżonej decyzji podatku należnego według 22% stawki VAT.

Organ odwoławczy wskazał również, że podatnik w złożonym oświadczeniu wyjaśnił, iż nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT bowiem był przekonany, że nie przekroczył w 2005 r. kwoty uprawniającej do zwolnienia podmiotowego. Nadmienił też, iż samodzielnie prowadzi ewidencję przychodów dla celów podatku dochodowego.

Zdaniem organu powyższe oświadczenie wskazuje, iż podatnik miał świadomość jakie ciążą na nim obowiązki w zakresie obowiązujących przepisów podatkowych, jednak przeoczył moment przekroczenia kwoty uprawniającej do zwolnienia podmiotowego.

Mając powyższe na uwadze organ podatkowy stanął na stanowisku, iż zarzut dotyczącej niespójnej i nielogicznej interpretacji art. 113 ust. 14 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać za bezzasadny. Organy podatkowe są obowiązane do stosowania obowiązujących przepisów prawnych, zwłaszcza rangi ustawowej i nie mają wpływu na ich jakość.

Na powyższą decyzje J. K. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę, w której wnosząc o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji powtórzył w całości podniesiony w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji zarzut, iż zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 113 ust. 14 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i związanej z tym zasady lex retro non agit.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wnosząc o jej oddalenie podtrzymał swoje stanowisko i argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie mogła zostać uwzględniona, albowiem zaskarżone decyzje organów podatkowych nie naruszają prawa.

Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy nie jest sporny między stronami i wynika z niego, że skarżący, prowadzący od kilku lat działalność gospodarczą w zakresie elektromechaniki pojazdowej, w okresie 2005 r. korzystał ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług, przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), powoływaną dalej jako ustawa p.t.u. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego odnośnie zasadności korzystania przez skarżącego z powyższego zwolnienia również w roku 2006 (kontrola podatkowa została przeprowadzona w dniach 19 - 20 lipca 2006) stwierdzono, że wartość sprzedaży jego usług w roku 2005 wyniosła ogółem kwotę 42. 211 zł, a więc przekroczyła kwotę uprawniającą do zwolnienia od tego podatku, wynoszącą zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2005 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 229, poz. 1949/ kwotę 39.200 zł. Okolicznością niesporna jest również to, ze skarżący za okresy podatkowe od stycznia do maja 2006 r. nie złożył odpowiedniego zgłoszenia rejestracyjnego, nie prowadził ewidencji sprzedaży i zakupu dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie złożył deklaracji rozliczeniowej VAT-7 ani też nie zapłacił należnego podatku VAT.

Według oceny Sądu orzekającego w ustalonym stanie faktycznym sprawy nie można uznać zasadności podniesionego w postępowaniu podatkowym oraz w skardze jedynego zarzutu strony skarżącej dotyczącego naruszenia przez organy orzekające prawa materialnego poprzez zastosowanie przy wydawaniu zaskarżonych decyzji błędnej wykładni art. 113 ust. 14 pkt 1 ustawy p.t.u. Należy uznać, że zajęte w tej sprawie stanowisko organów podatkowych znajduje dostateczne uzasadnienie w treści przepisów w szczególności art. 113 ust. 1 i 2, a także powołanym przez stronę ust. 14 pkt 1 wymienionej ustawy p.t.u. Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 113 ust. 1 cytowanej ustawy zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro, przy czym do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. W myśl ust. 2 art. 113 do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 nie wlicza się również odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Natomiast przepis art. 113 ust. 14 pkt 1 cytowanej ustawy zawiera określenie sposobu przeliczania wartości sprzedaży wyrażonej w euro na złote wprowadzając delegacje dla Ministra Finansów do określania w drodze rozporządzenia w terminie do dnia 31 grudnia poprzedzającego rok podatkowy, kwotę, o której mowa w ust. 1 art. 113, obliczoną według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 100 zł.

Należy uznać, że przytoczone wyżej uregulowania ustawowe dotyczące przysługiwania podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług (oraz a contrario braku przysługiwania tego zwolnienia) są dość jasne i zrozumiałe oraz nie powinny budzić wątpliwości.

W rozpoznawanej sprawie uzasadnienie zarzutu strony skarżącej, dotyczącego dokonania przez organy podatkowe błędnej wykładni art. 113 ust. 14 pkt 1 ustawy p.t.u. opiera się na wskazaniu teoretycznego przykładu, iż przewidziane w tym przepisie rozporządzenie Ministra Finansów zostanie wydane dopiero w dniu 31 grudnia poprzedzającego dany rok podatkowy, a więc podatnicy nie będą od początku roku podatkowego znali wysokości kwoty stanowiącej równowartość 10.000 euro, której przekroczenie powoduje utratę zwolnienia. W odniesieniu się do powyższego zarzutu należy podnieść, iż co do zasady wydawane corocznie na podstawie wymienionego przepisu rozporządzenia Ministra Finansów określają kwotę sprzedaży uprawniającą do zwolnienia od podatku VAT, a więc aby podatnik mógł skorzystać z podmiotowego zwolnienia, przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy p.t.u. musi znać kwotę wartości swojej sprzedaży, stanowiącej równowartość 10.000 euro w roku poprzedzającym rok podatkowy. Oczywiście przekroczenie kwoty wartości sprzedaży, uprawniającej do zwolnienia od podatku powoduje automatycznie, że podmioty korzystające w poprzednim roku podatkowym ze zwolnienia podmiotowego stają się podatnikami tego podatku w nowym roku podatkowym. Należy uznać, że w interesie każdego podatnika, który pragnie korzystać z podmiotowego zwolnienia od podatku VAT jest kontrolowanie tego, czy wartość jego sprzedaży nie przekracza limitu kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy p.t.u. i obowiązek ten odnosi się także do ustalenie czy i z jaką datą wartość jego sprzedaży przekracza kwotę limitu.

Dla wyniku rozpoznawanej sprawy należ wskazać, iż w przypadku skarżącego podana przez niego hipotetyczna data wydania rozporządzenia Ministra Finansów, określającego kwotę sprzedaży uprawniającą do zwolnienia (31 grudnia roku poprzedzającego rok podatkowy) nie miała zastosowania, albowiem obowiązujące od dnia 1 stycznia 2006 r. rozporządzenie Ministra Finansów określające wartość sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy p.t.u. zostało wydane w dniu 15 listopada 2005 r. Skarżący, który jak wynika z jego wyjaśnień złożonych w toku postępowania podatkowego sam prowadził dla celów podatku dochodowego ewidencję przychodów ze sprzedaży miał więc - niezależnie od uregulowania ustawowego - dostateczną ilość czasu do przygotowania się "bycia podatnikiem" podatku VAT od stycznia 2006 r. Stąd też zarzut skarżącego naruszenia przez organy podatkowe art. 113 ust. 14 pkt 1 ustawy p.t.u. i związanego z tym naruszenia zasady lex retro non agit (prawo nie działa wstecz) nie znajduje wystarczającego uzasadnienia.

Na marginesie tej sprawy należałoby przyznać pewną rację stronie skarżącej, iż z wielu względów byłoby rzeczą właściwą, aby przewidziany w art. 113 ust. 14 pkt 1 ustawy p.t.u. dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych maksymalny termin do wydania przewidzianego tam rozporządzenia został ustalony nieco wcześniej ( maksymalnie w okresie do 30 listopada poprzedzającego rok podatkowy).

Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi.