Orzeczenia sądów
Opublikowano: www.nsa.gov.pl

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie
z dnia 4 lipca 2007 r.
I SA/Kr 696/06

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Stanisław Grzeszek (spr).

Sędziowie WSA: Ewa Michna, Asesor Maja Chodacka.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2007 r., sprawy ze skargi "J" Sp. z o.o., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 2 marca 2006 r. nr (...), w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty podatku od towarów i usług, - skargę oddala.

Uzasadnienie faktyczne

Pismem z dnia (...) 2005 r. "J" Sp. o.o. zwróciła się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o rozłożenie na raty zapłaty podatku od towarów i usług za III kwartał 2005 r. w kwocie (...) zł. Jako uzasadnienie wniosku spółka podała, iż zakupiła na poczet przyszłych zamówień drut, którego sprzedaż pozwoli na ratalną spłatę podatku od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W., nie znajdując przesłanek do pozytywnego załatwienia sprawy, decyzją z dnia (...) 2005 r. nr (...), odmówił rozłożenia na raty VAT za III kwartał 2005 r. w kwocie (...) zł.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ podatkowy przywołał treść art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wskazując, że rozłożenie na raty, to forma ulgi stosowana w celu umożliwienia spłaty zadłużenia podatnikom, znajdującym się przejściowo w trudnej sytuacji finansowej.

Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził także, że zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych dopuszczalne jest tylko w przypadkach realnej możliwości spłaty tych zobowiązań W ocenie organu, biorąc pod uwagę fakt, że w deklaracji CIT-2 za wrzesień 2005 r. spółka wykazała stratę w wysokości (...) zł spłata rat była zagrożona, a złożenie wniosku miało na celu jedynie odsunięcie w czasie terminu przymusowego ściągnięcia należności podatkowych. Organ podkreślił także, że niedopuszczalna jest sytuacja, w której podatnik finansuje bieżącą działalność zobowiązaniami wobec budżetu. Od powyższej decyzji spółka złożyła odwołanie z dnia (...) 2005 r., w którym wniosła o jej zmianę, jako uzasadnienie odwołania podając, że organ pierwszej instancji nie uwzględnił interesu spółki tylko interes Państwa. Odwołująca się nie zgodziła się także z argumentem organu pierwszej instancji, iż jedynym motywem jej działania była chęć odwlekania postępowania windykacyjnego, gdyż dokonywała wpłat podatku na co dołączyła dowody wpłaty. W odwołaniu spółka zakwestionowała wywód organu podatkowego, iż podatnik powinien ułożyć tak swoje plany gospodarcze, aby terminowo płacić podatki. W ocenie Strony polityka Państwa sprawia, że podatnik nie jest w stanie terminowo wywiązać się z nałożonych obowiązków podatkowych, powyższe stanowisko pozbawia go równości wobec prawa i możliwości korzystania z pomocy państwa w sprawie rozłożenia na raty.

Organ odwoławczy w swoim rozstrzygnięciu (decyzja z dnia 2 marca 2006 r. nr (...)) wskazał, że jak wynika z akt sprawy spółka zajmowała się produkcją materiałów budowlanych. W III kwartale 2005 r. spółka dokonała zakupu drutu pod ewentualne przyszłe zamówienia i zadeklarowała, że ewentualnie przyznane raty w spłacie podatku VAT za III kwartał 2005 r. będą spłacane ze środków finansowych uzyskanych z jego sprzedaży. W ocenie organu odwoławczego przedstawione argumenty spółki, które doprowadziły do złożenia wniosku o kolejną ulgę podatkową nie stanowią żadnych nadzwyczajnych okoliczności. Gromadzenie środków na pokrycie kosztów działalności gospodarczej i związaną z tym zapłatę należnych danin publicznoprawnych to podstawowy obowiązek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Uwzględniając charakter i przedmiot prowadzonej działalności przedsiębiorca winien stosować takie narzędzia ekonomiczne, które pozwolą nie tylko na osiąganie przychodów, ale również finansowanie wydatków z tym związanych.

Organ odwoławczy zauważył, że spółka w poprzednim kwartale również zwróciła się z wnioskiem o rozłożenie na raty zapłaty VAT w kwocie (...) zł, podając jako przyczynę złożenia wniosku m.in. udzielenie swoim kontrahentom wydłużonych terminów płatności, powodujących zatory płatnicze i uniemożliwienie realizowanie bieżących zobowiązań, w tym również podatkowych. Organ drugiej instancji mając powyższe na uwadze nie podzielił argumentacji odwołującej się, że polityka Państwa sprawiła, iż spółka nie może wywiązać się terminowo z zapłaty należnych podatków.

Innym powodem, dla którego organ odwoławczy odmówił wnioskowanej ulgi podatkowej jest fakt, iż spółka nie poparła opisywanych trudności finansowych żadnymi konkretnymi danymi finansowym, które uwiarygodniłyby konieczność spłaty bieżącego VAT w ratach. W uzasadnieniu organ odwoławczy dokonał analizy sytuacji finansowej spółki, która nie stanowiła jednak w jego ocenie uzasadnionej przesłanki do rozłożenia na raty zapłaty VAT, który jest podatkiem pośrednim niezależnym od wyników ekonomicznych, płaconym przez nabywcę towaru lub usługi, a podatnik będący sprzedawcą tych usług lub towarów ma jedynie obowiązek odprowadzić go do budżetu po pomniejszeniu o podatek naliczony. Niewykonanie tego obowiązku oznacza zatrzymanie środków finansowych należnych budżetowi i przeznaczenie ich na własne cele. Takiego działania nie da się usprawiedliwić podanymi przez spółkę argumentami.

W skardze z dnia (...) 2006 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżąca spółka wniosła o zmianę decyzji poprzez uwzględnienie wniosku w sprawie rozłożenia podatku VAT za III kwartał 2005 r. na raty. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że działania organów podatkowych powinny być zgodne z art. 124 Ordynacji podatkowej i nie mogą opierać się na dowolnej uznaniowości, gdyż pomoc Państwa nie może zależeć od uznania urzędnika, lecz powinna opierać się na przesłankach prawnych. Zdaniem skarżącej spółki zaskarżona decyzja podaje sprzeczne ze sobą okoliczności, gdyż odmowę wnioskowanej ulgi nie popiera stosownymi przepisami prawnymi, co stanowi naruszenie jej ważnego interesu.

W odpowiedzi na skargę z dnia (...) 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości stanowisko.zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ww. ustawy wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy podkreślić, że sąd administracyjny został wyposażony wyłącznie w uprawnienia do kasatoryjnego orzekania, co oznacza, że w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania lub przepisów prawa materialnego, które miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, uchyla zaskarżoną decyzję bądź stwierdza jej nieważność. Sąd administracyjny nie może wchodzić w kompetencje organów podatkowych w zakresie merytorycznego załatwienia sprawy będącej przedmiotem rozpoznania przez sąd. Innymi słowy sąd administracyjny nie może podjąć rozstrzygnięcia merytorycznego sprawy administracyjnej, które by zastąpiło merytoryczne rozstrzygnięcie zawarte w decyzji organu podatkowego.

W związku z powyższym nie byłby możliwym do zrealizowania wniosek sformułowany we wstępnej części skargi o zmianę decyzji poprzez uwzględnienie wniosku strony skarżącej w sprawie rozłożenia na raty VAT za III kwartał 2005 r.

Stosownie do art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy na wniosek podatnika z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty.

Decyzje wydawane na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej są decyzjami wydawanymi w ramach tzw. uznania administracyjnego.

W ocenie Sądu uznaniowy charakter rozstrzygnięć w przedmiocie preferencji podatkowych z uwagi na wyżej wymienione przesłanki nie budzi wątpliwości. W świetle zaś ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych koncepcji interpretacyjnej przepisów zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, nawet stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanek, może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Prawem do zastosowania ulgi (np. umorzenia zaległości podatkowej, rozłożenia zapłaty podatku na raty) dysponuje w tym przypadku organ podatkowy, który może, ale nie musi przyznać ulgę podatkową. Należy podkreślić, że uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających przesłankom do zastosowania preferencji podatkowej, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia, nawet przy ustaleniu istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z tym sama odmowa zastosowania ulgi w postaci rozłożenia zapłaty podatku na raty nie narusza zarówno prawa wtedy, gdy wystąpiły przesłanki jej zastosowania jak i wtedy, gdy nie miały one miejsca.

Sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego jest ograniczona w tym znaczeniu, że Sąd nie może nakazać organowi podjęcia określonego rozstrzygnięcia, Jest to bowiem wyłączna kompetencja organu podatkowego. Kontrola ta obejmuje zatem zbadanie, czy wydanie decyzji w sprawie ulgi podatkowej.poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem tzn. czy organ w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy i rozważył wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór rozstrzygnięcia o udzieleniu lub odmowie udzielenia wnioskowanej ulgi. Sąd nie ocenia natomiast wydanej decyzji z punktu widzenia jej słuszności czy sprawiedliwości.

W realiach rozpoznawanej sprawy, organy podatkowe odmówiły skarżącej spółce rozłożenia na raty podatku od towarów i usług za III kwartał 2005 r. w kwocie (...) zł.

Wybór sposobu załatwienia wniosku podatnika o rozłożenie zapłaty podatku na raty zależy wyłącznie od woli organu podatkowego, nawet wtedy, gdy w sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające rozłożenie podatku na raty. W tym zakresie organ podatkowy ma jedynie obowiązek przeprowadzenia w sposób prawidłowy postępowanie w sprawie i wydać decyzję (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2004 r., sygn. akt III SA 1154/03).

Sąd w ramach kontroli zgodności z prawem podjętych rozstrzygnięć, stwierdził, że w toku postępowania organy podatkowe podjęły działania niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w celu ustalenia występowania ustawowych przesłanek udzielenia ulgi. Przeanalizowały sytuację finansową spółki, zbadały i oceniły wszystkie okoliczności związane ze złożeniem wniosku z dnia (...) 2005 r.

Decyzja w sprawie ulgi w spłacie podatku wydawana jest na wniosek podatnika. Elementem bardzo istotnym jest jego przekonywujące, poparte szczegółową argumentacją uzasadnienie. Skarżąca spółka występując z wnioskiem o rozłożenie na raty zapłaty VAT za III kwartał 2005 r. w bardzo lakonicznym uzasadnieniu podała, że w III kwartale 2005 r. zakupiła drut pod ewentualne przyszłe zamówienia i zadeklarowała spłatę podatku rozłożonego na raty ze środków uzyskanych z realizacji bieżących zamówień.

To strona występująca z żądaniem rozłożenia zapłaty podatku na raty w oparciu o art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej powinna-powołać dowody lub wnioskować o ich przeprowadzenie przez organ w celu wykazania, że zachodzą szczególne okoliczności uzasadniające zastosowanie ulgi z uwagi na ważny interes podatnika lub interes publiczny (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2006 r., sygn. akt II FSK 405/05).

Domagając się zastosowania ulgi w spłacie podatku, skarżąca spółka zobligowana była do wykazania swojego ważnego interesu uzasadniającego rozłożenie na raty należnego do zapłaty podatku od towarów i usług. Przy czym o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o rozłożeniu, bądź nie, podatku na raty. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie rozłożenia podatku na raty (S. Babiarz i in.; Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, str. 253, a także wyrok WSA z dnia 22 marca 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 53/06). Za ważny interes podatnika należy uznać sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować należności podatkowych w terminie np. wskutek utraty możliwości zarobkowania lub utraty majątku, a także wystąpienie nadzwyczajnych okoliczności wpływających na sytuację ekonomiczną podmiotu gospodarczego. Skarżąca spółka w takiej sytuacji w momencie złożenia przedmiotowego wniosku się nie znajdowała. Inne też były motywy spółki podniesione we wniosku. Organy podatkowe uznały i co potwierdza uzasadnienie wniosku, że spółka posiadane środki przeznaczyła na zakup materiałów, finansując tym samym bieżącą działalność gospodarczą kosztem terminowego wywiązywania się z obowiązków podatkowych.

W przekonaniu Sądu stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe zasługuje na akceptację, gdyż takie uzasadnienia dla zastosowania ulgi w spłacie podatków nie mieści się w obiektywnie rozumianym ważnym interesie podatnika, o którym mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej i godzi też w ważny interes publiczny, którym jest niewątpliwie terminowe uiszczanie ciążących na podatniku zobowiązań podatkowych.

Skarżąca spółka zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej, że w uzasadnieniu rozstrzygnięcia podał sprzeczne ze sobą okoliczności, które się wzajemnie wykluczają, jednakże powyższego twierdzenia nie poparła stosowną argumentacją. Tymczasem, to skarżącej spółce należałoby zarzucić brak konsekwencji w zakresie używanych argumentów. W skardze spółka podniosła, że przyczyną uzasadniającą wystąpienie z wnioskiem o rozłożenie podatku za III kwartał za 2005 r. na raty, był brak środków na zapłacenie VAT, bo cyt. "po prostu tych środków nie otrzymał od swoich odbiorców", gdy tymczasem argumentacja przedstawiona we wniosku była inna (por. wniosek z dnia 25 października 2005 r. k.1 akt sprawy).

Również stanowisko skarżącej spółki, iż organy podatkowe naruszyły art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej bowiem w przypadku wykazania braku możliwości finansowych uregulowania w terminie podatku od towarów i usług, organy miały obowiązek rozłożenia zapłaty podatku na raty, nie jest uzasadniony. Rozłożenie zapłaty podatku na raty w oparciu o ten przepis zależy niewątpliwie od zaistnienia przesłanek, o których w nich mowa, ale decyzja w przedmiocie zastosowania tej ulgi pozostawiona jest uznaniu właściwego organu (por. wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 1736/04).

Podsumowując powyższe wywody, należy stwierdzić, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że organu podatkowe dokonały wszelkich możliwych ustaleń i przeanalizowały także sytuację finansową spółki w kontekście złożonego wniosku i oceniły, iż nie wystąpiła wystarczająca podstawa do zastosowania wnioskowanej preferencji podatkowej. Należy zatem uznać, że postępowanie administracyjne w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo, a wydana decyzja mieści się w granicach uznania administracyjnego organu.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.