Orzeczenia sądów
Opublikowano: www.nsa.gov.pl

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie
z dnia 7 lutego 2007 r.
I SA/Kr 694/06

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk (spr), Asesor WSA Maja Chodacka, Asesor WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant Dominika Janik.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2007 r., sprawy ze skargi Szpitala Uniwersyteckiego w Krakowie, na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, z dnia 2 marca 2006 r. nr PP-3/i/4407/304/05, w przedmiocie interpretacji dotyczącej zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku pod towarów i usług,

I.

uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie organu I instancji,

II.

zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych)

Uzasadnienie faktyczne

We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego skierowanym do Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego podatnik - Szpital Uniwersytecki w Krakowie zwrócił się o udzielenie odpowiedzi na pytanie czy odszkodowanie za bezumowne korzystanie z lokalu, wykonywanie badań na sprzęcie szpitala oraz sterylizacje narzędzi nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatnik podkreślił, iż w związku z wynajmowaniem lokalu przez nieuprawniony podmiot na rzecz osób trzecich bez porozumienia z dysponentem lokalu - szpitalem poniósł on koszty związane z utrzymaniem lokalu a nie uzyskał przychodu jaki powinien był otrzymać. Podmiot korzystający bez podstawy prawnej z pomieszczeń wykonywał również badania w laboratoriach szpitala oraz sterylizował narzędzia na sprzęcie medycznym należącym do szpitala. Z racji tego zobowiązał się zapłacić podatnikowi odszkodowanie za bezumowne korzystanie z rzeczy, które to odszkodowanie nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Postanowieniem z dnia 7 listopada 2005 r. nr DP1/443-47/05/MS/80422 Naczelnik małopolskiego Urzędu Skarbowego stwierdził, iż przedstawione we wniosku podatnika stanowisko nie jest prawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy stwierdził, iż w świetle ustawy o podatku od towarów i usług przez podlegające opodatkowaniu świadczenie usług rozumie się każde świadczenie usługi, które nie stanowi dostawy towaru, w tym również m.in.: zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Organ zaznaczył, iż jak wynika to z treści wniosku, szpital toleruje pewien stan faktyczny: przebywanie osoby w lokalu i korzystanie przez nią ze znajdujących się tam urządzeń. Tolerowanie to odbywa się w zamian za otrzymane wynagrodzenie zwane odszkodowaniem, które z racji swojego charakteru podlega opodatkowaniu.

Na powyższe postanowienie podatnik wniósł zażalenie w którym wskazał, iż na podstawie umowy najmu udostępnił podmiotowi nie należącemu do struktur szpitala lokal za który pobierał czynsz, podlegający opodatkowaniu. Podmiot bez porozumienia ze szpitalem wynajmował odpłatnie na rzecz osób trzecich salę konferencyjną nie objętą umową najmu, której dysponentem jest szpital oraz wykonywał badania na sprzęcie medycznym i materiałach, stanowiących własność szpitala, z którego to tytułu podatnik nie otrzymywał należnego przychodu. Korzystająca osoba trzecia zawarła jednak z podatnikiem porozumienie na mocy którego szpital miał otrzymać odszkodowanie za bezumowne korzystanie z jego rzeczy.

Decyzją z dnia 2 marca 2006 r., nr PP-3/i/4407/304/05 Dyrektor Izby Skarbowej odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia uznając, że zawarta w nim ocena prawna stanu faktycznego przedstawionego w zapytaniu jest prawidłowa. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż przez świadczenie usługi na potrzeby ustawy o podatku VAT rozumie się także zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. W przekonaniu organu podatkowego drugiej instancji szpital tolerował pewien stan faktyczny polegający na wykorzystywaniu lokalu i korzystania ze znajdujących się tam urządzeń przez osobę, która nie zawarła w tym zakresie stosownej umowy z podatnikiem w zamian za co otrzymał odszkodowanie. Z powyższego względu wynagrodzenie otrzymane przez szpital należy traktować jako wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Szpital zarzucił decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie prawa materialnego w postaci art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz VI Dyrektywy UE dotyczącej VAT. W oparciu o powyższy zarzut podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu zostało podniesione, iż jedynie odpłatna dostawa towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, podczas gdy uzyskiwane odszkodowanie nie może być w taki sposób traktowane. Świadczenie to nie wynika z transakcji, umowy wzajemnej i nie może być zaliczone do kategorii umów podlegających opodatkowaniem VAT, gdyż zapłata odszkodowania leżała poza stosunkiem stron porozumienia o wypłatę odszkodowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko oraz argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów organ powtórzył, iż opodatkowaniu podlega również powstrzymanie się od dokonania czynności oraz tolerowanie czynności lub sytuacji co w niniejszej sprawie ma miejsce. Odszkodowanie było świadczone z tytułu tolerowania zaistniałego stanu rzeczy, czyli korzystania z sali konferencyjnej i innych ruchomości przez osobę trzecią. Dalej zostało podkreślone, iż Fundacja wynajmowała przedmioty i uzyskiwała wynagrodzenie, którego część przekazywała szpitalowi.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - zwanej dalej p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Zgodnie z dyspozycją art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Analiza akt prowadzonego postępowania oraz zarzutów podniesionych w skardze doprowadziły Sąd do przekonania, iż przy wydawaniu zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz procedury uzasadniających uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze oraz po przeanalizowaniu całokształtu postępowania Sąd uznał, iż organy podatkowe dokonały nieprawidłowej interpretacji przepisów podatkowych.

Przyczyną tego był przede wszystkim brak bliższych ustaleń faktycznych, który nie pozwalał organom na przyjęcie dokonanej interpretacji powyższych przepisów. W świetle art. 122 ordynacji podatkowej organy podatkowe zobowiązane są podejmować wszelkie działania zmierzające do prawidłowego i wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego, co jest możliwe jednakowoż w prowadzonym postępowaniu podatkowym. W niniejszej sprawie zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji przyjęły, że świadczenia otrzymywane przez podatnika objęte wnioskiem o interpretację podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W przekonaniu Sądu okoliczności stwierdzone w uzasadnieniu decyzji, stanowiące podstawę subsumpcji interpretowanych przepisów prawa, powinny zostać jednak ustalone w sposób nie budzący wątpliwości na podstawie przeprowadzonych dowodów. (np. zbadanie charakteru treści porozumienia, stanowiącego podstawę określonych przysporzeń).

W przekonaniu Sądu treść wniosku o udzielenie interpretacji prawa podatkowego wymagała sprecyzowania, wobec faktu iż podatnik wspomniał o uzyskaniu odszkodowania z tytułu korzystania przez osobę nieuprawnioną z należących do niego rzeczy. O ile podnoszone przez organy podatkowe przepisy i ich wykładnia nie mogą budzić zastrzeżeń co do swojej słuszności, to jednak zostały one zestawione z dowolnie dokonanymi ustaleniami faktycznymi co doprowadziło do ich błędnej interpretacji w niniejszej - konkretnej sprawie. Należy pamiętać, iż kwestia podlegania odszkodowania za bezumowne korzystanie z rzeczy podatkowi od towarów i usług zależy w każdym przypadku od konkretnych okoliczności sprawy (tak J. Zubrzycki, Leksykon VAT. Tom I. 2006., Wrocław 2006, s. 53). W tym zakresie niezbędne staje się ustalenie czy między stronami istnieje jakiś jawny lub dorozumiany stosunek prawny w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne (tak J. Zubrzycki, Leksykon..., jw., s. 54). Organy podatkowe w niniejszej sprawie nie dokonały stosownych ustaleń jaki w rzeczywistości charakter miało wypłacone podatnikowi odszkodowanie zakładając z góry, iż stanowi ono jakieś świadczenie wynikające z wzajemnego zobowiązania szpitala i osoby korzystającej z jego rzeczy bez porozumienia. Aby dokonać tego rodzaju ustaleń należy przeprowadzić analizę całokształtu wzajemnych stosunków, w zakresie przedmiotów użytkowanych, między podatnikiem a podmiotem płacącym odszkodowanie. Z twierdzeń podatnika wynika, iż korzystanie z przedmiotów nie było objęte porozumieniem stron, dlatego też stwierdzenie, że szpital tolerował opisaną sytuację jest przedwczesne. Tego rodzaju okoliczności w najpełniejszy sposób wyjaśnione mogą być jak podano wyżej w postępowaniu podatkowym. Niedopuszczalne jest przy dokonywaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego przyjmowanie dorozumianego stanu faktycznego. Należy pamiętać, iż w sytuacji gdyby odszkodowanie za bezumowne korzystanie z rzeczy nie było związane z jakiegoś rodzaju porozumieniem co do korzystania przez jedną ze stron z takiej rzeczy, świadczenie takie nie podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (tak jednoznacznie J. Zubrzycki, Leksykon..., jw., s. 53 - 54).

Powołanie się przez organy podatkowe na zaniechanie czynności lub znoszenie stanów, jako podstawa opodatkowania odszkodowania o którym mowa w niniejszej sprawie, w świetle wskazanych w zapytaniu i dalszych pismach podatnika okoliczności faktycznych jest błędne. Z zaniechaniem lub tolerowaniem czynności lub stanów, rodzącym zobowiązanie podatkowe w ramach podatku od towarów i usług, mamy do czynienia jedynie w sytuacji gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązującej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi (por. K. Kosakowska w: K. Sachs (red.), VI Dyrektyw VAT. Komentarz do Dyrektyw Rady Unii Europejskiej dotyczących wspólnego systemu podatku od wartości dodanej., Warszawa 2004, s. 131). W niniejszej sytuacji, w świetle przedstawionych przez podatnika okoliczności faktycznych, brak jest podstaw do przyjęcia tego rodzaju wniosków, skoro podatnik nie wskazał ażeby korzystanie z jego przedmiotów przez podmiot, bez zawartej umowy, było objęte porozumieniem.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za zasadną i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. orzekł w pkt I sentencji o uchyleniu zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego ją postanowienia organu I instancji.

Zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji skarżącemu przysługuje od organu który wydał zaskarżony akt, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym wpisu od skargi. W świetle art. 205 § 1 wskazanej ustawy do niezbędnych kosztów postępowania prowadzonego przez stronę osobiście zalicza się koszty sądowe. Mając powyższe na uwadze Sąd zasądził w pkt II sentencji od Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania w kwocie 200 zł na którą to kwotę składa się uiszczony przez podatnika wpis.