Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2619688

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie
z dnia 24 października 2018 r.
I SA/Kr 624/18

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski.

Sędziowie WSA: Wiesław Kuśnierz, Waldemar Michaldo (spr.).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2018 r. sprawy ze skargi S. K. przy uczestnictwie M. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 kwietnia 2018 r. Nr (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. - skargę oddala.

Uzasadnienie faktyczne

Decyzją z dnia 2 stycznia 2018 r. nr (...) Prezydent Miasta K. działając na mocy art. 21 § 1 pkt 2,i § 5, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) - dalej w skrócie "o.p.", art. 1a do 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 z późn. zm.) dalej w skrócie "u.p.o.l.", obwieszczenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 28 lipca 2017 r. w sprawie górnych stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2018 r. (M. P. poz. 800) oraz uchwały nr LXXXV/2090/17 Rady Miasta Krakowa z dnia 11 października 2017 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa Małopolskiego z 2017 r. poz. 6591), ustalił M. J. i S. K. wymiar podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie (...) zł.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ I instancji podkreślił, powołując sie na stanowisko doktryny oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2012 r. sygn. akt II FPS 4/11, iż lokale o innym przeznaczeniu niż mieszkalne (garaże, piwnice itp.) objęte odrębną księgą wieczystą, winny być opodatkowane według stawki przewidzianej dla "budynków pozostałych".

Od rozstrzygnięcia Prezydenta Miasta K. odwołanie w ustawowym terminie wniosła M. J. W ocenie Odwołującej o funkcji pomieszczenia (garażu, komórki lokatorskiej) decyduje właściciel, a nie organ podatkowy, ponieważ ustawodawca nie uregulował powyższej kwestii w u.p.o.l. Wynika to prawo jednoznacznie z art. 1a pkt 5 u.p.o.l. Zdaniem odwołującej jest bezspornym, że ma tu zastosowanie art. 31 ust. 3 Konstytucji, bowiem ograniczenie wolności polegające na uprawnieniu Prezydenta do orzekania wbrew złożonej przez podatnika czyli o odrzuceniu deklaracji nie jest konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego, bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej, albo wolności i praw innych osób i dlatego ustawodawca nie daje takiego prawa organowi podatkowemu w sprawie podatku od nieruchomości.

W odwołaniu podniesiono także, że zgodnie z art. 217 Konstytucji przedmiot, podmiot opodatkowania, jak również stawki podatku muszą być określone w ustawie, a tym samym ustawodawca w u.p.o.l. musiałby jednoznacznie stwierdzić, że lokal pomocniczy typu prawo do korzystania z miejsca postojowego, komórka lokatorska mające odrębną księgę wieczystą podlegają opodatkowaniu jako lokale niemieszkalne. Zdaniem odwołującej jest również bezspornym, że ustawodawca nie definiuje pojęcia cele mieszkalne, nie uzależnia naliczenia podatku od nieruchomości od tego czy lokal pomocniczy jest wpisany do odrębnej księgi wieczystej.

Zgodnie z art. 2. ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1)

grunty

2)

budynki lub ich części.

Podatniczka podniosła, iż stan faktyczny jest tego rodzaju, ze budynek jako całość jest budynkiem mieszkalnym, a tym samym od części budynku (mieszkanie komórka, miejsce postojowe) której dotyczy decyzja Prezydenta m. K. podatek powinien być naliczony według stawki dla budynków mieszkalnych. Zgodnie z § 3 Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. (Dz. U. z dnia 15 czerwca 2002 r.) ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o: 9) mieszkaniu - należy przez to rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego, przy czym pkt 10) pomieszczeniu mieszkalnym - należy przez to rozumieć pokoje w mieszkaniu, a także sypialnie i pomieszczenia do dziennego pobytu ludzi w budynku zamieszkania zbiorowego, a pkt 11 pomieszczeniu pomocniczym - należy przez to rozumieć pomieszczenie znajdujące się w obrębie mieszkania lub lokalu użytkowego służące do celów komunikacji wewnętrznej, higieniczno-sanitarnych, przygotowywania posiłków, z wyjątkiem kuchni zakładów żywienia zbiorowego, a także do przechowywania ubrań, przedmiotów oraz żywności. W odwołaniu zaznaczono, iż skarżona decyzja nie uznaje miejsca postojowego komórki służącej do przechowywania żywności znajdującej się w budynku mieszkalnym za pomieszczenie podlegającej opłacie według stawki za mieszkanie, podobnie miejsce postojowe w budynku mieszkalnym. W dalszej kolejności odwołująca wskazała, iż § 18 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie stanowi, że zagospodarowując działkę budowlaną należy urządzić, stosownie do jej przeznaczenia i sposobu zabudowy, miejsca postojowe dla samochodów użytkowników stałych i przebywających okresowo, w tym również miejsca postojowe dla samochodów, z których korzystają osoby niepełnosprawne. Zdaniem odwołującej jest w tej sytuacji bezsporne, że miejsca postojowe ma funkcje mieszkalne. Autorka odwołania podkreśliła, iż jest osobą z chorym kręgosłupem, chorymi stawami kolanowymi, tym samym jako mieszkaniec jest niepełnosprawna, a tym samym samochód jest dla niej niezbędny do spełnienia jej podstawowych funkcji życiowych. Ponadto podatniczka zwróciła uwagę na regulację art. 217 Konstytucji, zgodnie z którą wszelkie elementy podatku muszą być określone, a tym samym ustawodawca jednoznacznie powinien określić, że dla pomieszczania pomocniczego tupu komórka na przechowywanie żywności, oraz miejsce postojowe w budynku mieszkalnym podatek od budynku dla tych pomieszczeń należy płacić według innych stawek niż powierzchnia mieszkalna.

W ocenie odwołującej jest bezspornym, że tak komórka jak i miejcie postojowe zostały nabyte przez nią tylko dlatego, że są funkcjonalnie niezbędne do korzystania z lokalu mieszkalnego i są z nim związane i są w tym samym budynku.

Na poparcie swojej argumentacji skarżąca odwołała się do przywołanego w odwołaniu orzecznictwa sądów administracyjnych.

Końcowo podatniczka odwołała się do treści art. 64 Konstytucji.

Rozpoznając przedmiotowe odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 18 kwietnia 2018 r. znak (...) utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał m.in., iż zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości określa art. 2 u.p.o.l. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. grunty (ust. 1 pkt 1) oraz budynki lub ich części (ust. 1 pkt 2). Podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi dla gruntów-powierzchnia, a dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.). Przez powierzchnię użytkową budynku lub jego części należy rozumieć powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe (art. la ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.).

Przepis art. 5 ust. 1 u.p.o.l. upoważnia radę gminy do określenia w drodze uchwały wysokości stawek podatku od nieruchomości, m.in. od gruntów pozostałych (pkt 1 lit. c), od budynków lub ich części mieszkalnych (pkt 2 lit. a) i od budynków lub ich części pozostałych (pkt 2 lit. e), zastrzegając ich górne granice. Ogłoszone w uchwale rady gminy stawki podatku od nieruchomości obowiązują powszechnie na danym obszarze gminy.

W myśl art. 21 ust. 1 u.p.g.k. podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Informacje ujęte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 o.p. Kwestionowanie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków odbywa się w postępowaniu odrębnym od postępowania podatkowego. Dopóki podatnik nie wystąpi do właściwego organu o zmianę zapisów w ewidencji i dopóki to nie nastąpi, dopóty nie może skutecznie zarzucić organom podatkowym błędnych ustaleń co do przedmiotu i podstawy opodatkowania. Jeżeli istnieją rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym a danymi ewidencji gruntów, to na podatniku ciąży obowiązek doprowadzenia do ich zgodności ze stanem faktycznym (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1914/08, LEX nr 596078). Na mocy § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się m.in. na grunty zabudowane i zurbanizowane (pkt 3). Cytowane rozporządzenie wyróżnia wśród gruntów zabudowanych i zurbanizowanych tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem "B" (§ 68 ust. 3 pkt 1).

Dla właściwego ustalenia podstawy opodatkowania ustawodawca w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. nałożył na podatnika podatku od nieruchomości obowiązek złożenia właściwemu organowi podatkowemu informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzonej na odpowiednim formularzu, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego oraz informowania tego organu o zaistniałych zmianach mających wpływ na wymiar podatku od nieruchomości.

Stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik (art. 133 § 1 o.p.). Podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Stosownie do treści art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem m.in. ust. 4a i 5. Zgodnie z art. 3 ust. 4a u.p.o.l. zasady odpowiedzialności solidarnej za zobowiązanie podatkowe, o której mowa w ust. 4, nie stosuje się przy współwłasności w częściach ułamkowych lokalu użytkowego - garażu wielostanowiskowego w budynku mieszkalnym wraz z gruntem stanowiących odrębny przedmiot własności. W takiej sytuacji obowiązek podatkowy ciąży na współwłaścicielach w zakresie odpowiadającym ich udziałowi w prawie własności. Z kolei art. 3 ust. 5 u.p.o.l. określa, że jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz od części budynku stanowiących nieruchomość wspólną w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1892) ciąży na właścicielach w zakresie odpowiadającym ich udziałowi w nieruchomości wspólnej.

Organ II instancji przypomniał, iż M. J. i S. K. są współwłaścicielami lokalu mieszkalnego nr (...) o powierzchni użytkowej 56,21 m2, komórki lokatorskiej (P31) o powierzchni użytkowej 2,54 m2 oraz udziału wynoszącego (...) w lokalu niemieszkalnym (Gl) o powierzchni użytkowej 2 995,10 m2 w budynku na os. (...) w K. (vide: dane z ksiąg wieczystych nr: (...), (...) i (...) prowadzonych przez Sąd Rejonowy dla (...) w K., IV Wydział Ksiąg Wieczystych). M. J. i S. K. mają zatem przymiot podatników podatku od nieruchomości, a w konsekwencji - stron niniejszego postępowania podatkowego. Udział w lokalu niemieszkalnym dotyczy miejsca postojowego i odpowiada powierzchni użytkowej 43,64 m2. Z rzeczonymi lokalami (mieszkaniem, komórką lokatorską i garażem wielostanowiskowym) są związane udziały w prawie własności nieruchomości gruntowej - działki nr (...) (obręb (...), jednostka ewidencyjna K.) w wysokości odpowiednio (...), (...) i (...) (vide: dane z ewidencji gruntów i budynków). Wymieniona działka ma powierzchnię 3 690 m2. Powierzchnia gruntu przypadająca na udziały M. J. i S. K. wynosi więc 75,72 m2 (40,19 m2 + 4,33 m2 + 31,20 m2). Opisana działka została sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe "B".

Kolegium wskazało, iż spór w niniejszej sprawie dotyczy rozstrzygnięcia zagadnienia, czy garaż wielostanowiskowy (G1) i komórka lokatorska (P31) znajdujące się w budynku mieszkalnym podlegają opodatkowaniu stawką dla "budynków lub ich części pozostałych" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., czy też powinny zostać opodatkowane według stawki właściwej dla budynków lub ich części mieszkalnych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.

Odnosząc się do kwestii spornej, Kolegium w pierwszej kolejności zaznaczyło, iż garaż wielostanowiskowy (G1) i komórka lokatorska (P31) usytuowane w budynku mieszkalnym na os. (...) stanowią odrębne lokale użytkowe (położone w obrębie budynku) i nie spełniają w jakikolwiek sposób funkcji mieszkalnej. Zarówno w księdze wieczystej nr (...), jak i nr (...) jako przeznaczenie lokalu wpisano "lokal niemieszkalny". Organ II instancji zauważył, iż w doktrynie również wskazuje się na garaże w budynkach mieszkalnych jako przykład "budynków pozostałych", czyli budynków niemieszkalnych (vide: L. Etel, Podatek od lokali garażowych, Finanse Komunalne z 2011 r. nr 5, s. 33-38; L. Etel, Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości garaży w budynkach mieszkalnych, Przegląd podatków lokalnych i finansów samorządowych z 2009 r. nr 7-8, s. 1 i 9-13). W ocenie Kolegium za przyjęciem, że garaż znajdujący się w budynku mieszkalnym powinien być kwalifikowany jako "budynek pozostały" przemawia także argument natury celowościowej. Garaż - jako przedmiot odrębnej własności - może stanowić przedmiot sprzedaży czy najmu (może być przedmiotem samodzielnego obrotu), na skutek czego podmiotem korzystającym z garażu stałaby się osoba, która nie ma żadnego związku z samym budynkiem mieszkalnym i jego lokalami o charakterze mieszkaniowym. Uznanie garażu za część budynku mieszkalnego prowadziłoby do niedopuszczalnej sytuacji, w której podatek od nieruchomości w stawce przewidzianej dla budynków mieszkalnych lub ich części byłby płacony przez podatnika - właściciela lub posiadacza samego garażu o funkcjach typowo niemieszkalnych. Podsumowując dotychczasową część rozważań Kolegium stwierdziło, iż garaż umiejscowiony w większej całości, tj. w budynku mieszkalnym, nie podlega opodatkowaniu stawką przewidzianą dla budynków mieszkalnych lub ich części, gdyż nie można zaliczyć go do obiektów tego rodzaju, zarówno z funkcjonalnego, jak i prawnego punktu widzenia.

Równocześnie organ odwoławczy podkreślił, iż zaprezentowane stanowisko znalazło potwierdzenie w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11, opublikowanej w Serwisie Informacji Prawnej LEX pod nr 1110767. Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale skonstatował, że garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., tj. od budynków lub ich części pozostałych. Zdaniem organu przedstawiona argumentacja ma zastosowanie również do komórek lokatorskich objętych odrębnymi księgami wieczystymi. Końcowo Kolegium stwierdziło, iż Prezydent Miasta K. w sposób prawidłowy dokonał wymiaru podatku od nieruchomości należnego od M. J. i S. K. za 2018 r., stosując właściwe stawki z uchwały nr LXXXV/2090/17 Rady Miasta Krakowa z dnia 11 października 2017 r.

Z przedmiotową decyzją Kolegium nie zgodził się podatnik S. K., który zaskarżył ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W wywiedzionej skardze skarżący wskazał, iż zaskarżona decyzja została wydana w sposób sprzeczny z art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od nieruchomości (u.p.o.l.), art. 2 ust. 2, art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali (u.w.l), art. 2, art. 7 w związku z art. 31 ust. 3 art. 217 Konstytucji, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c, art. 6 ust. 6 ustawy o podatku i opłatach lokalnych, oraz narusza art. 15, art. 120, art. 121 § 1 art. 122 Ordynacji podatkowej.

Domagając się umorzenia postępowania oraz zasądzenia od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych, skarżący zarzucił, iż stan faktyczny został wadliwie ustalony przez organ. W tym zakresie autor skargi zauważył, iż samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy o własności lokali, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich szeroko pojętych potrzeb mieszkaniowych. Błędne jest przyjęcie przez organ, że garaż, komórka lokatorska nie są pomieszczeniami pomocniczymi służącymi zaspokajaniu ich szeroko pojętych potrzeb mieszkaniowych, a nie budynkami pozostałymi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c u.p.o.l. Skarżący podniósł, iż strona przeciwna odmawia zastosowania w sprawie art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, zgodnie z którym do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane też pomieszczeniami przynależnymi. Pomieszczenie przynależne są związane z lokalem (...) w sensie prawnym (ten sam właściciel) i funkcjonalnym przejawiającym się w tym, że pomieszczenie przynależne jest przestrzenią przeznaczoną do bezpośredniego zaspokajania potrzeb mieszkaniowych właściciela lokalu mieszkalnego. Strona przeciwna błędnie ustala powierzchnię miejsca postojowego, która nie wynosi 43,64 m kw, bowiem jest znacznie mniejsza. Skarżący wskazał, iż stan faktyczny jest tego rodzaju, ze nieruchomością jako całość jest budynkiem mieszkalnym nr (...), a tym samym od części budynku (mieszkanie komórka, garaż podziemny której dotyczy decyzja Prezydenta m. K. podatek powinien być naliczony według stawki dla mieszkania, bowiem ustawodawca wprowadza opodatkowanie od budynków lub ich części:

a)

mieszkalnych,

b)

powierzchni użytkowej związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej wierzchni użytkowej,

c)

zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym

d)

związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń

e)

pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, a tym samym ustawodawca nie wprowadza podatku od powierzchni garaży, komórki tylko dlatego, że ma odrębną księgę wieczystą, nie wprowadza opodatkowania odrębnego dla pomieszczeń pomocniczych, bowiem funkcja mieszkalna obejmuje pomieszczenia:

* mieszkalne - służące do mieszkania (sypialnia, pokój dziecięcy, pokój dzienny, salon)

* pomocnicze - o funkcji wspierającej, np. kuchnia, jadalni, spiżarnia, garderoba itp.

* techniczne - wszystkie pomieszczenia konieczne do obsługi budynku, np. kotłownia, pomieszczenie wodomierza, rozdzielnia elektryczna, maszynownia itd.

* sanitarne (socjalne) wszelkie pomieszczenia dla potrzeb higieniczno-sanitarnych, np. pomieszczenie we, łazienka, pokój kąpielowy, łaźnia, umywalnia, pomieszczenie natrysku, szatnia, suszarnia, sauna

* gospodarcze - pomieszczenia do obsługi gospodarstwa domowego" np. magazyny, schowki, przechowalnie sprzętu, pralnia, komórki lokatorskie

* garaże - ze względu na funkcję kwalifikują się jako pomieszczenia gospodarcze (magazyn samochodów),

* komunikacyjne - o głównej funkcji polegającej na połączeniu innych pomieszczeń pomiędzy sobą, np. korytarz, hol wewnętrzny, foyer, lub do komunikacji zewnętrznej, np. hol, przedsionek, wiatrołap, klatka schodowa, hol windo wy, westybul Zdaniem autora skargi o tym czy dane pomieszczenie ma funkcje mieszkalne, w sytuacji gdy stosownie do art. 217 Konstytucji nie zadecydował w ustawie, decyduje ich właściciel, bowiem ustawodawca w tym zakresie pozostawił mu wolność. Jest bezspornym, że ma tu zastosowanie art. 31 ust. 3 Konstytucji, bowiem ograniczenie wolności nie jest konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego, bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej, albo wolności i praw innych osób. W dalszej kolejności skarżący odwołał się do treści § 3 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie w tym m.in. zawartych w nim definicji pomieszczenia mieszkalnego i pomieszczenia pomocniczego.

W ocenie autora skargi jest bezspornym, że garaż, komórka zostały nabyte przez skarżącego tylko dlatego, że są funkcjonalnie niezbędne do korzystania z lokalu mieszkalnego, i są z nim związane i służą zaspokojeniu jego potrzeb mieszkaniowych. Skarżący podniósł, że do kategorii budynków mieszkalnych, w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.o.l., decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. Zdaniem skarżącego w niniejszej sprawie mamy do czynienia z rażącym naruszeniem art. 16, art. 120, art. 121 § 2 o.p.

Na poparcie swojej argumentacji skarżący odwołał się do przywołanego w skardze orzecznictwa sądów administracyjnych oraz poglądu doradcy podatkowego P. B. Zdaniem skarżącego w sprawie nie ma zastosowania uchwała NSA z dnia 27 lutego 2012 r. sygn akt II FPS 4/11, bowiem stan faktyczny jest zupełnie inny niż stan faktyczny podniesiony w skardze. Podatnik podniósł, że zgodnie z art. 217 Konstytucji przedmiot, podmiot opodatkowania, jak również stawki podatku muszą być określone w ustawie. Zgodnie art. 7 Konstytucji NSA nie ma właściwości do ustalania przedmiotu opodatkowania i podmiotu opodatkowanego w państwie demokratycznym opartym na prawie stanowionym przez władzę ustawodawczą. Pojęcie interesu publicznego (art. 67 § 1 o.p.) powinno być interpretowane nie tylko w świetle norm konstytucyjnych dotyczących obowiązków podatkowych (art. 84 i 217 ustawy zasadniczej), ale również z uwzględnieniem praw i wolności konstytucyjnych, obowiązujących w demokratycznym państwie prawa, które mogą znaleźć odniesienie do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy np. art. 64 Konstytucji RP. Nie jest dopuszczalne zastosowanie w sposób negatywny dla podatnika instytucji uznania administracyjnego. Skoro organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 o.p.), to pobieranie podatku nienależnego jest działaniem bezprawnym.

W wywiedzionej skardze podatnik wskazał, iż ma miejsce rażące naruszenie art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. "Informacja o nieruchomościach", o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. jest deklaracją w rozumieniu art. 68 ust. 2 pkt 2 o.p. Przepis ten reguluje postępowanie podatkowe oparte na technice samo obliczenia. Ustawa zaś nie daje stronie przeciwnej kompetencji do kwestionowania informacji złożonej przez skarżącego, tak jak to czyni w ustawie o VAT, a tym samym mamy rażące naruszenie art. 16, art. 120, art. 121 o.p. powodującą nieważność decyzji z mocy art. 247 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 3 o.p. Skarżący podniósł, że zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali starosta, a nie Samorządowe Kolegium Odwoławcze ma uprawnienia do określenia w formie zaświadczenia, że lokal mieszkalny nr (...) położony w K. oś. (...) jest lokalem mieszkalnym, a komórką gospodarczą położoną w tym samym budynku i miejscem postojowym służą potrzebom mieszkaniowym a tym samym Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie może wydać skarżonego orzeczenia, bowiem na podstawie art. 247 § 1 pkt 1, pkt 3 o.p. jest nieważne z mocy prawa.

W ocenie podatnika strona przeciwna narusza art. 2 Konstytucji, bowiem osoba, która ma zagwarantowane prawo wyłączności korzystania z miejsca parkingowego na parkingu zewnętrznym nie płaci podatku, którego płatności domaga się od skarżącego tylko dlatego że to miejsce jest w garażu stanowiącym jego współwłasność. Takie podejście strony przeciwnej jest sprzeczne z zasadami współżycia społecznego. Strona przeciwna nalicza podatek od nieruchomości (...) w sposób sprzeczny z. art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., art. 2 ust. 2, art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c, art. 6 ust.u.p.o.l., art. 2, art. 7 w związku z art. 31 ust. 3 art. 217 Konstytucji, art..5 ust. 1 pkt 2 lit. c, art. 6 ust. 6 u.p.o.l., art. 15, art. 120, art. 121 § 1 art. 122 o.p.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Kontrola sądowoadministracyjna w przedmiotowej sprawie przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria wykazała, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie naruszają prawa w sposób uzasadniający ich eliminację z obrotu prawnego. W ocenie Sądu zaskarżone rozstrzygnięcia są merytorycznie prawidłowe i wydane zostały w wyniku postępowania przeprowadzonego zgodnie z zasadami określonymi w o.p.

Przedmiot sporu w niniejszej sprawie dotyczy w istocie rozstrzygnięcia zagadnienia, czy objęte odrębną księgą wieczystą niż lokal mieszkalny: garaż wielostanowiskowy (G1) i komórka lokatorska (P31) znajdujące się w budynku mieszkalnym podlegają opodatkowaniu stawką dla "budynków lub ich części pozostałych" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., czy też powinny zostać opodatkowane według stawki właściwej dla budynków lub ich części mieszkalnych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.

Niewątpliwie jak słusznie zauważyły w niniejszej sprawie organy obu instancji kluczowa dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 27 lutego 2012 r., II FPS 4/11, CBOSA, w której stwierdzono, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l.

W art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. mowa jest o budynkach lub ich częściach pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, dla których stawka opodatkowania jest wyższa niż dla budynków mieszkalnych.

W uzasadnieniu wskazanej uchwały wskazano m.in., że na podstawie art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w powiązaniu z treścią art. 3 ust. 5 u.p.o.l., nieruchomość lokalowa została uznana za odrębny przedmiot opodatkowania. Odrębność ta (od innych części budynku) pozwala na różne opodatkowanie, w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały bądź przeznaczony na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.o.l. Odwołano się do stanowiska wyrażonego w piśmiennictwie, że nabycie garażu jako lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość prowadzi do tego, że lokal taki staje się (...) odrębnym od budynku przedmiotem podatku od nieruchomości. W związku z tym stosuje się do niego odrębne stawki podatkowe. W uchwale tej podkreślono, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stawki podatku od nieruchomości od budynków lub ich części są zależne od tego, czy mamy do czynienia z budynkami lub ich częściami:

a)

mieszkalnymi,

b)

związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej,

c)

zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym,

d)

zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych,

e)

pozostałymi, w tym zajętymi na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego.

Zakwalifikowanie przedmiotu opodatkowania w postaci odrębnej własności lokalowej - garażu, będzie uzależnione od tego, czy uznamy, że ma ona charakter mieszkalny, czy też nie. Zauważono, że "garaż" w rozumieniu potocznym to pomieszczenie przystosowane do przechowywania samochodów (Słownik współczesnego języka polskiego, pod. red. B. Dunaja, Warszawa 1996, s. 166). Uwzględniając kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, trzeba uznać, że garaż nie spełnia funkcji mieszkalnych. W sytuacji, gdy stanowi on przedmiot opodatkowania odrębny od innych części budynku, nie dzieli losu innych części tego budynku (mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. W uchwale zaznaczono też, że za przyjęciem poglądu, że garaż stanowiący odrębną nieruchomość jest opodatkowany stawką wyższą niż garaż będący przynależnością lokalu mieszkalnego, przemawia również wykładnia systemowa zewnętrzna i odwołano się do analogicznego poglądu w zakresie zastosowania zróżnicowanych stawek podatku w odniesieniu do sprzedaży oddzielnie lokalu mieszkalnego oraz lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość - garażu stanowiącego odrębny przedmiot własności na gruncie orzecznictwa NSA zapadłego w zakresie VAT. NSA w ww. uchwale uznał ponadto, że za przyjęciem poglądu, że garaż (lokal) stanowiący odrębną własność podlega innemu (wyższemu) opodatkowaniu niż garaż będący przynależnością lokalu mieszkalnego, przemawiają także względy wykładni celowościowej. Podkreślono, że w praktyce zdarza się, że właścicielami lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość w postaci garażu są osoby fizyczne, które nie są właścicielami samodzielnych lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym. W takiej sytuacji brak jest uzasadnienia, aby podatek od nieruchomości w stawce przewidzianej dla budynków mieszkalnych był uiszczany przez osoby będące wyłącznie właścicielami samego garażu, który nie pełni funkcji mieszkalnej. Podatek od nieruchomości zalicza się do podatków o charakterze majątkowym. W polskim systemie opodatkowania posiadania majątku wysokość stawek dla budynków lub ich części zróżnicowano w zależności od sposobu ich wykorzystania. Zastosowanie do garaży stanowiących odrębny przedmiot opodatkowania (odrębna własność lokali), jako części budynków mieszkalnych, preferencyjnej stawki podatkowej przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. stanowiłoby wyłom w stosowaniu najniższej stawki podatkowej dla lokali ściśle spełniających kryterium lokali mieszkalnych. W swej uchwale NSA nie stwierdził również aby zróżnicowanie stawek podatku od garaży w zależności od tego, czy są one lokalem stanowiącym odrębną własność, a w konsekwencji odrębny przedmiot opodatkowania, czy stanowią jedynie przynależność do lokalu mieszkalnego, stanowiło naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa, wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP.

Należy zauważyć, iż powyższe stanowisko NSA wyrażone w ww. uchwale znajduje także odpowiednie zastosowanie w odniesieniu do komórki lokatorskiej w sytuacji, gdy tak jak w niniejszej sprawie stanowi ona przedmiot opodatkowania odrębny od innych, mieszkalnych części budynku. Wówczas nie dzieli ona losu innych części tego budynku (mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. Tym samym komórka lokatorska, wchodząca w skład odrębnej nieruchomości (w stosunku do nieruchomości mieszkalnej) jest opodatkowana stawką wyższą niż komórka będąca przynależnością lokalu mieszkalnego i objęta księgą wieczystą dla lokalu mieszkalnego.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Stąd też przyjmuje się, że na mocy przepisu art. 269 § 1 p.p.s.a. stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (zob. wyrok NSA z dnia 23 września 2010 r., II FSK 1141/09, CBOSA). Zatem ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (zob. wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2010 r., I FSK 994/09, CBOSA). Sąd orzekający w sprawie, w której pojawia się zagadnienie prawne rozstrzygnięte już w uchwale, bez zgłoszenia wniosku o podjęcie tak zwanej "uchwały przełamującej", nie może wyrazić innego poglądu niż ten sformułowany w uchwale przez Naczelny Sąd Administracyjny (zob. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2016 r., I OSK 2817/14, CBOSA). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w całości podziela stanowisko oraz argumentację NSA przedstawione w przedmiotowej uchwale.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że w sytuacji gdy sporne w sprawie zagadnienie było przedmiotem uchwały składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego, tut. Sąd zobligowany był uwzględnić powyższą okoliczność i w całości aprobuje stanowisko wyrażone w ww. uchwale NSA, które niewątpliwie dotyczy stanu faktycznego i prawnego zaistniałego w sprawie. W tym zakresie trafnie zauważył organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, iż garaż wielostanowiskowy (G1) i komórka lokatorska (P31) usytuowane w budynku mieszkalnym na os. (...) stanowią odrębne lokal użytkowe (położone w obrębie budynku) i nie spełniają w jakikolwiek sposób funkcji mieszkalnej. Zarówno w księdze wieczystej nr (...), jak i nr (...) jako przeznaczenie lokalu wpisano "lokal niemieszkalny".

Prawidłowo więc przyjęto w kontrolowanych rozstrzygnięciach, iż przedmiotowy garaż oraz komórka lokatorska objęte odrębną księgą wieczystą, a więc nieobjęte księgą wieczystą dotyczącą lokalu mieszkalnego, usytuowane w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., tj. od budynków lub ich części pozostałych.

Końcowo należy podkreślić, iż Sąd nie stwierdził podniesionych w skardze zarzutów naruszenia Konstytucji RP, pozostałych przepisów prawa materialnego jak i procesowego. Prawidłowo ustalony w sprawie przez organy stan faktyczny sprawy koresponduje ze stanem faktycznym, który legł u podstaw wydania przedmiotowej uchwały. Ponadto Sąd stwierdza, iż organy dokonując wymiaru należnego podatku od nieruchomości zastosowały właściwe stawki wynikające z uchwały nr LXXXV/2090/17 Rady Miasta Krakowa z dnia 11 października 2017 r.

Z tych też względów Sąd oddalił skargę w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.