Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 72548

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) w Katowicach
z dnia 9 maja 2001 r.
I SA/Ka 596/00

UZASADNIENIE

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach po rozpoznaniu w dniu 9 maja 2001 r.przy udziale - sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno Handlowo Usługoweqo "P." Spółka z o.o. w C. na decyzję Izby Skarbowej w Katowicach Ośrodka Zamiejscowego w B. z dnia 23 lutego 2000 r. Nr (...) w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego od osób prawnych:

oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Decyzja z 15 listopada 1999 r. Nr (...) Urząd Skarbowy w C., powołując się na art. 21 § 3, art. 53 § 4, art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, art. l5; ust. 1 i 4, art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a" i art. 27 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.), określił Przedsiębiorstwu Produkcyjno Handlowo Usługowemu "P." Spółka z o.o. w C. wysokość podatku dochodowego za 1998 r. w kwocie 515.793 zł, zaległość w tym podatku w wysokości 36.249 zł oraz odsetki od tej zaległości w kwocie 31.780,60 zł.

W uzasadnieniu tej decyzji Urząd Skarbowy wyjaśnił, że określenie należnego podatku Spółki "P." w wysokości wyższej od zeznanej przez nią było wynikiem wykluczenia z kosztów uzyskania przychodów zakwalifikowanych w ten sposób wydatków w łącznej wysokości 137.000 zł. Na kwotę tę składają się:

1) 50.000 zł wypłacone na rzecz Jolanty W. tytułem umowy, mocą której Spółka zleciła Jolancie W. "analizę prawną całokształtu działalności firmy, udział w przygotowaniu bilansu, przygotowanie porozumień i umów, porady prawne;

2) 50.000 zł wypłacone Teresie O. tytułem umowy dotyczącej wykonania obmiarów instalacji c. o. i wodnokanalizacyjnej dla kosztorysów powykonawczych;

3) 35.000 zł wypłacone Irenie F. tytułem umowy zlecenia na "wykonanie obmiarów do sporządzenia kosztorysów szczegółowych wraz z inwentaryzacją w budynkach mieszkalnych w R. i J.";

4) 2.000 zł darowizny dokonanej na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej w C. na wsparcie obchodów jej jubileuszu. W trzech pierwszych przypadkach Urząd Skarbowy stwierdził, że nie ma żadnych dowodów na to, że osoby, z którymi zawarto przedstawione tu umowy, wykonały czynności, jakie im zlecono, nie zostało to bowiem w żaden sposób udokumentowane. Ponadto, Jolanta W., choć ma wykształcenie prawnicze, to nie posiada uprawnień radcowskich, a Teresa O. i Jolanta F. nie posiadają, żadnych uprawnień i kwalifikacji do wykonywania zleconych im czynności.

Na temat dokonanej przez Spółkę darowizny Urząd Skarbowy stwierdził, że nie została ona dokonana na żaden z celów wymienionych w art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "b" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odwołując się od tej decyzji Spółka "P." zarzuciła organowi I instancji, że jest ona niezgodna z obowiązującymi przepisami. Podniosła zatem, że dla wydatków poniesionych przez nią tytułem umów zlecenia obowiązujące przepisy nie przewidują, limitów kwotowych, że umowy te zostały skutecznie zawarte, określone w nich czynności - wykonane, a zapłata zrealizowana. Czynności te w sposób istotny przyczyniły się do osiągnięcia przychodów przez Spółkę. Prawo podatkowe nie wymaga od podatników tworzenia i przechowywania dowodów, jakich oczekiwał Urząd Skarbowy (notatek, brudnopisów, paraf i podpisów na innych dokumentach). Bezpodstawny jest też, zdaniem skarżącej, zarzut Urzędu Skarbowego o braku kwalifikacji i uprawnień osób, z którymi zawarto umowy zlecenia do wykonania powierzonych im czynności. Jolanta W. ma wyższe wykształcenie prawnicze i nie wykonywała czynności wymagających uprawnień radcowskich, a do wykonania obmiarów do sporządzenia kosztorysów nie są wymagane żadne specjalne kwalifikacje, ani umiejętności, czynności te polegają na liczeniu, np.: grzejników, zaworów termostatycznych, rur itp. Na temat darowizny dokonanej na rzecz Spółdzielni skarżąca Spółka stwierdziła, że był to wydatek na działalność kulturalną, posłużył do sfinansowania występu Zespołu Pieśni i Tańca " R.".

Zaskarżoną tu decyzją Izba Skarbowa w Katowicach Ośrodek Zamiejscowy w B., działając we oparciu o art. 233 § 1 lit. "a", art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1 i 2 i art. 53 § 1 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 15 ust. 1 i 4, art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a", art. 19 ust. 1 pkt 2 i art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uchyliła zaskarżoną decyzję w całości i określiła:

- wysokość należnego zobowiązania Spółki "P." w podatku dochodowym za 1998 r. w kwocie 184.965 zł,

- wysokość zaległości Spółki w tym podatku w kwocie 35.529 zł,

- wysokość odsetek za zwłokę od powyższej zaległości oraz z tytułu nieterminowego uiszczania zaliczek na podatek w kwocie 31.363 zł.

Uzasadniając swą decyzję Izba Skarbowa podniosła, iż w sentencji decyzji organu I instancji błędnie określono kwotę należnego od Spółki, podatku dochodowego za 1998 r. Błąd ten polegał na tym, że zamiast kwoty należnego podatku wymieniono podstawę opodatkowania w wysokości 515.793 zł, od której 36%, stanowi należny podatek czyli - 185.685 zł. Uwzględniając jednak fakt, iż zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów darowizny w kwocie 2.000 zł było prawidłowe, wysokość należnego podatku strony skarżącej wynosi 184.965 zł. Darowizna ta, jak uznała izba Skarbowa, została dokonana na sfinansowanie występu Zespołu Pieśni i Tańca "R.", a zatem zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W pozostałym zakresie, co do wydatku 135.000 zł, Izba Skarbowa podzieliła stanowisko Urzędu Skarbowego. Powołując się na art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym stwierdziła, że możliwość zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od wykazania przez podatnika, że wydatek ten w rzeczywistości miał miejsce i został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Ciężar udowodnienia tych okoliczności spoczywa na podatniku. Winien on dysponować dokumentami, które wskazywałyby, że dany wydatek został faktycznie poniesiony w związku z rzeczywiście mającą miejsce operacją gospodarczą. W ocenie Izby Skarbowej strona skarżąca nie przedstawiła w toku całego postępowania podatkowego żadnych dokumentów, które potwierdziłyby, że prace objęte umowami zlecenia rzeczywiście zostały wykonane, a biorąc pod uwagę powiązania rodzinne (Jolanta W. - żona Vice Prezesa Spółki, Teresa O. - żona Dyrektora Spółki, Irena F. - żona Prezesa Spółki) winna dołożyć szczególnej staranności w dokumentowaniu poszczególnych zdarzeń. I choć przepisy prawa podatkowego nie obligują podatnika wprost do przechowywania różnego rodzaju dokumentów w rodzaju zapisków, brudnopisów bądź notatek, to jednak udokumentowanie jedynie faktu zawarcia umów i wypłacenia wynagrodzeń należy uznać za niewystarczające. Przedłożone w toku postępowania dowody w postaci ofert, umów, kosztorysów ofertowych i wykonawczych nie dają podstaw do stwierdzenia, że określone efekty zostały osiągnięte w związku ze świadczeniem pracy przez zleceniobiorców, gdyż na dokumentach tych nie wyszczególniono osób, które je opracowały, a widnieją na nich jedynie podpisy członków zarządu Spółki.

W skardze na tę decyzję Spółka "P." zarzuciła Izbie Skarbowej naruszenie art. 51 § 1 i § 2, art. 53 § 1 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 7 ust. 1 i ust. 2, art. 15 ust. 1 i ust. 4, art. 11 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W jej uzasadnieniu strona stwierdziła, że przedłożyła organom podatkowym takie dokumenty wykonania umów zlecenia, jakich wymaga ustawa o rachunkowości. Żadnych innych dowodów ani nie miała obowiązku tworzyć, ani przechowywać. Nie ma natomiast w tej sprawie miejsca na powoływanie się na art. 11 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i odwoływanie się do powiązań rodzinnych pomiędzy członkami Zarządu Spółki, a osobami, z którymi zawarte zostały umowy zlecenia.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując swe stanowisko.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity w Dz. U. z 1993 r., Nr 106, poz. 482 ze zm.) "Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1".

Nie jest tu kwestią sporna, iż, co do zasady, wydatki poniesione na realizację czynności opisanych w umowach zlecenia mogłyby być uznane za koszty uzyskania przychodów strony skarżącej, gdyż pozostają, w związku z wykonywana przez nią działalnością gospodarcza, a nie są wymienione w art. 16 ustawy.

Problem jednak w tym, że zdaniem organów podatkowych brak jest dowodów na to, że umowy te zostały wykonane, a wypłacenie zleceniobiorcom 135.000 zł nastąpiło właśnie z tego tytułu. Tak więc spór prowadzony przez stronę skarżącą z organami podatkowymi sprowadza się w istocie do oceny materiału dowodowego, czy zostało udowodnione, że wydatki te zostały poniesione w związku z wykonaniem tych umów. Trzeba tu zatem przytoczyć treść art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r,. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), który brzmi "Organ podatkowy ocienia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona" . Przepis ten ustanawia w postępowaniu podatkowym jedną z podstawowych zasad - zasadę swobodnej oceny dowodów. Polega ona na tym, że organ podatkowy nie jest związany żadnymi regułami dowodowymi i rozstrzyga sprawo na podstawie przekonania opartego na swobodnym uznaniu jednych dowodów za wiarygodne, a innych za niewiarygodne lub niewystarczające do uznania danej okoliczności za udowodnioną. Oczywiście, ocena ta powinna być zgodna z wymogami wiedzy, zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki jednak granice te nie zostaną przekroczone i nie dojdzie w ten sposób do naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, dopóty Sąd nie ma postawy do ingerowania w tak dokonaną, ocenę materiału dowodowego. Tak też jest w niniejszej sprawie, w której strona skarżąca udowodniła jedynie fakt zawarcia umów i wypłacenia określonych nimi Wynagrodzeń w łącznej wysokości 135.000 zł., ale w żaden sposób nie udowodniła wykonania tych umów przez osoby, z którymi je zawarła. Z Logicznego punktu widzenia brak tu istotnego ogniwa łączącego te dwa fakty, co nie pozwala na uznanie spornych wydatków za koszty uzyskania przychodów.

Trzeba jednocześnie przyznać słuszność organom podatkowym, gdy twierdza, że ciężar udowodnienia wszystkich tych okoliczności spoczywa na podatniku, który z podnoszonych przez siebie faktów wywodzi skutki prawne w postaci pomniejszenia dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Mając to wszystko na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i dlatego oddalił skargę Spółki "P." w C. w trybie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.