Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2365493

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim
z dnia 6 lipca 2017 r.
I SA/Go 206/17
Obowiązek odniesienia się do stanowiska wnioskodawcy

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.).

Sędziowie WSA: Alina Rzepecka, Asesor Zbigniew Kruszewski.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2017 r. sprawy ze skargi S Sp. z o.o. na interpretację indywidualną Burmistrza z dnia (...) r. w przedmiocie podatku od nieruchomości

1. Uchyla zaskarżoną interpretację w całości.

2. Zasądza od Burmistrza Gminy na rzecz skarżącej spółki kwotę 457,00 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie faktyczne

Skarżąca spółka S Sp. z o.o. - dalej zwana Spółka, Skarżąca - złożyła skargę na interpretację indywidualną Burmistrza wydaną w dniu (...) grudnia 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości.

Przedmiotowa interpretacja wydana została w związku z wnioskiem S sp. z o.o. o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie następującego pytania:

Czy w aktualnym stanie prawnym, dla celów sporządzenia deklaracji na podatek od nieruchomości za 2017 r., a także lata następne, za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości w postaci budowli, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, uznaje się wyłącznie część Turbiny, tj. fundament oraz posadowioną na tymże fundamencie wieżę, czy też za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości w postaci budowli, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, uznaje się całą Turbinę (rozumianą, jako jeden obiekt budowlany), na którą składa się fundament oraz posadowiona na tymże fundamencie wieża wraz z częścią techniczno-elektroniczną Turbiny?

Według stanowiska podatnika przedstawionego we wniosku w aktualnym stanie prawnym, dla celów sporządzenia deklaracji na podatek od nieruchomości za 2017 r., a także lata następne, za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości w postaci budowli, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, uznaje się wyłącznie część Turbiny, tj. Fundament oraz posadowioną na tymże fundamencie wieżę. Nie stanowi natomiast przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości Turbina jako całość, na którą składa się fundament oraz posadowiona na tymże fundamencie wieża wraz z częścią techniczno-elektroniczną Turbiny.

W interpretacji indywidualnej z dnia (...) grudnia 2016 r. Burmistrz postanowił uznać stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Zgodnie z interpretacją od dnia 1 stycznia 2017 r. podatnicy - w tym także Skarżąca Spółka. - winni zadeklarować do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wartość wszystkich elementów Turbiny (elektrowni wiatrowej).

Spółka skierowała do Burmistrza w dniu 12 stycznia 2017 r. (doręczone 23 stycznia 2017 r.) wezwanie do usunięcie naruszenia prawa.

W odpowiedzi Burmistrz podtrzymał stanowisko wyrażone we wskazanej interpretacji indywidualnej i uznał przedstawione wezwanie do usunięcie naruszenia prawa za bezzasadne.

Strona złożyła skargę na przedmiotową interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim. Interpretację zaskarżono w całości. Strona zarzuciła:

1)

dopuszczenie się błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. 2016.716 z późn. zm., dalej: "Ustawa o PiOL"), w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorią XXIX załącznika do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. 2016.290 z późn. zm., dalej: "Ustawa prawo budowlane"), w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. poz. 961, dalej: "Ustawa o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych") oraz w zw. z art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez błędne uznanie, że nowelizacja Ustawy prawo budowlane, dokonana Ustawa o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, doprowadziła dla celów podatkowych do zakwalifikowania całej Turbiny jako obiektu budowlanego i następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji doprowadziła do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL, a przez to błędne stwierdzenie, że począwszy od 1 stycznia 2017 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, jest cała Turbina (fundament, wieża oraz gondola wraz z urządzeniami techniczno-elektronicznymi w niej się znajdującymi, takimi jak wirnik, łożysko i wał wirnika, przekładnia, łożysko przekładni, hamulec, sprzęgło, generator wraz z chłodnicą, skrzynia biegów, komputer sterujący, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania), podczas gdy nowelizacja Ustawy prawo budowlane, dokonana Ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie doprowadziła dla celów podatkowych do zakwalifikowania całej Turbiny jako obiektu budowlanego i następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji nie doprowadziła do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL.

2)

naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14j § 1 i 3, art. 14c § 1 i 2, art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominiecie i nie odniesienie się do przeważającej części argumentacji przedstawionej przez Spółkę we wniosku o wydanie Interpretacji, podczas gdy w sytuacji negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy szczególnego znaczenia nabiera uzasadnienie interpretacji, które musi być wyczerpujące i odnoszące się do wszystkich istotnych argumentów przedstawionych przez Spółkę.

3)

naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 2a, art. 14j § 3, art. 14a § 1, art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 9, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorią XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych oraz w zw. z art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji RP, poprzez brak wykazania, że w rozważanym stanie prawnym nie zachodzą niedające się usunąć wątpliwości, które powinny być interpretowane na korzyść podatnika, podczas gdy organ podatkowy, w obliczu podniesienia tego argumentu przez Spółkę, miał obowiązek tę kwestię przeanalizować, co wynika m.in. z interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia (...) grudnia 2015 r. sygn. (...) (Dz. Urz. Min. Fin. z dnia 19 stycznia 2016 r., poz. 4), do której organ podatkowy jest obowiązany się stosować, z uwagi na charakter interpretacji ogólnych, mających na celu zapewnienie jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, dokonując w szczególności ich interpretacji.

4)

naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 2a Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorią XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych oraz w zw. z art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji RP, poprzez pominięcie art. 2a Ordynacji podatkowej i nieuprawniony w świetle stanu sprawy brak stwierdzenia, że w rozważanym stanie prawnym zachodzą niedające się usunąć wątpliwości, które należy interpretować na korzyść Spółki, przy uwzględnieniu prokonstytucyjnej wykładni wyżej wymienionych przepisów.

5)

niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 217 w zw. z art. 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorią XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane oraz w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w zw. z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie art. 217 w zw. z art. 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP do oceny art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorią XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, co doprowadziło Organ do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 1 i pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL, a przez to stwierdzenie, że począwszy od 1 stycznia 2017 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jest cała Turbina (fundament, wieża oraz gondola wraz z urządzeniami techniczno-elektronicznymi), podczas gdy Organ, w sytuacji gdy (i) dopatrzył się odmiennej interpretacji wyżej wskazanych przepisów, w stosunku do interpretacji przedstawianej przez Spółkę, jednocześnie (ii) nie stwierdzając niedających się usunąć wątpliwości co do treści prawa podatkowego, które powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika w myśl art. 2a Ordynacji podatkowej, ani (iii) nie widząc jednocześnie możliwości stwierdzenia stanowiska Spółki za prawidłowe w drodze dokonania prokonstytucyjnej wykładni wyżej wymienionych przepisów, powinien był odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, sprzecznych z materialnymi postanowieniami Konstytucji RP, w efekcie czego należało uznać, że zmiany dokonane Ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych nie doprowadziły do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do nieprawidłowego zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL.

6)

niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 34 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana: Dz.Urz.UE nr C 202 z dnia 7 czerwca 2016 r.; dalej: "TFUE") w zw. z Traktatem o przystąpieniu RP do Unii Europejskiej z 16 kwietnia 2003 r., (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorią XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych oraz w zw. z art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji RP, poprzez niezastosowanie art. 34 TFUE w sytuacji, gdy Organ (i) dopatrzył się odmiennej interpretacji wyżej wskazanych przepisów Ustawy o PiOL, Ustawy prawo budowlane oraz Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w stosunku do interpretacji przedstawianej przez Spółkę, (ii) nie stwierdził niedających się usunąć wątpliwości co do treści prawa podatkowego, które powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika, w myśl art. 2a Ordynacji podatkowej, (iii) nie dostrzegł możliwości stwierdzenia stanowiska Spółki za prawidłowe, dokonując prokonstytucyjnej wykładni wyżej wymienionych przepisów, (iv) nie znalazł podstaw by odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu interpretacji, wyżej wskazanych przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie uznając ich za sprzeczne z materialnymi postanowieniami Konstytucji RP, powinien był odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu interpretacji, wyżej wskazanych przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, jako sprzecznych z traktatowa zasada swobody przepływu towarów, w efekcie czego należało uznać, że zmiany w Ustawie prawo budowlane, dokonane Ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie doprowadziły dla celów podatkowych do zakwalifikowania całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji nie doprowadziły do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt.2 Ustawy o PiOL.

7)

niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 5 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 1 lit. f w zw. z art. 1 ust. 1 lit. d dyrektywy (UE) 2015/1535 Parlamentu Europejskiego i Rady z 9 września 2015 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L 241 z 17 września 2016 r.; dalej: "Dyrektywa 2015/1535"), w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorią XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych oraz w zw. z art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji RP, poprzez niezastosowanie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 1 lit. f w zw. z art. 1 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2015/1535 do oceny, czy kategoria XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, w brzmieniu nadanym art. 9 pkt 3 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 2015/1535, który powinien był być notyfikowany Komisji Europejskiej, a co do którego nie dopełniono tej procedury, co doprowadziło Organ do wzięcia pod uwagę kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane przy wydawaniu interpretacji jako argumentu, że w stanie normatywnym po wejściu w życie Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, dla celów podatkowych cała Turbina jest obiektem budowlanym, a następczo budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 1 i pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu z art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL, a przez to stwierdzenie, że począwszy od 1 stycznia 2017 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jest cała Turbina (fundament, wieża oraz gondola wraz z urządzeniami techniczno-elektronicznymi), podczas gdy Organ, w sytuacji gdy (i) dopatrzył się odmiennej interpretacji wyżej wskazanych przepisów Ustawy o PiOL, Ustawy prawo budowlane oraz Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w stosunku do interpretacji przedstawianej przez Spółkę, (ii) nie stwierdził niedających się usunąć wątpliwości co do treści prawa podatkowego, które powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika, w myśl art. 2a Ordynacji podatkowej, (iii) nie dostrzegł możliwości uznania stanowiska Spółki za prawidłowe, dokonując prokonstytucyjnej wykładni wyżej wymienionych przepisów Ustawy o PiOL, Ustawy prawo budowlane oraz Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, (iv) nie znalazł także podstaw by odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie uznając ich za sprzeczne z materialnymi postanowieniami Konstytucji RP, powinien był odmówić wzięcia pod uwagę kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, jako przepisu technicznego, który nie został notyfikowany Komisji Europejskiej zgodnie z Dyrektywą 2015/1535.

8)

niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 63 ust. 1 TFUE w zw. z Traktatem o przystąpieniu RP do Unii Europejskiej z 16 kwietnia 2003 r., (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorią XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych oraz w zw. z art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji RP, poprzez niezastosowanie art. 63 ust. 1 TFUE w sytuacji, gdy Organ (i) dopatrzył się odmiennej interpretacji wyżej wskazanych przepisów Ustawy o PiOL, Ustawy prawo budowlane oraz Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w stosunku do interpretacji przedstawianej przez Spółkę, (ii) nie stwierdził niedających się usunąć wątpliwości co do treści prawa podatkowego, które powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika, w myśl art. 2a Ordynacji podatkowej, (iii) nie dostrzegł możliwości uznania stanowiska Spółki za prawidłowe, dokonując prokonstytucyjnej wykładni wyżej wymienionych przepisów, (iv) nie znalazł podstaw by odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, wyżej wskazanych przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie uznając ich za sprzeczne z materialnymi postanowieniami Konstytucji RP, powinien był odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, wyżej wskazanych przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, jako sprzecznych z traktatową zasadą swobody przepływu kapitału, w efekcie czego należało uznać, że zmiany w Ustawie prawo budowlane, dokonane Ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie doprowadziły dla celów podatkowych do zakwalifikowania całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Ustawy prawo budowlane, w konsekwencji nie doprowadzając do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL.

9)

niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 13 ust. 1 lit. d dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/28/WE z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie promowania stosowania energii ze źródeł odnawialnych, zmieniającej i w następstwie uchylającej dyrektywy 2001/77/WE oraz 2003/30/WE (Dz.U.UE.L 140/16 z dnia 5 czerwca 2009 r., dalej: "Dyrektywa OZE") w zw. z art. 20 oraz w zw. z art. 21 ust. 1 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana: Dz.Urz.UE nr C 202 z dnia 7 czerwca 2016 r.; dalej: "KPP"), w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL., w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane oraz w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, poprzez niezastosowanie art. 13 ust. 1 lit, "d" Dyrektywy OZE do oceny art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, co doprowadziło Organ do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo jako budowli w rozumieniu art. 3 pkt 1 i pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu z art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL, a przez to stwierdzenie, że począwszy od 1 stycznia 2017 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest cała Turbina (fundament, wieża oraz gondola wraz z urządzeniami techniczno-elektronicznymi), w sytuacji gdy Organ (i) dopatrzył się odmiennej interpretacji wyżej wskazanych przepisów Ustawy o PiOL, Ustawy prawo budowlane oraz Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w stosunku do interpretacji przedstawianej przez Spółkę, (ii) nie stwierdził niedających się usunąć wątpliwości co do treści prawa podatkowego, które powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika, w myśl art. 2a Ordynacji podatkowej, (iii) nie dostrzegł możliwości stwierdzenia stanowiska Spółki za prawidłowe, dokonując prokonstytucyjnej wykładni wyżej wymienionych przepisów, (iv) nie znalazł podstaw by odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, wyżej wskazanych przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie uznając ich za sprzeczne z materialnymi postanowieniami Konstytucji RP ani ze swobodnym przepływem kapitału gwarantowanym przez TFUE, powinien był odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, sprzecznych z art. 13 ust. 1 lit, "d" Dyrektywy OZE, w efekcie czego należało uznać, że zmiany dokonane Ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych nie doprowadziły do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL.

10)

niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 13 ust. 1 lit. d Dyrektywy OZE w zw. z art. 20 oraz w zw. z art. 21 ust. 1 KPP oraz w zw. z art. 49 TFUE, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane oraz w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, poprzez niezastosowanie art. 13 ust. 1 lit. d Dyrektywy OZE oraz art. 49 TFUE do oceny art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, co doprowadziło Organ do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo jako budowli w rozumieniu art. 3 pkt 1 i pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL, a przez to stwierdzenie, że począwszy od 1 stycznia 2017 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jest cała Turbina (fundament, wieża oraz gondola wraz z urządzeniami techniczno-elektronicznymi), w sytuacji gdy Organ (i) dopatrzył się odmiennej interpretacji wyżej wskazanych przepisów Ustawy o PiOL, Ustawy prawo budowlane oraz Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w stosunku do interpretacji przedstawianej przez Spółkę, (ii) nie stwierdził niedających się usunąć wątpliwości co do treści prawa podatkowego, które powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika, w myśl art. 2a Ordynacji podatkowej, (iii) nie dostrzegł możliwości stwierdzenia stanowiska Spółki za prawidłowe, dokonując prokonstytucyjnej wykładni wyżej wymienionych przepisów, (iv) nie znalazł podstaw by odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, wyżej wskazanych przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie uznając ich za sprzeczne z materialnymi postanowieniami Konstytucji RP ani ze swobodnym przepływem towarów i kapitału gwarantowanym przez TFUE, powinien był odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, sprzecznych z art. 13 ust. 1 lit. d Dyrektywy OZE, w efekcie czego należało uznać, że zmiany dokonane Ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych nie doprowadziły do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL, sprzecznego z zasadą niedyskryminacji gwarantowaną w stosunku do instalacji OZE przez art. 13 ust. 1 lit, "d" Dyrektywy OZE oraz zasadą swobody przedsiębiorczości gwarantowaną przez art. 49 TFUE.

11)

niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 3 ust. 1 Dyrektywy OZE, w zw. z art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana: Dz.Urz.UE nr C 202 z dnia 7 czerwca 2016 r.; dalej: "TUE"), w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane oraz w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, poprzez niezastosowanie art. 3 ust. 1 Dyrektywy OZE, w zw. z art. 4 ust. 3 TUE, do oceny art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, co doprowadziło Organ do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo jako budowli w rozumieniu art. 3 pkt 1 i pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL, a przez to stwierdzenie, że począwszy od 1 stycznia 2017 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest cała Turbina (fundament, wieża oraz gondola wraz z urządzeniami techniczno-elektronicznymi), w sytuacji gdy organ (i) dopatrzył się odmiennej interpretacji wyżej wskazanych przepisów Ustawy o PiOL, Ustawy prawo budowlane oraz Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w stosunku do interpretacji przedstawianej przez Spółkę, (ii) nie stwierdził niedających się usunąć wątpliwości co do treści prawa podatkowego, które powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika, w myśl art. 2a Ordynacji podatkowej, (iii) nie dostrzegł możliwości stwierdzenia stanowiska Spółki za prawidłowe, dokonując prokonstytucyjnej wykładni wyżej wymienionych przepisów, (iv) nie znalazł podstaw by odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, wyżej wskazanych przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie uznając ich za sprzeczne z materialnymi postanowieniami Konstytucji RP ani z zasadami swobodnego przepływu kapitału, towarów i przedsiębiorczości, gwarantowanymi przez TFUE, powinien był odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, sprzecznych z art. 3 ust. 1 Dyrektywy OZE, w efekcie czego należało uznać, że zmiany dokonane Ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych nie doprowadziły do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL, sprzecznego z zasadą lojalności, sformułowaną w art. 4 ust. 3 TUE.

12)

niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 107 TFUE w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PiOL, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane oraz w zw. z art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, poprzez niezastosowanie art. 107 TFUE do oceny art. 2, art. 9 oraz art. 17 Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w zw. z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9, art. 10, art. 82 ust. 3 pkt 5b oraz kategorii XXIX załącznika do Ustawy prawo budowlane, co doprowadziło Organ do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo jako budowli w rozumieniu art. 3 pkt 1 i pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL, a przez to stwierdzenie, że począwszy od 1 stycznia 2017 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jest cała Turbina (fundament, wieża oraz gondola wraz z urządzeniami techniczno-elektronicznymi), w sytuacji gdy Organ (i) dopatrzył się odmiennej interpretacji wyżej wskazanych przepisów Ustawy o PiOL, Ustawy prawo budowlane oraz Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w stosunku do interpretacji przedstawianej przez Spółkę, (ii) nie stwierdził niedających się usunąć wątpliwości co do treści prawa podatkowego, które powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika, w myśl art. 2a Ordynacji podatkowej, (iii) nie dostrzegł możliwości stwierdzenia stanowiska Spółki za prawidłowe, dokonując prokonstytucyjnej wykładni wyżej wymienionych przepisów, (iv) nie znalazł podstaw by odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu interpretacji, wyżej wskazanych przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, nie uznając ich za sprzeczne z materialnymi postanowieniami Konstytucji RP, ze swobodnym przepływem kapitału, towarów i przedsiębiorczości, gwarantowanym przez TFUE, ani z Dyrektywą OZE w zw. z KPP, powinien był odmówić wzięcia pod uwagę, przy wydawaniu Interpretacji, przepisów Ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, sprzecznych z art. 107 TFUE, w efekcie czego należało uznać, że zmiany dokonane Ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych nie doprowadziły do zakwalifikowania dla celów podatkowych całej Turbiny jako obiektu budowlanego, a następczo budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Ustawy prawo budowlane, a w konsekwencji do zakwalifikowania całej Turbiny jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 Ustawy o PiOL.

Organ w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona.

Na wstępie należy wskazać, że z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) wynika, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...), a kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Ponadto zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Spór co do meritum w sprawie dotyczył tego, czy podatkiem od nieruchomości podlega turbina jako całość (fundament, wieża wraz z częścią techniczo - elektroniczną), czy też podatkiem obciążona jest jedynie jej część w postaci fundamentu i posadowionej na nim wieży.

Wpierw jednak Sąd zobowiązany był skontrolować prawidłowość przeprowadzonego przez organ postępowania, zakończonego wydaniem zaskarżanego aktu. W tym zakresie za trafny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 14c § 1 i 2 w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Trzeba bowiem wskazać, że zakres postępowania interpretacyjnego wyznacza treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Organ interpretacyjny jest więc związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki zainteresowany przedstawi we wniosku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1135/10).

Z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że wydana indywidualna interpretacja zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Natomiast w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy (a za taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie), interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 ww. ustawy). Podkreśla się w orzecznictwie, że przedstawienie stanowiska organu podatkowego w indywidualnej interpretacji powinno polegać przede wszystkim na jasnej i zrozumiałej odpowiedzi organu na zadane we wniosku pytanie (pytania) oraz wskazaniu, w jaki sposób należy rozumieć konkretny przepis określający skutki podatkowe dla wnioskodawcy i jak go należy stosować w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym). Uzasadnienie prawne organu powinno przy tym zawierać nie tylko argumentację prawną na poparcie własnego stanowiska w sprawie, ale również wskazywać, przy użyciu argumentów prawnych, dlaczego stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe (wyrok NSA z dnia 3 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4020/14; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 25 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1941/13, LEX nr 1583425). Nadto interpretacja podatkowa musi być na tyle konkretna i jednoznaczna, aby podatnik mógł się do niej zastosować (por. wyrok NSA z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1216/09). Wnioskodawca ma prawo oczekiwać od organu interpretacyjnego nie tylko rozstrzygnięcia, czy zajęte przez niego stanowisko jest prawidłowe, czy też nie, ale też przedstawienia rzetelnego uzasadnienia prawnego, dotyczącego wszystkich aspektów analizowanego problemu, w szczególności jeżeli organ nie podziela poglądu strony. Należy podkreślić, że w sytuacji gdy organ nie zgadza się ze stanowiskiem podatnika, to nie jest wystarczające stwierdzenie, że jest ono nieprawidłowe. Zobligowany jest on także wskazać, dlaczego stanowisko to nie może być zaakceptowane w świetle właściwych przepisów prawa.

Brak uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c § 2 O.p., może polegać nie tylko bowiem na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie ogólnych tez dotyczących wykładni analizowanego przepisu z pominięciem przedstawienia toku zastosowanego przez organ rozumowania prawniczego. Naruszeniem tego przepisu jest także lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w sytuacji gdy, zdaniem organu interpretacyjnego, stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 15 listopada 2012 r., sygn. akt I GSK 36/12; z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 333/11). Przyjęta przez organ interpretacyjny określona teza co do sposobu rozumienia interpretowanego przepisu musi bowiem zostać poparta argumentacją prawniczą. W przeciwnym razie to na sąd administracyjny przerzucony zostałby ciężar uzasadnienia prawidłowości przyjętego przez organ stanowiska. A więc uzasadnienie prawne stanowiska organu musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie musi być zatem na tyle wyczerpujące, by wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno zatem przedstawiać argumentację, z której będzie jednoznacznie wynikać dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W ocenie Sądu, zaskarżona interpretacja indywidualna z (...) grudnia 2016 r., tych wymogów nie spełnia. Rację ma strona skarżąca twierdząc, że organ pominął i nie odniósł się do zdecydowanej części argumentacji przedstawionej przez spółkę we wniosku. Jak wynika z zaskarżonej interpretacji, organ oparł swoje rozstrzygnięcie w zasadzie na art. 2 pkt 1 ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych uznając, że wszystkie elementy turbiny jako budowla w znaczeniu wskazanej ustawy podlegają opodatkowaniu. Tymczasem spółka we wniosku w obszerny sposób argumentowała zasadność swojego stanowiska podnosząc, że zmiana wprowadzona wskazaną ustawą, nie nadała elektrowni wiatrowej statusu obiektu budowalnego. Jednocześnie w obszerny sposób wyjaśniała powody takiej konkluzji, powołując się również na prokonstytucyjną metodę wykładni prawa i powiązaną z nią zasadę in dubio pro tributario. W uzasadnieniu wniosku przywołała szereg orzeczeń oraz poglądy doktryny. Wyjaśniała dlaczego uważa, że część techniczno - elektroniczna elektrowni nie stanowi urządzenia budowlanego, co w konsekwencji powoduje - jej zdaniem - że cała turbina nie może stanowić budowli o której mowa w ustawie prawo budowlane. Argumentowała dlaczego uważa, że zakres definicji elektrowni wiatrowej zawartej w ustawie o inwestycjach, zawężony jest tylko do tejże ustawy. Wreszcie przeanalizowała uzasadnienie do ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, pod kątem wpływu dochodów z tytułu podatku od nieruchomości. W tej sytuacji nie można w ocenie Sądu przyjąć, że wydana przez organ interpretacja stanowi rzetelną informacje dla strony skarżącej. Podkreślenia wymaga przy tym, że Sąd na obecnym etapie postępowania nie kwestionuje samego odwołania się przez organ do ww. ustawy o inwestycjach przy rozstrzyganiu sprawy. Jest jednak zdania, że organ nie odniósł się do przedstawionych szeroko argumentów strony skarżącej, budując własną odpowiedź jedynie wyłącznie w oparciu o zmianę dokonaną ww. ustawą. Tymczasem w żadnym wypadku organ nie może wydając negatywne rozstrzygnięcie dla wnioskodawcy, ograniczyć się do przedstawienia własnego stanowiska, pomijając przedstawienie oceny stanowiska prawnego wnioskodawcy (por. wyrok NSA z 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 478/10). Nie podzielając stanowiska zawartego we wniosku, organ zobowiązany był kompleksowo i wyczerpująco odnieść się do niego, czego niewątpliwie nie uczynił. Tym samym nie można przyjąć, że organ działał w sposób budzący zaufanie (art. 121 § 1 ordynacji podatkowej), a wydana interpretacja spełnia swoją rolę gwarancyjną oraz informacyjną.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ podatkowy będzie zobowiązany, na podstawie art. 153 p.p.s.a., do uwzględnienia przedstawionej powyżej oceny prawnej poprzez kompleksowe odniesienie się do argumentacji przedstawionej przez spółkę we wniosku. Jeżeli organ powtórnie uzna, że nie zasługuje ono na aprobatę, winien w sposób rzetelny i konkretny wyrazić swój pogląd w sprawie, w szczególności zaś precyzyjnie wskazać wnioskodawcy dlaczego uznaje jego stanowisko za błędne. W związku z ujawnieniem uchybień procesowych dotyczących naruszenia art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, za przedwczesne należało uznać odnoszenie się do podnoszonych w skardze zarzutów prawa materialnego.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 p.p.s.a.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.