Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 748417

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim
z dnia 16 grudnia 2010 r.
I SA/Go 1064/10

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko.

Sędziowie WSA: Alina Rzepecka (spr.), Anna Juszczyk-Wiśniewska.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "R" sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia (...) r. nr (...) w przedmiocie określenia wartości celnej towaru, umorzenia postępowania celnego oraz określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług. oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

W dniu (...) września 2010 r. "Przedsiębiorstwo R" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zw. dalej: Spółka Strona Skarżąca) wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej (zw. dalej Dyrektor IC, organ odwoławczy, organ II instancji) z dnia (...) września 2010 r. nr (...), utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (zw. dalej: Naczelnik UC, organ I instancji) z dnia (...) kwietnia 2010 r. nr (...) wydaną w przedmiocie określenia wartości celnej towaru, stwierdzenia przedawnienia terminu do powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego do retrospektywnego zaksięgowania i w związku z tym umorzenia postępowania w zakresie cła; określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu oraz kwoty odsetek od tego podatku.

W sprawie został ustalony następujący stan faktyczny.

W dniu (...) grudnia 2006 r. działająca z upoważnienia skarżącej Agencja Celna zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu (nr zgłoszenia (...)) tkaninę z włókien odcinkowych poliestrowych w łącznej ilości 32.653,40m2. Jako wartość celną importowanego towaru zadeklarowano kwotę 16.326,70 USD - zgodnie z dołączoną do zgłoszenia celnego fakturą nr (...) z dnia (...) października 2005 r., wystawioną przez firmę D LTD z Korei. Do zgłoszenia celnego dołączono ponadto m.in. wystawione przez H Ltd. z Chin: packing list, certyfikat jakości, oraz świadectwo pochodzenia Form A nr (...) z dnia (...) listopada 2006 r., z którego wynika, iż dotyczy ono faktury nr (...) z (...) listopada 2006 r.

W dniu (...) października 2006 r. agencja celna - Biuro Usług Celnych złożyła zabezpieczenie generalne w formie deklaracji ubezpieczeniowej ważnej od (...) października 2006 r. do (...) października 2007 r.

Pismem z dnia (...) kwietnia 2007 r. Biuro Inspekcji do Spraw Wwozu, Wywozu i Kwarantanny Chińskiej Republiki Ludowej potwierdziło autentyczność i poprawność wystawionego świadectwa. Biuro stwierdziło także (po przeprowadzeniu weryfikacji i dochodzenia), że towary objęte świadectwem zostały wytworzone w fabryce w Chinach, gdzie przeprowadzono cały proces produkcyjny. Do pisma dołączono także kopię faktury nr (...) z (...) listopada 2006 r. powiązaną z ww. świadectwem. Zgodnie z tą fakturą firma H Ltd. z Chin (wystawiająca także dokumenty przedłożone do zgłoszenia celnego) sprzedała towar objęty ww. świadectwem pochodzenia skarżącej Spółce za kwotę 74.247,28USD.

Postanowieniem z (...) listopada 2009 r., Naczelnik UC wszczął postępowanie celne i podatkowe dotyczące ustalenia właściwej wartości celnej towaru, należnego cła oraz należnego podatku VAT dla towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia (...) grudnia 2006 r. nr (...).

Powyższe postanowienie doręczono pełnomocnikowi skarżącej doradcy podatkowemu J.C. na podstawie pełnomocnictwa z dnia (...) sierpnia 2003 r. dołączonego do akt administracyjnych prowadzonego wobec skarżącej postępowania dotyczącego zgłoszenia celnego z dnia (...) czerwca 2007 r. nr (...). Z pełnomocnictwa tego wynika, że skarżąca ustanowiła J.C. pełnomocnikiem do dokonywania w jej imieniu wszelkich czynności przed organami celnymi, podatkowymi, egzekucyjnymi i sądami, składania wszelkich oświadczeń i wniosków. Zgodność z oryginałem powyższego pełnomocnictwa potwierdził sam doradca w dniu (...) lipca 2008 r. Jemu też doręczono w dniu 14 grudnia 2009. wezwanie do złożenia przez skarżącą zabezpieczenia, a pełnomocnik udzielił organowi celnemu odpowiedzi na to wezwanie.

Pismem z (...) stycznia 2010 r. J.C. nadesłał kopię faktury dołączonej do zgłoszenia celnego zawierającą potwierdzenie Banku (...), że na podstawie tej faktury Bank wytransferował 16.326,70 USD w dniu (...) listopada 2006 r. Zgodność tego dokumentu z oryginałem potwierdził sam pełnomocnik, wnosząc o potwierdzenie dokonanej wpłaty w Banku oraz sprawdzenie czy wytransferowaną kwotę przekazano na konto eksportera wskazane na fakturze.

Następnie, pełnomocnik nadesłał podpisane przez faksymile podpisu pismo prezesa D LTD z dnia (...) stycznia 2010 r. potwierdzające otrzymanie płatności w wysokości 16.326,70 USD za sprzedaż towarów zgodnie z fakturą dołączoną do zgłoszenia celnego.

W dniu 29 stycznia 2010 r. pełnomocnik złożył pisemne oświadczenie o zapoznaniu się z aktami sprawy.

Kolejnym pismem - z (...) lutego 2010 r. - J.C. wniósł o "pozyskanie" dowodów od chińskiego producenta tkanin dotyczących negocjacji, zamówień towaru i płatności za towar oraz doręczenie mu kserokopii faktury nadesłanej przez podmiot chiński, niepotwierdzonej za zgodność z oryginałem. zwrócił uwagę, że w aktach brak jest tłumaczenia pisma Izby Celnej z dnia (...) lutego 2007 r. wysłanego do podmiotu chińskiego. Zarzucił, że nigdy nie zostało stronie doręczone postanowienie z (...) stycznia 2009 r. o powołaniu biegłego. zwrócił tez uwagę, że do zgłoszenia celnego z dnia (...) listopada 2006 r. została przedstawiona faktura, z której wynika, że należność dla eksportera koreańskiego została uregulowana przez PHZ R przed dostarczeniem towaru dla importera. Podkreślił też, że organ jest zobowiązany wyjaśnić Stronie powody wszczęcia postępowania podatkowego po upływie ponad 2,5 roku od czasu powzięcia informacji uzasadniających wszczęcie tego postępowania.

W załączeniu do kolejnego pisma - z dnia (...) lutego 2010 r. uwierzytelniony za zgodność z oryginałem sales kontrakt z dnia (...) października 2006 r.

Następnie, (...) marca 2010 r. pełnomocnik skarżącej przedłożył pismo Ambasady RP z dnia (...) marca 2010 r., adresowane do R.F. "Prezesa Zarządu R", którym poinformowano adresata, że Ambasada nie zajmuje się wprost pośrednictwem w wyjaśnianiu spraw związanych z transakcjami handlowymi, ale kontaktując się telefonicznie w języku chińskim z panem S. z firmy H Ltd. Uzyskano informacje, że utrudnione jest wyjaśnienie tej sprawy z uwagi na stosunkowo odległy okres, jak też, że firma nie zajmuje się eksportem, a tylko handlem wewnętrznym.

Wraz z kolejnym pismem złożonym (...) marca 2010 r., J.C. przedłożył kserokopię faksu (pismo z (...) marca 2010 r.) firmy H Ltd. sporządzonego w języku angielskim a nadesłanego do Konsula RP wraz z dokonanym przez siebie tłumaczeniem. Z tłumaczenia tego wynika, że skarżąca nigdy nie kontaktowała się z ww. firmą chińską bezpośrednio i nigdy nie kupowała od niej towarów. W piśmie wymieniono także numery faktur z 2006 i 2007 r. (brak wśród nich faktury o numerze (...)), stwierdzając że nigdy nie otrzymano płatności za te faktury od skarżącej.

Decyzją z dnia (...) kwietnia 2010 r. Naczelnik UC określił wartość celną towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym, stwierdził przedawnienie terminu do powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego do retrospektywnego zaksięgowania, umarzając jednocześnie postępowania w zakresie cła, określił wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu oraz odsetki od tego podatku liczone od kwoty podatku do zapłaty za okres od dnia następnego po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia poprzedzającego wszczęcie postępowania.

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ I instancji stwierdził, że potwierdzenie, iż świadectwo pochodzenia dotyczy ściśle określonego towaru eksporter w nim wskazany (firma H Ltd.) umieścił w rubryce nr 10 numer faktury (...) z (...) listopada 2006 r. jako dokumentu przynależnego do świadectwa i podanego w nim towaru. Natomiast w rubryce nr 3 eksporter wskazał, że wysyłka towaru odbywa się z portu w Chinach do Hamburga i dalej do Polski. Autentyczność świadectwa pochodzenia została potwierdzona przez chiński organ weryfikacyjny, który ustalił także, że produkty objęte tym świadectwem zostały pozyskane w Chinach. Na potwierdzenie powyższego przedstawiono kopię faktury (...) z (...) listopada 2006 r., z której wynika, że dotyczy ona transakcji między H Ltd. a skarżącą. Organ wskazał, że rachunek ten potwierdza, iż przedmiotem sprzedaży była tkanina w ilości 32.653,40mb o wartości 74.247,28 USD. Nadto, Naczelnik UC stwierdził, biorąc pod uwagę przedłożone do zgłoszenia celnego świadectwo pochodzenia i dane zawarte w fakturze do tego świadectwa przynależnej, że faktycznego eksportu - importu towaru dokonano na podstawie danych zawartych w fakturze przekazanej przez władze kontrolne kraju eksportu.

Natomiast wyjaśniając podnoszone w trakcie postępowania przez pełnomocnika skarżącej kwestie, organ wskazał, że nie zachodzi konieczność urzędowego tłumaczenia sporządzonego w języku angielskim pisma przewodniego przesyłającego świadectwo pochodzenia do weryfikacji, gdyż istotą tego dowodu jest odpowiedź udzielona przez uprawniony organ Chin, a to pismo zostało przetłumaczone na język polski. Stwierdził także, że w prowadzonym przez siebie postępowaniu nie jest związany żadnymi terminami od daty uzyskania pierwszego dowodu do chwili wszczęcia postępowania. Wskazał także, iż nie kwestionuje, że kwota ujęta w zgłoszeniu celnym została zapłacona na rzecz kontrahenta zagranicznego.

Nadto organ I instancji zauważył, że fakt dokonania ww. zgłoszenia oraz ustalenie, że towary objęte rachunkiem uzyskanym w trakcie weryfikacji świadectwa pochodzenia zostały objęte weryfikowanym zgłoszeniem celnym są wystarczającą przesłanką do uznania, że faktyczna wartość towaru wynosi 74.247,28 USD. Podkreślił, że mimo przedstawienia przez pełnomocnika dużej ilości dokumentów, żaden z nich w sposób jednoznaczny nie zakwestionował autentyczności i prawidłowości rachunku uzyskanego w trakcie weryfikacji świadectwa pochodzenia. Sam wystawca rachunku dołączonego do zgłoszenia celnego wskazał jedynie, że skarżąca nie kontaktowała się z nim osobiście i, że nigdy nie otrzymali płatności za faktury, wśród których nie wymieniono jednak faktury dołączonej do zgłoszenia celnego.

Wskazując, że dług powstał (...) grudnia 2006 r. i powołując się na przepisy art. 220 i art. 221 ust. 3 WKC, organ I instancji stwierdził, że trzyletni termin do retrospektywnego zaksięgowania długu celnego upłynął (...) grudnia 2009 r. i zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej umorzył postępowanie celne.

Zdaniem Naczelnika UC przepis art. 38 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że jeśli istnieje podstawa do ustalenia należnego podatku z tytułu importu, może on tego dokonać nawet po przedawnieniu należności celnych, a faktura uzyskana w wyniku weryfikacji świadectwa pochodzenia jest dowodem potwierdzającym zadeklarowanie w zgłoszeniu celnym nieprawidłowej wartości towaru, jest wystarczającą przesłanką do ustalenia prawidłowego podatku VAT z tytułu importu towaru.

Powołując się na przepisy art. 29 WKC, organ stwierdził, że faktyczną ceną należną za towar objęty ww. zgłoszeniem celnym jest wartość określona na fakturze nr (...) czyli 74.247,28 zł i w oparciu o przepisy art. 29 ust. 13 i art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, stwierdzając że kwota podatku VAT została zaksięgowana nieprawidłowo, dokonał jej określenia wraz z odsetkami z zachowaniem obowiązujących stawek.

Powyższą decyzję otrzymał w dniu 19 kwietna 2010 r., m.in. pełnomocnik skarżącej, a ona sama otrzymała ją do wiadomości.

W ustawowym terminie pełnomocnik złożył od ww. rozstrzygnięcia odwołanie, o czym również poinformował Spółkę (k-65 akt administracyjnych). Wniósł o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji celem uzupełnienia postępowania.

Według niego doszło również do naruszenia art. 29 ust. 1 WKC, bowiem organ celny w żaden sposób nie dowiódł, że wartość celna towaru jest niższa niż od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych, przez postępowanie jest niezupełne.

Zakwestionował pogląd organów, co do tego, że nie mają one prawa do kwestionowania uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji ani też domagania się od organów weryfikacyjnych świadectwo pochodzenia udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z właściwością przepisów w danym kraju, bowiem poza sporem pozostaje dowód odnoszący się do wartości celnej towaru, który został pozyskany w drodze nie objętej wnioskiem o weryfikację świadectwa pochodzenia. Dokument ten - kserokopia z kopii faktury wystawionej przez H nie został poddany weryfikacji przez zagraniczny organ celny. Stwierdził, że kopia faktury nie może być w świetle art. 180 Ordynacji podatkowej potraktowana jako dowód w sprawie. Nie została potwierdzona za zgodność z oryginałem.

Poddał pod wątpliwość również zasadność określenia nowej wartości celnej towaru w oparciu o tzw. metodę kalkulacji.

Wskazał też na wydanie decyzji po dwuletnim okresie od daty otrzymania wyniku weryfikacji świadectwa pochodzenia.

Zarzucił, że nie wystąpiono do banku (...) o potwierdzenie dokonania płatności faktury (...) z dnia (...) kwietnia 2006 r. oraz nie przeprowadzenia kontroli w siedzibie firmy, błędny wymiar odsetek, brak oceny dowodów nadesłanych przy pismach z (...) stycznia 2010 r., z (...) stycznia 2010 r., (...) lutego 2010 r., (...) lutego 2010 r. (...) marca 2010 r.

Prowadząc postępowanie odwoławcze, Dyrektor IC postanowieniem z (...) czerwca 2010 r. włączył do prowadzonego postępowania m.in. pismo pełnomocnika skarżącej z (...) września 2009 r. wraz z pismem H Ltd z (...) sierpnia 2008 r. oraz pismo Biura Inspekcji Wjazdowo - Wyjazdowej i Kwarantanny z Chin z dnia (...) lutego 2010 r.

W piśmie z (...) sierpnia 2009 r. firma HLtd wskazując cztery faktury (żadna z nich nie dotyczyła niniejszej sprawy) wyjaśniła, iż towary w nich wymienione były przedmiotem obrotu z klientem z USA, który dokonał za nie płatności. Spółka R za te faktury nie zapłaciła. Natomiast w piśmie z (...) lutego 2010 r. Biuro Inspekcji poinformowało, że po przeprowadzeniu dochodzenia, zgodnie z wyjaśnieniem złożonym przez firmę H Ltd jej oświadczenie z (...) sierpnia 2009 r. zostało złożone na prośbę firmy R w oparciu o informacje przez nią dostarczone. Te dwie firmy cieszyły się dobrą i długotrwałą współpracą. Firma R dokonała zakupu towarów objętych czterema fakturami i poprosiła firmę H Ltd o wystawienie czterech faktur proforma na T w USA, które nie zgadzają się z fakturami.

Po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia (...) lipca 2010 r. Dyrektor IC utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, iż w momencie przyjmowania zgłoszenia celnego organ celny ocenia jedynie jego poprawność formalną, a dane w nim zawarte przyjmowane są jako deklaracja, która może zostać poddana w późniejszym czasie bardziej szczegółowej kontroli (art. 78 WKC). I takiej kontroli poddano dokumenty dołączone do zgłoszenia dokonanego w niniejszej sprawie. Weryfikacja wykazała, iż świadectwo pochodzenia jest autentyczne i poprawne, ale organ celny otrzymał również wyszczególnioną w tym świadectwie fakturę nr (...) z (...) listopada 2006 r. wystawioną na rzecz skarżącej na towar objęty świadectwem opiewającą na kwotę 74.247,28 USD.

Analizując przedstawione przez skarżącą dowody - fakturę dołączoną do zgłoszenia celnego, kopię kontraktu i oświadczenie firmy H Ltd z dnia(...) marca 2010 r. oraz włączone do materiału dowodowego pismo Biura Inspekcji z (...) sierpnia 2009 r., organ odwoławczy stwierdził, że treść ich jednoznacznie wskazuje, iż skarżąca zakupiła towar bezpośrednio od producenta i to ona zwróciła się do podmiotu chińskiego o wystawienie oświadczenia niezgodnego ze stanem faktycznym.

Odnośnie pisma Ambasady RP organ wskazał, że nie może być ono dowodem w sprawie, ponieważ nie wiadomo kim jest osoba, z którą rozmawiali pracownicy Ambasady ("Pan S."), a zapewnienie tej osoby, że firma nie zajmuje się eksportem lecz tylko handlem wewnętrznym nie znajduje podstaw prawnych. Świadectwa pochodzenia Form A wystawiane są na eksport w celu potwierdzenia preferencyjnego pochodzenia towarów. Skoro więc uprawniony organ administracji Chin zalegalizował to świadectwo, oczywistym jest, że firma H Ltd zajmowała się eksportem towarów.

Jednocześnie podkreślił, że nie znajduje podstaw prawnych stanowisko pełnomocnika co do tego, że firma H nie zajmuje się eksportem towaru za granicę lecz tylko handlem wewnętrznym (pismo z dnia (...) marca 2010 r., jak i odwołanie). gdyż świadectwa pochodzenia Form A wystawiane są na eksport w celu potwierdzenia preferencyjnego pochodzenia towarów lub dopuszczenia ich do obrotu na terenie Wspólnoty. Skoro zatem uprawniony organ administracji Chin wystawił przedmiotowe świadectwo pochodzenia Form A oczywistym jest, iż firma H wnioskowała o wystawienie świadectwa celem eksportu towaru.

Wyjaśnił też, że świadectwo pochodzenia Form A nr (...) z dnia (...) listopada 2006 r., wystawione na firmę H Ltd, na eksportowane towary, załączone przez Skarżącą do zgłoszenia celnego, nie stanowiło podstawy do zastosowania stawek preferencyjnych. Świadczył bowiem o tym m.in. zapis w polu 36 SAD (kod 100), dotyczący stawki "erga omnes".

Organ odwoławczy nie ustosunkował się do treści pisma z (...) marca 2010 r., gdyż Skarżąca, mimo wezwania, nie przedłożyła jego urzędowego tłumaczenia. Wskazał natomiast na sprzeczność wynikającą z przedstawianych przez Spółkę dowodów - z jednej strony na oświadczenie H Ltd, że towar wymieniony na innej fakturze był przedmiotem obrotu z kontrahentem w USA, a z drugiej strony pismo Ambasady RP, w którym stwierdza się, że firma H Ltd nie zajmuje się eksportem tylko handlem wewnętrznym.

Powołując się na przepis art. 29 WKC, organ odwoławczy przyjął, że wartością celną jest wartość transakcyjna określona w fakturze nr (...) z dnia (...) listopada 2006 r. wystawionej przez H Ltd. Wyjaśnił także, że zgodnie z art. 218 w zw. z art. 181 RWKC dla potrzeb ustalenia wartości celnej nie jest wymagany oryginał faktury. Uzyskano kopię faktury nr (...) z (...) listopada 2006 r. wystawionej przez firmę H Ltd, a więc tę samą firmę, która wystawiała świadectwo pochodzenia, parking list i certyfikat, tj. dokumenty załączone do zgłoszenia celnego. W fakturze tej jako kupującego wskazano R, a w piśmie organu chińskiego z (...) lutego 2010 r. wskazano, że firmy te cieszyły się długotrwałą i dobrą współpracą oraz, że Spółka R dokonywała zakupu towarów.

W kwestii zarzutu, że uzyskana w wyniku weryfikacji kopia faktury nr (...) nie może być dowodem w sprawie, gdyż nie została uwierzytelniona przez organ chiński Dyrektor IC stwierdził, że Strona nie przywołała w tym względzie żadnych podstaw prawnych. Nadto wyjaśnił, że zgodnie z art. 218 w związku z art. 181 Przepisów Wykonawczych do WKC do zgłoszeń celnych dopuszczenia do swobodnego obrotu dołącza się kopię faktury, na podstawie której zgłaszana jest wartość celna towarów. To dowodzi, że dla potrzeb ustalenia wartości celnej nie jest wymagany oryginał faktury. Podkreślił, że uzyskana kopia faktury nr (...) z dnia (...) listopada 2006 r. została wystawiona przez firmę H Ltd, z Chin, a więc tę samą, która wnioskowała o wystawienie świadectwa pochodzenia, wystawiła packing list i certyfikat tj. dokumenty załączone do przedmiotowego zgłoszenia celnego. W fakturze tej jako kupującego wskazano Skarżącą. W piśmie organu chińskiego z dnia (...) lutego 2010 r. wyraźnie wskazano, iż firmy te cieszyły się długotrwałą i dobrą współpracą i że to Spółka dokonała zakupu towarów. W świetle powyższego brak było podstaw, aby nie uznać uzyskanej faktury jako dowodu w sprawie.

Uznając z kolei za bezzasadny zarzut braku urzędowego tłumaczenia sporządzonego w języku angielskim pisma przewodniego przesyłającego świadectwo pochodzenia do weryfikacji, organ stwierdził, iż istotą dowodu związanego z weryfikacją jest odpowiedź udzielona przez uprawniony organ Chin. To pismo zostało przetłumaczone na język polski.

Organ podkreślił również, że w piśmie z dnia (...) lutego 2010 r. pełnomocnik podniósł zarzut, iż w zgłoszeniu celnym nieprawidłowo ustalono wartość celną towaru, kwotę długu celnego oraz kwotę podatku VAT, bowiem ustaleń dokonano w oparciu o fakturę wystawioną przez L za usługi spedycyjne wykonane po przybyciu towarów do miejsca wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty. W tej mierze organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 4 pkt17 WKC zgłoszenie celne oznacza czynność, poprzez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną. Zgłaszający oblicza i wykazuje w zgłoszeniu celnym kwotę należności przywozowych (art. 23 ust. 1 Prawa celnego). Zgłoszenie celne jest więc swoistą deklaracją zgłaszającego. Zgodnie z Instrukcją Wypełniania i Stosowania Dokumentu SAD Część IIC, Pole 44 pkt 4e (wersja 1.10 z dnia 13 grudnia 2006 r.) koszty transportu powinny być wykazane i wpisane w polu 44 oraz oznaczone kodem odnoszącym się do kosztów wchodzących w skład podstawy opodatkowania podatkiem VAT, o ile elementy te nie zostały włączone do wartości celnej. W przedmiotowym zgłoszeniu celnym działająca z upoważnienia Strony Agencja Celna zadeklarowała w polu 44 zgłoszenia koszt w ogólnej kwocie 906,60 PLN przypisując kod 071V, który oznacza wliczane do podstawy opodatkowania tylko podatkiem VAT koszty prowizji oraz koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, które będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Tak więc to zgłaszający ustalił i wskazał powyższe koszty wchodzące w skład podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Za nieprawdziwe uznał też twierdzenie o nieprawidłowo ustalonej w zgłoszeniu celnym wartości celnej oraz kwoty długu celnego. Zgłaszający deklarując wartość celną oraz kwotę należnego cła ustalenia dokonał na podstawie przedłożonej faktury nr (...) z dnia (...) października 2006 r. przyjmując za wartość celną wartość transakcyjną określoną w tej fakturze, bez żadnych dodatkowych kosztów. W tym też względzie powyższy zarzut uznał za niezasadny.

Nadto Dyrektor IC wskazał, że organ I instancji w swoim postępowaniu nie był związany terminami liczonymi od daty uzyskania pierwszego dowodu. Nie miał także wątpliwości, że kwota na fakturze nr (...) została przelana na konto kontrahenta zagranicznego.

Dyrektor IC podniósł także, iż w przedmiotowej sprawie kwota należności celnych została zarejestrowana w dniu dokonania zgłoszenia w wysokości niższej od prawnie należnej, a organ celny w drodze decyzji określa kwotę należności wynikających z długu celnego, a także niezaksięgowaną kwotę należności wynikających z długu celnego, gdy istnieją podstawy do jego retrospektywnego zaksięgowania na podstawie art. 220 WKC. Jednak zgodnie z art. 221 ust. 3 WKC, powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego. W niniejszej sprawie termin ten upłynął 7 grudnia 2009 r., dlatego organ I instancji obowiązany był podjąć, na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, decyzję o umorzeniu postępowania celnego.

W dalszej kolejności organ odwoławczy, powołując się na art. 33 ust. 2 art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, stwierdził że z uwagi na zmianę wartości towaru prawidłowo dokonano określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Dyrektor podkreślił także, że w myśl art. 86 obowiązującej ustawy - Prawo celne organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty tego państwa. Natomiast nasze organy celne nie mają uprawnień do kwestionowania uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, ani domagać się od władz weryfikujących udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z właściwością przepisów obowiązujących w danym kraju.

Podsumowując uzasadnienie, organ odwoławczy stwierdził, że odmienne stanowisko organu odwoławczego niż stanowisko skarżącej w określonej kwestii nie może stanowić przesłanki do uznania, że organ w ten sposób rażąco narusza prawo.

Powyższą decyzję pełnomocnik skarżącej otrzymał w dniu 13 września 2010 r. i w ustawowym terminie zaskarżył ją do tut. Sądu, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o obciążenie Dyrektora IC kosztami postępowania, w tym kosztami zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji pełnomocnik Spółki zarzucił w szczególności naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej z uwagi na uznanie przez organ celny dowodów, w szczególności tych zgromadzonych przez siebie, za pozwalających na wydanie rozstrzygnięcia w sprawie, czyniąc to zgodnie z przyjętym z góry założeniem o konieczności wydania decyzji ustalającej nową, wyższą kwotę zobowiązań. Organ celny nie podjął żadnych dodatkowych czynności, nie przedstawił żadnych kontrargumentów na obalenie twierdzeń skarżącej. Organ weryfikujący świadectwo pochodzenia potwierdził jedynie autentyczność dowodu pochodzenia, a nie fakt że firma wymieniona w tym dowodzie zajmuje się eksportem towaru. Nadal pozostaje niewyjaśniona kwestia wiarygodności dowodu w postaci nadesłanej przez zagraniczny organ weryfikujący kserokopii faktury oraz sposobu pozyskania tego dowodu. Dowód ten nie ma mocy dokumentu urzędowego, nie jest nawet uwierzytelnioną kopią takiego dokumentu.

Zdaniem skarżącej kwestionowana decyzja została wydana z obrazą art. 29 ust. 1 WKC, gdyż organ celny w żaden sposób nie dowiódł, iż wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych. Jedyną kwestią sporną jest kserokopia faktury producenta i zakwestionowana na jej podstawie wartość celna towaru. Tylko bowiem oryginał dokumentu może stanowić o bezsprzecznym potwierdzeniu faktów lub okoliczności w nim stwierdzonych. Kserokopia faktury producenta, także w świetle art. 180 Ordynacji podatkowej, nie może być potraktowana jako dowód, a inne zgromadzone w sprawie dowody wskazują na prawidłowo przedstawioną przez stronę wartość celną towaru. Informacje zawarte w kserokopii faktury powinny być poddane weryfikacji, a organ I instancji zmanipulował postępowanie, stosując samowolę w ocenie dowodów.

Pełnomocnik wskazał także na obcojęzyczne pismo Dyrektora IC z (...) sierpnia 2008 r. skierowane do organu chińskiego, stwierdzając że brak jego tłumaczenia ogranicza ustawowe prawo strony do czynnego udziału w każdym etapie postępowania, bo obcojęzyczne dokumenty nie mogą być uznane za dowód w sprawie.

W skardze zakwestionowano także zasadność obciążenia strony odsetkami oraz wymiar tych odsetek. Organ I instancji nie wszczął we właściwym czasie postępowania celno - podatkowego, co ma bezpośredni wpływ na wymiar odsetek od długu celnego i zobowiązania podatkowego, a nadto w decyzjach brak uzasadnienia faktycznego wymierzonych odsetek. Zdaniem pełnomocnika skarżącej postępowanie winno być wszczęte przed wystąpieniem do chińskiego podmiotu z wnioskiem o weryfikację świadectwa pochodzenia. Odsetki winny być liczone z uwzględnieniem zwłoki wynoszącej 10 dni od dnia zgłoszenia celnego, z tego powodu, że zapłata długu i zobowiązania podatkowego zabezpieczone były gwarancją upoważnionej agencji celnej. Odsetki winny być liczone od dnia powstania zaległości podatkowych a nie zobowiązania podatkowego, do tego okresu nie wlicza się czasu na doręczenie decyzji. Odsetki winny być liczone z uwzględnieniem art. 54 § 1 ust. 3, 4 i 6 Ordynacji podatkowej. To wszystko dowodzi, że gdyby postępowanie celno - podatkowe wszczęte zostało zgodnie z prawem, tj. przed wystąpieniem o weryfikację, wówczas odsetki liczone byłyby zgodnie z terminem wynikającym z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej, a gdyby postępowanie nie zostało zakończone w terminie odsetki i tak nie byłyby naliczane. § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej (...) (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.) nakazuje rozliczenie w decyzji kwoty odsetek oddzielnie dla każdego okresu, w którym obowiązywały różne stawki, czego organ nie uczynił.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Powołując się na przepisy art. 65 ust. 5 i ust. 6 Prawa celnego, art. 33 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 54 § 1 pkt1 i 7 i art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej wyjaśnił, że w niniejszej sprawie dług celny powstał (...) grudnia 2006 r., dlatego kwotę odsetek od podatku VAT naliczono za okres od 8 grudnia 2006 r. (dzień następujący po dniu obowiązku dokonania wpłaty podatku) do dnia poprzedzającego wszczęcie postępowania. Wskazał także, że dopiero uzyskanie wyniku weryfikacji dało podstawę do wszczęcia postępowania, a przepisy Ordynacji podatkowej nie precyzują terminu, w którym postanowienie o wszczęciu postępowania winno być wydane.

Na rozprawie pełnomocnik skarżącej dodatkowo, w zakresie reprezentowania strony przez pełnomocnika wskazał, że tylko pełnomocnik decyduje o złożeniu pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy. Stwierdził, że nie było skutecznego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania. jego zdaniem kopie potwierdzenia odbioru nie mogą być udokumentowaniem takiego pełnomocnictwa.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Jako pierwszy należy rozstrzygnąć zarzut skarżącej braku jej uczestnictwa w prowadzonym przez organy celne postępowaniu w związku z niewłaściwym reprezentowaniem Spółki przez doradcę podatkowego J.C.

Zgodnie z treścią art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego, zatem i przepisy dotyczące pełnomocnictwa. W myśl art. 137 § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, a m.in. doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa (art. 137 § 3).

Udzielone J.C. pełnomocnictwo z dnia (...) sierpnia 2003 r. jest ogólnym pełnomocnictwem do reprezentowania skarżącej przed m.in. organami celnymi i podatkowymi. Jego odpis poświadczony za zgodność z oryginałem w dniu (...) lipca 2008 r. został złożony do akt sprawy prowadzonej wobec Spółki a dotyczącej zgłoszenia celnego z dnia (...) czerwca 2007 r. nr (...). Od momentu wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie wszelkich doręczeń dokonywano do rąk pełnomocnika J.C., który aktywnie działał w sprawie składając pisma, wnioski czy odwołanie od decyzji organu I instancji, wskazując w dokumentach tych na siebie jako pełnomocnika skarżącej. Jak sam stwierdził na rozprawie - czuł się pełnomocnikiem Spółki w niniejszej sprawie. Należy także zauważyć, że o wszelkich dokonywanych w sprawie czynnościach (wezwania, postanowienia, decyzje) organy obu instancji zawiadamiały nie tylko pełnomocnika, ale także Agencję Celną i skarżącą Spółkę. W tej sytuacji niezrozumiałe jest, przytoczone na rozprawie przez J.C., stwierdzenie prezesa skarżącej, że do niniejszej sprawy nie powoływała pełnomocnika. Spółka była informowana także przez pełnomocnika o podejmowanych przez niego czynnościach (np. odwołanie od decyzji organu I instancji) i wówczas ani nie protestowała ani nie zainteresowała się toczącym się postępowaniem, co wyraźnie wskazuje, iż godziła się z faktem reprezentowania jej przez umocowanego przez siebie (do dokonywania w jej imieniu wszelkich czynności) pełnomocnika J.C.

Z treści przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących pełnomocnictwa wynika, że pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Takie ogólne pełnomocnictwo (potwierdzone własnoręcznie za zgodność z oryginałem) przedłożył do sprawy dotyczącej zgłoszenia celnego z dnia (...) czerwca 2007 r. nr (...) J.C., choć było to jeszcze na etapie postępowania weryfikacyjnego.

Z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 kwietnia 2008 r. wydanego w sprawie II FSK 128/08 wynika, że złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kopii takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy. Organ nie jest uprawniony do ustalania, czy pełnomocnictwo było w ogóle udzielane stronie i poszukiwania takiego dokumentu w aktach innych postępowań. Jednakże, zdaniem Sądu, skoro organ to jednak uczynił wychodząc poza swoje obowiązki, a następnie pełnomocnik aktywnie uczestniczył w całym postępowaniu przy milczącej aprobacie skarżącej, to nie można przyjąć, że nie była ona w tym postępowaniu właściwie reprezentowana. Dalej NSA w powyższym wyroku wskazał, że istotne jest by pełnomocnik ujawnił chęć działania w cudzym imieniu w danym postępowaniu. Taką chęć w niniejszej sprawie pełnomocnik skarżącej wykazał odbierając bez żadnych zastrzeżeń kierowaną do niego korespondencję i aktywnie uczestnicząc w toczącym się postępowaniu przez m.in. składanie wniosków dowodowych czy odwołania od decyzji organu I instancji.

Z rozległego orzecznictwa, z którym Sąd także się zgadza, wynika że do obowiązków organów podatkowych (celnych) nie należy poszukiwanie pełnomocnictwa. Z konstrukcji art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej wynika, że obowiązek ten został nałożony na pełnomocnika a nie organ. Jednakże w sytuacji, gdy organ ten, pomimo nienałożenia na niego takiego obowiązku, dołączył do akt pełnomocnictwo, które nie było i nie jest przez pełnomocnika kwestionowane, a pełnomocnik dokonywał szeregu czynności w prowadzonym postępowaniu i przed Sądem oświadczył, że czuł się pełnomocnikiem strony, nie można przyjąć, iż organ podatkowy dopuścił się naruszenia przepisów proceduralnych dającego podstawę do wznowienia postępowania bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu brak jest podstaw do uznania, że w niniejszej sprawie skarżąca nie była właściwie reprezentowana, a tym samym nie uczestniczyła w postępowaniu, w sytuacji, gdy sam pełnomocnik aktywnie działał na podstawie dołączonego przez organ podatkowy do akt pełnomocnictwa, informując o swoich czynnościach mocodawcę (np. przesyłając Spółce do wiadomości odwołanie od decyzji organu I instancji), który się im nie sprzeciwiał. Przyjęcie, zdaniem Sądu, w niniejszej kwestii odmiennego poglądu wskazywałoby na zbytni formalizm.

Na gruncie przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm. - WKC), rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 253 z 11 października 1993 r. ze zm. - RWKC) oraz ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) organy celne są uprawnione do kwestionowania wiarygodności dokumentów transakcyjnych załączonych do zgłoszenia celnego, nie tylko pod względem formalnym lecz także pod względem materialnym, tj. co do ceny towaru.

Podstawowy zarzut skarżącej dotyczył naruszenia wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów wobec braku wyjaśnienia przez organy celne kwestii wiarygodności faktury (...). Zdaniem Spółki, w świetle przepisu art. 180 Ordynacji podatkowej kserokopia tej faktury nie może być potraktowana jako dowód, tylko bowiem oryginał dokumentu może stanowić o bezsprzecznym potwierdzeniu faktów lub okoliczności w nim stwierdzonych.

Z zamieszczonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady wynika, że organ podatkowy, przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów, nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Ocena ta powinna być zgodna z wymaganiami wiedzy, doświadczenia i logiki.

Przedmiotem niniejszego postępowania było ustalenie prawidłowej, wiarygodnej wartości celnej sprowadzonego towaru. Organy celne, w sytuacji gdy otrzymały od władz chińskich fakturę (...) z dnia (...) listopada 2006 r. wymienioną w świadectwie pochodzenia, zasadnie przyjęły, iż wyszczególniona na tej fakturze kwota stanowi wartość celną sprowadzonego towaru. Fakt, iż dokument ten został nadesłany w kserokopii nie niweczy jego wartości dowodowej. Nadesłał go bowiem chiński organ dokonujący weryfikacji świadectwa pochodzenia, wskazując iż jest to faktura powiązana z weryfikowanym świadectwem pochodzenia. Organy chińskie potwierdziły autentyczność świadectwa pochodzenia, a skoro z tym autentycznym świadectwem jest powiązana ww. faktura i w nim jest wyszczególniona, brak podstaw do kwestionowania jej wiarygodności. Nie ma także znaczenia w jaki sposób organ chiński tę fakturę pozyskał, choć najprawdopodobniej została ona mu przedłożona przez producenta,czyli firmę H Ltd jako dokument niezbędny do uzyskania świadectwa pochodzenia.

Należy przede wszystkim zwrócić uwagę, że również w dokumentach przewozowych znajdują się dane chińskiego a nie koreańskiego sprzedawcy oraz dokładne dane skarżącej. Mając do oceny dwie faktury - jedną wystawioną przez firmę chińską, wskazaną w świadectwie pochodzenia towaru i dokumentach przewozowych oraz drugą - wystawioną przez firmę koreańską, załączoną do zgłoszenia celnego, organy dokonały na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej prawidłowej oceny zebranych dowodów. Nadto, dokumenty te układają się w logiczny ciąg zdarzeń zaistniałych w procesie dostawy towaru od producenta do odbiorcy, którym była skarżąca Spółka.

Skarżąca przedłożyła fakturę firmy koreańskiej, dotyczącą tej samej ilości towaru, jednak o wartości kilkakrotnie niższej. Nie przedłożono przy tym żadnych dokumentów, z których wynikałoby, w jaki sposób i dlaczego firma koreańska miałaby rozporządzać tym towarem oraz co spowodowało, że jego wartość uległa aż ponad czterokrotnemu zmniejszeniu. Przedłożony przez skarżącą (bez tłumaczenia na język polski) "Sales contract" także tych wątpliwości nie wyjaśnia.

Nie można pominąć także innych dokumentów dołączonych do niniejszego postępowania, choć bezpośrednio z nim nie związanych. W marcu 2010 r. skarżąca przedłożyła pismo firmy H Ltd., z którego wynika, iż R nigdy nie kontaktował się z tą firmą bezpośrednio i nie kupował od niej towarów, a za wyszczególnione w piśmie faktury (wśród nich brak faktury (...)) nie otrzymała od R zapłaty. Jako przeciwwagę dla wiarygodności tego dowodu organ odwoławczy dołączył dwa inne pisma. Pierwsze, datowane na (...) sierpnia 2009 r., to oświadczenie firmy H Ltd., że towary objęte wyszczególnionymi fakturami z 2007 r. były przedmiotem obrotu z klientem z USA, który to klient dokonywał za nie płatności, a nie dokonywała ich Spółka R. Drugie, to pismo chińskiego organu weryfikacyjnego z dnia (...) lutego 2010 r., który informuje, że zgodnie z wyjaśnieniami firmy H Ltd. oświadczenie z (...) sierpnia 2008 r. zostało złożone przez tę firmę na prośbę Spółki R, a obie te firmy cieszą się długotrwałą i dobrą współpracą. To firma R prosiła o wystawienie faktur proforma na amerykański podmiot. W świetle treści obu dokumentów (z (...) sierpnia 2009 r. i (...) lutego 2010 r.) zasadnie organ celny zakwestionował wiarygodność kolejnego, złożonego później, bo w marcu 2010 r. oświadczenia firmy H Ltd. Tak samo prawidłowo organ odwoławczy ocenił przedstawione przez pełnomocnika skarżącej Spółki pismo nadesłane z Ambasady Polskiej słusznie stwierdzając, że nie wiadomo kim był udzielający telefonicznej informacji pracownikowi Ambasady "Pan S.". Ponadto, stwierdzenie przez niego że jego firma nie zajmowała się eksportem jest sprzeczne ze świadectwem pochodzenia, które jest wystawiane dla eksportu w celu potwierdzenia preferencyjnego pochodzenia towaru.

Przepis art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jest realizacją koncepcji otwartego postępowania dowodowego, ponieważ jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśniania sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle treści tego przepisu kserokopia faktury, jako dokument prywatny pozyskany od organu obcego państwa, jest także dowodem. Nie jest to dowód sprzeczny z prawem.

Sąd nie podzielił również zarzutu wydania zaskarżonej decyzji z obrazą art. 29 ust. 1 WKC. Skarżąca twierdzi, że organ celny nie dowiódł, iż wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych. Z art. 29 ust. 1 WKC wynika, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Przepis ten nie nakłada na organ celny obowiązku dowiedzenia, jak chce tego skarżąca, że wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych.

Zdaniem Sądu organy nie naruszyły regulacji z art. 180 i art. 191 Ordynacji podatkowej, albowiem przeprowadziły postępowanie dowodowe w zakresie dotyczącym przedmiotu postępowania prawidłowo, zasadnie stosując regulację z art. 29 ust. 1 WKC.

Zarzut braku tłumaczenia na język polski wystąpienia Dyrektora IC do chińskiego organu weryfikacyjnego, jakkolwiek wskazuje na naruszenie przepisów postępowania w tym zakresie, ale takie, które nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy, więc nie mogło prowadzić do uwzględnienia skargi. Dowodem w sprawie była bowiem przetłumaczona na język polski odpowiedź organu chińskiego przeprowadzającego weryfikację świadectwa pochodzenia.

W kwestii zarzutu dotyczącego odsetek należy stwierdzić, że zgodnie z art. 37 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany zapłacić różnicę pomiędzy podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celnego, o którym mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, a podatkiem pobranym przez ten organ, w terminie 10 dni licząc od dnia doręczenia decyzji. Należy przy tym pamiętać, że decyzja ta ma charakter deklaratoryjny a nie konstytutywny, gdyż potwierdza jedynie wysokość powstałego z mocy prawa zobowiązania podatkowego. Określony w art. 37 ust. 1 termin 10 dni, w którym należy uregulować różnicę pomiędzy podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celnego, a podatkiem pobranym przez ten organ, nie jest terminem płatności podatku, o którym mowa w art. 47 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż termin płatności podatku w takim przypadku minął - stosownie do art. 47 § 3 Ordynacji podatkowej - z upływem ostatniego dnia, w którym zgodnie z przepisami prawa podatkowego wpłata podatku obliczonego przez podatnika powinna nastąpić. Natomiast ww. 10 - dniowy termin jest materialnym terminem ustawowym, którego uchybienie może rodzić następstwa np. w zakresie wszczęcia postępowania egzekucyjnego lub odpowiedzialności karnej skarbowej (tak NSA w wyroku z dnia 27 lutego 2007 r. w sprawie I FSK 623/06, niepubl.).

Zgodnie z przepisem art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę, przy czym zaległością podatkową, jak stanowi art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku (art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej). Natomiast obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o VAT), a zatem chwila dokonania zgłoszenia celnego jest terminem płatności podatku. W tej sytuacji należy stwierdzić, że zaległość podatkowa (będąca różnicą między podatkiem VAT uiszczonym w wysokości wynikającej ze zgłoszenia celnego a w wysokości wynikającej z decyzji organu I instancji) powstała w następnym dniu po dokonaniu zgłoszenia celnego i dlatego początkowy termin naliczania odsetek w niniejszej sprawie został przez organy podatkowe przyjęty prawidłowo. Skarżąca nie wyjaśniła natomiast dlaczego, jej zdaniem, do okresu na jaki obliczono odsetki "nie wlicza się czasu na doręczenie decyzji".

Nie ma racji skarżąca twierdząc, że odsetki winny być liczone z uwzględnieniem zwłoki wynoszącej 10 dni od dnia zgłoszenia celnego z tego powodu, że zapłata długu i zobowiązania celnego zabezpieczone były gwarancją upoważnionej agencji celnej. Występujące w niniejszej sprawie Biuro Usług Celnych k.c. złożyło zabezpieczenie generalne w formie gwarancji ubezpieczeniowej ważnej od (...) października 2006 r. do (...) października 2007 r. Zwolnienia z odsetek za zwłokę regulują przepisy art. 54 Ordynacji podatkowej. W § 1 pkt 1 tegoż przepisu ustawodawca zezwolił na nienaliczanie odsetek za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne (...) zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych. Taka sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Przede wszystkim przepis ten swoją dyspozycją nie obejmuje zabezpieczenia generalnego w formie gwarancji ubezpieczeniowej a jedynie - zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lipca 2004 r. w sprawie sposobu złożenia zabezpieczenia w formie depozytu w gotówce (Dz. U. Nr 169, poz. 1769) - zabezpieczenie w formie depozytu w gotówce lub w formie dokumentów uważanych za równoważne z depozytem w gotówce, mających wartość płatniczą. Nadto z zabezpieczonej zabezpieczeniem generalnym kwoty żadne środki nie zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych.

Także przepis art. 54 § 1 pkt3 Ordynacji podatkowej nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, ponieważ dotyczy zwolnienia od odsetek w określonej sytuacji, która może mieć miejsce jedynie w trakcie postępowania odwoławczego, natomiast w decyzji organu I instancji, utrzymanej następnie w mocy przez organ odwoławczy, odsetki naliczone został do dnia poprzedzającego wszczęcie postępowania celno - podatkowego w niniejszej sprawie.

Podobnie przedstawia się sytuacja ze zwolnieniami z odsetek uregulowanymi w art. 54 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Przepis ten został uchylony z dniem 1 stycznia 2009 r., a dotyczył spraw, w których wszczęto kontrolę podatkową, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

Natomiast prawidłowo przy ustalaniu okresu, za jaki winny być naliczane odsetki, organy obu instancji wzięły pod uwagę przepis art. 54 § 1 pkt7 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania.

Sąd nie podzielił także twierdzeń skarżącej dotyczących obowiązku organów celnych wszczęcia postępowania przed wystąpieniem o weryfikację. Zgodnie z art. 78 ust. 1 WKC, po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia, a jeżeli po dokonaniu tej kontroli okaże się, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane (ust. 3), organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. W niniejszej sprawie dopiero wynik weryfikacji pozwolił organowi celnemu na zakwestionowanie wartości celnej towaru, a tym samym stwierdzenie, że podatek VAT został przez skarżącą zadeklarowany w nieprawidłowej wysokości. To zobligowało organ do wszczęcia, na postawie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowania podatkowego, które co do zasady może być wszczęte do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Należy także wskazać, iż uzasadnieniem faktycznym wymierzonych odsetek jest podanie przez skarżącą w zgłoszeniu celnym nieprawidłowych danych, a co za tym idzie konieczność ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru, a następnie prawidłowego określenia podatku VAT. Różnica między zadeklarowaną przez skarżącą w zgłoszeniu celnym kwotą tego podatku a kwotą określoną w wyniku prowadzonego postępowania celno - podatkowego stanowi zaległość podatkową, od której pobierane są odsetki za zwłokę. Takie uzasadnienie faktyczne znajduje się, wbrew twierdzeniom skarżącej, w decyzji organu I instancji utrzymanej następnie w mocy rozstrzygnięciem organu II instancji.

Natomiast z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.) nie wynika obowiązek rozliczenia (wyszczególnienia) w decyzji kwoty odsetek oddzielnie dla każdego okresu, w którym obowiązywały różne stawki. Kwotę odsetek organ obliczył prawidłowo, czego skarżąca nie kwestionuje, stosując przepisy powyższego rozporządzenia, jak i stawki odsetek za zwłokę ogłaszane w drodze obwieszczenia przez Ministra Finansów.

Zważywszy powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.