Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 3077539

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach
z dnia 8 października 2020 r.
I SA/Gl 626/20

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kornacki.

Sędziowie WSA: Krzysztof Kandut (spr.), Asesor Katarzyna Stuła-Marcela.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2020 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia (...) nr (...) w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania od powstałej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r.

1) uchyla zaskarżoną decyzję,

2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 14.002 (czternaście tysięcy dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżoną decyzją z (...) r. nr (...) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, po rozpatrzeniu odwołania A S.A. w W. (dalej zwana: strona, spółka lub skarżąca), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm. - dalej zwana: O.p.), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. z (...) r. nr (...) w sprawie odmowy zwrotu oprocentowania od powstałej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 rok.

Decyzje zapadły w następującym stanie sprawy:

Postanowieniem z (...) r. Prezydent Miasta C. wszczął w stosunku do spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2008 rok. Postępowanie to organ zakończył decyzją z (...) r. określającą spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie (...) zł, tj. innej niż wynikająca z korekt deklaracji za ten okres. Wskutek odwołania spółki Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach decyzją z (...) r. uchyliło rozstrzygnięcie organu I instancji i określiło wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie (...) zł. Powyższa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z 17 czerwca 2019 r. sygn. I SA/Gl 702/15 skargę uwzględnił i uchylił decyzję SKO w całości. Sąd w uzasadnieniu wyroku stwierdził, że Prezydent Miasta pismem z 30 grudnia 2013 r. zawiadomił spółkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczętym postępowaniem karnoskarbowym, jednakże zawiadomienie to doręczone zostało (...) r. bezpośrednio podatnikowi. Tymczasem spółka miała w tym czasie ustanowionego pełnomocnika. Powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2019 r. sygn. I FPS 3/18 Sąd stwierdził, że dla osiągnięcia skutku materialnoprawnego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, zawiadomienie w trybie art. 70c O.p. należało doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony. W tej sprawie zawiadomienie powyższe zostało doręczone bezpośrednio spółce, a zatem nie doszło skutecznie do zawieszenia biegu terminu przedmiotowego zobowiązania ze względu na prowadzone postępowanie karne skarbowe. Ponieważ dotychczasowe ustalenia organów nie obejmowały badania innych przesłanek zawieszających lub przerywających bieg terminu przedawnienia, Sąd - uchylając decyzję organu - wskazał na konieczność poczynienia ustaleń w tym zakresie.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach decyzją z (...) r. uchyliło w całości decyzję organu I instancji i umorzyło postępowanie w sprawie określenia spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok. W uzasadnieniu SKO stwierdziło, że zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia. Organ II instancji ustalił i stwierdził, że już decyzja Prezydenta Miasta została wydana po upływie terminu przedawnienia.

W tych okolicznościach, uwzględniając rozstrzygnięcie zawarte w decyzji SKO, postanowieniem z (...) r. Prezydent Miasta zaliczył nadpłatę powstałą na skutek uchylenia decyzji organu I instancji w ten sposób, że kwotę (...) zł zarachował na poczet bieżących zobowiązań podatkowych spółki, a pozostałą część nadpłaty w wysokości (...) zł zwrócił na jej rachunek w dniu 7 listopada 2019 r.

Podaniem z 5 grudnia 2019 r. spółka wystąpiła do organu o zwrot oprocentowania od powstałej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 rok. Nie kwestionując faktu zwrotu nadpłaty podniosła, że oprocentowanie jest spółce należne, bowiem organ podatkowy przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji wymiarowej. Z uwagi na przedawnienie, po 31 grudnia 2013 r. nie było podstaw do prowadzenia wobec spółki postępowania podatkowego. Tymczasem organ I instancji takie postępowanie bezprawnie prowadził i (...) r. wydał decyzję określającą spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 rok.

Prezydent Miasta decyzją z (...) r. odmówił oprocentowania nadpłaty. Uzasadniając swoje stanowisko powołał art. 78 § 1 O.p. i stwierdził, że nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę. W przypadku uchylenia decyzji, jeżeli nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji, tak jak to miało miejsce w tej sprawie, oprocentowanie nadpłaty, z mocy art. 78 § 3 pkt 1 O.p., przysługuje od dnia jej powstania, tj. od chwili zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej (art. 73 § 1 pkt 1 O.p.). Jeżeli jednak organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji, nadpłata - stosownie do art. 78 § 3 pkt 1 O.p. - podlega oprocentowaniu od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji, jeżeli nie została zwrócona w terminie wynikającym z art. 77 § 1 pkt 3 ustawy, tj. 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji.

Jak argumentował Prezydent Miasta, w tej sprawie organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Podstawą uchylenia było bowiem przedawnienie zobowiązania podatkowego, będące przesłanką obiektywną, którą organy podatkowe musiały uwzględnić z mocy prawa. Brak więc podstaw do uznania, że to organ podatkowy "przyczynił się" do uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, skoro przyczyną tą był upływ czasu. W konsekwencji podatnik nie nabył prawa do oprocentowania powstałej w związku z tym faktem nadpłaty.

W odwołaniu strona zarzuciła naruszenie art. 77 § 1 pkt 1 oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 O.p. poprzez brak określenia i zwrotu oprocentowania od kwoty nadpłaty za okres od dnia powstania nadpłaty, tj. od 31 grudnia 2013 r., do dnia jej zarachowania oraz zwrotu.

Spółka podniosła, że oprocentowanie ma niwelować negatywne skutki ekonomiczne związane z brakiem możliwości dysponowania nienależnie wpłaconymi na rzecz organu kwotami. Szczególnie, gdy organ przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji wymiarowej, jak to miało miejsce w tej sprawie. Spółka dodała, że zarówno decyzja organu pierwszej instancji, jak i decyzja SKO były wadliwe, bowiem dotyczyły dokonania wymiaru zobowiązania po upływie terminu przedawnienia. Wystąpiły więc okoliczności, w których należało orzec o oprocentowaniu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2008.

SKO, nie podzielając stanowiska spółki, zaskarżoną decyzją utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Kolegium przyznało, że oprocentowanie stanowi rodzaj rekompensaty za niezgodne z prawem przetrzymywanie pieniędzy podatnika, jednakże - w świetle art. 78 § 3 pkt 1 O.p. - przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 - od dnia powstania nadpłaty, zaś jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. Zatem w przypadku, gdy uchylenie decyzji było spowodowane przesłankami niezależnymi od organu podatkowego, a zwrotu dokonano w terminie, oprocentowanie nie przysługuje. Organ dodał, że przesłanka "nie przyczynienia się" i przesłanka zwrotu nadpłaty w terminie - muszą zaistnieć łącznie.

Odwołując się do materiału dowodowego sprawy Kolegium stwierdziło, że powstałą nadpłatę, zgodnie z art. 76 § 1 O.p., organ I instancji zaliczył z urzędu na poczet bieżących zobowiązań podatkowych strony (kwota (...) zł), a pozostałą część nadpłaty, tj. (...) zł, zwrócił spółce. Wszystko to miało miejsce przed upływem 30-dniowego terminu, liczonego od wydania decyzji o uchyleniu decyzji, czego spółka nie kwestionuje. Jak dalej argumentował Kolegium, organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji, ponieważ została ona uchylona z powodu przedawnienia zobowiązania, na co organ I instancji nie miał wpływu.

W skardze, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, spółka zarzuciła naruszenie art. 77 § 1 pkt 1 lit. b oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 O.p. poprzez brak określenia i zwrotu oprocentowania od kwoty nienależnie wpłaconej na konto Urzędu Miasta, za okres od dnia powstania nadpłaty, tj. od 31 grudnia 2013 r., do dnia wydania postanowienia z (...) r. o zarachowaniu części nadpłaty oraz do dnia zwrotu pozostałej części nadpłaty, tj. do (...) r. Zdaniem skarżącej, w okolicznościach tej sprawy nie można przyjąć, że do powstania przesłanki uchylenia decyzji wymiarowej wydanej w I instancji nie przyczynił się organ podatkowy.

Dalej skarżąca podniosła zarzut naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., bowiem organ nie dość, że nie ustalił prawidłowo stanu faktycznego, to jeszcze nie sporządził uzasadnienia decyzji odpowiadającego wymogom prawa. W szczególności nie odniósł się do najistotniejszego zarzutu prowadzenia postępowania po 31 grudnia 2013 r. i następnie wydania decyzji merytorycznej (...) r., a zatem po upływie terminu przedawnienia. Bez wątpienia świadczy to o przyczynieniu się do powstania przesłanki uchylenia decyzji wymiarowej, o czym nie wypowiedział się organ w zaskarżonej decyzji.

Zdaniem skarżącej, brak było podstaw do prowadzenia postępowania po 31 grudnia 2013 r. i następnie wydania decyzji merytorycznej z (...) r. (po upływie terminu przedawnienia). Takie działanie spowodowało konieczność zapłaty podatku przez spółkę i tym samym uniemożliwiło jej dysponowanie wpłaconą kwotą. Nie można zatem twierdzić, że organ do tego stanu się nie przyczynił, a oprocentowanie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2008 nie jest należne.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm. - dalej zwana: p.p.s.a.) zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z akt sprawy przedstawionych Sądowi wynika, że organ I instancji decyzją z (...) r. określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008 w kwocie (...) zł. Wskutek odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z (...) r. uchyliło rozstrzygnięcie organu I instancji i określiło wysokość ww. zobowiązania podatkowego w kwocie (...) zł. W następstwie skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjnego wyrokiem z 17 czerwca 2019 r. sygn. I SA/Gl 702/15 uchylił decyzję SKO w całości. Sąd stwierdził, że Prezydent Miasta pismem z 30 grudnia 2013 r. zawiadomił spółkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczętym postępowaniem karnym skarbowym, jednakże zawiadomienie to doręczone zostało (...) r. bezpośrednio podatnikowi, podczas gdy spółka miała w tym czasie ustanowionego pełnomocnika. To pełnomocnikowi, dla osiągnięcia skutku materialnoprawnego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, należało doręczyć zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c O.p. W tej sprawie zawiadomienie powyższe zostało doręczone bezpośrednio spółce, a zatem nie doszło skutecznie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Sąd zalecił jednak, aby organ rozpatrując sprawę ponownie zbadał zaistnienie ewentualnie innych przesłanek zawieszających lub przerywających bieg terminu przedawnienia. Po przeprowadzeniu postępowania w tym właśnie kierunku Kolegium stwierdziło, że zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia. Organ ten ustalił i stwierdził, że już decyzja Prezydenta Miasta została wydana po upływie terminu przedawnienia. Ustalenia i rozstrzygnięcie w tym zakresie SKO zawarło w decyzji z (...) r., którą uchyliło w całości decyzję organu I instancji i umorzyło postępowanie w sprawie określenia spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. W ślad za tym rozstrzygnięciem właściwy organ zwrócił spółce powstałą w ten sposób nadpłatę. Mianowicie 31 października 2019 r. na poczet bieżących zobowiązań podatkowych zaliczył kwotę (...) zł, zaś pozostałą kwotę nadpłaty w wysokości (...) zł zwrócił na rachunek spółki w dniu (...) r.

Przechodząc do kwestii oprocentowania nadpłaty przywołać trzeba art. 77 § 1 pkt 3 O.p., zgodnie z którym nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji - jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji.

Na podstawie art. 78 § 1 O.p., nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 O.p., pobieranych od zaległości podatkowych.

Stosownie natomiast do art. 78 § 3 pkt 1 tej ustawy, oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji.

W przedstawionych wyżej realiach rozpoznawanej sprawy organ zwrócił spółce nadpłatę podatku w pełnej wysokości w dopuszczalnym terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji pierwszoinstancyjnej i umorzeniu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok. W tym stanie rzeczy do rozstrzygnięcia pozostała kwestia tego, czy w okolicznościach tej sprawy organ przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji. W zależności bowiem od spełnienia przesłanki "przyczynienia się" organu do uchylenia decyzji wymiarowej, oprocentowanie nadpłaty należy naliczać od dnia powstania nadpłaty, albo w ogóle odmówić jej oprocentowania.

Analiza art. 78 § 3 pkt 1 O.p. prowadzi do wniosku, że sformułowanie "nie przyczynił się" należy rozumieć w ten sposób, że uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, a nie w wyniku błędów popełnionych przez ten organ, co niewątpliwie wymaga precyzyjnej analizy w każdej indywidualnej sprawie.

W ocenie Sądu, w realiach tej sprawy nie wystąpiły obiektywne okoliczności, niezależne od organów podatkowych, które skutkowały uchyleniem decyzji wymiarowej. Nie budzi wątpliwości Sądu, że w odniesieniu do zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok organ I Instancji nie zakwestionował skutecznie deklaracji podatkowej spółki (korekty). To deklaracja (korekta) stanowiła postawę do określenia wysokości zobowiązania podatkowego za ten okres, powstałego poprzez tzw. samowymiar Z uwagi na wydaną decyzję z (...) r., zreformowaną następnie przez SKO, skarżąca została zobligowana do zapłaty podatku w wysokości wyższej niż podatek określony w drodze samowymiaru. Zapłata tego zwiększonego podatku nastąpiła na podstawie decyzji, która wydana została już po przedawnieniu zobowiązania podatkowego, co jednoznacznie stwierdził organ odwoławczy w przywołanej wyżej decyzji kasatoryjnej z (...) r. uchylającej decyzję wymiarową i umarzającej wobec spółki postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok, z uwagi na przedawnienie tegoż zobowiązania podatkowego.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. i uchwałą pełnego składu Izby Finansowej NSA z 29 września 2014 r. sygn. II FPS 4/13, w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Upływ terminu przedawnienia wywołuje szereg skutków zarówno ze sfery prawa materialnego, jak i prawa procesowego. Skutkiem materialnoprawnym przedawnienia zobowiązania podatkowego jest jego wygaśnięcie (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.). Ta więź zobowiązaniowa przestaje istnieć. Konsekwencją tego jest to, że zarówno podatnik, jak i przede wszystkim organ podatkowy nie może ingerować w treść takiego zobowiązania podatkowego. Tego stosunku prawnego nie można już reaktywować. Przedawnienie zobowiązania jest także jedną z przyczyn umorzenia postępowania z urzędu, co ma miejsce z uwagi na to, że postępowanie staje się bezprzedmiotowe. Przedmiotowe przesłanki umorzenia postępowania to brak przedmiotu postępowania, a więc brak sprawy podatkowej, która mogłaby stanowić ów przedmiot - sytuacja, gdy nie można określić choćby jednego z elementów stosunku prawnego.

Mając na uwadze powyższe Sąd stoi na stanowisku, że przez "przyczynienie się", o którym mowa w art. 78 § 3 pkt 1 O.p., należy rozumieć taką sytuację, w której działanie lub zaniechanie organu podatkowego pozostawało w bezpośrednim związku z wadą decyzji, którą może być naruszenie przepisów prawa materialnego lub procesowego. W tej sprawie postępowanie organu determinowane było upływem terminu przedawnienia. A zatem organ I instancji dopuścił się naruszenia prawa materialnego, gdyż prowadził postępowanie i wydał decyzję wymiarową już po upływie terminu przedawnienia. Miał na to postępowanie wpływ, decydował o jego przebiegu i rozstrzygnięciu. Nie znajduje więc uzasadnienia pogląd, że nie przyczynił się do zaistnienia przesłanki uchylenia decyzji.

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie, wbrew stanowisku organu odwoławczego, nie zaistniały obiektywne okoliczności, które są niezależne od organu podatkowego, gdyż przedawnienie nastąpiło już w toku postępowania pierwszoinstancyjnego (zob. art. 208 § 1 O.p.). Sąd uznał zatem za trafny zarzut naruszenia art. 78 § 3 pkt 1 O.p.

W okolicznościach tej sprawy, z przyczyn wyżej podanych, nie budzi wątpliwości Sądu, że organ I instancji przyczynił się do uchylenia decyzji wymiarowej.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję.

Rozpatrując sprawę ponownie organ winien uwzględnić stanowisko Sądu zawarte w uzasadnieniu wyroku.

O kosztach postępowania w kwocie 14.002 zł Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Złożył się na nie uiszczony wpis od skargi w kwocie 3.202 zł oraz koszty zastępstwa procesowego adwokata w kwocie 10.800 zł ustalone na podstawie § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 z późn. zm.).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.