Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1802705

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach
z dnia 12 sierpnia 2015 r.
I SA/Gl 343/15

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Pindel.

Sędziowie WSA: Dorota Kozłowska (spr.), Teresa Randak.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi Z. S.N. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości na 2009 r.

1)

uchyla zaskarżone postanowienie,

2)

zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie faktyczne

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej: SKO lub Kolegium) postanowieniem z dnia (...) r., nr (...), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 oraz art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm., obecnie t.j. z 2015 r. poz. 613, dalej: O.p.) po rozpoznaniu zażalenia Z. S. (dalej: skarżąca, podatniczka) utrzymało w mocy postanowienie z dnia (...) r., nr (...) wydane z upoważnienia Prezydenta Miasta C. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z dnia (...) r., nr (...), wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta C. w przedmiocie uchylenia w całości dotychczasowej decyzji z dnia (...) r., nr (...) i ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości położonych w C. przy ul. (...) i ul. (...) za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. na kwotę (...) zł.

Zażalenie na postanowienie organu I instancji złożył pełnomocnik skarżącej, zarzucając mu naruszenie art. 239b § 1 pkt 4 i § 2-4 O.p. poprzez brak uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, że postępowanie odwoławcze nie zostanie ukończone w terminie do przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji nieostatecznej. Ponadto zarzucił on naruszenie art. 68 § 2 pkt 2 O.p. poprzez stwierdzenie przez organ podatkowy, że podatnik nie ujawnił wszystkich niezbędnych danych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, gdy tymczasem organ podatkowy posiadał wszelkie niezbędne informacje do określenia prawidłowej wysokości podatku od nieruchomości.

SKO w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia najpierw przywołało treść art. 239b § 1, z którego to przepisu wynika, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy (1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub (2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub (3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub (4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Natomiast jak stanowi art. 239b § 2 przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W niniejszej sprawie organ I instancji powołał się na przesłankę z pkt 4 opisanego wyżej przepisu tj. wskazał, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Kolegium wskazało, że wzajemna relacja przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. oraz wynikającego z art. 239b § 2 O.p. wymogu uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane nie jest jednolicie traktowana w orzecznictwie sądów administracyjnych. Według pierwszego stanowiska zajmowanego w orzecznictwie sądów administracyjnych okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia nie może sama w sobie uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Krótki okres pozostały do zakończenia biegu terminu przedawnienia nie oznacza bowiem, że zobowiązany na pewno nie wykona dobrowolnie zobowiązania podatkowego. Oznacza to, że w razie zaistnienia przewidzianej w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, tj. gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące, organy podatkowe winny skupić się na okolicznościach faktycznych warunkujących możliwość niewykonania decyzji podatkowej, dotyczących sfery majątkowej podatnika i jego sytuacji finansowej. Dla tej linii orzecznictwa reprezentatywne są następujące wyroki NSA z dnia: 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1210/10; 30 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2333/10; 10 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2659/10; 18 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 135/12; 12 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 1194/13 (opubl. CBOSA).

Według drugiego stanowiska reprezentowanego w orzecznictwie sądów administracyjnych przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. związana jest z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji nieostatecznej i ma związek ze zbliżającym się terminem przedawnienia tego zobowiązania. Nie jest natomiast związana z sytuacją majątkową podatnika. Konieczność dokonania przez organy podatkowe ustaleń odnoszących się do sytuacji majątkowej podatnika dotyczy przesłanek dających podstawę do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, przewidzianych jedynie w art. 239b § 1 pkt 2 i 3 O.p. Natomiast, jeżeli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące (art. 239b § 1 pkt 4 O.p.), to spełnienie przesłanki z § 2 tego przepisu polega na uprawdopodobnieniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego właśnie powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. Nie mają natomiast istotnego znaczenia okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1-3 O.p. Takie stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zostało wyrażone m.in. w wyrokach z dnia: 7 lutego 2012 r., sygn. akt I GSK 911/10; 19 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1034/11; 9 maja 2013 r., sygn. akt I GSK 1041/11; 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1307/12; 13 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1807/12; 12 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 523/13; 3 lipca 2014 r. sygn. akt. I FSK 1272/13 (opubl. CBOSA).

SKO wskazało, że organ I instancji oparł nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności na przesłance z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Przesłanka ta jest spełniona, jeżeli okres upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. ulegało przedawnieniu z upływem 31 grudnia 2014 r. Początek wskazanego przez ustawodawcę 3 - miesięcznego terminu należy liczyć od daty wydania przez organ podatkowy I instancji postanowienia o nadaniu decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Tym samym skoro w niniejszej sprawie postanowienie zostało wydane w dniu (...) r. to przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. została spełniona.

Ponadto Kolegium stwierdziło, że organ I instancji uprawdopodobniając, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, przywołał także okoliczności dotyczące dotychczasowego regulowania przez skarżącą zobowiązań podatkowych w zakresie podatku od nieruchomości, wskazując na powstawanie w tym zakresie zaległości, konieczność rozkładania płatności zaległych zobowiązań na raty, oraz nieterminowe regulowanie poszczególnych rat podatku od nieruchomości. W ocenie Kolegium organ I instancji słusznie wywiódł, że powyższe okoliczności wskazują na istnienie możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji i w konsekwencji również w tym zakresie uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji z dnia (...) r., nr (...), nie zostanie wykonane. Zaskarżone postanowienie spełnia także wymogi jakie wynikają z przywołanej powyżej jako pierwszej linii orzeczniczej. Uprawdopodobnienie w niniejszej sprawie nie ograniczyło się jedynie do wykazania zagrożenia przedawnieniem zobowiązania.

W skardze na postanowienie Kolegium, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej zarzucił:

1.

obrazę art. 210 § 4 i art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p., gdyż organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane przez zobowiązaną bowiem:

a)

zobowiązanie nie wygasło z uwagi na upływ terminu przedawnienia z uwagi na to, że SKO w dniu (...) r. wydało decyzję nr (...) utrzymującą w mocy decyzję nieostateczną organu I instancji nr (...), której to decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem, które jest przedmiotem niniejszego postępowania, a zaskarżone postanowienie organu odwoławczego zostało wydane w dniu (...) r., gdy nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności było już bezprzedmiotowe, gdyż zobowiązanie podatkowe nie wygasło,

b)

skarżąca prowadzi dochodową działalność gospodarczą oraz posiada majątek znacznie przewyższający wysokość zobowiązania podatkowego, w tym zabudowane nieruchomości położone w C. przy ulicy (...) i (...) o powierzchni gruntów ponad (...) m2, w tym zabudowanych (...) m2, w tym budynki związane z działalnością gospodarczą około (...) m2, co stało w sprzeczności z uprawdopodobnieniem niewykonania zobowiązania podatkowego w wysokości (...) zł, gdyż z całości zobowiązania w kwocie (...) zł skarżąca zapłaciła już (...) zł.

Stawiając powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącej wniósł o:

1.

uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia;

2.

zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej podniósł, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu, o czym wiedział organ odwoławczy w dacie wydawania zaskarżonego postanowienia. Kolegium wydało bowiem w dniu (...) r. decyzję nr (...) utrzymującą w mocy decyzję nieostateczną organu I instancji, której to decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Tak więc podstawowy argument postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej jakim była możliwość przedawnienia zobowiązania podatkowego upadł. W tym zakresie postanowienie stało się bezprzedmiotowe. Nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż to upływało z dniem 31 grudnia 2014 r. Nie został zatem spełniony podstawowy warunek zawarty w treści art. 239b § 1 O.p. Ponadto nie istniały warunki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, gdyż nie zaistniały okoliczności, które uprawdopodobniłyby, że zobowiązanie nie zostanie wykonane.

Pełnomocnik skarżącej podkreślił, że kwota zobowiązania wynosi niecałe (...) zł i jest pochodną postępowania wznowieniowego, które się toczy. Nie sposób uprawdopodobnić, że zobowiązanie podatkowe w tak znikomej kwocie wobec całego majątku jaki posiada skarżąca nie zostanie wykonane.

Dodatkowo pełnomocnik skarżącej powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2333/10 (LEX nr 1244213), w którym Sąd stwierdził, że: "okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia może uprawdopodobnić obawę niewykonania zobowiązania dopiero wespół z innymi faktycznymi okolicznościami danej sprawy, na podstawie których można wnioskować, iż zobowiązanie nie zostanie jednak wykonane. Dotyczy to przede wszystkim okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego, działaniami podatnika na jego majątku itd." Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1210/10 i wskazał że: "w literaturze przedmiotu podkreśla się, że uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane musi wiązać się z wykazaniem, że pomiędzy sytuacją majątkową zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty, a brakiem możliwości wyegzekwowania należności musi istnieć związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzana w późniejszym terminie (A. Mudrecki, Wykonalność decyzji podatkowych (w:) Ordynacja podatkowa. Wokół nowelizacji (red.) R. Dowgier, Białystok 2009, s. 306)".

Pełnomocnik skarżącej podniósł także, że zarówno w zaskarżonym postanowieniu, jak i w postanowieniu organu I instancji brak jest wskazania w uzasadnieniach istnienia drugiej przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wynikającej z art. 239b § 2 O.p. Organ odwoławczy w uzasadnieniu postanowienia, po dokonaniu analizy przepisów art. 239b § 1 i 2 O.p. stwierdził jedynie, że prawdopodobnym było, że podatnik mając na uwadze, że do upływu terminu przedawnienia zostały niespełna dwa miesiące, nie uiści zobowiązania w wysokości wynikającej z decyzji podatkowej.

Kolegium w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że w kontekście zarzutów skargi podkreślenia wymaga, że w przypadku "uprawdopodobnienia" zachowanie szczegółowych przepisów o postępowaniu dowodowym nie jest konieczne. Uprawdopodobnienie jest bowiem wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzania dowodu, działającym na korzyść strony powołującej się na określony fakt. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania (por. W. Siedlecki, Postępowanie cywilne. Zarys wykładu, Warszawa 1977; B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1996; S. Presnarowicz, Komentarz do art. 239 (b) ustawy - Ordynacja podatkowa - LEX 2011). Uprawdopodobnienie nie polega na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz wskazaniu jedynie okoliczności wystarczających do powzięcia obawy, przypuszczenia o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu (por. wyrok WSA w Gliwicach z 18 stycznia 2012 r., sygn. akt III SA/GI 540/11, Lex nr 1114165).

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja/postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej p.p.s.a.).

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd uwzględnił okoliczności, które nie zostały w niej podniesione. Możliwość taką stwarza art. 134 § 1 p.p.s.a. stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

Na wstępie rozważań należy podkreślić, że w myśl art. 239a O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Zgodnie z art. 239b § 1 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności w przypadkach enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. Stosownie do brzmienia art. 239b § 2 O.p., przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Regulacje zawarte w art. 239b O.p. wprowadzają wyjątek od zasady braku natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznych, wyrażonej w art. 239a O.p.

Z podatkową decyzją nieostateczną mamy do czynienia wówczas, gdy po jej wydaniu nie upłynął jeszcze 14-dniowy termin do wniesienia od niej odwołania lub strona wniosła w 14-dniowym terminie odwołanie od niej.

W rozpoznawanej sprawie nieostatecznej decyzji z dnia (...) r., nr (...), organ I instancji nadał rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z dnia (...) r. Skarżąca bowiem złożyła odwołanie od decyzji podatkowej. Następnie organ odwoławczy decyzją z dnia (...) r., nr (...) utrzymał w mocy decyzję nieostateczną organu I instancji, której to decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzja podatkowa stała się więc ostateczna.

Natomiast nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu podatkowego I instancji ma charakter czasowy i jest ściśle związane z decyzją nieostateczną, odnosi bowiem swój skutek wyłącznie do czasu rozpoznania przez organ II instancji odwołania i zakończenia postępowania wydaniem decyzji ostatecznej. Z tą chwilą ustają bowiem skutki prawne, jakie wiązały się z wydaniem postanowienia, tj. możliwość przymusowego dochodzenia należności fiskalnych. Dopuszczalność wykonania obowiązku podatkowego w trybie egzekucji administracyjnej wynika już nie z nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, lecz z uwagi na to, że decyzja organu odwoławczego, jako ostateczna, podlega wykonaniu z mocy prawa, bez konieczności wydawania w tym przedmiocie dodatkowego aktu (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 812/14, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 974/12, wyrok WSA w Kielcach z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 18/13).

Jest to zgodne z treścią art. 239e O.p., który stanowi, że decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie.

Organ odwoławczy rozpoznał zażalenie na postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności w dniu 28 stycznia 2015 r., podczas gdy decyzja podatkowa organu I instancji stała się ostateczna już w dniu (...) r., na skutek rozpoznania odwołania i utrzymania w mocy zaskarżonej decyzji.

Organ odwoławczy powinien był zatem zgodnie z art. 233 § 1 pkt 3 O.p., umorzyć postępowanie odwoławcze. Przepis ten stosuje się bowiem odpowiednio do postępowania zażaleniowego (art. 239 O.p.). Umorzenie postępowania zażaleniowego możliwe jest natomiast wtedy, gdy stanie się ono z jakiejkolwiek przyczyny bezprzedmiotowe (art. 208 § 1 O.p.).

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. oraz art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania w kwocie 457 zł, na które składa się uiszczony wpis sądowy w kwocie 200 zł, opłata od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w kwocie 240 zł, określone w § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 461).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.