Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1790420

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku
z dnia 14 lipca 2015 r.
I SA/Gd 427/15

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.).

Sędziowie: NSA Sławomir Kozik, WSA Marek Kraus.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 lipca 2015 r. sprawy ze skargi P. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 stycznia 2015 r. nr (...) w przedmiocie zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Naczelnik Urzędu Skarbowego (będący jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym), po doręczeniu w dniu 8 października 2014 r. w trybie art. 43 k.p.a. upomnienia z dnia 7 października 2014 r., wystawił w dniu 22 października 2014 r. na pana P. G. tytuł wykonawczy obejmujący zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego z innych źródeł za 2011 r.

W oparciu o powyższy tytuł wykonawczy Naczelnik Urzędu Skarbowego sporządził zawiadomienie z dnia 23 października 2014 r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w A S.A., które dłużnik zajętej wierzytelności otrzymał w dniu 30 października 2014 r. Odpis przedmiotowego zajęcia wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanemu w aktualnym miejscu jego pobytu tj. w Areszcie Śledczym w C. w dniu 28 października 2014 r.

Odpis zawiadomienia z dnia 23 października 2014 r. oraz odpis tytułu wykonawczego został przesłany ponadto pod adres zamieszkania zobowiązanego, gdzie doręczenie przesyłki nastąpiło w trybie art. 43 k.p.a. w dniu 28 października 2014 r.

Pismami z dnia 31 października 2014 r. oraz z dnia 3 listopada 2014 r. pan P. G. wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 22 października 2014 r. z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę zarzutów zobowiązany podniósł:

nieistnienie obowiązku zapłaty odsetek w kwocie wynikającej z wyżej wymienionego tytułu wykonawczego (art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1619 - określanej dalej jako "u.p.e.a."), brak wymagalności zobowiązania objętego ww. tytułem wykonawczym (zawyżenie odsetek na skutek nieuwzględnienia okresów przerw w ich naliczaniu i zawyżenie kosztów egzekucyjnych) (art. 33 pkt 2 u.p.e.a.), określenia egzekwowanych obowiązków niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 września 2014 r. (art. 33 pkt 3 u.p.e.a.), niedopuszczalność egzekucji administracyjnej na podstawie ww. tytułu wykonawczego (art. 33 pkt 6 u.p.e.a.), niedopuszczalność zastosowanych środków egzekucyjnych, w szczególności zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dokonanego na podstawie zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 23 października 2014 r. (art. 33 pkt 6 u.p.e.a.), brak uprzedniego doręczenia upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., bezpośrednio przed wystawieniem tytułu wykonawczego z dnia 22 października 2014 r. (art. 33 pkt 7 u.p.e.a.), zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dokonanego na podstawie zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 23 października 2014 r. (art. 33. pkt 8 u.p.e.a.), niespełnienie przez ww. tytuł wykonawczy wymogów wynikających art. 27 u.p.e.a. (art. 33 pkt 10 u.p.e.a.).

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 1 grudnia 2014 r. uznał zarzuty na prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 22 października 2014 r. postępowanie egzekucyjne za niezasadne.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z dnia 27 stycznia 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Dyrektor, przywołując przepis art. 27 § 1 pkt 9 art. 33 § 1, art. 34 § 1 u.p.e.a., w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutów nieistnienia obowiązku oraz braku wymagalności dochodzonego obowiązku. Zdaniem Dyrektora, zobowiązany, wnosząc zarzuty oparte na podstawie art. 33 pkt u.p.e.a. powinien przedstawić dowody potwierdzające, że dochodzony od niego obowiązek nie istnieje, ponieważ nigdy nie powstał albo wprawdzie powstał, ale wygasł z określonego powodu. Tytuł wykonawczy z dnia 22 października 2014 r. wystawiono na zobowiązanego pana P. G. wskazując w nim jako rodzaj należności pieniężnej: "zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z innych źródeł"

za 2011 r. w kwocie 1.107.130,00 zł. W tytule wykazano ponadto kwotę odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego tj. 315.516,90 zł, wpisując jako datę od której nalicza się te odsetki dzień 1 maja 2012 r.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu 2 czerwca 2014 r. decyzję, utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 września 2014 r., którą określono stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej, którą stanowi działka nr (...) o pow. 5,8270 ha położona w obrębie ewidencyjnym P., gmina C., przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w wysokości 1.107.130,00 zł.

Decyzja z 2 czerwca 2014 r., utrzymana w mocy decyzją z dnia 3 września 2014 r. jest decyzją określającą, zatem w myśl art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), zobowiązanie w niej określone powstało z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Z treści ostatecznej decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego z dnia 22 października 2014 r. wynika, że pan P. G. dokonał czynności opodatkowanej w postaci odpłatnego zbycia nieruchomości w dniu 30 września 2011 r. i z tym dniem należy wiązać moment powstania obowiązku, zgodnie z art. 4 Ordynacji podatkowej.

W dalszej kolejności, wskazując na przepis art. 5 Ordynacji podatkowej oraz na przepis art. 45 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), Dyrektor wyjaśnił, że termin płatności zobowiązania podatkowego pana P. G. powstałego w 2011 r. w kwocie 1.107.130,00 zł upłynął w dniu 30 kwietnia 2012 r. Tym samym w tytule wykonawczym z dnia 22 października 2014 r. odsetki zostały prawidłowo naliczone od 1 maja 2012 r. do dnia wystawienia tytułu wykonawczego tj. 22 października 2014 r. w kwocie 315.516,90 zł.

W odniesieniu do zarzutów w zakresie nieuwzględnienia okresów przerw w naliczaniu odsetek Dyrektor wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie przerwy nie miały miejsca. W szczególności nie stwierdzono zaistnienia przesłanek określonych w art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika, że wniesione przez podatnika w ustawowym terminie odwołanie od decyzji z dnia 2 czerwca 2014 r. wpłynęło do Izby Skarbowej w dniu 3 lipca 2014 r. Decyzją z dnia 3 września 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Tym samym organ odwoławczy zachował termin wynikający z art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora, brak jest podstaw do przyjęcia, że obowiązek zapłaty przez pana P. G. odsetek od zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie określonej w tytule wykonawczym z dnia 22 października 2014 r. w części nigdy nie istniał. W przedmiotowej sprawie nie doszło zatem do sytuacji zawyżenia odsetek na skutek nieuwzględnienia okresów przerw w ich naliczaniu.

Odnosząc się do kwestii kosztów egzekucyjnych, Dyrektor podkreślił, że w postępowaniu zarzutowym, organ odwoławczy nie może dokonywać oceny zasadności i prawidłowości naliczenia przez organ egzekucyjny kosztów egzekucyjnych. Zobowiązany może wystąpić z żądaniem wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych (na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a.) i w tym trybie kwestionować ewentualną wysokość ich naliczenia. Przy czym, co do zasady, postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych może być wydane po zakończeniu egzekucji (czyli po umorzeniu postępowania egzekucyjnego lub wyegzekwowaniu wykonania obowiązku), a nie w jej toku, kiedy to nie można orzec kto i w jakiej wysokości poniesie koszty postępowania egzekucyjnego.

Odnośnie kwestii wstrzymania wykonania decyzji organu I i II instancji Dyrektor wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 10 października 2014 r., po rozpatrzeniu wniosku pana P. G. z dnia 26 września 2014 r., odmówił wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 czerwca2014 r. Zażalenie na przedmiotowe postanowienie na dzień 27 stycznia 2015 r. nie zostało na rozpoznane.

Następnie, analizując hipoteki przymusowe ustanowione na nieruchomościach pana P. G. dokonane na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 czerwca 2014 r., Dyrektor stwierdził, że:

wpis dokonany w dniu 10 lipca 2014 r. w księdze wieczystej nr (...) na podstawie wniosku Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 czerwca 2014 r. został uchylony postanowieniem Sądu Rejonowego w C. nr (...) z dnia 29 września 2014 r. na skutek wniesionej skargi z dnia 16 lipca 2014 r., wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 czerwca 2014 r. o wpis w księdze wieczystej nr (...), został oddalony postanowieniem Sądu Rejonowego w C. z dnia 16 października 2014 r. na skutek wniesionej skargi z dnia 16 lipca 2014 r., wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 czerwca 2014 r. o wpis w księdze wieczystej nr (...), został oddalony postanowieniem Sądu Rejonowego w C. z dnia 14 października 2014 r. na skutek wniesionej skargi z dnia 30 lipca 2014 r.,

w przedmiocie wpisu dokonanego w dniu 25 sierpnia 2014 r. w księdze wieczystej nr (...) na podstawie wniosku Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 lipca 2014 r. Sąd Rejonowy w L. IX Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w B. wydał postanowienie z dnia 24 października 2014 r., którym oddalono skargę zobowiązanego z dnia 2 września 2014 r., na które pan P. G. złożył apelację.

W myśl art. 39822 § 2 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 101, z późn. zm.) orzeczenia referendarzy sądowych w zakresie wpisów hipotek przymusowych straciły moc, w związku z wniesionymi skargami. W związku z powyższym nie została spełniona przesłanka określona w art. 239f § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej warunkująca wstrzymanie wykonania decyzji z urzędu, co uniemożliwiło organowi podatkowemu wstrzymanie z urzędu wykonania decyzji.

Wniesienie przez stronę apelacji do Sądu Okręgowego w S.

na postanowienie z dnia 24 października 2014 r. Sądu Rejonowego w L. IX Zamiejscowy Wydział Ksiąg wieczystych w B. utrzymujące w mocy zaskarżony wpis hipoteki przymusowej także skutkuje tym, że wpis hipoteki przymusowej nie jest prawomocny.

Przechodząc do zarzutu określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wskazanie w tytule wykonawczym, jako rodzaj należności "zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z innych źródeł" zamiast odpłatnego zbycie nieruchomości nie stanowi naruszenia przepisów mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organ wyjaśnił ponadto, że jednocześnie w poz. E.1.5. tytułu wykonawczego prawidłowo wpisano okres, którego dotyczy należność pieniężna, ponieważ z ostatecznej decyzji określającej przedmiotowe zobowiązanie wynika, że powstało ono w 2011 r.

Ustosunkowując się zarzutu w zakresie niedoręczenia upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. organ odwoławczy wskazał, że ze zwrotnego potwierdzenia odbioru załączonego do tytułu wykonawczego z dnia 22 października 2014 r. wynika, że upomnienie o z dnia 7 października 2014 r. doręczono panu P. G. w dniu 8 października 2014 r. w trybie art. 43 k.p.a. (przesyłkę odebrał pełnoletni domownik pani M. G.) pod aktualnym adresem zamieszkania zobowiązanego tj.: ul. (...), (...) C., na który powołuje się pełnomocnik. W ocenie organu fakt późniejszego doręczenia powyższego upomnienia pełnomocnikowi strony już po wystawieniu tytułu wykonawczego z dnia 22 października 2014 r. nie ma znaczenia dla prawidłowości wszczęcia postępowania egzekucyjnego w przedmiotowej sprawie.

Odpowiadając na zarzut niedopuszczalności egzekucji prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 22 października 2014 r. oraz niespełnienia przez dany tytuł wymogów, o których mowa w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Dyrektor wskazał, że w niniejszej sprawie podstawą prowadzonej egzekucji jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 września 2014 r., która została wydana w wyniku weryfikacji decyzji organu pierwszej instancji i podlega wykonaniu. W ocenie Dyrektora tytuł wykonawczy z 22 października 2014 r. spełnia wszystkie wymogi określone w art. 27 u.p.e.a. W szczególności w przedmiotowym tytule wykonawczym prawidłowo wskazano treść obowiązku, okres, którego dotyczy zobowiązanie podatkowe, wysokość zaległości podatkowej i odsetek zgodnie z ostateczną decyzją stanowiącą podstawę jego wystawienia. Upomnienie, o którym mowa w art. 15 u.p.e.a. zostało prawidłowo doręczone zobowiązanemu w dacie wskazanej w tytule wykonawczym. Dyrektor wyjaśnił również, że niewypełnienie poz. E.8. tytułu wykonawczego (zabezpieczenie należności pieniężnych hipoteką przymusową lub zastawem) wynika z faktu braku dokonania prawomocnych wpisów hipotek w danej sprawie.

W kwestii zarzutu niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci dokonanego zawiadomieniem z dnia 23 października 2014 r. zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w A S.A. Dyrektor wyjaśnił, że organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Jest to środek egzekucyjny przewidziany w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. - egzekucja z rachunków bankowych (art. 80 cyt. ustawy). Podnoszone więc przez zobowiązanego okoliczności tj. wpisy hipotek, brak uprzedniego doręczenia upomnienia oraz nieskuteczne doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego oraz zawiadomienia o zajęciu nie tylko, co wynika z dokonanych ustaleń, nie miały miejsca w przedmiotowej sprawie, ale również nie czynią środka egzekucyjnego niedopuszczalnym.

Końcowo oceniając zarzut oparty na przesłance z art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. (zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego) Dyrektor wskazał, że organ egzekucyjny w przedmiotowym postępowaniu nie posiadał wiedzy o innych składnikach majątkowych zobowiązanego, z których można by skutecznie prowadzić egzekucję niż wierzytelności przysługujące z rachunku bankowego w A S.A. Zobowiązany reprezentowany przez pełnomocnika wprawdzie powołał się na inny składnik majątkowy, stanowiący nieruchomość o nr księgi wieczystej (...), jednakże na postanowienie Sądu Rejonowego w L. IX Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w B. z dnia 24 października 2014 r. oddalające skargę wpis hipoteki dokonany w dniu 25 sierpnia 2014 r. w księdze wieczystej nr (...) na podstawie wniosku Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 lipca 2014 r., na które powołuje się zobowiązany, została złożona apelacja pismem z dnia 4 listopada 2014 r.

Zdaniem Dyrektora nie można uznać za uzasadniony zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego tylko z tej przyczyny, że zobowiązany powołuje się na nieprawomocny wpis hipoteki przymusowej. W stosunku do skarżącego zastosowano jedynie zajęcie rachunku bankowego, z którego prowadzenie egzekucji jest prawem dozwolone. W przypadku prowadzenia egzekucji należności pieniężnych ma prawo organ egzekucyjny stosować środki przewidziane w art. 1a pkt 12 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zaś ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie wyłącza stosowania zajęcia rachunku bankowego. Ponadto w art. 81 § 4 i § 5 ww. ustawy ustawodawca przewidział okoliczności w których bank, bez zgody organu egzekucyjnego, może dokonywać wypłat z zajętego rachunku bankowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan P. G. wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów art. 34 § 1, § 4, § 5 w związku z art. 33 punkty 1, 2,3, 6, 7, 8 i 10 u.p.e.a. oraz przepisów art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 33 punkty 1, 2, 3, 6, 7, 8 i 10 u.p.e.a poprzez niewłaściwe ich zastosowanie. Podtrzymując stanowisko i argumentację podniesione w zażaleniu w kwestii zasadności wniesionych zarzutów skarżący podkreślił dodatkowo, że Naczelnik Urzędu Skarbowego odmowę wstrzymania wykonania decyzji uzasadnił tym, że wpisy hipotek nie są prawomocne, gdyż zostały zaskarżone, tymczasem jeden z wpisów hipotek był prawomocny w dacie złożenia wniosku o wstrzymanie wykonania (orzeczenie Referendarza Sądowego Sadu Rejonowego w C. V Wydział Ksiąg Wieczystych z dnia 25 czerwca 2014 r.), a co najmniej jedna ze skarg na wpis hipoteki została oddalona, albowiem Sąd Rejonowy w L. LX Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych w B. postanowieniem z dnia 24 października 2014 r. utrzymał w mocy wpis hipoteki przymusowej dokonany przez Referendarza Sądowego Sądu Rejonowego w L. IX Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w B. z dnia 25 sierpnia 2014 r. Sąd Okręgowy w S. IV Wydział Cywilny Odwoławczy postanowieniem z dnia 14 stycznia 2015 r. sygn. akt IV Ca 653/14 oddalił apelację skarżącego od postanowienia Sądu Rejonowego w L. IX Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych w B. z dnia 24 października 2014 r.

Ponadto skarżący podniósł, że obowiązek nie jest wymagalny w kwocie wynikającej z tytułu wykonawczego, gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 20 listopada 2014 r. zaliczył zwrot z dnia 25 września 2014 r. w kwocie 5000 zł na poczet PPR-zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z innych źródeł za grudzień 2011 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonym postanowieniu.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych orzeczeń z prawem.

W ocenie Sądu nie jest zasadny zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. w zakresie nieistnienia obowiązku zapłaty odsetek w kwocie wynikającej z tytułu wykonawczego nr (...) z 22 października 2014 r. Zarzut powyższy w istocie nie został uzasadniony, strona poprzestała na stwierdzeniu, że naliczono zawyżone odsetki, w poz. E.2. określono nieprawidłowy okres naliczania odsetek, a w części E.3. podano błędną wysokość odsetek za zwłokę wskutek nieuwzględnienia okresów przerw w naliczaniu odsetek (art. 54 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej).

Porównanie daty wpływu odwołania od postanowienia organu I instancji z dnia 1 grudnia 2014 r. z datą wydania decyzji przez organ drugiej instancji potwierdza, że decyzja została wydana przed upływem terminu określonego w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej (3 lipca 2014 r. - 3 września 2014 r.).

Sąd nie stwierdził również, aby zasadny był zarzut nieuwzględnienia przerwy w naliczaniu odsetek za okres zabezpieczenia od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych (art. 54 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

W sprawie nie zostały przedstawione dowody dotyczące spełnienia kumulatywnych przesłanek określonych w wyżej wskazanym przepisie, warunkujących wyłączenie naliczania odsetek.

Do zastosowania art. 54 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej dochodzi tylko wówczas, gdy uzyskano kwoty ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw i zaliczono je na poczet zaległości podatkowych. Jeżeli zabezpieczone rzeczy lub prawa nie zostały sprzedane a co za tym idzie nie uzyskano z tego tytuł kwot, które zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych objętych tym zabezpieczeniem, to wyłączenie naliczania odsetek nie ma zastosowania. W każdym przypadku nienaliczanie odsetek dotyczy kwoty, która została efektywnie zaliczona na poczet zaległości podatkowej (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 12 października 2012 r., sygn. akt I SA/Po 642/12; wyrok NSA z 17 października 2008 r., sygn. II FSK 1845/07).

W ocenie Sądu organ prawidłowo wskazał prawny charakter decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Określający charakter decyzji skutkuje, zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wymogiem stwierdzenia, że obowiązek podatkowy powstał w dniu dokonania czynności opodatkowanej, natomiast zobowiązanie podatkowe z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego, zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie ustawowo określonym, będącym pierwszym dniem po upływie terminu do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym.

W stanie faktycznym niniejszej sprawy zasadnie wskazano dzień 1 maja 2012 r. jako datę początkową okresu naliczania odsetek z tytułu nieuiszczenia podatku w terminie.

W ocenie Sądu niezasadny jest również zarzut określenia egzekucji obowiązku niezgodnie z treścią decyzji wymiarowej. Wskazanie w pozycji E.2. rodzaju należności "zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z innych źródeł" jest określeniem odmiennym niż podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2011 r., jednakże nie stanowi naruszenia przepisów mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wynikający z przepisów prawa obowiązek rozliczenia zryczałtowanego podatku w rocznym zeznaniu dotyczącym podatku dochodowego uzasadnia stwierdzenie, że zgodnie z treścią egzekwowanego obowiązku wskazano okres rozliczeniowy - rok 2011.

Wywód skarżącego dotyczący niedopuszczalności zastosowania środków egzekucyjnych, w szczególności zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zawiera wyjaśnienie, że upatrywaną przeszkodą jest dokonanie "wpisów hipotek, brak uprzedniego doręczenia upomnienia, nieskuteczne doręczenie odpisu tytułu wykonawczego i zawiadomienia o zajęciu wierzytelności". Jednocześnie skarżący wskazał, że w dniu 10 lutego 2015 r. wniósł zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 stycznia 2015 r., którym oddalono skargę na czynności egzekucyjne polegające na zastosowaniu środka egzekucyjnego w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Organ egzekucyjny zasadnie wskazał, że zajęcie prawa majątkowego jest środkiem egzekucyjnym przewidzianym w ustawie (art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a.), a cel postępowania egzekucyjnego wymaga stosowania środków egzekucyjnych (art. 7 § 2 u.p.e.a.).

Środek egzekucyjny jest niedopuszczalny, gdy nie został przewidziany w ustawie lub zastosowany do egzekucji obowiązków innego rodzaju (por. wyrok WSA z w Gdańsku z 11 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 26/12).

Zgodnie z art. 239f § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej warunkiem wstrzymania z urzędu wykonania decyzji ostatecznej w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego jest uprzedni prawny wpis hipoteki przymusowej korzystającej z pierwszeństwa zaspokojenia, które zabezpiecza wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę - do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej. Okolicznością bezsporną jest, że na nieruchomościach skarżącego zostały ustanowione hipoteki przymusowe opisane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Organ egzekucyjny dokonał oceny zebranego w sprawie materiału, analizując potrzebę postępowań przed sądami powszechnymi, uwzględniając czynności procesowe skarżącego korzystającego z uprawnień do składania środków zaskarżenia.

W skardze skarżący przyznał, że zaskarżył wpisy hipotek, ale jeden z wpisów hipotek był prawomocny w dacie złożenia wniosku o wstrzymanie wykonania. Organ zasadnie podkreślił, że w dacie wniesienia zarzutów organ, jak i w dniu wydania orzeczeń organu I, jak i II instancji wpis hipoteki przymusowej na nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta (...) nie był prawomocny, w konsekwencji czego nie została spełniona przesłanka warunkująca wstrzymanie wykonania decyzji z urzędu. Organ zasadnie wywodzi, że późniejsze uprawomocnienie się wpisu hipoteki nie może stanowić podstawy zgłoszenia skutecznego zarzutu, rozszerzającego zarzuty zgłoszone w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego (tak wyrok NSA z 27 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1435/10).

W niniejszej sprawie zgłoszony został również zarzut na podstawie art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. w związku z zastosowaniem środka egzekucyjnego zbyt uciążliwego dla zobowiązanego. Podjęte przez organ czynności w celu uzyskania wykonania obowiązku polegające na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego zasadnie zostały uznane za adekwatne w granicach zasady stosowania najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego, tym bardziej, że wskazywany przez stronę inny składnik majątku - nieruchomość, dla której prowadzona jest księga wieczysta (...) jest przedmiotem sporu prowadzonego przez skarżącego przed sądem powszechnym w związku z dokonanym wpisem hipoteki. Ochrona podmiotu poddanego egzekucji poprzez zastosowanie zajęcia rachunku bankowego jest gwarantowana w granicach art. 81 § 4 i § 5 u.p.e.a.

Przed dokonaniem zajęcia rachunku bankowego skarżący nie wskazał innego możliwego do zastosowania środka egzekucyjnego, co zostało ustalone przez organ na podstawie akt sprawy. Ocena zarzutu zastosowania nadmiernego uciążliwego środka zasadnie zawiera powyższe wskazanie. Podkreślić należy, że w skardze nie przedstawiono istotnego wywodu w zakresie nadmiernej uciążliwości zastosowanego środka egzekucyjnego.

W skardze kwestionowana jest prawidłowość doręczenia upomnienia. Spór w tym zakresie dotyczy zarówno podmiotu, któremu upomnienie doręczono, jak i zachowania terminu 7 dni między datą doręczenia upomnienia a datą wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Twierdzenie, że upomnienie (...) zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącego nie jest potwierdzone w aktach.

Z dokumentu opatrzonego podpisem M. G. - pełnoletniego domownika wynika, że upomnienie o takim numerze zostało doręczone skutecznie w dniu 8 października 2014 r.

Nie jest kwestionowane, że po tej dacie, w dniu 22 października 2014 r. odpis upomnienia doręczono również pełnomocnikowi skarżącego. W ocenie Sądu wadliwość późniejszego, wtórnego doręczenia nie może stanowić skutecznego argumentu naruszenia art. 15 § 1 u.p.e.a., jeżeli prawidłowo doręczono upomnienie stronie, która w dacie doręczenia działała samodzielnie, po tej dacie umocowując pełnomocnika w sprawie.

W związku z tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi oddalił ją na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.