Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1791359

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku
z dnia 4 marca 2015 r.
I SA/Gd 21/15

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Elżbieta Rischka.

Sędziowie: WSA Krzysztof Przasnyski, NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 marca 2015 r. sprawy ze skargi Prokuratora Prokuratury Okręgowej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 24 listopada 2014 r. nr Sygn. akt: (...) w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżoną decyzją z dnia 24 listopada 2014 r. sygn. akt (...) Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy własną decyzję z dnia 16 sierpnia 2014 r. sygn. akt (...) którą odmówiono stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 sierpnia 2007 r. sygn. akt (...).

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Decyzją z dnia 21 marca 1996 r. Wójt Gminy określił Gminie Miasta wysokość podatku od nieruchomości za 1996 r. w kwocie 98.820 zł.

W wyniku wznowienia postępowania, decyzją z dnia 28 grudnia 2005 r. Wójt Gminy uchylił swoja decyzję z dnia 21 marca 1996 r. i określił Gminie zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 1996 r. w kwocie 694.454,38 zł.

Od powyższej decyzji odwołanie wniosła Gmina Miasta. Po jego rozpatrzeniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 5 października 2006 r. uchyliło decyzję Wójta Gminy z dnia 28 grudnia 2005 r. i umorzyło postępowanie w sprawie z uwagi na upływ terminów przedawnienia.

Decyzją z dnia 11 grudnia 2006 r., sygn. akt (...), Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając z urzędu, stwierdziło nieważność swojej decyzji z dnia 5 października 2006 r.

Decyzją z dnia 16 sierpnia 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło swoją decyzję z dnia 11 grudnia 2006 r. i odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji o sygn. akt (...). W efekcie tego rozstrzygnięcia w mocy pozostała decyzja z dnia 5 października 2006 r. uchylająca decyzję z dnia 28 grudnia 2005 r. wydaną w wyniku wznowienia postępowania i umarzającą postępowanie w sprawie.

Prokurator Prokuratury Okręgowej wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na powyższą decyzję.

Decyzją z dnia 30 listopada 2007 r. wydaną w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję z dnia 16 sierpnia 2007 r., wobec czego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku postanowieniem z dnia 10 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 1069/07 umorzył postępowanie sądowe. Postanowienie to jest prawomocne, bowiem NSA oddalił skargę kasacyjną Prokuratora wyrokiem z dnia 18 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 8347/08.

Wyrokiem z dnia 19 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 165/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, po rozpoznaniu sprawy na skutek skargi wniesionej przez Gminę Miasta, uchylił decyzję SKO z dnia 30 listopada 2007 r. W wyroku tym Sąd stwierdził, że decyzja ta wydana została z naruszeniem art. 54 § 3 p.p.s.a., ograniczała się bowiem do rozstrzygnięcia kasatoryjnego, a nie zawierała rozstrzygnięcia co do meritum, tj. co do wniesionego odwołania. Ponadto z treści uzasadnienia decyzji nie wynika, jakimi motywami kierował się organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję.

Po zakończeniu postępowań przed sądami administracyjnymi w sprawach I SA/Gd 1069/07, II FSK 837/08, I SA/Gd 165/08, w mocy pozostaje decyzja SKO z dnia 16 sierpnia 2007 r.

Prokurator Prokuratury Okręgowej pismem z dnia 26 stycznia 2010 r. wniósł sprzeciw od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 sierpnia 2007 r., sygn. akt (...), zarzucając jej rażące naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 207, art. 210 § 4 oraz art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa polegające na uznaniu za ważną decyzji n r (...) z dnia 5 października 2006 r. zakładającej, że zobowiązanie podatkowe Gminy Miasta z tytułu podatku od nieruchomości za 1996 r. wygasło wskutek przedawnienia z upływem 2001 r., podczas gdy w toku wcześniejszego postępowania odwoławczego pismem z dnia 12 stycznia 2006 r. podatnik oświadczył, że przeprowadzono egzekucję administracyjną i ściągnięto zaległość podatkową, a okoliczność ta była organowi znana, co w świetle art. 70 § 3 O.p. w brzemieniu obowiązującym w 2001 r., a obecnie w świetle art. 70 § 4 ww. ustawy, doprowadziło do przerwania biegu przedawnienia.

Decyzją z dnia 12 czerwca 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 sierpnia 2007 r., sygn. akt (...).

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji podatkowej, wyrażona w art. 128 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie nieważności podatkowej decyzji ostatecznej jest instytucją procesową, dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia wyniku sprawy podatkowej, od którego nie służy odwołanie w administracyjnym toku postępowania, jeżeli decyzja taka zawiera wadę (podstawę stwierdzenia nieważności) określoną w art. 247 Ordynacji podatkowej. Jedną z przesłanek wymienionych w tym przepisie jest wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Organ wyjaśniając treść wskazanego przepisu stwierdził, że rażące naruszenie prawa następuje wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa. Zastosowania sankcji nieważności nie można wyprowadzić z odmiennej oceny materiału dowodowego, na podstawie którego organy orzekające w sprawie oparły ustalenia stanu faktycznego. Ponadto za rażące naruszenie przepisów prawa procesowego, a w szczególności przepisów regulujących postępowanie dowodowe, które uzasadniałoby stwierdzenie nieważności decyzji, można uznać jedynie wydanie decyzji bez uprzedniego przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów niezbędnych dla wyjaśnienia istoty sprawy, czy też wydanie decyzji bez przeprowadzenia dowodów obligatoryjnych w danej sprawie. Taka sytuacja, zdaniem SKO, w niniejszej sprawie jednak nie wystąpiła.

SKO wskazało, że w sprawie zakończonej decyzją z dnia 16 sierpnia 2007 r. skład orzekający nie doszukał się w zgromadzonych aktach dokumentów, które niezbicie świadczyłyby o przerwaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania Gminy w przedmiocie podatku od nieruchomości za 1996 r. Kolegium dostrzegło, że jakkolwiek zgromadzone dokumenty oraz zarzuty zgłoszone przez stronę postępowania powinny budzić wątpliwości co do prawidłowości prowadzonego postępowania, to na tej podstawie nie sposób jednoznacznie odnieść się do prawidłowości ustalenia upływu terminu przedawnienia. Akta te nie potwierdzają tym samym w sposób oczywisty, że przy podjęciu decyzji przez SKO w dniu 5 października 2006 r. doszło do rażącego naruszenia prawa.

Kolegium rozpatrując sprzeciw Prokuratora podzieliło powyższe stanowisko. Wskazało, że sprzeciw Prokuratora nie dotyczy naruszenia prawa przy wydaniu decyzji z dnia 16 sierpnia 2007 r., a naruszenia prawa przy wydaniu decyzji z dnia 5 października 2006 r., gdyż w tym ostatnim postępowaniu doszło do przedwczesnej oceny zaistnienia przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zasadnicza kwestia nie tkwi zatem w decyzji z dnia 16 sierpnia 2007 r. lecz w decyzji z dnia 5 października 2006 r. Natomiast w decyzji z dnia 16 sierpnia 2007 r. oceniono jedynie w sposób pośredni postępowanie Kolegium przy wydawaniu decyzji z dnia 5 października 2006 r. Zdaniem Kolegium rozpatrującego sprzeciw Prokuratora, ocena ta nie ma charakteru rażącego naruszenia prawa. SKO wskazało, że jakkolwiek oświadczenie Gminy Miasta zawarte w jej odwołaniu od decyzji Wójta Gminy z dnia 28 grudnia 2005 r., że zaległość podatkowa została ściągnięta w toku egzekucji, świadczy o niedostatecznym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy, to nie stanowi to jednak podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 5 października 2006 r., gdyż takie naruszenie przepisów procesowych nie stanowi rażącego naruszenia prawa.

Prokurator wniósł od powyższej decyzji odwołanie, zarzucając jej naruszenie art. 120, art. 121, art. 127 i art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), zwanej dalej O.p.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania Prokuratora, decyzją z dnia 24 listopada 2014 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję, nie znajdując podstaw do jej zmiany bądź uchylenia.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję z dnia 24 listopada 2014 r., Prokurator Prokuratury Okręgowej wniósł o jej uchylenie, zarzucając naruszenie:

* art. 121 § 1 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 oraz art. 210 § 4 i art. 248 § 1 O.p., polegające na przyjęciu, że zarzuty stawiane decyzji z dnia 16 sierpnia 2007 r. sprowadzają się do błędnej oceny dowodów, podczas gdy zarzuty te dotyczą naruszenia zasady prawdy obiektywnej poprzez zaniechanie wykonania obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, przy jednoczesnym zignorowaniu dokumentów znajdujących się w aktach sprawy;

* art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 122 i art. 70 § 4 O.p. poprzez błędną wykładnię pojęcia "rażące naruszenie prawa", wyrażające się w przyjęciu, że wydanie decyzji niezgodnej z przepisami prawa materialnego poświęconymi przedawnieniu zobowiązania podatkowego, na skutek naruszenia zasady prawdy obiektywnej oraz wbrew obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego przy jednoczesnym zignorowaniu dokumentów znajdujących się w aktach sprawy nie może prowadzić do nieważności decyzji;

* art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 180 O.p. poprzez błędną ich wykładnię wyrażającą się w przyjęciu, że w sytuacji, gdy SKO przystępuje do oceny kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, a dysponuje przesłankami aby stwierdzić, że bieg przedawnienia został, a co najmniej mógł zostać, przerwany, nie ma obowiązku przeprowadzić postępowania dowodowego celem ustalenia, czy faktycznie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia, choćby przez zwrócenie się do właściwego organu o informację, czy prowadzono egzekucję danego zobowiązania podatkowego;

* art. 233 § 1 pkt 2 oraz art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 70 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że dopuszczalne jest uchylenie odpowiadającej prawu decyzji wyłącznie ze względu na rzekomą niedoskonałość uzasadnienia, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem doprowadziły do pozostawienia w obrocie prawnym decyzji SKO z dnia 16 sierpnia 2007 r. przyjmującej wbrew prawu, że zobowiązanie Gminy Miasta jest przedawnione.

Ponadto na podstawie art. 135 p.p.s.a. Prokurator wniósł o uchylenie także decyzji SKO z dnia 12 czerwca 2014 r. i stwierdzenie nieważności decyzji SKO z dnia 16 sierpnia 2007 r.

W uzasadnieniu Prokurator wskazał, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji skonstruowane zostało w sposób niezgodny z przepisami prawa. Kolegium podsumowało bowiem zawarte w odwołaniu zarzuty Prokuratora sprowadzając je do kwestii braku zgody na dokonaną przez SKO ocenę dowodów mających znaczenie dla kwestii ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego. Na skutek zastosowania tego zabiegu Kolegium łatwo mogło uzasadnić stanowisko, zgodnie z którym polemika z oceną dowodów nie jest wystarczająca dla odstąpienia od zasady trwałości decyzji administracyjnych. Tymczasem zarzuty stawiane przez Prokuratora dotyczą nie tyle błędnej oceny dowodów, co raczej zignorowania dowodów znajdujących się w aktach sprawy i zaniechania wyjaśnienia kwestii przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem Prokuratora bowiem Kolegium dysponując oświadczeniem podatnika, że sporna należność została ściągnięta w trybie egzekucji administracyjnej, powinno stwierdzić fakt przerwania biegu przedawnienia, ewentualnie podjąć czynności zmierzające do weryfikacji tego oświadczenia, gdyby uznało je za niewystarczające. Pominięcie powyższych zarzutów i zastąpienie ich zarzutem polemiki z oceną dowodów stanowi uchybienie uzasadniające zarzut naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 247 § 1 pkt 4, art. 210 § 4 i art. 248 § 1 O.p.

Prokurator zarzucił także, że analiza uzasadnienia decyzji SKO z dnia 16 sierpnia 2007 r. prowadzi do wniosku, że organ ten jedynie pozornie odniósł się do materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy. Zauważył on bowiem, że w aktach tych znajdują się dokumenty egzekucyjne (ich kserokopie) wskazujące na przerwanie biegu terminu przedawnienia, uznał jednak, że dokumenty te nie świadczą "niezbicie" o przerwaniu biegu tego terminu. SKO nie dokonało więc oceny dowodów, tylko je zignorowało, zasłaniając się nieistniejącym w przepisach kwantyfikatorem "niezbicie". Nie wiadomo też, dlaczego Kolegium, powziąwszy wątpliwość co do faktu przerwania biegu terminu przedawnienia, nie uzupełniło materiału dowodowego w tym zakresie.

Zdaniem Prokuratora, sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie, tj. naruszenie zasady prawdy obiektywnej, zaniechanie uczynienia zadość obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego i zignorowanie dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, stanowi rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Rażące naruszenie zasad wyrażonych w art. 121 § 1 i art. 122 O.p. może stanowić podstawę stwierdzenia nieważności decyzji w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. jeżeli w wyniku tego naruszenia mogło dojść do naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na rozstrzygnięcie. W niniejszej sprawie taka sytuacja zaistniała, bowiem wskutek uchybień proceduralnych SKO wydało decyzję rażąco naruszającą art. 70 O.p., z którego wynika, że kwestia upływu terminu przedawnienia, w tym przesłanek powodujących przerwanie bądź zawieszenie jego biegu, badana jest z urzędu.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie mogła zostać uwzględniona, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób powodujący konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii, czy decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 sierpnia 2007 r. sygn. akt (...) wydana została z rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. i czy w związku z tym zachodzą przesłanki do stwierdzenia jej nieważności.

Przede wszystkim podkreślić należy, że w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji podatkowej przedmiot kontroli jest zawężony do przesłanek nieważności określonych w art. 247 § 1 O.p. Postępowanie w sprawie nieważności decyzji może dotyczyć tylko ustalenia, czy decyzje, których stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczone są wadami enumeratywnie wymienionymi w powołanym przepisie. Tym samym postępowanie to nie służy załatwieniu sprawy podatkowej. Jego celem nie jest orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 wyżej wymienionej ustawy.

Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Rażące naruszenie prawa w rozumieniu cytowanego przepisu oznacza sprzeczność pomiędzy treścią przepisu prawa a rozstrzygnięciem objętym decyzją - oczywistą i łatwą do stwierdzenia (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2009 r. o sygn. akt II FSK 1116/08 oraz powołane tam orzecznictwo i poglądy doktryny; treść tego orzeczenia jest dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, zwanej dalej CBOSA). Rażące naruszenie prawa dotyczyć może zarówno prawa materialnego, jak i procesowego. W obu przypadkach wady stanowiące podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji muszą dotyczyć skutków prawnych tej decyzji, elementów stosunku prawnego tworzonego lub utrwalonego tą decyzją.

W ocenie Sądu z uwagi na długotrwały i skomplikowany przebieg postępowań dotyczących określania Gminie Miasta podatku od nieruchomości za 1996 r. wskazane jest w pierwszej kolejności, dla jasności dalszego wywodu, opisanie tego przebiegu w porządku chronologicznym.

Decyzją z dnia 21 marca 1996 r. Wójt Gminy określił Gminie Miasta wysokość podatku od nieruchomości na 1996 r. w kwocie 98 820 zł.

Decyzją z dnia 28 grudnia 2005 r. Wójt Gminy uchylił swoją decyzję z dnia 21 marca 1996 r. i określił Gminie wyższy wymiar podatku od nieruchomości za 1996 r. w kwocie 694 454,38 zł.

Odwołaniem z dnia 12 stycznia 2006 r. Gmina Miasta zakwestionowała decyzję z dnia 28 grudnia 2005 r.

Decyzją z dnia 5 października 2006 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję z dnia 28 grudnia 2005 r.

Decyzją z dnia 11 grudnia 2006 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność swojej decyzji z dnia 5 października 2006 r.

Decyzją z dnia 16 sierpnia 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło swoją decyzję dnia 11 grudnia 2006 r.

Decyzją z dnia 30 listopada 2007 r., wydaną w trybie art. 54 § 3 p.p.s.a. (tryb samokontroli organu w przypadku całkowitego uwzględnienia skargi) Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło swoją decyzję dnia 16 sierpnia 2007 r.

Postanowieniem z dnia 10 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 1069/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny umorzył postępowanie w sprawie ze skargi Prokuratora na decyzję z dnia 16 sierpnia 2007 r., ponieważ została ona wyeliminowana z obrotu prawnego. Postanowienie to jest prawomocne, mając na uwadze, że Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził jego prawidłowość orzeczeniem z dnia 18 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 837/08.

Skargą zarejestrowaną pod sygn. akt I SA/Gd 156/08 Gmina Miasta wystąpiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku o uchylenie wydanej przez SKO w trybie samokontroli decyzji z dnia 30 listopada 2007 r.

Wyrokiem z dnia 19 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 165/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzję SKO z dnia 30 listopada 2007 r.

Skutkiem powyższego wyroku w mocy pozostaje decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 sierpnia 2007 r.

Prokurator Prokuratury Okręgowej wniósł sprzeciw domagając się stwierdzenia nieważności powyższej decyzji z uwagi na rażące naruszenie prawa, w tym art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 122 oraz art. 70 § 4 O.p., polegające na bezpodstawnym uznaniu, że zobowiązanie podatkowe Gminy Miasta z tytułu podatku od nieruchomości za 1996 r. uległo przedawnieniu z końcem 2001 r. Prokurator zarzucił, że wskazana decyzja wydana została z rażącym naruszeniem przepisu prawa materialnego, tj. art. 70 § 4 O.p. na skutek rażącego naruszenia zasady prawdy obiektywnej oraz obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego przy jednoczesnym zignorowaniu dokumentów znajdujących się w aktach sprawy.

W ocenie Sądu powyższe zarzuty nie są uzasadnione. W sprawie istotne jest, że badana decyzja z dnia 16 sierpnia 2007 r. wydana została w trybie nadzwyczajnym, na skutek odwołania wniesionego przez Gminę Miasta od decyzji SKO z dnia 11 grudnia 2006 r. stwierdzającej nieważność własnej decyzji z dnia 5 października 2006 r. sygn. akt (...). Przedmiotem zatem postępowania zakończonego wydaniem decyzji z dnia 16 sierpnia 2007 r. było ustalenie, czy istniały przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji SKO z dnia 5 października 2006 r., w której uznano, że zobowiązanie podatkowe Gminy Miasta z tytułu podatku od nieruchomości za 1996 r. w wysokości określonej decyzją Wójta Gminy z dnia 28 grudnia 2005 r., uległo przedawnieniu.

Niewłaściwie jest zatem postawiony w skardze zarzut, że to decyzja SKO z dnia 16 sierpnia 2007 r. przyjmuje (sprzecznie z prawem), że zobowiązanie podatkowe Gminy Miasta jest przedawnione. Istotą rozstrzygnięcia zawartego w decyzji z dnia 16 sierpnia 2007 r. nie była bowiem kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego, lecz kontrola w trybie nadzwyczajnym decyzji z dnia 5 października 2006 r. rozstrzygającej kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego. Różnica jest istotna. W postępowaniu zakończonym wydaniem decyzji z dnia 16 sierpnia 2006 r. SKO nie rozstrzygało bowiem, czy zobowiązanie podatkowe Gminy Miasta uległo przedawnieniu, a badało, czy decyzja z dnia 5 października 2006 r. rozstrzygająca kwestię przedawnienia tego zobowiązania wydana została z rażącym naruszeniem prawa powodującym nieważność tej decyzji w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Jak wyżej wskazano, o rażącym naruszeniu prawa mowa jest wówczas, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa. SKO badało więc, czy treść decyzji z dnia 5 października 2006 r. pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisów stanowiących podstawę prawną jej wydania, w tym m.in. art. 70 § 1 i § 4 O.p.

Istotne jest przy tym, że w postępowaniu nieważnościowym nie ma co do zasady miejsca na prowadzenie postępowania dowodowego w takim zakresie, jak to ma miejsce w postępowaniu zwykłym. Oceny legalności decyzji ostatecznej dokonuje się tylko i wyłącznie na podstawie materiałów zgromadzonych w postępowaniu zwykłym, zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej. Tak więc badany jest stan faktyczny jak i prawny z daty wydania decyzji ostatecznej w postępowaniu zwykłym, w stosunku do której toczy się postępowanie administracyjne o stwierdzenie jej nieważności. Stan prawny, który jest przedmiotem badania w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji to stan prawny będący podstawą wydania decyzji w postępowaniu zwykłym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 czerwca 2012 r., sygn. II OSK 514/11, CBOSA).

Nie są więc uzasadnione zarzuty Prokuratora co do niewyjaśnienia przez SKO w decyzji z dnia 16 sierpnia 2007 r. stanu faktycznego sprawy, pominięcia zgromadzonych dowodów i zaniechania podjęcia czynności wyjaśniających. Zarzuty te dotyczą w istocie decyzji z dnia 5 października 2006 r., przedmiotem niniejszej sprawy jest jednak decyzja z dnia 16 sierpnia 2007 r. Jak wyżej wskazano, decyzja ta nie była podejmowana w trybie zwykłym, lecz w trybie nadzwyczajnym, zatem postępowanie organu ograniczone było do zbadania, czy przy wydawaniu decyzji z dnia 5 października 2006 r. doszło do rażącego naruszenia prawa. SKO nie mogło więc, jak zarzuca Prokurator, prowadzić dodatkowego postępowania dowodowego celem wyjaśnienia kwestii upływu terminu przedawnienia. Rolą SKO było na tamtym etapie postępowania wyjaśnienie, czy uznając w decyzji z dnia 5 października 2006 r., że doszło do upływu biegu terminu przedawnienia, organ wydający tę decyzję dopuścił się rażącego naruszenia prawa. Takiego jednak naruszenia organ nie stwierdził. Wskazał, że jakkolwiek są wątpliwości co do prawidłowości postępowania, to jednak materiał dowodowy, na podstawie którego wydano kontrolowaną decyzję z dnia 5 października 2006 r., nie jest wystarczający, aby podważyć wniosek o upływie biegu terminu przedawnienia. W tym też kontekście rozumieć należy zawartą w uzasadnieniu decyzji z dnia 16 sierpnia 2007 r. uwagę o braku dokumentów, które niezbicie świadczyłyby o przerwaniu biegu przedawnienia. Tylko niezbite wykazanie na podstawie akt sprawy, że doszło do przerwania biegu przedawnienia, mogłoby podważyć stanowisko zawarte w decyzji z dnia 5 października 2006 r. o upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i świadczyć o rażącym naruszeniu art. 70 § 1 i 4 O.p.

Prokurator kwestionuje powyższe stanowisko SKO wskazując, że w aktach sprawy znajdowało się oświadczenie zobowiązanego (Gminy Miasta) o całkowitym wyegzekwowaniu zaległości podatkowej w trybie egzekucji administracyjnej. Jego zdaniem oświadczenie to było wystarczające do uznania, że w sprawie doszło do przerwania biegu przedawnienia. Argumentacja ta jednak w tym punkcie nosi cechy polemiki z oceną dowodów dokonaną przez SKO w decyzji z dnia 16 sierpnia 2007 r., które zajęło w tej kwestii stanowisko odmienne. Odmienna zaś ocena materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy nie może prowadzić do uznania decyzji za nieważną. Słusznie wskazano w zaskarżonej decyzji, że sankcji nieważności nie można wyprowadzać z odmiennej oceny dowodów, na podstawie której organy orzekające w sprawie oparły ustalenia faktyczne. Przesłanka stwierdzenia nieważności ukształtowana została jako taka, która dla swojego zaistnienia wymaga wydania rozstrzygnięcia z rażącym naruszeniem prawa, a nie na skutek niewłaściwej oceny materiału dowodowego.

Podsumowując, decyzja z dnia 16 sierpnia 2007 r. uznająca, że brak jest przesłanek do stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 5 października 2006 r., jakkolwiek bowiem nie jest ona wolna od uchybień, to jednak nie mają one charakteru rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p., nie narusza prawa, a tym bardzie nie narusza go w sposób rażący. Zarzuty naruszenia przez SKO przy wydawaniu tej decyzji art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia czynności dowodowych zmierzających do wyjaśnienia okoliczności związanych z ewentualną przerwą biegu przedawnienia, nie są uzasadnione, albowiem przedmiotem tego postępowania nie było ponowne rozpatrzenie sprawy merytorycznie, lecz zbadanie kwestii rażącego naruszenia prawa przy wydawaniu decyzji z dnia 5 października 2006 r. W tej sytuacji SKO prawidłowo orzekało na podstawie akt sprawy. Argument, że w aktach tych znajdowało się oświadczenie Gminy Miasta o wyegzekwowaniu zaległości podatkowej, należy do kategorii polemiki z oceną dowodów dokonaną przez organ. Niewłaściwa natomiast, zdaniem strony, ocena dowodów nie może być traktowana jako rażące naruszenie prawa.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.